ПРАВОВЕ РЕГУЛЮВАННЯ ОСКАРЖЕННЯ РІШЕНЬ ОРГАНІВ ДПС В АДМІНІСТРАТИВНОМУ ПОРЯДКУ Автореферат

У вступі обґрунтовано актуальність обраної теми дослідження, її зв’язок із науковими програмами, планами, темами, визначено мету й завдання, об’єкт і предмет дослідження, його методологічну основу, окреслено наукову новизну та практичне значення отриманих результатів, наведені дані про їх апробацію і впровадження у практичну діяльність і навчальний процес.

Розділ 1 “Теоретико-правові основи визначення правового статусу платників податків та гарантії його захисту” складається із двох підрозділів і висновків за даним розділом.

У підрозділі 1.1. “Структура адміністративно – правового статусу платників податків” аналізується поняття статусу платників податків, розглядаються права й обов’язки платників податків. Основу статусу суб’єктів податкових правовідносин становлять їхні права, законні інтереси та юридичні обов’язки.

Удосконалено підхід до визначення поняття “платник податків” як будь – якої особи, зобов’язаної сплачувати податки, незалежно від того чи займається вона господарською діяльністю, чи ні. Не кожен об’єкт оподаткування пов’язаний з прибутковістю, при цьому враховується можливість отримання доходів з інших джерел.

Акцентовано увагу на необхідності удосконалення забезпечення підрозділів правової роботи сучасними інформаційно-аналітичними технологіями та методичними матеріалами для оперативного вирішення проблемних питань в оподаткуванні.

Поряд з традиційною класифікацією платників податків на юридичних і фізичних осіб, розглядаються інші критерії визначення груп суб’єктів господарювання із врахуванням різноманітності реальних проявів у галузі регулювання податків і зборів. Виділяється група платників, які не мають статусу юридичної особи, платники податку на додану вартість, платники податку на прибуток підприємств, змішані платники і інші.

Відповідно до зміни обов’язків статтею 17 ПКУ конкретизовано права платників податків.

У підрозділі 1.2. “Характеристика системи гарантій захисту прав і законних інтересів платників податків” висвітлено гарантії, принципи та принципи-норми.

Правова свідомість населення має значний вплив на визначення загальних принципів побудови та призначення системи оподаткування, передбачає активну участь у формуванні правових засобів захисту прав платників податків.

Підкреслюється актуальність принципу доступу до інформації, що чинний у країнах Євросоюзу, оскільки платник податків не завжди обізнаний з діями і процедурами, що здійснюються стосовно нього.

Вказано на недосконалість податкового законодавства, що не містить прямої заборони для надання зворотної дії у часі нормам з огляду на посилення юридичної відповідальності, що сприяє неоднозначному тлумаченню норм права та прийняттю незаконних рішень.

Багатосторонній діалог представників влади з громадськістю, обговорення законотворчих ініціатив, взаємне консультування з наданням пропозицій під час прийняття Податкового кодексу України сприяли підвищенню податкової правосвідомості та обізнаності громадян у реальних процесах формування державної політики.

Розділ 2. “Характеристика оскарження рішень органів ДПС в адміністративному порядку як гарантії захисту прав і законних інтересів платників податків” складається з двох підрозділів і висновків за даним розділом.

У підрозділі 2.1. “Зміст оскарження рішень органів ДПС в адміністративному порядку” розкриваються передумови виникнення конфліктних ситуацій та права платників податків на захист, розглядаються положення нормативних актів, що регулюють дані правовідносини.

У дослідженні йдеться про значне спрощення процедури оскарження рішень, прийнятих контролюючими органами, у зв’язку із прийняттям Податкового кодексу України.

Автором враховано новацію кодексу про те, що процедура оскарження рішень в адміністративному порядку стала дворівневою: скарги на рішення державних податкових інспекцій передаються до регіональної ДПС, а скарги на рішення регіональних ДПС – до ДПС України. Крім того, на законодавчому рівні закріплено, що така процедура вважається досудовим порядком вирішення спору, а день її закінчення – днем узгодження податкових зобов’язань.

Автор доводить, що дуже вдалою являється норма щодо місячного терміну на судове оскарження після закінчення адміністративного узгодження. Зменшення вказаного строку на звернення до суду являться ефективним засобом у боротьбі з ухиленням від сплати податків.

