Мацелик М.О. Адміністративна відповідальність за ухилення від оподаткування

summary

ОСНОВНИЙ ЗМІСТ РОБОТИ

У вступі обґрунтовується актуальність теми дослідження, її зв’язок з науко­вими програмами, планами, темами, формулюються мета і завдання дослідження, розкривається наукова новизна та практичне значення одержаних результатів, наводяться дані щодо їх апробації.

Розділ І „Теоретичні аспекти адміністративної відповідальності за ухи­лення від оподаткування” складається з трьох підрозділів. У підрозділі 1.1 „Сут­ність та підстави адміністративної відповідальності за порушення податкового законодавства” аналізується поняття адміністративної відповідальності взагалі та адміністративної відповідальності у податковому праві зокрема, досліджуються її ознаки та особливості.

У роботі підкреслюється, що неухильне дотримання норм податкового законо­давства забезпечує наповнення бюджетів усіх рівнів, а це, в свою чергу, є необхідною умовою вирішення економічних, політичних і соціальних програм, що стоять перед суспільством і державою. Адміністративна відповідальність за пору­шення податково­го законодавства дозволяє найбільш ефективно, з урахуванням економіко-карних заходів, досягти виконання конституційного обов’язку громадян зі своєчасної і повної сплати податків і недопущення подібних правопорушень у подальшому.

На основі аналізу поняття адміністративної відповідальності здобувачем пропонується авторське поняття адміністративної відповідальності у податковому законодавстві як обов’язку правопорушника відповідати за своє протиправне  діяння (дія чи бездіяльність), що реалізується за допомогою застосування заходів адміністративного примусу, передбачених податковим та адміністративним законо­давством.

У дисертації вперше комплексно розглянуто особливості адміністративної відповідальності за ухилення від оподаткування, та  дістало подальшого розвитоку поняття  адміністративної відповідальності за ухилення від оподаткування.

Аналізуючи термін „відповідальність”, дисертант прийшов до висновку, що види стягнення є мірою відповідальності за ухилення від оподаткування. У разі, якщо йдеться про фінансові санкції, сутність правової категорії „санкція” зали­шається незмінною, але при цьому підкреслюється наявність певних особли­востей таких санкцій, а саме їх форма реалізації.

Адміністративна відповідальність за ухилення від оподаткування, на думку автора дозволяє найбільш ефективно, з урахуванням економії кримінальних репресій, досягти виконання конституційного обов’язку громадян, по своєчасній і повній сплаті податків, а також профілактики подібних правопорушень у майбутньому.

   У підрозділі 1.2 „Видозмінення адміністративної відповідальності за пору­шення податкового законодавства” в межах здійснюваної в нашій державі адміністративної реформи автором досліджується процедура пов’язана  з зміною адміністративної відповідальності в інші види юридичної відповідальності (можливо і громадської відповідальності).

Досліджуючи таке правове явище, як можливість заміни заходів адміністративної відповідальності  адміністративної відповідальності, відносно осіб, що вчинили адміністративні правопорушення у сфері оподаткування здобувач констатує, що дане передбачено в законодавстві України про відповідальність осіб за вчиненні правопорушення взагалі та за правопорушення у сфері оподаткування зокрема. Законодавцем передбачені окремі ситуації в яких органи адміністративної юрисдикції або їх посадові особи наділенні правом змінювати вид або  ж міру впливу на правопорушника. У визначених законодавцем ситуаціях орган адміністративної юрисдикції (посадова особа) має право прийняти одне з передбачених у диспозиції чи санкції рішення.

Цей спосіб заміни адміністративної відповідальності у сфері оподаткування  пов’язаний з використанням альтернативності. Згідно його, кожний з перерахованих варіантів впливу, якій може застосовуватися замість іншого, і є альтернативою. Сама ж ситуація, в якій необхідно зробити вибір, фіксується законодавцем у відповідній  правовій норми, а питання про вибір міри реагування цілком покладається на правозастосовний орган. У передбачених випадках законодавець розширює можливості органів ДПС України (їх посадових осіб), які здійснюють адміністративну юрисдикцію, щодо застосування заходів примусу, надаючи їм для цього певну „свободу” у виборі того чи іншого стягнення, передбаченого нормою податкового чи адміністративного права, щодо особи, яка вчинила адміністративне правопорушення усфери оподаткування.

