Управленческий учет в производстве быстрозамороженной продукции

brief description

Год:

2007

Автор научной работы:

Юрасова, Ирина Олеговна

Ученая cтепень:

кандидат экономических наук

Место защиты диссертации:

Москва

Код cпециальности ВАК:

08.00.12

Специальность:

Бухгалтерский учет, статистика

Количество cтраниц:

212

Оглавление диссертациикандидат экономических наук Юрасова, Ирина Олеговна

Введение.
Глава 1. Теоретико-методологические подходы к организацииуправленческогоучета.
1.1Управленческийучет как информационная основа управления организацией.
1.2Сбалансированныесистемы показателей.
1.3 Особенности отрасли производствабыстрозамороженнойпродукции, влияющие на организацию управленческого учета.
2. Учет затрат впроизводствебыстрозамороженной продукции.
2.1 Применение различных методов управленческого учета на предприятиях, производящих быстрозамороженную продукцию.
2.2 Особенности бракапродукциив производстве быстрозамороженной продукции и влияние его насебестоимость.
2.3 Учет финансовых результатов вуправленческомучете.
3.Стратегическиенаправления управленческого учета.
3.1 Построение системыбюджетированияразных уровней на предприятиях, производящих быстрозамороженную продукцию.
3.2 Применениестратегическогоуправленческого учета на предприятиях, производящих быстрозамороженную продукцию.
3.3 Применениесбалансированнойсистемы показателей на предприятиях, производящих быстрозамороженную продукцию.

Введение диссертации (часть автореферата)На тему "Управленческий учет в производстве быстрозамороженной продукции"

