Усенко Р.А. Фінансові санкції за адміністративним законодавством України

summary

У Вступі обґрунтовується актуальність обраної теми, її зв’язок з науковими програмами, планами, темами, визначаються мета і завдання, об’єкт, предмет, а також методологічна основа дослідження, характеризується наукова новизна дисертації та її практичне значення, подаються відомості про апробацію та публікацію основних положень дисертаційного дослідження, його структура та обсяг.

Розділ 1. “Теоретико-правова характеристика фінансових санкцій” складається з чотирьох підрозділів і присвячений аналізу поняття санкції у механізмі правового регулювання та їх співвідношення з юридичною відповідальністю, визначенню поняття та правової природи фінансових санкцій їх функцій, основних ознак та видів.

У підрозділі 1.1. “Санкції у механізмі правового регулювання та їх співвідношення з юридичною відповідальністю” розкриваються теоретико-правовий зміст понять “санкція” та “юридична відповідальність” як складових механізму юридичної відповідальності, а також дається визначення поняття “фінансова санкція.

Відповідно до існуючих в юридичній науці поглядів під поняттям “санкція” розуміється в переважній більшості структурний елемент норми права, який вказує на негативні наслідки, що можуть настати для правопорушника в разі невиконання правила поведінки сформульованого в диспозиції правової норми, а також санкцією є конкретні заходи юридичної відповідальності або її міра.

У свою чергу юридична відповідальність розуміється як регламентована правовими нормами реакція з боку уповноважених суб’єктів на діяння фізичних або юридичних осіб (колективних суб’єктів), що можуть мати вираз у недотриманні встановлених законом заборон, невиконанні встановлених законом обов’язків, порушенні цивільно-правових зобов’язань, нанесенні шкоди або завданні збитків і виражена у застосуванні до осіб, що вчинили такі діяння, засобів впливу, які тягнуть за собою позбавлення особистого, майнового або організаційного характеру.

Стосовно фінансових санкцій за адміністративним законодавством України то під ними слід розуміти заходи адміністративної відповідальності, що реалізуються через процедуру правозастосування в позасудовому порядку і які виражаються у застосуванні до юридичних осіб (фізичних осіб-підприємців), штрафу та пені за вчинене правопорушення.

За формою санкція є елементом правової норми, за змістом – мірою державного примусу, що належить застосувати в результаті реалізації санкції. У свою чергу, термін „фінансова санкція” відображає змістовну характеристику елементу норми права і вказує на те, що захід державного примусу, що міститься у санкції правової норми, передбачає застосування стягнення виключно у грошовій формі. Цей факт дає можливість зробити припущення, що якщо власне санкції можуть передбачати застосування заходів, що мають на меті попередження або припинення різноманітних правопорушень, то фінансові санкції мають характер певних обмежень або позбавлень, а тому мають відношення до такого юридичного явища, як юридична відповідальність.

У підрозділі 1.2. “Правова природа фінансових санкцій” розглядається проблема належності фінансових санкцій до конкретного виду юридичної відповідальності. В цьому підрозділі викладено критичні погляди на існуючи (переважно фінансово-правового спрямування) концепції щодо виділення, як окремого виду юридичної відповідальності, фінансово-правової відповідальності лише на підставі наявності фінансових санкцій, що передбачені за порушення податкового законодавства.

Автор відстоює позиції відповідно до яких фінансові санкції виступають як міра юридичної відповідальності в самих різних галузях права і, з огляду на це, уявляється некоректним конструювати на їх основі окремий вид юридичної відповідальності – фінансову відповідальність в межах фінансового права. В той же час, про фінансову відповідальність можна вести мову як про різновид адміністративної відповідальності.

Оскільки порядок застосування та основні ознаки фінансові санкції у вигляді штрафу та пені, що застосовуються за порушення податкового законодавства є аналогічними за порядком застосування та основними ознаками санкціями, що застосовуються органами виконавчої влади в інших сферах суспільних відносин, робиться висновок про адміністративно-правову природу фінансових санкцій.

У підрозділі 1.3. “Функції фінансових санкцій” розкривається роль фінансових санкцій як компонента правової системи. Зокрема звертається увага на те, що фінансовим санкціям притаманні наступні основні функції: інформативна; фіскальна; правовідновлююча (компенсаційна); штрафна (каральна).

Принципово новими, на думку автора, слід вважати інформативну функції фінансових санкцій. Інформативна функція полягає у донесені до учасників правовідносин інформації не лише про можливість покарання, а й про наявність дискреційних повноважень органу, що застосовує санкцію (коли санкція відносно визначена), ступінь суспільної небезпеки правопорушення – в залежності від розміру фінансових санкцій тощо.

