Формирование стратегического управленческого учета на промышленных предприятиях :теория и методология

brief description

Год:

2007

Автор научной работы:

Суворова, Светлана Павловна

Ученая cтепень:

доктор экономических наук

Место защиты диссертации:

Орел

Код cпециальности ВАК:

08.00.12

Специальность:

Бухгалтерский учет, статистика

Количество cтраниц:

319

Оглавление диссертациидоктор экономических наук Суворова, Светлана Павловна

ВВЕДЕНИЕ.
1 ТЕОРЕТИЧЕСКИЕ АСПЕКТЫ ФОРМИРОВАНИЯСТРАТЕГИЧЕСКОГОУПРАВЛЕНЧЕСКОГО УЧЕТА НА ПРЕДПРИЯТИИ.
1.1 Экономическая характеристикауправленческогоучета и его место встратегическомуправлении предприятием.
1.2 Понятийный аппарат стратегического управленческогоучетав ретроспективе и на современном этапе.
1.3 Международная практика организации управленческого учета и ее использование в российских условиях
2 МЕТОДОЛОГИЧЕСКИЕ ПОЛОЖЕНИЯ ФОРМИРОВАНИЯ СТРАТЕГИЧЕСКОГО УПРАВЛЕНЧЕСКОГО УЧЕТА НАПРЕДПРИЯТИЯХ
2.1 Раскрытие функционально-принципиальной сущности стратегического управленческого учета.
2.2 Концептуальные положения формирования стратегического управленческого учета в условиях стандартизации.
2.3 Принципы и требования к организации стратегического управленческого учета на предприятиях.
3 МОДЕЛИРОВАНИЕ СТРАТЕГИЧЕСКОГО УПРАВЛЕНЧЕСКОГО УЧЕТА НА ПРЕДПРИЯТИИ.
3.1Сбалансированнаясистема показателей как инструмент стратегического управленческого учета.
3.2 Методика реализации модели экономической добавленной стоимости в рамках стратегического управленческого учета.
3.3 Учет затрат по видам деятельности в соответствии с международной практикой
4МЕТОДОЛОГИЯОРГАНИЗАЦИИ СТРАТЕГИЧЕСКОГО УПРАВЛЕНЧЕСКОГО УЧЕТА.
4.1 Организационно-методические аспектыпопроцессногостратегического управленческого учета.
4.2 Методология функционирования пооперационного стратегического управленческого учета.
4.3 Центры ответственности и их влияние на стратегию развития предприятия.
5ФОРМИРОВАНИЕСТРАТЕГИЧЕСКОГО УПРАВЛЕНЧЕСКОГО УЧЕТА КАК ИНФОРМАЦИОННОЙ БАЗЫ ДЛЯ ПРИНЯТИЯСТРАТЕГИЧЕСКИХУПРАВЛЕНЧЕСКИХ РЕШЕНИЙ.
5.1 Методика стратегическогопланированияна предприятии в рамках управленческого учета
5.2 Совершенствование стратегического управленческого учета и его информационной базы напромышленныхпредприятиях.
5.3 Теоретические аспекты стратегического управленческого анализа как информационной базы управленческого учета

Введение диссертации (часть автореферата)На тему "Формирование стратегического управленческого учета на промышленных предприятиях :теория и методология"