Актуальность темы исследования. Производство быстрозамороженной продукции является достаточно новой и перспективной в результате все более быстрого развития технологий и научно-технического прогресса отраслью пищевойпромышленности. В России производство быстрозамороженных продуктов появилось в 1976 году, но начало развиваться только в девяностые годы двадцатого века. Если в начале своей деятельности предприятия, производившие быстрозамороженную продукцию, практически не испытывали прессинга со стороныконкурентов, т.к. спрос превышал предложение, а редкимиконкурентамибыли только мелкие отечественныепроизводителии производители из бывшими недавно дружественными стран Восточной Европы, то сейчасконкуренцияв отрасли велика. Наиболее сильными конкурентами в отрасли производства быстрозамороженной продукции являются зарубежные производители, на сегодняшний день им принадлежит около 80% рынка быстрозамороженных продуктов.Конкурироватьс зарубежными производителями отечественным компаниям очень тяжело, т.к. на рынке присутствуют в первую очередь крупные стабильные зарубежные компании с новейшей и четко отработанной технологией производства,продажии управления предприятием, использующие последние разработки, в том числе и в области управления, финансов ибухгалтерскогофинансового и управленческого учета. Российские компании также с каждым годом все более активно завоевывают позиции на рынке быстрозамороженной продукции, причем производством быстрозамороженной продукции занимаются крупныефирмы, специализирующиеся исключительно на производстве быстрозамороженных продуктов (ООО«Дарья», ЗАО «Тало-сто»), предприятия, перешедшие от производствахлебобулочных(ОАО «ЭКБК Звездный») иликолбасных(ЗАО «Микояновский мясокомбинат», ООО «Дмитровские колбасы») изделий к производству быстрозамороженных продуктов, расширивассортиментвыпускаемой продукции, средние предприятия -птицефабрики, мясоперерабатывающие комбинаты, сельскохозяйственные предприятия, небольшие и мелкие производители замороженной продукции - малые предприятия, частныепредприниматели, крестьянские хозяйства, то есть предприятия с различными объемамивыпускапродукции и разных формсобственности. Кроме того, различаются также и компонентысырьябыстрозамороженной продукции, так производство любых быстрозамороженных продуктов основано напереработкенескольких продовольственных групп. Таким образом, исходя из вышеизложенного, очевидно, что вход в отрасль открыт для любого предприятия, и количествопроизводителейи объемы производства быстрозамороженной продукции возрастают год от года. Несмотря на то, чтоспросна быстрозамороженную продукцию также ежегодно увеличивается и производство быстрозамороженных продуктов остается попрежнемурентабельнымбизнесом с хорошей перспективой, возникает ряд проблем. Во-первых, это все возрастающая конкуренция. На сегодняшний день мало производить хорошую идешевуюбыстрозамороженную продукцию, т.к. уконкурентапродукция может оказаться качественнее идешевле. Во-вторых, дифференциация продуктов в отрасли существует значительная, но часто различия в рецептуре одинаковых по технологии производства продуктов (например, пельменей с куриным фаршем или замороженной цветной капусты) настолько минимальна, чтопотребительначинает реагировать не на сам продукт, а набрэндкомпании, на количество рекламных мероприятий и интересныемаркетинговыеходы, в связи с чем у компаний возрастают затраты не на такие обычные для пищевого производства статьи затрат, каксырье, зарплата производственных рабочих иамортизацияпроизводственного оборудования, а нанакладныерасходы. В-третьих, пищевая промышленность является разнообразнейшей по своему составу и структурепромышленностью, а на большинстве предприятий по производству быстрозамороженной продукции обычно производится множество видов продукции разнообразнойноменклатуры, начиная от замороженных фруктов иовощейи овощных и фруктовых смесей, заканчивая полностью приготовленными многокомпонентными мясными, мучными иликондитерскимиблюдами. Таким образом, можно утверждать, что производство БЗП включает в себя такие отрасли, как мясную, молочную, рыбную,кондитерскуюпромышленность и многие другие. Такое разнообразие, специфика и разноаспектность производств и технологий приводит к сложности управления и учета. В-четвертых, зарубежные производители уже успели накопить большой опыт наиболее рационального управления и учета в условиях рыночных отношений, а российские производители сталкиваются с тем, что конкретно для сферы производства быстрозамороженной продукции исследования в области учета и управления отсутствуют.
В настоящее время отечественные предприятия начинают активное применениеуправленческогоучета в своей деятельности. Связано это с тем, что именно методы и подходы управленческого учета предоставляют информацию, необходимую для внутреннего управления предприятием и принятияуправленческихрешений руководством предприятия. Необходимость применения управленческого учета доказана многолетней успешной практикой применения за рубежом и на отечественных предприятиях и сомнению уже не подлежит.
Управленческомуучету посвящено много исследований ведущихэкономистов, как зарубежных, например, А.Апчерча, Э.А.Аткинсона, Р.Д. Банкера, К.Друри, Р.Каплана, Д.Нортона, К. Уорда, Ч.Т.Хорнгрена, Дж.Фостера, и других, так и отечественных, например, Н.А.Адамова, М.А. Бахрушиной, Н.Д. Врублевского, В.Г.Гетьмана, В.Б. Ивашкевича, Т.П. Карповой, В.Э.Керимова, А.Н.Кизилова, О.Е. Николаевой, С.А. Николаевой, В.Ф.Палия, Я.В.
Соколова, В.И.Ткача, А.Д.Шеремета, Т.В. Шишковой, Л.З.Шнейдмана, К.В.Щиборщаи других.
Несмотря на наличия множества как теоретических, так и практических исследований в области управленческого учета, теоретические и практические рекомендации по постановке управленческого учета на предприятиях, производящих быстрозамороженную продукцию, отсутствуют, в то время как необходимость в них очевидна в связи с вышеуказанными проблемами, стоящими перед предприятиями отрасли. В пашем исследовании впервые затрагивались вопросы управленческого учета на предприятиях, производящих быстрозамороженную продукцию.
Цель и задачи исследования. Цель диссертационного исследования заключается в разработке методики организации управленческого учета на предприятиях на предприятиях, производящих быстрозамороженную продукцию.