Використовуючи таке явище як альтернативність законодавець придає  гуманий характер категорії адміністративної відповідальності. Варіанти, надані законодавцем органу адміністративної юрисдикції при застосуванні різних мір відповідальності, дозво­ляють йому найбільш оптимально запроваджувати в життя правові приписи, що містять правила поведінки суб’єктів адміністративних правовідносин, які виникають у сфері оподаткування.

В даному підрозділі також досліджується такій спосіб заміни адміністративної відповідальності, як імперативність, тобто обов’язковість, яка полягає в беззасте­режному, та повному обсязі й у відведений строк виконати  ті вимоги, які передбаченні в КупАП (статті 15, 17, 20, 22).

У підрозділі 1.3 „Особливості провадження по справах про адміністра­тивні правопорушення, вчинені у сфері оподаткування” аналізується адміністративно-юрисдикційна діяльність органів ДПС України, яка у вітчизняній юридичній науці називається адміністратив­ним процесом і під якою дисертант розуміє здійснення конкретних управлінських дій із реалізації і застосування матеріальних адміністративно-правових норм та норм податковогоправа.

Конституція України (ст. 6) закріплює принцип поділу державної. Згідно з цим принципом у державі створюється незалежна система судочинства, а відповідно – і його незалежність. Реалізуючи цей принцип, чинне законодавство регламентує судовий порядок розгляду і вирішення адміністративних справ. Цей порядок повинен, у першу чергу, забезпечувати гарантію правового захисту прав і законих інтерресів громадян від неправо­мірних дій або бездіяльності органів виконавчої влади, що містяться в рішеннях контролюючих органів та їхніх посадових осіб.

Адміністративне провадження включає питання, пов’язані з тим, як має починатися провадженняв справах про адміністративні правопорушення, хто повинний його проводити, як отримуються показання, як оформляється інфор­мація, в які терміни, протягом яких строків та в якій послідовності повинні бути зроблені ті чи інші процесуальні дії і яким чином можна добитися перегляду або скасування попереднього рішення контролюючого органу. Це лише частина питань, що повинні розв’язу­ватись процесуальним кодексом. Загальною метою таких процедур є втілення впорядкованого методу ведення адміністративної справи взагалі і справи про притягнення винної особи до адміністративної відповідальності зокрема. Ці питання входять у сферу організаційної і процесуальної діяльності органів ДПС України, що стосуються техніки застосування норм матеріального права, на перший погляд, не становлять реального інтересу, проте порядок і системний підхід при вирішенні адміністративної справи – має важливе значення. Адміністративне провадження, в першу чергу, важливе для сторін, на які воно поширюються. У тих випадках, коли адміністративна дія ініціюється державним органом (органом ДПС України), органом місцевого самовряду­вання, їхніми посадовими особами, на субєкти які приймають участь, можуть бути впевнені, знаючи, що провадження  повинні здійснюватися при дотриманні прцесцальних норм адміністративного права. Чітко виписані процесуальні норми можуть, у свою чергу, сприяти формуванню стабільних відносин між державою і суб’єктами господарювання (платником податків).

Аналізуючи чинне законодавство щодо відповідальності осіб за вчинені ними адміністративні правопорушення у сфері оподаткування, слід констатувати, що реалізація повноважень контролюючого органу чітко регламентована КУпАП, але все-таки потребує удосконалення.

Процес в адміністративному праві, розділяють на два його види: управлінський і адміністративний процес, у яких є всі передумови для формування самостійних, відносно відокремлених суспільних відносин, що мають свій предмет правового регулювання і відображають специфіку підгалузей адміні­стративного права. Що стосується адміністративно-деліктного процесу, то він має завдання реалізувати матеріальні норми деліктного права у сфері виконавчо-роз­порядчої діяльності. У межах адміністративно-деліктного процесу застосову­ється таке законодавчо врегульоване явище соціальної дійсності, як застосування мір відповідальності щодо осіб, які вчинили адміністративні правопорушення у сфері оподаткування.