Актуальность темы диссертационного исследования. Развитие и дальнейшее упорядочение рыночных условийхозяйствования, вхождение российской экономики в систему международных рыночных отношений обусловило необходимость смещения акцентов с информационного обеспечения оперативного управления настратегическоеуправление. Стабильность деятельности промышленного предприятия возможна при целенаправленном мониторинге его деятельности, прогнозировании и упреждении проблем, сочетании финансовых инефинансовыхоценочных показателей стратегического и оперативного управления. Средством достижения этого является формирование единой системы управления предприятия, ориентированной настратегическиецели, что в свою очередь, требует решения комплекса проблем. К наиболее актуальным, можно отнести внедрение современных технологийменеджмента, повышение эффективности производства иконкурентоспособностивыпускаемой продукции, рост производительности труда, улучшение финансово-экономических результатов, автоматизацию информационного обеспечения, что влечет за собой необходимость принятия принципиально новыхуправленческихрешений.
В мировой практике общепризнанной информационной системой, обеспечивающей потребностименеджеровдля разработки и принятия управленческих решений, являетсяуправленческийучет. Информация, получаемая в системеуправленческогоучета, раскрывает особенности работы предприятия. Управленческий учет полностью отражает экономические, организационно-технические и технологические возможности производства, сложившиесявнутрипроизводственныеотношения, используемые ресурсы и финансовые возможности предприятия.
Недооценка роли управленческого учета приводит кнерациональномуиспользованию интеллектуальных, информационных, организационных, трудовых и финансовых ресурсов предприятия, неоправданно увеличивает затраты, что приводит к ростусебестоимостипродукции и снижает ееконкурентоспособность. Анализ деятельности промышленных предприятий показал, что немногие из них имеют,отлаженнуюсистему управленческого учета, удовлетворяющую разносторонние информационные потребности пользователей для принятия управленческих решений.
Дальнейшие исследования в области управленческого учета привели теоретиков и практиков к выводу, что управленческий учет не исчерпал себя как направление, необходимое для поддержания процесса управления и принятия эффективных управленческих решений. К концу XX века управленческий учет адаптируется к глобальным изменениям бизнес-среды. Согласно практикеэкономическиразвитых стран, управленческий учет значительно расширил границы для разработки и реализации стратегий предприятий.
Изменения, происходящие в теории и практике управленческого учета связаны с возникновением новых потребностей в процессе управления предприятием. По мнению многих исследователей, в условияхглобализациии ассимиляции страновых экономик - наилучшим путем выживания предприятий вдолгосрочномпериоде, должен стать приоритет потребностей наиболеезаинтересованныхв деятельности предприятия сторон. Так, опыт многих межнациональныхкорпорацийпоказывает, насколько серьезное влияние могут оказывать на предприятиепотребители, сотрудники, поставщики, законодательная власть, общественные движения и организации.
Поэтому необходимо в рамках системы управленческого учета формирование специального информационно-управленческого контура предприятий - подсистемыстратегическогоуправленческого учета.
Несмотря на то, чтостратегическийуправленческий учет возник относительно недавно, он сформировался в достаточно обширное направление, которое требует определенной научной систематизации. В настоящее время, в России стратегический управленческий учет находится в стадии зарождения. В связи с чем, появилась необходимость создания такой системы стратегического управленческого учета, которая должна обеспечить информационно-аналитическое моделирование как ретроспективного, так и перспективного экономического состояния предприятия. Его эффективность следует оценивать в свете воздействия на успех деятельности предприятия.
Вместе с тем, для создания эффективной информационной базы стратегического управления, регистрации, обобщения и представления данных, назрела необходимость в проведении исследований по дальнейшему развитию общей теории и методологии стратегического управленческого учета и разработке комплексных методик его организации.
Степень научной разработанности проблемы. Вопросы и проблемы организации управленческого учета в различных отраслях экономики нашли отражение в работах отечественных и зарубежныхэкономистов.
Проблемы становления и развитиябухгалтерскогоучета на современном этапе развития экономики исследуются такими учеными, как А.П.Бархатов, П.С. Безруких, А.И. Белоусов, М.В.Бахрушина, В.Г. Гетьман, Т.В. Зырянова, В.Б.Ивашкевич, Т.П. Карпова, М.В. Мельник, O.E.Николаева, С.А. Николаева, В.Ф. Палий, В.И.Петрова, J1.B. Попова, А.Н. Пыткин, О.В.Рожнова, Я.В. Соколов, В.И. Ткач, А.Д.Шеремет, Т.В. Шишкова и др.
Общие аспекты методологии и организации управленческого учета нашли отражение в трудах И.М.Волковой, М.М. Каверина, В.Э. Керимова, И.Г.Кондратова, А.Ф. Крюкова, E.H. Лавренчук, Ю.А.Мишина, В.Д. Новодворского, О.П. Осиленковой, Н.Б.Полыгалиной, С.А. Стукова. Подходы, принципы и методы использования информации управленческого учета представлены в работах специалистов в области управленческого анализа М.И.Баканова, C.JI. Бороненковой, В.В. Ковалева, Ф.Б. Ригголь-Сарагоси, Р.Ю.Симионова, M.JI. Слуцкина, В.А. Чернова, Н.Г.Чумаченкои многих др. Среди зарубежных специалистов, рассматривающих проблемы управленческого учета, следует отметить Дж. Арнольда, К.Друри, Т. Джонса, М. Каррснбауэра, Р. Каплана, Р.Мюллендорфа, С. Марка, Д. Раджива, Дж.Фостера, Б. Нидлза, Ж. Ришара, Дж. Ростера, С. Роберта, Т.Скоуна, Ч. Хорнгрена, Т. Хоугса, К. Уотта, Р. Энтони, и др.
Анализ работ отечественных авторов показал, что в настоящее время остаются дискуссионными вопросы о самом факте существования управленческого учета, о месте управленческого учета в структуре бухгалтерского учета, его соотношении с другими видами экономической информации. Вместе с тем, научные и практические рекомендации, направленные на повышение качества управленческого учета и его подсистемы стратегического учета, натекущемэтапе развития экономики, не представляют полной систематизации научной теории.
Недостаточная разработанность теории, методологии и методики внедрения стратегического управленческого учета в российскийучетныйпроцесс предопределила необходимость исследования этой проблемы, обусловила выбор темы диссертации, ее цель, задачи и содержание работы.
Цель диссертационного исследования заключается во всесторонней оценке российской системы управленческих процессов и разработке теоретических и методологических аспектов стратегического управленческого учета в современных экономических условиях с учетом требований международной практики и российского законодательства в области регулированияучетнойдеятельности.