В соответствии с выбранной целью исследования в работе ставились следующие задачи: проанализировать организацию управленческого учета и выбрать подход к обоснованной его системе, адекватной современным экономическим отношениям, раскрыть организационно-технологические особенности деятельности предприятий, производящих быстрозамороженную продукцию, влияющие на построение системы управленческого учета, разработать систему внутренней нормативной регламентации управленческого учета для предприятий, производящих быстрозамороженные продукты, выявить особенности применения на предприятиях, производящих быстрозамороженную продукцию, различных систем учета затрат: директ-костинг, стандарт-кост, системы учета затрат по центрам ответственности, раскрыть понятие брака, особенности его учета ирезервыснижения потерь от брака на предприятиях, производящих быстрозамороженные продукты, выявить особенности управленческого учета финансовых результатов в производстве быстрозамороженной продукции, разработать систему типовыхбюджетовдля предприятия, производящего быстрозамороженные продукты, выявить возможности применениястратегическогоуправленческого учета на предприятиях, производящих быстрозамороженную продукцию, и разработатьсбалансированныесистемы показателей для предприятий, производящих быстрозамороженную продукцию.
Предмет и объект исследования. Предметом диссертационного исследования является теория и практика организации и развития управленческого учета на предприятиях, производящих быстрозамороженную продукцию.
В качестве объекта исследования выступает организация бухгалтерско-аналитической деятельности предприятий, производящих быстрозамороженную продукцию.
Методологической и теоретической основой исследования послужили научные работы отечественных и зарубежных ученых - экономистов по проблемам развития и организации управленческого учета, законодательные и нормативные акты в области бухгалтерского учета, систематизация и обобщение практического опыта.
В качествеинструментарияисследования применялись общенаучные методы познания: системный подход к изучаемым объектам, методы индукции и дедукции, обобщения и детализации и специальные методы: наблюдение, сравнительный анализ и т.д.
Область исследования соответствует п. 1.3 «Методология учета, контроля и анализа финансовых результатов» и п. 1.8 «Бухгалтерскийучет в организациях различных организационно-правовых форм, всех сфер и отраслей» специальности 08.00.12 «Бухгалтерский учет, статистика» паспорта специальностейВАК.
Научная новизна исследования заключается в разработке комплекса теоретико-методологических положений по организации управленческого учета па предприятиях, производящих быстрозамороженную продукцию. Наиболее важные аспекты, содержащие научную новизну, заключаются в следующем: выявлены особенности, отражающие специфику отрасли производства быстрозамороженной продукции, определяющие структурусебестоимостипродукции и влияющие на построение системы управленческого учета в отрасли, разработана система внутренней нормативной регламентации управленческого учета для предприятия, производящего быстрозамороженные продукты, определена целесообразность условий применения предприятиями, производящими быстрозамороженную продукцию, систем учета директ-костинг, стандард-кост и системы учета затрат по центрам ответственности, определены резервы снижения потерь от брака в ходе построения системы управленческого учета на предприятиях, производящих быстрозамороженные продукты, разработана система типовых бюджетов для предприятия, производящего быстрозамороженные продукты, как метод контроля и оценки эффективности работы предприятия, теоретически обоснована необходимость применения стратегического управленческого учета па предприятиях, производящих быстрозамороженную продукцию, и разработаиы сбалансированные системы показателей для предприятий, производящих быстрозамороженную продукцию, для оценкидолгосрочнойэффективности работы предприятий. Практическая значимость диссертационного исследования
Основные результаты исследования ориентированы на широкое внедрение в практику. В частности, практическую ценность для предприятий, производящих быстрозамороженную продукцию, имеют рекомендации по: разработке системы внутренней нормативной документации, регламентирующейуправленческийучет применению многовариантных карт стандартной себестоимости при использовании метода стандарт-кост на предприятиях, производящих быстрозамороженную продукцию, выделению центров ответственности согласно технологическим особенностям производства быстрозамороженной продукции, классификации типовых причин и виновников брака, а также мероприятий, направленных на уменьшение потерь от брака на предприятиях, производящих быстрозамороженную продукцию применению предложенных форм бюджетов и принципов построения системыбюджетированияна предприятиях, производящих быстрозамороженную продукцию, использованиюстратегическихкарт и сбалансированной системы показателей в зависимости от стратегий.
Апробация и внедрение результатов исследования. Научное исследование проведено в рамкахНИРФГОУ ВПО «Финансовая академия при Правительстве РФ» в соответствии с комплексной темой «Пути развития финансово-экономическогосектораРоссии».
Отдельные предложения и рекомендации по организации управленческого учета на предприятиях, производящих быстрозамороженную продукцию, внедрены в практическую деятельность ООО «Экватрейд», ООО «Манзана», а также использовались в ходе реализацииконсалтинговыхпроектов аудиторской фирмой ООО «Аудит, анализ, бухгалтерский учет», что подтверждается справками о внедрении.
Публикации. По результатам проведенного исследования опубликовано 4 работы общим объемом 2,38 п.л. (в т.ч. авторских 1,57 п.л.). В том числе две работы объемом 0,76 п.л. опубликованы в журналах, рекомендованных ВАК РФ для публикации результатов научных исследований.
Объем и структура диссертации. Диссертация состоит из введения, трех глав, заключения, списка использованной литературы, включающего 175 наименований. Работа изложена на 212 страницах машинописного текста, содержит 19 таблиц, 2 схемы, 19 приложений.