В контексті компенсаційної функції окремих фінансових санкцій автором відстоюється позиція стосовно того, що ця функція не властива для пені як фінансової санкції за податкові правопорушення. На думку автора відшкодування матеріальної шкоди від несплати (сплати не в повному обсязі) податків вичерпується сплатою податку в повному обсязі. Цим вже відшкодування кредитору (державі) є адекватним, тому що майно кредитора опиняється в тому стані, в якому воно знаходилося б у випадку коли боржник виконав податкові обов’язки належним чином.

Пеня за порушення податкового законодавства має бути визнана додатковою санкцією, що застосовується після того, як платник податку, що порушив податкове законодавство, не сплачує податковий борг з сумою штрафів, тобто пеня має виконувати стимулюючу функцію відносно погашення податкового боргу. Пеня має сплачуватись після наданням порушнику певного терміну для сплати податкової недоїмки, з можливою зупинкою терміну обрахування пені на час адміністративного оскарження.

У підрозділі 1.4. “Основні ознаки та види фінансових санкцій” виходячи з найсуттєвішої ознаки фінансових санкцій, що полягає в їх грошовому виразі, вказується на універсальність цієї міри відповідальності. Але, незважаючи на “простоту” фінансових санкції, їх універсальність обумовлює наявність у них досить великої кількості ознак, які по-різному проявляються в залежності від сфери застосування фінансових санкцій. У свою чергу, наявність таких ознак дає можливість здійснити класифікацію фінансових санкцій, що сприяє більш глибокому розумінню їх властивостей.

На підставі аналізу сучасного законодавства, яким встановлюються фінансові санкції, виділяються формальні, розрахункові та процесуальні ознаки фінансових санкцій.

Формальні ознаки відображають спосіб накладання фінансових санкцій. За формальними ознаками фінансові санкції пропонується поділяти на санкції нарахування і санкції вилучення. Санкції нарахування – це фінансові санкції, розмір яких визначається за встановленим законодавцем алгоритмом (штраф і пеня). Для санкцій вилучення характерним є те, що певна грошова сума підлягає вилученню з огляду на її походження через застосування санкції у вигляді вилучення незаконно отриманого доходу.

З огляду на те, що найбільш розповсюдженим проявом фінансових санкцій є штрафні санкції і подібні санкції мають місце в різних галузях права, здійснюється порівняльна характеристика штрафів за цивільним, кримінальним та адміністративним правом, а також адміністративно-господарських штрафів. Порівняння зазначених штрафів дає можливість зробити висновок, що єдиною підставою їх розмежування в даному випадку є порядок застосування, тобто процесуальні ознаки санкцій.

Розрахункові ознаки фінансових санкцій вказують на певні базові параметри або розрахункові одиниці, за допомогою яких визначається розмір застосовуваних фінансових санкцій.

Також запропоновано класифікацію фінансових санкцій за ступенем визначеності на абсолютно визначені, тобто такі, що не можуть бути зменшені чи збільшені органом, що їх застосовує; відносно-визначені, тобто такі, які мають верхню та нижню межу розміру; фінансові санкції як складові кумулятивних санкцій (тобто такі, що включають в себе заходи юридичної відповідальності різного роду). За підставами застосування виділяються санкції, що застосовуються за порушення вимог закону, що застосовуються за порушення умов договору та ті, що є наслідком протиправного стану.

Пропонована класифікація за об’єктом (сферою) державного управління має значення при систематизації законодавства у формі інкорпорації. Норми одного закону можуть передбачають застосування фінансових санкцій або в одній або в декількох сферах державного управління. Виходячи з зазначеного класифікація фінансових санкцій за сферою державного управляння можлива при тематичній систематизації законодавства.

Розділ 2. “Правове регулювання застосування фінансових санкцій” складається з чотирьох підрозділів і присвячений аналізу підстав та порядку застосування фінансових санкцій, дослідженню ролі правозастосовчого органу як фактору, що впливає на ефективність застосування фінансових санкцій, а також питанню систематизації законодавства, що передбачає застосування фінансових санкцій

У підрозділі 2.1. “Підстави застосування фінансових санкцій” розглядаються законодавче закріплення можливості притягнення до юридичної відповідальності, а саме передбачений законом конкретний склад правопорушення та факт правопорушення як реальна життєва ситуація що є підставою застосування заходів юридичної відповідальності у вигляді фінансових санкцій. Здійснено аналіз складу правопорушення наслідком вчинення яких є застосування фінансових санкцій.