В рамках поставленной цели выделены основныеподцелии соответствующие задачи:
Подцель1. Разработать теоретические аспекты формирования стратегического управленческого учета промышленного предприятия на современном этапе развития экономики России. Для достижения данной подцели поставлены и решены следующие задачи:
- разработаны параметры стратегического управленческого учета и определено его место в информационной системе предприятия;
- проведен ретроспективный анализ возникновения и развития стратегического управленческого учета с теоретических и методологических позиций;
- оценена международная практика организации управленческого учета и выявлены варианты ее использования в российских условиях.
Подцель 2. Разработать методологические положения стратегического управленческого учета в учетно-аналитической системе предприятия. Для достижения данной подцели сформулированы и решены следующие задачи: предложена функционально-принципиальная сущность стратегического управленческого учета и обоснованы концептуальные позиции стратегического управленческого учета в учетно-аналитической системе;
- разработаны основные концепции стратегического управленческого учета и предложены концептуальные положения формирования стратегического управленческого учета в условиях стандартизации учетно-управленческой деятельности;
- сформулированы и обоснованы основные требования к организации стратегического управленческого учета на предприятиях.
Подцель 3. Разработать методологические основы моделирования стратегического управленческого учета промышленного предприятия. Для достижения этой подцели поставлены и решены следующие задачи:
- раскрыта сущностьсбалансированнойсистемы показателей как инструмента стратегического управленческого учета; предложена методика реализации модели экономической добавленной стоимости в рамках стратегического управленческого учета;
- проведен анализ учета затрат по видам деятельности в соответствии с международной практикой и предложенаагрегированнаямодель стратегического управленческого учета на базе рассмотренногоинструментария.
Подцель 4. Разработать методологические положения организации стратегического управленческого учета на основе международной практики. Для достижения данной подцели сформулированы и решены следующие задачи:
- предложены организационно-методические аспектыпопроцессногостратегического управленческого учета;
- разработана методология функционирования пооперационного стратегического управленческого учета;
- обобщена методика организации учета по центрам ответственности и выявлено их влияние на стратегию развития предприятия.
Подцель 5. Исследовать механизм формирования стратегического управленческого учета как информационного обеспечения в единой системе управления промышленного предприятия. Для осуществления данной подцели поставлены и решены следующие задачи:
- предложена методика стратегическогопланированияна предприятии в рамках стратегического управленческого учета;
- разработаны направления совершенствования стратегического управленческого учета на промышленных предприятиях;
- исследованы теоретические основы стратегического управленческого анализа как информационногоинструментауправленческого учета.
Область исследования. Исследование соответствует п. 1.4 «Методологические основы ицелевыеустановки бухгалтерского учета и экономического анализа», п. 1.8 «Бухгалтерскийучет в организациях различных организационно-правовых форм, всех сфер и отраслей», п. 1.9 «Проблемы учета затрат икалькулированиясебестоимости, методы се статистического анализа», п. 1.12 «Инвестиционный, финансовый и управленческий анализ» специальности 08.00.12. «Бухгалтерский учет, статистика» паспорта специальностейВАКРФ (экономические науки).
Объектом исследования являются учетно-отчетные и учетно-аналитические процессы промышленных предприятий России, являющиеся информационным обеспечением при разработке и принятиистратегическихуправленческих решений.
Предметом исследования являются организационно-экономические отношения в системе управления промышленным предприятием их отражение в процессе организации и функционирования стратегического управленческого учета.
Теоретической и методологической базой исследования является конкретное приложение теории научного познания к предмету исследования.
В основу диссертационного исследования положен диалектический метод, определяющий изучение экономических явлений и процессов во взаимосвязи и непрерывном развитии. В процессе исследования использованы как общенаучные методы исследования (диалектика, анализ, синтез, системность,комплексность, оптимизация), так и специальные приемы и процедуры (группировка,балансовоеобобщение, счета, двойная запись и др.). Новые положения аргументированы результатами исследований и наблюдений, полученными сравнительно-историческим, диалектико-синтетическим и абстрактно-логическим методами.
Теоретическую основу исследования составляют труды отечественных и зарубежных ученых по проблемам теории и методологии управленческого учета, законодательные и нормативные акты Российской Федерации, материалы научных конференций и исследований, периодические экономические издания.
Методологическую основу исследования составили теории развития экономики и связанные с ними теоретические и практические аспекты методологии и организации управленческого учета.
Научная новизна исследования состоит в разработке концепции стратегического управленческого учета, включая теорию, методологию и организацию стратегического управленческого учета в контексте современных методов и моделей, в постановке и решенииприоритетныхтеоретико-методологических концепций развития стратегического управленческого учета в условиях глобализации и стандартизации учетноуправленческой деятельности.
Наиболее существенные результаты, содержащие научную новизну диссертационного исследования, заключаются в следующем:
1. Развиты и обоснованы теоретические и методологические аспекты стратегического управленческого учета промышленных предприятий: предложена усовершенствованная теоретическая модель инструментария информационнойуправленческойучетной системы, позволяющая исследовать во взаимосвязи и взаимообусловленности стратегический и оперативный управленческий учет, определяющий методологическую основу и целевые установки учета в разработке и реализациибизнес- стратегий предприятия (08.00.12, п. 1.4);
- на основе анализа мнений различных авторов сформулированы теоретические положения категории стратегического управленческого учета в современных моделях экономического развития, что позволяет обосновать функции управления в традиционном истратегическомуправленческом учете в соответствии с особенностями отраслей и регионов (08.00.12, п. 1.4);