bibliography

Заключение диссертациипо теме "Бухгалтерский учет, статистика", Юрасова, Ирина Олеговна

Заключение.
Производство быстрозамороженной продукции является достаточно новойподотрасльюпищевой промышленности, имеющей свои технологические особенности, особенности организации производства, особенности построения системыуправленческогоучета. Несмотря на достаточнуюрентабельностьэтой отрасли, высокая конкуренция со стороны отечественных и зарубежныхконкурентовповышает значимость использования в практике работы предприятий управленческого учета как главной информационной базы для принятия руководством рациональныхуправленческихрешений. Однако проведенное исследование показало, что средние и малые предприятия, производящие быстрозамороженную продукцию, еще не в полной мере используют элементы управленческого учета в своейхозяйственнойпрактике. Это связано в том числе и с тем, что в научной и учебной литературе, нормативных актах вопросы, связанные суправленческимучетом па предприятиях, производящих БЗП, не отражены. В нашем исследовании впервые рассмотрены проблемы построения и внедрения управленческого учета на предприятиях, производящих БЗП.
Проведенные исследования и разработанные на их основе предложения позволили нам сделать выводы, имеющие значение для дальнейшего развития и совершенствования теории и практики управленческого учета на предприятиях, производящих быстрозамороженную продукцию:
1. В исследовании систематизированы подходы к пониманию управленческого учета. Проанализировав различные источники, мы можем обобщить, что на сегодняшний день существуют четыре основные точки зрения применительно куправленческомуучету: управленческий учет является подсистемойбухгалтерскогоучета, бухгалтерский учет един и делению не подлежит,управленческийучет равнозначен производственному учету, управленческий учет находится на стыках наук. Нашему пониманию управленческого учета наиболее близка позиция деления бухгалтерского учета на финансовый и управленческий, т.к. информационно-аналитическая база у финансового и управленческого учета одинакова - это сбор, регистрация и обобщение информации единой и общей системой бухгалтерского учета, однако цель и задачи у финансового и управленческого слишком различны, чтобыбухгалтерскийучет можно было бы не подразделять. В то же время позиция более широкого понимания управленческого учета, его именно «управленческая» трактовка является, на наш взгляд, неизбежным будущим для российской практики управленческого учета, т.к. будучи логичной, разумной и аргументированной позицией, на сегодняшний день, по крайней мере на изученных нами предприятиях, производящих быстрозамороженную продукцию, управленческий учет еще не является закоиченной системой и тесно связан в основном лишь сбухгалтерским(и в том числе производственным) учетом. На наш взгляд, данная точка зрения, подчеркивающая именно «управленческую», а не «учетную» направленность управленческого учета, более применима для западных стран, где управленческий учет используется предприятиями в течение долгого времени и кроме управленческого учета включает в себяпрочиеуправленческие дисциплины, такие какменеджмент, стратегическое планирование, маркетинг и т.д. В России, где управленческий учет все-таки еще находится в стадии становления, он не оторван от бухгалтерского учета и является его полноправной частью. Однако выделение системы управленческого учета как самостоятельной и полноправной экономической системы при разработке и реализации стратегии предприятия, использование всех возможностей управленческого учета именно для управления предприятием должно реализовываться в хозяйственной практике отечественных предприятий для более эффективной работы, и это должно являться одним из основным путей развития управленческого учета в современных экономических условиях.
Систематизированы предлагаемые определения управленческого учета и предложено собственное определение управленческого учета как неотъемлемой части системы бухгалтерского учета в организации, включающей в себяпланирование, а также сбор, регистрацию, обобщение и анализ информации, которая способствует осуществлению процесса управления организацией путем принятия управленческих решений.
Обобщена система нормативного регулирования управленческого учета. Выявлено, что нормативно-методические материалы по организации управленческого учета в Российской Федерации составляются как минимум двумя ведомствами. С одной стороны, такая предметная область, как затраты, их классификации, учет, анализ, планирование и контроль, традиционно была предметной областью бухгалтерского учета, и, таким образом, нормативное регулирование управленческого учета как части бухгалтерского учета входит в компетенцию Министерства финансов РФ. Однако вопросы совершенствованиякорпоративногоуправления российского бизнеса являются сферой компетенции иного ведомства - Министерства экономического развития иторговлиРоссийской Федерации, разработавшего, например, методические рекомендации по организации и ведению управленческого учета. Кроме того, отдельные вопросы методологии управленческого учета в конкретных отраслях регулируютсяотраслевымиМинистерствами (например, примерные варианты ведения управленческого учета в системе счетов бухгалтерского учета приведены в Методических рекомендациях по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий и организацийагропромышленногокомплекса (утверждены Приказом Минсельхоза России от 13.06.2001 N 654). Однако именно локальные нормативные акты, принятые на уровне конкретной организации, т.е. внутренние рабочие документы конкретной организации для целей управленческого учета являются наиболее многочисленной и важной группой документов, так как именно они учитывают спецификухозяйствованиякаждой конкретной организации. Нами была предложена следующая трехуровневая система внутренних нормативных актов для целей регулирования управленческого учета: 1 уровень -учетнаяполитика для целей управленческого учета, 2 уровень - Положения, 3 уровень - Инструкции, Классификаторы, Справочники. При наличии данной структуры исключается дублирование внутренних нормативных актов на предприятии, однако все разделы управленческого учета на предприятии оказываются охваченными. Подробно был разработан вариантучетнойполитики для целей управленческого учета для предприятия, производящего быстрозамороженную продукцию, в которой предусмотрены основные главные для компании, основополагающие моменты, большей частьюстратегические, ориентированные не только натекущийпериод времени, но и на перспективу, и методологические, а также стабильные,некраткосрочныеорганизационно-технические моменты. Предложенная нами учетная политика для целей управленческого учета включает в себя следующие разделы, являющиеся по нашему мнению, минимально необходимыми для учетной политики для целей управленческого учета: назначение, область применения, организация и принципы управленческого учета, принципы формирования внутренних нормативных актов нижнего порядка, основные термины, стратегия компании,нормированиеи бюджетирование, методы калькулированиясебестоимости, методы учета и оценки объектов учета, управленческаяотчетность, ответственность. 2. Выявлено, что организация управленческого учета на предприятиях, производящих быстрозамороженную продукцию, в основном зависит от экономических условий хозяйствования, технологии и организации производства, характеравыпускаемойпродукции, структуры управления, стратегии развития, порядка ведения бухгалтерского учета (например, системы нормативного учета, учета затрат икалькулированиясебестоимости, аналитической обработки данных) и многих других факторов, однако несмотря на отличия объемов производства, у отрасли существуют особенности, присущие всем предприятиям, производящим быстрозамороженную продукцию.