Під час розгляду скарг платників податків слід розмежовувати способи та наслідки захисту порушеного права особи:

– визнання акта протиправним, недійсним, нечинним;

– скасування відповідного акта суб’єкта владних повноважень.

Так, визнання акта суб’єкта владних повноважень протиправним як спосіб захисту порушеного права застосовується у тих випадках, коли спірний акт не породжує жодних правових наслідків від моменту прийняття такого акта.

Для подання скарги на рішення податкового органу з причин, не пов’язаних із порушенням податкового законодавства, та отримання результату її розгляду застосовується 30-денний строк замість 10-денного строку на оскарження та 20-денного для розгляду скарги. У випадку порушення кримінальної справи податкове повідомлення-рішення не виноситься до її розгляду.

Рішення контролюючого органу, оскаржене в судовому порядку, не підлягає адміністративному оскарженню.

Підрозділ 2.2. “Причини та підстави оскарження рiшень органiв ДПС, наслідки оскарження” містить ґрунтовний аналіз причин порушення приписів правових норм, що призводить до подання та розгляду апеляційних скарг платників податків.

Підкреслюється, що жодна зі сторін адміністративно-правового спору не має можливості в односторонньому порядку ліквідувати спір, сторони наділені рівним обсягом прав для участі в його розгляді і юридично рівні, оскільки примирення у такій справі може означати виконання платником податків обов’язку.

Здійснюється аналіз причин направлення платниками податків скарг до податкових органів, однією з яких є бажання платника податків відстрочити сплату податків.

Стан задоволення апеляційних скарг платників податків зумовлюють такі підкатегорії адміністративних справ:

– адміністративні скарги СГД – фізичних осіб про визнання нечинними податкових повідомлень-рішень, пов’язаних із зменшенням донарахованих сум ПДВ. При цьому підприємці – суб’єкти господарювання ввозять на митну територію України транспортні засоби (вантажні автомобілі, причіпи, напівпричіпи), на митниці сплачують суми податку на додану вартість, що підтверджується ВМД та платіжними доручення, що відображаються у показниках податкових декларацій з ПДВ за відповідні податкові періоди, у результаті чого формується податковий кредит та сума бюджетного відшкодування. Вказані транспортні засоби реєструються не на суб’єкта господарювання – підприємця, а на фізичну особу. Відповідно до позиції ДПА України реєстрація транспортного засобу на СПД – фізичну особу не передбачена;

– на податковий орган покладено обов’язок доведення того, що ціна договору (поставки) не відповідає рівню звичайних цін;

– адміністративні скарги про визнання нечинними податкових повідомлень-рішень, пов’язані із невчасним зарахуванням платежів до бюджетів;

– оскарження податкових повідомлень-рішень про завищення (заниження) суми відшкодування ПДВ з подальшим зверненням до суду з позовом про стягнення бюджетної заборгованості з відшкодування податку на додану вартість.

Автор доводить, що наявність фактів притягнення до відповідальності працівників підрозділів апеляцій свідчить про належний рівень організації внутрішнього контролю за їх діяльністю.

Характеризується прийняте за результатами розгляду скарги (заяви) платника податків або посадової особи платника податків чи громадянина рішення, що оформляється відповідно до вимог законодавства про мови та складається зі вступної, описової, мотивувальної та резолютивної частин.

Підкреслюється важливість принципу викладення мотивів прийняття рішень, що полягає у тому, що адміністративний орган повинен викласти фактичне та правове обґрунтування прийнятого рішення, особливо у разі, коли адміністративний акт за своїм характером негативно впливає на права, свободи й законні інтереси приватних осіб. Обсяг обґрунтування має бути достатнім, щоб зрозуміти мотиви органу під час прийняття саме такого рішення.

Протиправна поведінка особи тягне за собою негативну реакцію держави, зокрема з боку органів виконавчої влади. Метою правовідносин з приводу скоєння людиною правопорушення є винесення справедливого рішення щодо міри покарання винної особи. Фізична особа, безумовно, при цьому здебільшого наділена обов’язками, проте має й певні права (право оскарження, право вимагати прийняття справедливого та законного рішення).

Розділ 3. “Адміністративна процедура оскарження рішень органів ДПС” складається з чотирьох підрозділів і висновків за даним розділом.