- на основе проведенного исторического анализа становления управленческого учета предложена классификация этапов его развития в целях применения достижений зарубежной экономической мысли куправленческимучетным процессам, трансформации стратегического управленческого учета в российскуюучетнуюсистему (08.00.12, п. 1.4);
- разработаны и теоретически обоснованы концептуальные элементы стратегического управленческого учета в контексте взаимодействия винтегрированнойучетной системе без потери системности учетно-контрольного, учетно-аналитического процессов как информационных ресурсов для принятия стратегических управленческих решений (08.00.12, п. 1.4);
- на основе проведенного анализа концепций развитияхозяйствующихсубъектов, стратегического и операционного менеджмента, и элементной модели экономики предприятия обоснована концепция стратегического управленческого учета (08.00.12, п. 1.4);
- уточнена и расширена организационно-методическая основа стратегического управленческого учета по видам деятельности, продуктов и предложена концепция его организации в разрезе основных методологических категорий (08.00.12, п. 1.4);
2. Разработаны новые и усовершенствованы имеющиеся зарубежные методики и международные подходы к организации стратегического управленческого учета хозяйствующих субъектов:
- предложенасбалансированнаясистема показателей в разрезе аспектов деятельности хозяйствующих субъектов какстратегическаяоснова развития предприятия (08.00.12, п. 1.9); предложена методика реализации модели экономической добавленной стоимости в рамках стратегического управленческого учета, на основе которой разработан механизм определениястоимостныхпоказателей деятельности предприятий (08.00.12, п. 1.9);
- исследован порядок применения концепции учета затрат по видам деятельности на основе сравнительного анализа известного инструментария стратегического управленческого учета и разработана агрегированная модель стратегического управленческого учета для российских условий в соответствии с международной практикой (08.00.12, п. 1.4);
- на основе анализа стратегического развития хозяйствующих субъектов теоретически обоснованы организационно-методические аспекты попроцессного стратегического управленческого учета в рамках видов экономической деятельности, осуществляемых предприятием в ходе своего функционирования (08.00.12, п. 1.8);
- разработана и рекомендована методология функционирования пооперационного стратегического управленческого учета на основе топологической модели производственного контура предприятия (08.00.12, п. 1.8); предложены основные этапы и процедуры организации стратегического управленческого учета по центрам ответственности в соответствии с требованиями международной практики, направленные на повышение эффективности стратегического управленческого учета (08.00.12, п. 1.9);
- разработана методика стратегического планирования на предприятии в рамках управленческого учета и определена процедура применения предложенного стратегического плана предприятия (08.00.12, п. 1.6);
- выявлены проблемные участки функционирования стратегического управленческого учета, исследованы теоретические аспекты стратегического управленческого анализа, на основе которых предложены направления совершенствования учета и его информационной базы (08.00.12, п. 1.12).
Практическая значимость результатов исследования заключается в том, что использование разработанной методологии и методик стратегического управленческого учетахозяйствующимисубъектами способствует повышению эффективности и качества информационных ресурсов, снижаеттрудоемкостьучетно-отчетных процедур, повышает эффективность использованияхозяйственныхсредств.
Рекомендации, содержащиеся в диссертационной работе, носят конкретный характер и могут быть использованы в учетно-управленческой практике хозяйствующих субъектов, в развитии методологической базы учетно-аналитического процесса, в подготовке принятия адекватных решений при осуществлении финансово-хозяйственной деятельности, что дает возможность разрабатывать практические методы стратегического развития предприятий.
Теоретическая значимость. В диссертации на основании выполненных автором исследований разработаны теоретические положения, совокупность которых можно квалифицировать как новое научное достижение: разработаны концептуальные и методологические основы стратегического управленческого учета в соответствии с международной практикой. Теоретические результаты диссертации открывают возможности осуществления научных исследований по проблемам внедрения стратегического управленческого учета в российскую практику.
Апробация результатов исследования. Основные положения, теоретические выводы и практические рекомендации, сформулированные в диссертации, опубликованы, доложены и получили одобрение на:
- Международной научной конференции «Управление качеством жизни, образования, продукции и окружающей среды в регионах России» (Орел, 2001г.); Международной научно-практической конференции «Социально экономическое развитиеАПК: региональный аспект» (Орел, 2002г.); Международной научно-практической конференции «Система учета, анализа иаудитав едином информационном пространстве» (Орел, 2004г.); Международной научно-практической конференции «Формирование учетно-аналитической системы, финансового менеджмента и контроля для прогнозирования и планированияналогообложения» (Орел, 2004г.); Международной научно-практической конференции «Реформированиесистем управления на современном предприятии» (Пенза, 2005г.); Международной научно-практической конференции Реформирование системы управления на современном предприятии (Пенза 2007г.); Всероссийской научно-практической конференции «Актуальные проблемы учетно-аналитической и финансово-налоговой политикикоммерческихорганизаций» Материалы всероссийской научно-практической конференции (Н. Новгород, 2003г.); Всероссийской научно-практической конференции «Проблемы формирования информации о деятельности экономических субъектов» (Челябинск, 2007г.).
Результаты диссертационного исследования опубликованы в материалах 10 Всероссийских научных конференциях (Орел - 2001, 2002, 2003, 2004, 2005 гг.; Пенза - 2004, 2006 гг.; Санкт-Петербург - 2004, 2005, 2006гг.) на Международных,межрегиональныхи региональных научно-практических конференциях.
Результаты диссертационного исследования приняты к практическому
15 внедрению вООО«Интерпластик», в Управлении муниципального имущества иземлепользованияадминистрации г. Орла, в Управлении Промышленной политики и информатизации Орловской области.
Публикации. Основные результаты исследования опубликованы в 59 работах, в том числе монографиях, научных изданиях, статьях и материалах докладов, в которых авторский объем составляет 52,77 п.л., в том числе в журналах рекомендуемых ВАК - 7 работ, авторский объем 3,7 п.л.
Структура и объем диссертации. Диссертация состоит из введения, пяти глав, включающих 63 рисунка, 20 таблиц, заключения, списка литературы из 213 источников. Общий объем диссертации - 319 страниц.