Среди особенностей, отражающих специфику отрасли производства быстрозамороженной продукции, и тем самым определяющих структуру себестоимости продукции и влияющих на построение системы управленческого учета в отрасли, нами выявлено: большое разнообразие производств, имеющих значительные технологические отличия, очень широкийассортиментпроизводимой продукции, влияние факторасезонностина производство и реализацию готовой продукции, периодическое возникновение избыточных (простаивающих) мощностей, возникновение при производстве относительно большого количества отходов, как возвратных, так ибезвозвратных, большая доля непроизводственных затрат в виде потерь от брака в себестоимости производимой готовой продукции,материалоемкостьпроизводства, фондоемкость производства, энергоемкость производства, относительно велики постоянные расходы в себестоимости продукции, значительная долякоммерческихрасходов, значительная роль кредитных ресурсов, тесная связь процессов снабжение-производство-реализация.
3. Предложена организация производства быстрозамороженных продуктов с использованием двух вариантов организации производства - равномерное производство в течение года и производство с сезонными колебаниями. Исследование показало, что каждый из вариантов организации производства имеет своипреимуществаи недостатки, причем вариант организации производства каждое предприятие должно принимать само исходя из сложившихся на нем условий хозяйствования,конъюнктурыпродовольственного рынка, внутренней организации производства. Равномерное производство в течение года позволяет минимизироватьиздержкиблагодаря устойчивой и надежной организации производства, стабильному использованию рабочей силы,оборудования, имеющейся в собственности илиарендуемойхолодильной и морозильной техники для хранения готовой продукции. Однако существующий недостаток, заключающийся в том, что в отдельных периодахпродажирезко падают, а производство продукции остается неизменным, приводит к тому, что уровеньтоварныхзапасов становится слишком высоким и возрастает риск порчи, уменьшения или окончания сроков годности продукции, падает скорость обращенияоборотныхсредств. Данный способ производства следует применять для продукции, пользующейся достаточно стабильныйспросомкруглогодично, риск нереализации которой в короткие промежутки времени невысок. К такой продукции относятся пельмени, вареники, блинчики с мясом, сгущенным молоком и т.п. Продукцию преимущественно из плодово-овощногосырьялибо новую или продукцию класса «премиум», не пользующуюся большим спросом, следует производить используя вариант производства с сезонными колебаниями.
4. Несмотря на то, что большую часть затрат на предприятиях, производящих быстрозамороженную продукцию, занимают затраты насырье, доля постоянных затрат увеличивается с каждым годом за счет применения нового оборудования, возрастания значенияподразделений, занятых подготовкой производства, рекламой имаркетингоми т.п. В связи с этим возрастает значение распределения косвенных затрат. За последние годы внедрение автоматизированных гибких производственных систем, программ своевременного управлениязапасами, компьютеризированных складских операций коренным образом изменило условия производства. Сейчас затраты на труд представляют собой относительно небольшую и в то же время постоянную часть общей структуры затрат многих предприятий, производящих быстрозамороженную продукцию. Однако на большинстве исследуемых предприятий, производящих быстрозамороженную продукцию, в качестве базы распределения косвенных затрат используют такой традиционный показатель, какзаработнаяплата основных производственных рабочих, который уже не отвечает современным условиях деятельности исследуемых предприятий отрасли. Наибольшее искажение в распределении косвенных расходов на предприятиях, производящих быстрозамороженную продукцию, наблюдается там, где доля ручного труда или высока или, наоборот, процесс практически полностью автоматизирован, прочие затраты (прямые - на изготовление теста, формовку, заморозку и косвенные -продажу, рекламные расходы, управленческие расходы и т.п.) одинаковы, а цены на основное сырье и готовую продукцию обратно пропорциональны затратам труда. Таким образом, при сравнении, например,доходностипродукции с высоким уровнем ручного труда и с низким, приисчисленииполной себестоимости при использовании показателя «основная заработнаяплатаосновных производственных рабочих» будут приняты изначально неверныеуправленческиерешения. И заработная плата как база распределениянакладныхзатрат на предприятиях, производящих быстрозамороженную продукцию, становится неприемлемой, так как малейшее искажение впропорцияхпо заработной плате приводит к многократному увеличению искажений в пропорциях распределяемых накладных расходов. Разумеется, любое отнесение затрат на продукцию путем распределения пе позволяет определятьсебестоимостьединицы продукции с абсолютной точностью, однако, по нашему мнению, использование показателя «объемвыпущеннойпродукции в натуральном выражении» на предприятиях, производящих быстрозамороженную продукцию соизмеримогоассортимента, является нетрудоемким и понятным пониманию руководства, удобным и низкозатратпым разумным решением распределения накладных расходов.
5. Выявлены особенности применения метода стандард-кост на предприятиях, производящих быстрозамороженную продукцию. Одно из сложнейших и важнейших условий для внедрения системы стандарт-кост на предприятии, производящем быстрозамороженную продукцию, — это наличие четко разработанного технологического процесса изготовления продукции, и разработка карт стандартной себестоимости. Для разработки и описания технологического процесса предприятия и разработки необходимо выделить сотрудников отделов: планово-экономического, отдела главного технолога, отдела главного инженера, отдела главного механика, отдела главногоэнергетика, коммерческого отдела для того, чтобы нормы соответствовали технологии производства, внутренним и внешним условиям хозяйствования. Ввиду динамичности производства быстрозамороженной продукции, нормы необходимо пересматривать регулярно. Учет отклонений от норм и изменений норм необходимо вести по нашему мнению по мероприятиям (причинам), исполнителям (виновникам), для чего в системе внутренней нормативной документации предприятия должны быть утверждены Классификатор и Справочник, в котором устанавливаются единая типоваяноменклатурапричин и виновников отклонений от норм. Сами нормы, их изменение, причины изменений также должны включаться в Справочник.
Для предприятий, производящих быстрозамороженную продукцию, при использовании метода стандарт-кост очень распространена проблема учета замены сырья. По нашему мнению, для решения проблемы учета замены сырья необходимо составлять несколько технологических карт (карт стандартной себестоимости) для того, чтобы анализировать отклонения в процессе производства в сравнении с каждой конкретной картой либо в одной карте на каждый вид продукции предусмотреть различные варианты.