Розділ ІІ „Способи вчинення правопорушень та класифікація і виявлення ухилень у сфері оподаткування” складається з трьох підрозділів. У підрозділі 2.1 „Способи вчинення правопорушень у сфері оподаткування” розглядаються   правопорушення як факти ухилень від сплати податків, та вироблення пропозицій про внесення змін до законодавства України у цій частині. При розумінні способу залишається не­зрозумілим те, до якого рівня повинна бути роздроблена протиправна діяльність на окремі дії, адже кожну окрему дію можна розчленувати й зобразити у вигляді системи ще більш дрібних операцій тощо.

Дисертант вважає, що правопорушення – це суспільно небезпечне діяння (дія або бездіяльність), а його спосіб – це система діянь. Отже, автор визначає поняття через це ж поняття, що суперечитиме логічній природі будь-якого визначення. Спосіб  – це не саме діяння, а те, як воно відбувається: скільки суб’єктів бере участь у здійсненні правопорушення і яка роль кожного з них, яке їхнє ставлення до предмета зазіхання та вплив на нього, у чому полягає взаємодія суб’єктів між собою, що й для чого при цьому використовується.

Автор дає власне визначення способу вчинення правопорушення як системи зв’язків і відносин суб’єктів правопорушення між собою, засобами та способами вчинення правопорушення, а також предметом проступку в процесі підготовки є протиправне зазіхання й приховування протиправного діяння. Дана система відносин повинна існувати й у тому випадку, якщо правопорушення відбувається шляхом бездіяльності.

У податковому праві на сьогодні відсутня досить повно розроблена й законо­давчо закріплена чітка й зрозуміла система протиправних діянь (дій чи бездіяльності) суб’єкта господарювання. Законодавчі акти останнього часу мають на меті підтри­мати і сприяти розвиткові малого підприємництва в Україні, зменшити податковий тиск, дати підприємцеві державні гарантії його правової захищеності, а вразі порушення притягти субєкта до відповідальності.

У підрозділі 2.2 „Класифікація ухилень від сплати податків” дисертантом враховані особливості ухилення від сплати податків як адміністративного правопо­рушення, проведений адміністративно-правовий аналіз способів ухилень від сплати податків, а також розглядається питання класифікації таких ухилень. Автор вважає, що адміністративне право має вивчати ухилення від сплати податків тільки як адміністра­тивне правопорушення, це не зовсім точно. Адміністративне право пов’язує проблему попередження ухилень від сплати податків із удосконаленням правового механізму та недоліками правової регламентації процесів нарахування та сплати податків. Це ж неможливо без конкретизації способів ухилень від сплати податків. На думку автора, класифікацію ухилень від сплати податків як адміні­стративних правопорушень можна здійснити за такими ознаками: 1) наявність умислу; 2) макро- та мікрорівнева ознака; 3) повнота системи оподаткування; 4) обсяги ухилень; 5) галузь господарювання; 6) механізм виявлення; 7) повторюва­ність; 8) розміри податків, які недонадійшли до бюджету; 9) види податків; 10) кількісна ознака; 11) наявність фактів приховування ухилень; 12) характер дій; 13) ділянки обліку, у яких знайшли відображення ухилення від сплати податків; 14) статус суб’єктів правопорушення; 15) легальність діяльності; 16) способи вчи­нення;

Дисертант наголошує про необхідність посилення ролі банків за сплатою податків, а  також їх відповідальність за сприяння правопорушень у сфері оподаткування.

У підрозділі 2.3 „Способи виявлення правопорушення у сфері оподатку­вання” автором проводиться аналіз методики адміністративного розслідування правопорушення у сфері оподаткування. Наголошує про те, що необхідні спеціальні знання, знання змісту та умов одержання вихідної інформації про факти, що свідчать про здійснення протиправного діяння. У зв’язку із цим одним з най­важливіших елементів характеристики правопорушення вважається опис вихідної інформації про них, способів виявлення правопорушень відповідного виду або групи.

Ознаки правопорушень у сфері оподаткування можуть бути досить очевидні, носити явний характер, але можуть не виділятися на загально­му тлі правомірної поведінки. Автор зазначає, що до неявних ознак ставляться всякого роду порушення, які можуть трактуватися як недбалість, відсутність професіоналізму.

Автор вважає, що основними напрямами, за якими повинно здійснюватися удосконалення адміністративної відповідальності за правопорушення у сфері оподаткування, повинні бути такі:

1.                   Виявлення та усунення прогалин, протиріч та неузгодженостей між нормами різних законодавчих актів, що встановлюють адміністративну відповідальність за порушення податкового законодавства України.