bibliography

Заключение диссертациипо теме "Бухгалтерский учет, статистика", Суворова, Светлана Павловна

выводы:
• традиционная практикауправленческогоучета и ее роль остается по-прежнему важной. Но развивающиеся компьютерные технологиибухгалтерскогоучета позволяют, чтобы данными проблемами занималось всего несколько человек, в то время как основное внимание будет уделено внедрению информационных систем, стратегиибизнесаи изменениям в системе управления предприятием;
• рольбухгалтерав компании значительно меняется, особенно это касается средних и больших компаний.Бухгалтервсе в большей степени вовлекается в процесс разработки стратегии бизнеса и внедрения информационных систем;
• учет не является самоцелью, а служит средством для достижения успеха вбизнесе. О методах и системах учета следует судить в свете их влияния на успех предприятия. Конкретныебухгалтерскиеметоды или системы должны рассматриваться с точки зрения той роли, которую они призваны сыграть. Учет и анализ, полезные для одних целей, могут быть совершенно бесполезны для других. При оценке общей системы учета предприятия чрезвычайно важна согласованность различных ее элементов. Основным является вопрос о том, соответствует ли общая система учета стратегии предприятия.
Таким образом, автор считает, что в последнее время сформировалась новая точка зрения науправленческийучет, которая заключается в том, что он не существует на предприятии сам по себе, а предназначен прежде всего для того, чтобы содействовать разработке и внедрению деловой стратегии. С этой точки зрения управлениебизнесом- это непрерывный циклический процесс, который включает в себя такие стадии, как:
1) выработка миссии,стратегическихцелей и стратегии;
2) распространение в организации информации о выбранномстратегическомнаправлении и определение целевыхнормативов.
На этой стадии необходимо разработатьдолгосрочныеи краткосрочные целевые нормативы, которые позволят определить, в каком направлении должен действовать каждый конкретныйменеджери на какие конкретныенормативыориентироваться. При этом краткосрочные нормативы должны соответствоватьдолгосрочным;
3) разработка и осуществление тактических шагов для проведения в жизньстратегическойлинии, бюджетное планирование, составлениебюджетов. Данная стадия позволяет перевести стратегию на язык конкретных мер, которые организация будет предпринимать для достижения своих целей в основном на сравнительно небольшой срок;
4) разработка и внедрение методов контроля для отслеживания успешности осуществления практических шагов и, таким образом, успеха в достижении стратегических целей. Организация систем поощрения и оценки результатов деятельности.
Управленческий учет - это система управления достижением целей и неотъемлемая часть управления предприятием. Современныйменеджментразделяет цели предприятия на две группы: оперативные (краткосрочные) и стратегические (долгосрочные, перспективные). Поэтому управленческий учет позволяет осуществлять постоянный контроль за достижениями как стратегических, так и оперативных целей деятельности предприятия. Следовательно, управленческий учет как система включает в себя два основных аспекта:стратегическийи оперативный управленческий учет.
На основании вышеприведенных исследований и замечаний, можно сделать вывод, что одним из самых перспективных и развивающихся направлений управленческого учета является стратегический управленческий учет.
1.2 Понятийный аппаратстратегическогоуправленческого учета в ретроспективе и на современном этапе
Стратегический управленческий учет - одно из новых направлений развития управленческого учета, связанное с потребностью выхода за пределы организации и включающее в его объекты окружающую среду бизнеса.
Действительно, сравнительно новым и весьма перспективным представляется нам выделение в сложной системе управленческого учета промышленного предприятия стратегического управленческого учета для высшего руководства и оперативного управленческого учета для внутреннегоменеджмента. Стратегический управленческий учет нацелен на перспективу. Ни одно промышленное предприятие не может рассчитывать на постоянный и все возрастающий в течение многих лет успех своей финансово-производственной деятельности. Более того, если предприятие не развивается, рано или поздно его ожидаетбанкротство. Информация стратегического управленческого учета и использование его данных должны обеспечить принятиеуправленческихрешений, предотвращающих финансовый крах предприятия [145].
К.Друри[36] отмечает, что традиционный управленческий учет не отражает финансовой информации, необходимой для мониторинга существующей стратегии компании или для формирования этой стратегии.
Ш.Т.Джонсон, К. Каплан, [198] критикуя современное состояние управленческого учета, отмечают, что он перестал соответствовать своему названию, полностью фокусируется на внутренних делах компании, уделяет недостаточное внимание внешним условиям и не формирует пакеты информации для высшего звена управления организацией, необходимой в современнойконкурентнойбизнес-среде. Кроме того, одной из основных причин развития данного направления явилось отставание управленческого учета от основногопотребителя, для которого, собственно, он и существует -менеджмент.
В последние 30 лет XX в. стратегический менеджмент является быстро развивающейся областью науки и практики управления.Инструментарийстратегического планирования стал использоваться предприятиями всех развитых стран, в сфере стратегического анализа возникла отрасль смиллиардомдолларов годового оборота. В России стратегический менеджмент находится в стадии становления. Его развитие обусловлено тем, что в отличие от командной экономики, предприятие в настоящее время должно самостоятельно прогнозировать параметры внешней среды,продуктовуюкорзину, поставщиков, рынки сбыта и пр. Ситуация обостряется в связи с быстрыми изменениями внешней среды,интеграционнымипроцессами и глобализацией бизнеса, стимулирующими появление новых методов, систем и подходов к управлению и к его основномупоставщикуинформации управленческому учету. Учет должен облегчать формулировку стратегии, целей предприятия, способствовать достижению намеченной стратегии. Вотчетностьнеобходимо вводить показатели, характеризующие рынкисбытакомпании и конкурентов, рентабельностьпоставщиков, в структуру внутрифирменного управления вводитьстратегическиецентры экономической ответственности [78].
Развитие стратегического управленческого учета, на наш взгляд, можно рассматривать с двух позиций:
• в контексте развития управленческого учета как такого;
• в контексте развития стратегического менеджмента (поскольку на настоящий момент известно, что стратегический управленческий учет является системой, которая позволяет обеспечить необходимой информацией нужных людей, в нужное время. Стратегический управленческий учет необходим для успешного внедрения и работы стратегического менеджмента на предприятии. Соответственно, история возникновения стратегического управленческого учета тесно связана с историей возникновения стратегического менеджмента).
В 80-е годы XX века в профессиональной и академической литературе появилось достаточно большое количество публикаций, в которых содержалась критика традиционной практики управленческого учета. Наиболее основательные критические замечания принадлежали Роберту Каплану из Гарвардской школы бизнеса. В 1987 году вместе с Томасом Джонсом Роберт Каплан написал книгу «Утраченное значение: взлет и падение управленческого учета» [198]. Данная книга приобрела достаточно широкую известность. Авторы утверждали, что компании до сих пор используют практику управленческого учета, принципы которого были разработаны более 30 лет назад, хотя данные принципы являютсяустаревшимив эпоху жесткой конкуренции и развития производства. Джонсон и Каплан вынесли следующие критические замечания:
1. «Традиционный управленческий учет не удовлетворяет требованиям современного уровня развития производства и возросшейконкуренции.
2. Традиционные системы учета производственных затрат поставляют дезориентирующую информацию, непригодную для принятия решений.
3. Практика управленческого учета теряет самостоятельность, следуя за требованиями финансового учета, и приобретает вспомогательный характер.
4. Управленческий учет практически полностью фокусируется на внутренних аспектах деятельности компании и не уделяет внимания окружающей среде бизнеса, в которой действует компания» [198].
После такой критики в адрес управленческого учета,СШАпровели исследование современного (на тот момент) состояния управленческого учета. Проведенное исследование показало, что аргументы против управленческого учета не являются достаточными для того, чтобы упразднить данную дисциплину.Бромвичи Бимини также отмечали, чтопреимуществакак только что появившихся, так и традиционных технологий управленческого учета только начинают проявляться,кризисав управленческом учете не наблюдается, поэтому Бромвич и Бимини не рекомендовали проводить радикальных реформ. Также отчет, составленный Бромвич и Бимини, определял стратегический управленческий учет как направление, которое повысит значение управленческого учета в современных условиях [103].
Дальнейшее развитие событий подтвердило эти выводы. Управленческий учет не дискредитировал себя. А ряд новых технологий управленческого учета, в том числе и стратегический управленческий учет, получили широкое развитие на практике.
Развитие стратегического управленческого учета во многом стимулировалось также тем, что в начале 70-х годов XX века зародилась такая дисциплина, как стратегический менеджмент, которая окончательно сформировалась к середине восьмидесятых годов того же столетия. Основной акцент, который делался в данном направлении менеджмента - это достижение устойчивыхконкурентныхпреимуществ. Стратегический управленческий учет оказался очень удобной технологией, которая позволяла сосредоточиться на стратегических перспективах, включая в отчетность данные, относящиеся к рынкам сбыта компании и ееконкурентах. Также стратегический управленческий учет обеспечивает информацией о рыночных перспективах существующих продуктов, о цикле долговечности продукта и опортфелепродуктов. При этом анализ, проводимый в рамках стратегического управленческого учета, не ограничивается какой-то определенной компанией, а должен выявить ееконкурентныепреимущества по сравнению сконкурентами. «Стратегический управленческий учет стремится улучшить сложившуюся ситуацию обеспечением анализа, который бы способствовал формированию успешной конкурентной стратегиифирмы» [43].
Несмотря на то, что стратегический управленческий учет как самостоятельное отдельное направление существует уже более 20 лет, до сих пор не сформулировано его однозначное определение (Таблица 1.9).
ЗАКЛЮЧЕНИЕ
Совершенствуя управление, нельзя ограничиваться толькоорганизационнымимерами. Надо также радикально менять системупланирования, учета, анализа и контроля, методы материального и моральногостимулирования. Предприятие может эффективно функционировать, если верно определены и стратегические, и тактические установки и, более того, если тактика соответствует стратегии предприятия.
Стратегия предприятия определяет глобальные, перспективные задачи организации, в то время как тактика являетсяинструментомих реализации.
В современных условиях управленческий учет не существует на предприятии сам по себе, а предназначен прежде всего для того, чтобы содействовать разработке и внедрению деловой стратегии. С этой точки зрения управление бизнесом - это непрерывный циклический процесс, который включает в себя такие стадии, как:
1) выработка миссии, стратегических целей и стратегии;
2) распространение в организации информации о выбранном стратегическом направлении и определениецелевыхнормативов.
На этой стадии необходимо разработать долгосрочные и краткосрочныецелевыенормативы, которые позволят определить, в каком направлении должен действовать каждый конкретный менеджер и на какие конкретные нормативы ориентироваться. При этом краткосрочные нормативы должны соответствовать долгосрочным;
3) разработка и осуществление тактических шагов для проведения в жизнь стратегической линии,бюджетноепланирование, составление бюджетов. Данная стадия позволяет перевести стратегию на язык конкретных мер, которые организация будет предпринимать для достижения своих целей в основном на сравнительно небольшой срок;
4) разработка и внедрение методов контроля для отслеживания успешности осуществления практических шагов и, таким образом, успеха в достижении стратегических целей. Организация систем поощрения и оценки результатов деятельности.
Управленческий учет - это система управления достижением целей и неотъемлемая часть управления предприятием. Современный менеджмент разделяет цели предприятия на две группы: оперативные (краткосрочные) и стратегические (долгосрочные, перспективные). Поэтому управленческий учет позволяет осуществлять постоянный контроль за достижениями как стратегических, так и оперативных целей деятельности предприятия. Следовательно, управленческий учет как система включает в себя два основных аспекта: стратегический и оперативный управленческий учет.
Таким образом, одним из самых перспективных и развивающихся направлений управленческого учета является стратегический управленческий учет.
В уточнении понятия «стратегический управленческий учет» мы должны, с одной стороны, исходить из сущности экономических категорий, составляющие понятийный аппарат системы управленческого учета на предприятии, а с другой стороны - руководствоваться специфическими особенностями организации и функционирования стратегического управленческого учета.
Несмотря на достаточно большое многообразие определений управленческого учета, данных отечественными и зарубежными авторами, можно выделить общие и особенные моменты, характеризующие управленческий учет.
Общими моментами в определении управленческого учета являются:
- информация управленческого учета предназначена для внутреннего использования руководством на всех уровнях управления предприятием;
- информация управленческого учета предназначена для принятия управленческих решений;
- большая часть информации управленческого учета включает данные о затратах предприятия.
Можно сделать вывод, что стратегический управленческий учет, являясь подсистемой системы управленческого учета, значительно расширяет сферу своего действия в информационном обеспечении стратегического и оперативного управления предприятием. Подстратегическимуправленческим учетом нужно понимать осуществляемый на промышленном предприятии процесс регистрации, обработки, анализа, подготовки информации, в большей мере имеющей санкционированный доступ и представления ее руководству для выработки управленческих решений по комплексному и перспективному развитию как предприятия в целом, так и его структурныхподразделенийи видов деятельности.
Процесс управленческого учета как традиционного, так и стратегического, включает в себя не просто учет как таковой, а также процессы анализа, планирования и контроля.