Спорным является вопрос о включении в нормы затрат сырья и материалов отходов, возникающих по причинам, не зависящим от предприятия. На наш взгляд, па предприятиях, производящих быстрозамороженную продукцию, отходы, связанные с особенностями технологии, должны нормироваться, но аналитическим путем, а не опытно-статистическим, ввиду их значительного объема в производстве, скрывающего в себе реальную возможность снижения затрат.
Нормативыпри производстве быстрозамороженной продукции можно установить только на прямые затраты: основное сырье, упаковку, основные и вспомогательные материалы, и производственнуюзаработнуюплату. Для комплексных расходов устанавливать нормативы при производстве быстрозамороженной продукции очень проблематично, так как критерии определениянормативовво многом условны, методология их установления не разработана и при попытке разработки получается субъективной, зависимость этих расходов от объемов производства часто невозможно определить. Поэтому по другим статьям, отражающим расходы наобслуживаниепроизводства и управление, из-за трудности разработки строгих нормативов на предприятиях отрасли мы считаем необходимым использоватьбюджетирование.
Преимущества составленияплановыхкалькуляций (карт стандартной себестоимости) на предприятиях, производящих быстрозамороженную продукцию, заключаются в следующем: при отсутствии плановыхкалькуляцийпри колебаниях фактической себестоимости в большинстве случаев трудно будет определить причины колебаний себестоимости, то есть анализ и контроль за затратами ослабляется. Метод стандарт-кост очень удобен при контроле за прямыми затратами, которые занимают наибольший удельный вес в себестоимости быстрозамороженной продукции. Кроме того, нормативныекалькуляциимогут быть полезны наряду с методом «директ-костинг» для принятия управленческих решений при оптимизацииассортиментногоряда продукции.
6. Выявлены особенности применения метода директ-костинг на предприятиях, производящих быстрозамороженную продукцию. Метод директ-костинг из-за сезонности производства и продажи быстрозамороженной продукции пе представляется нам разумным для использования калькулирования себестоимости продукции по переменным затратам, т.к. полная суммапонесенныхпостоянных расходов в системе калькуляции себестоимости по переменнымиздержкамбудет вычитаться из объема реализации, однако в периоднаращиванияпроизводства с целью продажи продукции в последующий сезон доход от реализации равен нулю, а постоянные затраты учитываются как расходы. В результате до начала сезона регистрируются большиеубытки, а в период продажитоваровнаблюдается высокая прибыль. При полном распределении затрат, напротив, постоянныенакладныерасходы включают в оценкузапасаи относят на конец периода и учитывают как расходы только в период продажи. Следовательно, маловероятно, что убытки будут показаны в период накоплениязапасовпродукции. Так, на предприятии, производящем быстрозамороженную продукцию преимущественно из растительного сезонного сырья, положительный финансовый результат наблюдался бы в первомкварталегода, что приводило бы к высокимавансовымплатежам по налогу наприбыль, и в четвертом квартале, в то время как во втором и особенно в третьем у предприятия был быубыток. В данных обстоятельствах система полного распределения затрат обеспечивает более логичный процесс калькуляцииприбыли, поэтому в целях бухгалтерского управленческого учета на предприятиях, производящих быстрозамороженную продукцию, следует применять именно ее. Однако метод «директ-костинг», особенно «развитой директ-костинг», как показало наше исследование, является важнейшиминструментомдля принятия управленческих решений для предприятий, производящих БЗП, например определения оптимального ассортимента продукции, в том числе и при наличии ограничивающих факторов (для производства быстрозамороженных продуктов преимущественно из сезонного сырья), сравнительного анализаприбыльностиразличных видов продукции, выбором между собственным производством полуфабрикатов и ихзакупкойна стороне, определения точкибезубыточностии запаса прочности предприятия и т.д. 7. Выявлены особенности организации учета по центрам ответственности на предприятии, производящем быстрозамороженную продукцию и выделена схема центров ответственности на предприятии, производящем быстрозамороженные продукты. Выявлено, что на исследуемых предприятиях, производящих быстрозамороженную продукцию, из-за технологических особенностей производства центры ответственности вспомогательных подразделений совпадают с самимиподразделениями, центры ответственности в производственныхподразделенияхподразделяются по основной продовольственной группе, из которой производятся быстрозамороженные продукты, технологических,маркетинговыхи сбытовых - как по основнойпродовольственнойгруппе, так и по каналам реализации продукции. Показано, что выделение центров прибыли вместо центров затрат не всегда может привести к увеличению полномочий и ответственности руководителей этих центров, достоверности получаемой информации и улучшению результатов деятельности, поэтому отнесение доходов па центр ответственности расчетным путем не является рациональным методом организации учета по центрам ответственности. Выявлено, что организация учета по центрам затрат играет важную роль при постановке управленческого учета на предприятии, производящем быстрозамороженную продукцию, а при классификации центров ответственности (присвоения центру ответственности статуса центра затрат или центра прибыли) следует исходить из поставленных задач управления, рациональности выбора объектов контроля центра ответственности и реальной существующей степени полномочий и ответственности центров ответственности.
8. Проанализировано понятие производственного брака и дамы определения брака,исправимогои окончательного брака в производстве БЗП. Под браком понимаются продукты питания глубокой заморозки, не соответствующие требованиям нормативных, технических документов, Гостов, санитарных и ветеринарных правил и норм, технических условий, инструкций, рецептур и непригодные для употребления в пищу в натуральном виде, подлежащие утилизации, использованию на технические цели, использованию в качестве сырья для вторичнойпереработкив изделия того же сорта или пониженных сортов или уничтожению. Для целей учета на предприятиях, производящих быстрозамороженную продукцию,исправимымбраком называют продукты питания, которые возможны для употребления в пищу после исправления дефектов, если исправление дефектов технически возможно иэкономическицелесообразно. Окончательным браком называются пищевые продукты, непригодные для употребления в пищу впереработанномвиде, которые представляют опасность для здоровья человека (при нормальных, обычных условиях их использования), подлежащие утилизации или уничтожению, а также изделия, в процессе замораживания которых произошла деформация изделий (их слипание) или их полное или частичное размораживание, т.к. изделия не подлежат повторному замораживанию. Выделены типовые причины и виновники брака, а также мероприятия, направленные на уменьшение потерь от брака на предприятиях, производящих быстрозамороженную продукцию. Сделаны выводы, что предприятию, производящему быстрозамороженную продукцию, в целяхсокращенияи полной ликвидации потерь от брака, вызываемых нарушением технологического процесса, несоответствиемперерабатываемогосырья, отсутствием должного контроля за качеством материалов и их хранением и другими факторами, необходимо: осуществлять мероприятия по улучшению технологического процесса и устранению недостатков в подготовке и организации производства, вызывающих брак, наладить тщательный контроль за качеством продукции в процессе ее изготовления и соблюдением технологического режима на отдельных стадиях производства, организовать точный и своевременный учет брака окончательного и исправимого) во всехцехахи на всех стадиях производства, а также причин и конкретных виновников брака, разработав внутренний документ, регламентирующий конкретные причины, возможных виновников брака и предпринимаемые мероприятия по снижению брака и потерь от брака, организовать учет затрат по центрам ответственности, выявлять полную сумму потерь от брака во всех цехах предприятия и принимать меры к возмещению причиненного предприятию ущерба, строго соблюдать установленный порядок учета потерь от брака.