В контексті загальної нормативної конструкції адміністративної відповідальності виділено особливості адміністративної відповідальності юридичних осіб, що мають прояв в усіх складових елементах правопорушення з детальною характеристикою об’єктивної та суб’єктивної сторони правопорушення. Як і для адміністративного правопорушення, об’єктивні ознаки, що характеризують зовнішній бік правопорушення юридичної особи, у сукупності складають його об’єктивну сторону. Проте для правопорушень юридичних осіб нехарактерні вказівки на час, місце, спосіб і засоби їх вчинення. Найчастіше описується тільки саме протиправне діяння іноді його суспільно шкідливі наслідки.

Крім традиційних підстав застосування фінансових санкцій, в даному підрозділі також розглядаються протиправний стан та цивільно-правовий делікт, застосування фінансових санкцій за які здійснюється в адміністративному порядку.

Визначення суб’єктивної сторони, як елементу складу правопорушення юридичної особи є найбільш проблематичним оскільки категорії, що використовуються для його визначення стосовно фізичної особи непридатні для юридичних осіб. В той же час обов’язково має існувати елемент, який відображає зв’язок між суб’єктом правопорушення – юридичною особою та його об’єктивною стороною. Стосовно суб’єктивної сторони адміністративних правопорушень юридичних осіб дисертантом поділяється думка про неприпустимість ігнорування в даному складі правопорушення вини правопорушника.

Окремо, в контексті розгляду підстав застосування фінансових санкцій звертається увагу на податкові правопорушення, як один із найчисленніших видів підстав застосування фінансових санкцій.

В процесі аналізу існуючих в юридичній літературі визначень податкового правопорушення особлива увага звертається на наступне:

- по-перше, на думку автора є неприпустимим обмеження змісту категорії податкового правопорушення або об’єктом правопорушення (відносини по обов’язку сплати податку), або суб’єктом правопорушення (лише платники податку);

- по-друге, податкові правопорушення в широкому розумінні є порушеннями вимог податкового законодавства за які застосовуються різні види юридичної відповідальності. У вузькому розумінні податкові правопорушення є порушеннями вимог податкових норм, наслідком якого є застосування фінансових санкцій у вигляді штрафу і пені в адміністративному порядку.

Виходячи з цього, пропонується законодавчо закріпити визначення податкового правопорушення як протиправного, винного діяння суб’єктів податкових відносин (суб’єкта оподаткування, органу який здійснює податковий контроль, іншого органу та (або) їх службових осіб тощо), що полягають у невиконанні або неналежному виконанні установлених нормативно-правовими актами правил, що регулюють відносини у сфері оподаткування”.

У підрозділі 2.2. ”Порядок застосування фінансових санкцій” аналізуються процедури застосування фінансових санкцій, що як правило, в загальних рисах описуються у законах, якими встановлюється адміністративна відповідальність юридичних осіб, і конкретизуються у підзаконних нормативних актах.

На підставі аналізу чинного законодавства автор показує, що в переважній більшості випадків провадження по справах про адміністративні правопорушення за які до юридичних осіб застосовуються фінансові санкції своєю конструкцією відповідає провадженню у справах про адміністративні правопорушення фізичних осіб з наявністю аналогічних стадій і етапів. В той же час провадження по справах про правопорушення юридичних осіб відрізняються, як правило, більшою простотою та оперативністю за рахунок спрощеної процедури розгляду справ про правопорушення.

З усіх розглянутих у дисертації стадій провадження у справах про правопорушення юридичних осіб, за які можуть бути застосовані фінансові санкції, лише стадія виконання суттєво залежить від виду застосовуваних санкцій. Фактично характеристики фінансових санкцій визначають способи виконання рішень про застосування фінансових санкцій. Зокрема, виділяються такі способи виконання рішень про застосування фінансових санкцій, як добровільне виконання; примусове виконання за рішенням суду; примусове виконання через безспірне списання коштів уповноваженими органами; примусове виконання за допомогою державної виконавчої служби.

На підставі аналізу чинного законодавства встановлено, що характеристики порядку (процедури) застосування фінансових санкцій обумовлюються особливостями форми і методів контролю, в процесі якого виявляється правопорушення; особливостями правового статусу органів, уповноважених застосовувати фінансові санкції; наявністю окремих підзаконних нормативно-правових актів, які визначають процедури застосування фінансових санкцій.

Розглядаються окремі принципи застосування фінансових санкцій в контексті загальних принципів адміністративного процесу. Зокрема, йдеться про такі принципи, як принцип законності; принцип верховенства права; принцип рівності всіх перед законом та органом, що вирішує справу; принцип індивідуалізації адміністративної відповідальності; принцип об’єктивності та неупередженості при розгляді справи; принцип невідворотності застосування адміністративної відповідальності; принцип пропорційності покарання; принцип “non bis in idem” (недопущення подвійного покарання) та ін.