Предметом стратегического управленческого учета можно считать совокупность процессов производственно-хозяйственной деятельности, отражаемых в системе обобщенияучетнойинформации, исходя из требований контроля, анализа, планирования, прогнозирования, руководства и управления, обеспечивающих принятие обоснованных, качественных и эффективных управленческих решений на этапах их разработки, принятия и оценки результатов.
При этом объектами стратегического управленческого учета на современном этапе выступают затраты и результаты, регистрируемые в процессе производственно-хозяйственной деятельности субъекта рыночных отношений.
Под методом стратегического управленческого учета понимается совокупность методов оперативного, статистического и бухгалтерского учета, отвечающих специфике и потребностям системы контроля и управления деятельностью предприятия. Такая совокупность методовхозяйственногоучета должна быть адаптирована к специфике учитываемого объекта и потребностям субъектов управления на различных уровнях производственных отношений и деятельности.
Развитие управленческого учета в России следует по двум крупным направлениям. Первое - адаптация приемов и методик, давно апробированных в мире и принесших их пользователям успех в бизнесе и второе - экспериментальные разработки поучетнымсистемам, перспективные для западных предприятий.
Однако, не имеет смысла насильно, в обязательном порядке вводить управленческий учет во всех предприятиях и организациях. Его введение -дело самой организации. В отечественных организациях управленческий учет еще не нашел широкого понимания и распространения. Этот вид учета является одним из наиболее эффективных средств при прогнозировании ипланированиидеятельности предприятия. Он помогает руководителям предприятий определить оптимальныепропорциимежду постоянными и переменными затратами, ценой и объемом реализации, минимизироватьпредпринимательскийриск. Менеджеры, бухгалтеры, аудиторы, эксперты иконсультанты, пользуясь данными управленческого учета, могут дать более глубокую оценку финансовых результатов и точнее обосновать рекомендации для улучшения работы предприятия. Оценить по достоинству аналитические возможности управленческого учета могутпроизводители, работающие в условиях реального рыночного хозяйства.
Роль стратегического управленческого учета состоит в поддержании нуждменеджеровв исполнении их целей, направленных на управление и контроль за деятельностью бизнеса, в интересахвладельцеви других групп заинтересованных лиц.
Стратегический управленческий учет выполняет три наиболее характерные функции:
1) стратегический управленческий учет поддерживает процесс принятия решений.
2) стратегический управленческий учет является системой для обеспечения сотрудников предприятия информацией.
3) стратегический управленческий учет - это технология, которая позволяет изменить путипредоставленияинформации, если существующие методы ее получения не соответствуют потребностям предприятия.
Вследствие своей интегрированности стратегический управленческий учет обеспечивает синтетический, целостный взгляд на деятельность предприятия в прошлом, настоящем и будущем, комплексный подход к выявлению и решению встающих перед предприятием проблем.
На основе элементной модели экономики предприятия, используя принцип динамического равновесия организации, предложена концепция стратегического учета. В соответствии с элементной моделью предприятия её стратегический учёт является составной частью управленческого учёта и подразделяется на две подсистемы:
- систему стратегическогопопроцессногоучёта;
- систему стратегического пооперационного учёта.
Предметом каждой изучетныхсистем является все та же экономика предприятия. И каждая из этих систем формирует, по сути, одинаковые данные, которые, однако, различаются по форме. Так какучетныесистемы организации изоморфны по отношению одна к другой, то и формируемые ими данные тоже изоморфны. Однако эти изоморфные, формально разные данные необходимы для обеспечения эффективного процесса каждого вида управления промышленного предприятия.
В настоящее время несоответствие функций учетно-информационной подсистемы предприятия целям управления заключается в отсутствии прочной взаимосвязи учетных служб с системой руководства и управления. Это объясняется, прежде всего, отсутствием четко сформулированных запросов и требований системы управления у предоставляемой учетной информации, недостаточностью представляемой для целей управления оперативной аналитической информации, превалированием в системесчетоводствана предприятии простой, обезличеннойбухгалтерии. Причиной здесь является и отсутствиеотраслевыхметодик и рекомендаций учетной практики, отвечающих требованиям рынка, и не использование возможностей ориентации учета на потребности управления.
В связи с тем, что стратегический управленческий учет может включать в себя достаточно большое количество конкретных методов, возникают сложности при его практическом применении на предприятиях.
Для успешного внедрения стратегического управленческого учета необходима эффективная система, удовлетворяющая всем критериям, заданных предприятиями. Одной из таких систем, которая в настоящий момент уже получила широкое распространение на Западе (особенно, в США и Европе) и только начинает свое развитие в России, являетсясбалансированнаясистема показателей (The Balanced Scorecard, BSC).
Согласно положений, трудов современных ученых Каплана иНортона, можно выделить следующее определение BSC: «Сбалансированная система показателей является инструментом, позволяющим полномасштабноувязатьстратегию предприятия с оперативным бизнесом; кроме того, данная система дает возможность принимать более объективные решения в области распределения ресурсов».
Сбалансированная система показателей не отрицает использования традиционных финансовых показателей. Однако финансовые показатели отражают информацию только о прошлых событиях. Эта информация вполне устраивала предприятияиндустриальнойэры развития, в которойинвестициив долгосрочные возможности (мощность) и взаимосвязи спотребителямине являлись критическими факторами для успеха. Финансовые показатели являются недостаточными для оценки деятельности предприятия в период информационной эры, когда предприятия должны увеличивать свою будущую стоимость черезпотребителей, поставщиков, своих работников, новые технологии иинновации.
Системасбалансированныхпоказателей охватывает важнейшие аспекты деятельности предприятия -потребительскийаспект; аспект, характеризующий внутренние бизнес-процессы; финансовый аспект и аспект, характеризующий обучение и перспективы роста сотрудников.
В процессе применения система сбалансированных показателей превращается в эффективную и разностороннюю комплекснуюуправленческуюсистему.
На современном этапе развития управления предприятием появляется возможность использования метода «Управление, основанное на стоимости». По мнению целого ряда исследователей, стоимость компании является «лучшей мерой из известных мер измерения результатов деятельности» [27].
Общепризнано стоимость определялась как суммадисконтированныхденежных потоков. Таким образом, система оценки результатов опирается на прогноз, а не нафактическиерезультаты деятельности. Основным показателем стоимости, создаваемой компанией в единичный период времени, служит экономическая добавленная стоимость, которая в отличие отдисконтированногоденежного потока базируется нафактическихданных.
Управление стоимостью не является исключительной функцией руководящего аппарата предприятия. Все сотрудники предприятия, в которой внедряется концепция стоимости, должны быть обучены с целью внедрениястоимостногомышления на предприятии. Если управление стоимостью будет внедрено и организовано должным образом, то предприятие получит огромныевыгоды. Такое управление, по сути, представляет собой непрерывнуюреорганизацию, направленную на достижение максимальной стоимости. Важную роль в управлении стоимостью играет понимание того, какие именно параметры деятельности фактически определяют стоимость бизнеса.