9. Выявлены особенности управленческого учета финансовых результатов в производстве быстрозамороженной продукции. При построении системы учета финансовых результатов вуправленческомучете предприятий, производящих быстрозамороженную продукцию, необходимо решать следующие задачи:Предоставлениеполной и достоверной необходимой информации о процессе формирования прибыли для целей управленияприбылью, которое достигается выбором правил оценки имущества иобязательстви учета доходов и расходов исходя из экономической целесообразности и управленческих потребностей, а не из принципов сближения его с бухгалтерским или налоговым учетом. По нашему мнению, достаточными для оценки финансового результата будут являться три группы показателей, отражающих формирование финансового результата: к первой относятся показатели выполнениябюджетов, предоставляемые в виде отчетов о выполнении бюджетов за определенный период времени (в частности, месяц), ко второй - общие синтетические показатели для оценки финансового положения предприятия в целом и принятия управленческих решений по общим направлениям развития предприятия (такие как, общий уровеньрентабельности, уровень рентабельности продаж, объем и структура прибыли и т.д.), к третьей - частные структурированные показатели для принятия конкретных управленческих решений по отдельным вопросам - для выбора ассортиментного ряда (маржинальныйдоход по определенным видам продукции), для определениярезервовснижения себестоимости - структуру себестоимости отдельных видов продукции). Структурирование финансового результата в зависимости от управленческих нужд - на предприятиях, производящих быстрозамороженную продукцию, по нашему мнению, финансовый результат необходимо учитывать как минимум в разрезе групп производимой продукции при очень широкомассортиментеили отдельных видов продукции при меньшемассортиментномряде, в разрезе центров ответственности, в разрезе направлений реализации или отдельныхклиентов. Особое значение необходимо придавать управленческому учету доходов и расходов от основнойтекущейдеятельности предприятия, так как на предприятиях, производящих быстрозамороженную продукцию, они в первую очередь влияют на финансовые результаты. Составлениеуправленческойотчетности о финансовых результатах таким образом, чтобы возможно было принимать управленческие решения на основе анализаотчетностии контролировать отклонения отзапланированныхрезультатов, в частности введение системыбюджетирования.
10. Разработана система бюджетирования предприятия, производящего БЗП, для согласованного ивзаимоувязанногоуправления деятельностью подразделений предприятия, предоставляющая возможность согласовывать управленческие решения с финансовыми возможностями организации. Разработаны формы и внедрены следующие виды бюджетов: финансовых -бюджетдвижения денежных средств, бюджет доходов и расходов, бюджет побалансу, операционных - бюджет продаж, бюджет производства, бюджетзакупок, бюджет прямых расходов, бюджетобщепроизводственныхрасходов, бюджет коммерческих расходов, бюджетобщехозяйственныхрасходов. Внедрение системы бюджетирования предприятием, производящим быстрозамороженные продукты, решает следующие проблемы:взаимоувязываютсяи согласовываются процессы снабжение-производство-реализация, налаживается практическибесперебойноеобеспечение производства сырьем и материалами, контроль за затратами (особенно эффективен метод при контроле за косвенными затратами), увеличение рентабельности выпускаемой продукции, принимаемые управленческие решения более комплексно оцениваются перед внедрением вхозяйственнуюдеятельность, выполнение принятых решений тщательно отслеживается, а факторы, повлиявшие на отклонение от запланированных показателей, анализируются, и принимаются решения по итогам анализа, рациональнее используются все виды ресурсов, произведен переход от оперативной формы управления (принятия управленческих решений как реакции натекущиепроблемы) к управлению на базепрогнозногоанализа и планирования.
11. Проанализировано понятиестратегическогоуправленческого учета и этапы его развития. Выделены отличия стратегического управленческого учета от управленческого учета в его традиционном понимании, такие как ориентированность на внешние факторы, анализ прибыльности по видам продукции,покупателям, рыночным сегментам, конкурентам, контроль за затратами, ориентированный на будущиезапланированныезатраты (таргет-костинг), составление долгосрочных калькуляций, направленных на достижение установленного уровня прибыли при установившихся рыночных ценах, учет затрат по видам деятельности (распределение затрат с использованием драйвера затрат),исчислениесебестоимости в относительных показателях, ориентация не на текущие, а на стратегические результаты (не снижение, а оптимизация затрат), объектом контроля является реализация стратегии предприятия иконкурентныепреимущества, бюджетирование, ориентированное на внешние факторы и составлениестратегическихбюджетов. Обоснована необходимость использования стратегического управленческого учета предприятиями, производящими быстрозамороженную продукцию, по каждой из отличительных черт стратегического управленческого учета.
12. В исследовании проанализировано применениесбалансированнойсистемы показателей как одной из методик стратегического управленческого учета и обоснована необходимость применения сбалансированной системы показателей на предприятиях, производящих БЗП. Разработаны стратегические карты исбалансированныесистемы показателей для двух предприятий, производящих быстрозамороженные продукты, имеющих существенные различия в проводимых стратегиях. Показано, чтосбалансированнаясистема показателей позволяет принимать обоснованныедолгосрочныеи текущие управленческие решения в рамках единой стратегии предприятия и в современныхконкурентныхусловиях может быть очень эффективной.
В целом работа раскрывает методологические и практические аспекты организации управленческого учета на предприятиях, производящих быстрозамороженную продукцию. Внедрение в практику работы предприятий, производящих БЗП, предложенных выше рекомендаций по организации управленческого учета будет содействовать повышению эффективности деятельности предприятий, улучшению оперативных идолгосрочныхпоказателей предприятий путем достижения большей достоверности учета, усилению контроля, выявлению и использованию резервов снижения себестоимости и общему совершенствованию учета и управления на предприятиях, производящих быстрозамороженную продукцию.