2.                   Законодавче закріплення принципу non bis in iden, який стосовно правопорушень у сфері оподаткування має означати недопустимість одночасного притягнення особи, винної у вчиненні проступку, до адміністративної та кримінальної відповідальності.

3.                   Чітко визначити права, обов’язки і повноваження суб’єктів податкових правовідносин у Податковому кодексі України, та інших актах чинного законодавства України.

4.                   Законодавче закріплення призумції не винуватості суб’єкта податкових правовідносин у вчиненні проступку у сфері оподаткування. 

Розділ ІІІ „Адміністративна відповідальність за вчинення правопорушень у сфері оподаткування” складається з трьох підрозділів. У підрозділі 3.1 „За­гальні проблеми адміністративної відповідальності за порушення податкового законо­давства та шляхи їх вирішення” висвітлюється аналіз стану правової регламентації адміністративної відповідальності за правопорушення у сфері оподаткування та висвітлення його проблем є необхідним для визначення основних напрямів удоско­налення законодавства, що передбачає таку відповідальність, з урахуванням вимог його комплексності та системності.

Сучасний стан правової регламентації адміністративної відповідальності у сфері оподаткування об’єктивно передбачає ряд проблем, пов’язаних з наступним:

1. Різноманіття правових актів, що встановлюють адміністративну відпові­даль­ність за порушення податкового законодавства, та їх неузгодженість, а іноді і дублювання правових норм.

2. Відсутність належної правової охорони певних цінностей у сфері оподатку­вання.

3. У більшості випадків суб'єктам підприємницької діяльності значно вигід­ніше сплатити адміністративний штраф за наслідками перевірки, ніж здійснювати фінансо­во-господарську діяльність та вести податкову звітність відповідно до чинного законодавства.

4. Система адміністративних правопорушень у сфері оподаткування містить велику кількість прогалин, які дозволяють уникати відповідальності за вчинення правопорушень у даній сфері.

5. Відсутність в адміністративному законодавстві правових норм, аналогічних Кримінальному кодексу України, які б передбачали адміністративну відповідаль­ність за аналогічні правопорушення, але меншої тяжкості.

При завданні шкоди у меншому, ніж визначений кримінальним законо­дав­ством, розмірі кримінальна відповідальність не настає. Більше того, велика кількість правопорушень, передбачених КК України, не мають аналогічних складів податко­вих проступків, закріплених адміністративним законодавством України, що потре­бує внесення відповідних змін.

У підрозділі 3.2 „Напрями реформування системи оподаткування для сприяння належного виконання податкових обов’язків” дисертантом дослідже­но створення моделі ефективного механізму господарювання, який би максимально виключав ухилення від сплати податків, а також для спорудження адміністративно-правових бар’єрів ухиленням від сплати податків необхідна нова методологія оподаткування. Найбільш доцільні, на нашу думку, напрями такої методології.

Перший напрям – це реформування податкової системи по вертикалі, вихо­дячи із принципу розподілу платників податків на три групи: великий, середній та малий бізнеси.

Другий напрям – попередження ухилень від сплати податків і перегляд системи відповідальності в податкових правовідносинах.

Третій напрям реформування податкової системи – це посилення ролі бан­ківських установ у процесах контролю за сплатою податків

Четвертий напрям удосконалення системи оподаткування – акцентування діяльності господарського суду на попередженні ухилень від сплати податків.

У підрозділі 3.3 „Удосконалення законодавчої бази” автор проводить екс­пертне дослідження напрямів удосконалення законодавства України з метою попередження ухилень від сплати податків, що дозволяє виділити такі з них:

а) відміна порядку відшкодування податку на додану вартість із бюджету як такого, що не відповідає реаліям економіки України;

б) зменшення кількості податків і спрощення порядку їх нарахування;

в) зміна порядку обчислення податку на додану вартість;

г) введення в дію замість податку на прибуток підприємства та податку на додану вартість податку з обігу;

д) впровадження відповідальності засновників за результати діяльності суб’єктів господарювання.

Автор вважає, що ухилення від сплати податків, як правопорушення може бути наслідком неправильного тлумачення і застосування суб’єктами господарювання правових норм в сфері оподаткування.