У підрозділі 3.1. “Процедура оскарження рiшень органiв ДПС, що пов’язані з нарахуванням податкiв, зборiв та штрафних санкцій, та інших рішень, прийнятих податковими органами” з’ясовуються механізми, закладені у системі адміністративної процедури.

Розглядається поняття “адміністративного процесу” та його зв’язок із стадіями правозастосування.

Констатується, що не можуть бути предметом оскарження в адміністративному порядку рішення податкових органів, що не являються актами індивідуальної дії та не породжують для платників податків правові наслідки, обов’язкові до виконання.

Етап адміністративного оскарження у межах системи органів ДПС неможливий стосовно сум, контроль сплати яких віднесено до компетенції інших органів, а саме: акцизного податку та податку на додану вартість (з урахуванням випадків, коли обов’язок їх стягнення або контролю покладається на митні органи), ввізного та вивізного мита й інших податків, зборів (обов’язкових платежів), що відповідно до законів стягуються під час ввезення (пересилання) товарів і предметів на митну територію держави.

Наголошується на неможливості переходу до етапу апеляційного оскарження після того, як розпочався судовий розгляд спірних рішень. Подання апеляційної скарги до податкового органу не являється перешкодою для звернення до суду із позовною заявою про захист порушених прав у межах строків, визначених в адміністративному судочинстві.

Автор визначає, що звернення платників податків до податкової служби виконують функцію забезпечення найоперативнішою інформацією, що допомагає податковій службі здійснювати ефективний самоконтроль та на підставі аналізу звернень виявляти і своєчасно усувати негативні тенденції у роботі податківців та у податковій системі у цілому.

Доказування у справі про адміністративне апеляційне провадження розглядається як врегульована нормативно-правовими актами діяльність уповноваженого адміністративного органу чи посадової особи зі збирання і закріплення, перевірки й оцінки доказів. Процесуальна форма і правовий порядок збирання, закріплення, перевірки й оцінки доказів виступають як гарантії досягнення правильного знання.

Наводяться приклади застосування адміністративної процедури вирішення податкових спорів податковою службою деяких розвинутих країн.

Розглядаються наступні фактори підвищення дієвості роботи механізму соціально-правового захисту прав людини: удосконалення правової бази з регулювання та захисту прав і свобод людини на національному та міжнародному рівнях, удосконалення механізму реалізації конституційних прав і свобод; поширення інформації про права та свободи людини; надання допомоги професійними юристами, що вирішують проблеми захисту прав людини; парламентарям щодо експертизи законопроектів; підвищення рівня правової культури і свідомості усіх суб’єктів права.

У підрозділі 3.2. “Інформаційне забезпечення процесу оскарження рішень органів ДПС в адміністративному порядку” розглядається вплив нових інформаційних технологій в управлінні, інформаційного забезпечення та інформаційної грамотності на процес прийняття управлінських рішень.

Констатується, що розвиток інформаційних технологій дає змогу проводити копіювання інформації на інші носії, не зменшуючи її кількості та якості із забезпеченням оперативного обміну податковою інформацією. Якщо ж інформація не використовується, то зростає її непродуктивна кількість. Ця особливість інформаційних ресурсів породжує нову проблему – надлишок інформації. У цих умовах користувач змушений додати зусиль для пошуку тієї податкової інформації, що йому потрібна для забезпечення діяльності.

Вказується на те, що інтегровані інформаційні системи створюються з урахуванням того, що вони повинні забезпечувати узгоджене управління даними та знаннями у межах організації, координувати роботу окремих підрозділів, автоматизувати операції з обміну інформацією як у межах окремих груп користувачів, так і між декількома організаціями, що розміщені одна від одної на десятки і сотні кілометрів.

Інформаційно-технічне забезпечення роботи підрозділів апеляцій здійснюється з використанням інформаційної системи, що передбачає зберігання, обробку даних, до складу якої входять технічні засоби їх обробки (засоби обчислювальної техніки і зв’язку), методи і процедури, а також відповідні програмні продукти.

Під інформаційним забезпеченням процесу оскарження рішень органів ДПС розуміється належний та допустимий комплекс технічних, комунікаційних, організаційних засобів та заходів, спрямований на отримання об’єктивних даних стосовно діяльності суб’єкта господарювання та пов’язаних з ним осіб.