В контексті розгляду принципу “non bis in idem” обґрунтовується положення про те, що фінансові санкцій у вигляді штрафу і пені за одне правопорушення не повинні одночасно виконувати каральну (штрафну) функцію.

Окремо акцентовано увагу на принципі невідворотності адміністративної відповідальності та принципі застосування правових презумпцій в адміністративному процесі. Зокрема запропоновано законодавче закріплення окремих презумпцій, що мають значення для вирішення питання про застосування фінансових санкцій. Так, на підставі аналізу зарубіжного досвіду з метою забезпечення ефектного виконання фіскальних завдань держави і стимулювання платників податків до досудового вирішення податкових спорів обґрунтовується доцільність закріплення презумпції вини платника податків. При цьому, на думку автора, слід передбачити також презумпцію вини юридичної особи у вчиненні податкового правопорушення, тобто юридичну особу слід вважати винною у вчиненні податкового правопорушення, якщо не будуть надані докази того, що вчинення нею правопорушення у сфері оподаткування сталося внаслідок причин, що не залежали від волі і свідомості фізичних осіб, які входять до її складу або виконують відповідні обов’язки в її інтересах за договором.

У підрозділі 2.3. “Правозастосовчий орган як фактор впливу на ефективність застосування фінансових санкцій” аналізуються умови ефективності правового регулювання застосування фінансових санкцій.

При визначенні ефективності застосування адміністративних санкцій в юридичній літературі запропоновано виділяти цілу низку факторів з визначенням їх місця та ролі в адміністративно-деліктних відносинах та з’ясуванням їх взаємозв’язків. Використовуючи теоретичні конструкції для визначення ефективності застосування адміністративних стягнень, що переважно були розроблені за радянських часів, дисертант пропонує шляхи їх удосконалення.

В контексті дослідження факторів ефективності фінансових санкцій пропонується доповнення їх переліку факторами з якісно новим змістом деяких з них, зокрема:

- фактор правової норми (досконалість норм, що визначають правосуб‘єктність правозастосовчого органу і норм, що містять адміністративну санкцію, обґрунтованість адміністративної деліктолізації тощо);

- фактор правозастосовчого органу (нормативна урегульованість задач і функцій, адекватність і мобільність змін змісту діяльності органу тощо);

- фактор правопорушника (організаційно-правова форма юридичної особи, форма власності тощо);

- фактор об‘єкту правової охорони.

В частині практичної значимості визначення ефективності фінансових санкцій пропонується здійснювати аналіз та прогнозування якісного рівня правового регулювання адміністративно-деліктних відносин в контексті діяльності посадових осіб та органів, що наділені адміністративно-юрисдикційними повноваженнями.

У підрозділі 2.4. “Проблеми систематизації законодавства, що передбачає застосування фінансових санкцій” здійснено аналіз норм Проекту Податкового Кодексу України, Проекту Кодексу України про Адміністративні проступки, та Господарського Кодексу України в частині регулювання адміністративної відповідальності юридичних осіб.

Особлива увага приділена співвідношенню норм аналізованих проектів Податкового кодексу, КУпАП та діючого Господарського кодексу України, що дало можливість виявити існуючі протиріччя які є наслідком відсутності цілісної концепції адміністративної відповідальності загалом, так і правовому регулюванню фінансових санкцій зокрема.

Проект Податкового кодексу пропонується змінити в частині регулювання юридичної відповідальності з огляду на адміністративно-правову природу фінансової відповідальності, що міститься в ньому. Запропонована проектом Податкового кодексу нормативна конструкція фінансової відповідальності в характерних рисах повторює нормативну конструкцію адміністративної відповідальності, а саме:

- контролюючі органи (органи ДПС України) є органами виконавчої влади, що наділені владно-розпорядчими функціями в сфері податкових правовідносин;

- адміністративний порядок застосування фінансових санкцій;

- відсутність відносин підпорядкування між юрисдикційним органом і правопорушником;

- відсутність юридичної рівноправності між суб’єктом правопорушення і суб’єктом застосування фінансових санкцій.

Стосовно проекту КУпАП, що відкидає традиційну нормативну конструкцію адміністративної відповідальності через виключно судове застосування адміністративних стягнень, автор обґрунтовує положення про те, що це суттєво ускладнить реалізацію цього виду юридичної відповідальності. Дисертант пропонує також доповнити перелік адміністративних стягнень, що накладаються на юридичних осіб в проекті КУпАП таким видом фінансових санкцій як пеня, що є досить поширеним в чинному законодавстві.