Список литературы диссертационного исследованиякандидат экономических наук Юрасова, Ирина Олеговна, 2007 год

1.АвроваИ.А. Управленческий учет. - М.: Бератор-Пресс, 2003. - 176с.
2.АгееваО.А. Как распределять расходы и рассчитыватьсебестоимостьуслуг // Главный бухгалтер, 2002, №22, с. 62-68
3.АдамовН.А., Чернышев В.Е. Организацияуправленческогоучета в строительстве. -СПб: Питер, 2006.- 192с.
4.АлексееваМ.М. Планирование деятельности фирмы: Учебно-методическое пособие. М.:Финансыи статистика, 1998. - 248с.
5.АнанькинаЕ.А., Дапилочкина Н.Г. Управление затратами. М.: «Издательство ПРИОР»,ИВАКОАналитик, 1998. - 64 с.
6. Анисова П., Трифонова О., Тютрина М.Бюджетированиене роскошь, а средствопродвижениявашего бизнеса// РЦБ. Управление компанией, 2001, № 1. с. 40-43.
7.АпчерчАлан Управленческий учет: принципы и практика // М.: Финансы и статистика, 2002. -951с.:ил.,табл
8. Аткинсон, Энтони А., Банкер, Раджив Д., Каплан, Роберт С., Янг, Марк С.Управленческийучет, 3-е издание.: Пер. с англ. М.: Издательский дом «Вильяме», 2005, -878с.:ил. - Парал.тит.англ.
9. Атрилл Питер,МакЛейниЭдди Управленческий учет длянефинансовыхменеджеров // Баланс-клуб, 2003. 624с.
10.БочаровВ.В. Коммерческое бюджетирование СПб.: Питер, 2003. - 368с.
11.БурцевВ.В. Управленческий аудит системыбюджетирования// Аудиторские ведомости, 2003, №12, с.3-9
12.Бухгалтерскийучет: Учебник / А.С.Бакаев, П.С.Безруких, Н.Д. Врублевский и др.; Под ред. П.С.Безруких. — 4-е изд. перераб. и доп. — М.: Изд-во «Бухгалтерский учет», 2002. 719 с.
13. Бухгалтерский управленческий учет / Е.А. Бойко и др. Под ред. проф., д.э.н. И.Н. Богатой. - Ростов н/Д: «Феникс», 2005.- 380с. - (Высшее образование)
14.ВалебниковаН.В., Василевич И.П. Современные тенденции управленческого учета // Бухгалтерский учет, 2000, № 18. С. 53-58.
15.ВасинФ.П. Управленческий учет: Учебн. пособие. М.: Финансовая академия при Правительстве РФ, 1997. - 102 с.
16.БахрушинаМ.А. Бухгалтерский управленческий учет: Учебное пособие /ВЗФЭИ. М.: ЗАО «Фипстатинформ», 1999. - 359 с.