Інформаційна грамотність працівника юридичного підрозділу (апеляцій) визначається як теоретичні знання, уміння та практичні навики по роботі з інформаційними системами, по пошуку, використанню, перетворенню та застосуванню наявних у податковому органі інформаційних ресурсів, якісним виміром ефективності яких є швидкість, цілісність та правомірність отриманих даних.

Особливістю баз даних, що використовуються в органах державної податкової служби є централізоване зберігання інформації в ДПС України, а користувачами є регіональні підрозділи ДПС. При цьому, недоліком є те, що коли багато користувачів одночасно користуються системою, вона починає працювати повільно, а архівована інформація доступна лише на центральному рівні. Тому, для вибіркового використання інформації, не призначеної для загального використання, виникає необхідність звертатись до архівів, що зменшує ефективність самих інформаційних систем.

У підрозділі 3.3. “Участь у процесі оскарження рішень органів ДПС фахівців за клопотанням скаржника” аргументовано актуальність залучення скаржником в адміністративній процедурі фахівців та спеціалістів, додатково до засобів захисту прав платників податків, визначених податковим законодавством.

Різні точки зору податкових органів та платників податків стосовно вирішення спірних питань в адміністративному (досудовому) порядку виникають у зв’язку із різним сприйняттям, трактуванням та розумінням сторонами матеріальних та процесуальних норм права. Способи та засоби доказування в адміністративній процедурі дещо обмежені порівняно із процесуальними правами, наданими сторонам у судовому провадженні, зокрема, до уваги не беруться усні покази свідків, проте податкове законодавство не обмежує платника податків у джерелах інформації, що подається разом зі скаргою. Вимогою до документів є їх достовірність та законність виготовлення.

Найбільш поширеним способом захисту порушених прав є делегування власних повноважень шляхом надання довіреності адвокату чи захиснику.

В адміністративному процесі можливе залучення скаржником як експерта так і спеціаліста, при цьому фахівець з певної галузі знань може бути особисто присутній при розгляді скарги і представляти інтереси платника податків, бути незалежною особою або надавати висновок (експертний висновок, консультацію, оцінку, відомості, статистичні та інші дані), що стосуються предмету оскарження та має вплив на об’єктивність прийняття рішення податковим органом.

Платником податків (його представником) під час розгляду скарги можуть бути представлені до податкового органу статистичні дані, що знаходяться у розпорядженні Державної служби статистики України та його регіональних підрозділів.

У підрозділі 3.4. “Процедура виконання прийнятих рішень за наслідками розгляду скарг платників податків” йдеться про методи, способи виконання, та чинники, що впливають на виконання рішень податкових органів.

Підкреслюється, що головним чинником виконання державних приписів, норм, а також рішень податкових органів є сформований у процесі еволюції конституційно-податковий компроміс суспільства й держави, що полягає в авторитеті виконавчої влади та добровільній відмові членів суспільства від частини благ (прибутку, доходу) для покриття першочергових публічних видатків держави.

Логічним продовженням охоронної концепції адміністративної відповідальності є концепція, згідно з якою адміністративне стягнення, що накладається за скоєння адміністративного правопорушення і яке є мірою відповідальності, за своєю суттю є покаранням правопорушника за скоєння протиправного, караного та винного діяння (при залишенні без змін постанови у справі про адміністративне правопорушення).

У разі, якщо платник податків відмовляється добровільно виконувати рішення податкового органу, до нього, крім примусового методу стягнення податків, може бути застосований метод у вигляді притягнення до адміністративної, кримінальної та фінансової відповідальності.

На відміну від добровільного, примусовий метод полягає у застосуванні владних повноважень при виконанні органами державної податкової служби, державної виконавчої служби та іншими державними органами функції щодо примусового стягнення у платника податків належних йому активів до бюджетів усіх рівнів.

Перевагою методу стимулювання та/або примусу платника до виконання обов’язків є його простота і порівняно невеликі витрати на адміністрування. Переважна більшість грошових коштів, що надходять до бюджету, сплачується самостійно за узгодженими зобов’язаннями. Проте, значну роль відіграє усвідомлення можливості бути притягненим до відповідальності із застосуванням державного примусу, і чим більше існуватиме колізій у податковому законодавстві, тим більшою буде спокуса ними скористатися для ухилення від оподаткування.

Дістали подальшого розвитку положення, спрямовані на підвищення ефективності досудового вирішення податкових спорів, а саме шляхом: визначення доцільності та необхідності погіршення становища платника податків за результатами розгляду скарги.