На предприятии при внедрении концепции стоимости необходимо разработать систему факторов стоимости, в которой фактор стоимости будетувязанс показателями, на основе которых принимаются решения, зависящие непосредственно от менеджеров среднего и низшего звена. Факторы стоимости можно подразделить на три уровня:
1. общий уровень, гдеприбыльот основной деятельности в сочетании с показателеминвестированногокапитала служат основой для расчетарентабельностиинвестиций;
2. уровень бизнес-единиц;
3. низовой уровень, где требуется предельная детализация для того, чтобы увязать факторы стоимости с конкретными решениями, находящимися в компетенции менеджеров среднего и нижнего звена.
Существует четыре основных управленческих процесса, которые в сочетании способствуют налаживанию управления стоимостью предприятия:
1. выработка стратегии;
2. определение целевых нормативов;
3.планирование, составление бюджетов;
4. организация систем поощрения и оценки результатов деятельности.
Перечислим основные преимущества, которые дает применение модели экономической добавленной стоимости:
- увеличение EVA означает улучшениеблагосостоянияакционеров.
- использование экономической добавленной стоимости облегчает процесс управления предприятием, так как наличие слишком большого количества показателей приводит к затруднениям и противоречиям.
- EVA дает возможность для организации качественного учета и анализа.
- EVA - это путь к успеху как при измерении эффективности деятельности, так и при определении размеравознаграждений.
Таким образом, модель экономической добавленной стоимости является достаточно эффективной системой для управления и оценки эффективности деятельности предприятия. Однако, следует отметить, что эффективность данной системы может быть значительно повышена при ее использовании в сочетании ссбалансированнойсистемой показателей.
Существует целый ряд технологий, под названием технологии, основанные на видах деятельности. Первоначально был разработан учет затрат по видам деятельности (Activity-based costing, ABC; в России данный термин иногда переводят, как учет затрат по функциям, но мы здесь и далее используем более распространенный перевод этого термина - учет затрат по видам деятельности). Затем из учета затрат по видам деятельности развились более комплексные направления, известные как управление по видам деятельности ибюджетированиепо видам деятельности.
Распределение затрат традиционным способом зачастую бесполезно для процесса принятия решений, поскольку такое распределение не обеспечивает удовлетворительного объяснения поведения затрат.
В том случае, когда предприятие принимает решение о переходе от традиционной системы учета затрат к учету затрат по видам деятельности, необходимо учитывать тот факт, что новая полученная информация (с помощью ABC) приведет к действиям, в результате которых увеличится общаяприбыльностьбизнеса. Метод ABC представляет собой технологию, которая выходит за рамки просто учета затрат и превращается в эффективную технологию управления затратами.
Учет затрат по видам деятельности является методом учета, распределения и мониторинга затрат, который основан на предположении о том, что поведение части косвенных затрат предприятия прямо не зависит от количества единиц произведенной продукции, вследствие этого для распределения данных косвенных затрат в качестве базы распределения не могут быть использованы человеко-часы и машино-часы, отражающие объем произведенной продукции на предприятии. При применении метода ABC затраты сначала распределяются по видам деятельности (виды деятельности - это процессы и операции, которые осуществляет предприятие в ходе своей работы, например, наладкаоборудования, проверка качества продукции, транспортировка материалов и т.п.), а затем с использованием носителей затрат на производимую продукцию. Учет затрат по видам деятельности включает в себя не только учет затрат навыпущеннуюпродукцию, но и отслеживаниепотребленияресурсов.
Подпопроцесснымстратегическим учетом предприятия следует понимать учет экономических процессов каждого элемента предприятия из всего пространства таких элементов, связанных с ее стратегическим развитием. Посколькустратегическоеэлементное пространство предприятия носит комплексный характер, т.е. образовано комплексом двух элементов пространств: производственного икапитального, то и попроцессный стратегический учет также носит комплексный характер. Он ведется по каждому производственному и каждомукапитальномуэлементу.
Система попроцессного стратегического учета производства предприятия состоит из четырех учетных подсистем, а именно: учетной системы производственной элементарной мобилизации ресурсов, учетной системы элементного производства, учетной системы элементной реализации, а также учетной системы формирования оперативного элементногокапитала. В работе представлены модели каждой из четырех учетных подсистем.
Под пооперационным стратегическим учетом понимается учет операций каждого элемента предприятия, связанного с ее стратегическим развитием.
Для конкретизации содержания стратегического пооперационного учета производства предприятия рассмотрены: а) топологическая модель производственного контура предприятия; б) модель системы стратегического пооперационного учета производства предприятия; в) сравнение приведенных методов стратегического управленческого учета с методами современного управленческого учета.
Система производственной экономики предприятия является системой, элементами которой являются рабочие места, обеспечивающие реализацию одной производственной операции. В каждом оперативном элементе эта система образует производственный контур предприятия - систему рабочих мест, обеспечивающих реализацию простых и неделимых производственных операций одного элементарного продукта предприятия.
Из приведенной топологической модели следует, что все элементарные производственные операции предприятия, проводимые в таком контуре, могут быть подразделены на три класса: организационно-технологические производственные операции,управленческиепроизводственные операции и бухгалтерские операции.
Определены два инварианта элементарного объекта продукции предприятия: информационный и технологический.
Для стратегического управления (управления состоянием динамического равновесия организации) необходимо управлять как элементарнойсебестоимостьюкаждого объекта продукции предприятия, так и интенсивностью его производства. Из приведенных построений видно, что формирование данных как о элементарнойсебестоимостипродукта предприятия, так и о элементарной интенсивности его производства необходимо отождествлять с топологическим движением информационного инварианта этого продукта по цепи рабочих мест его производственного контура. С одной стороны, этот инвариант движется по всем рабочим местам контура, и ресурсы, которые они используют на проведение своих операций, могут быть сразу отнесены насебестоимостьэлементарного продукта. С другой стороны, элементарное производство связано не только с технологическими, но и суправленческимии учетными процессами, поэтому для управления интенсивностью такого производства необходимы данные об интенсивности протекания не только технологических, но также управленческих и учетных операций.
Построена модель системы пооперационного стратегического учета производства предприятия. На приведенной модели пооперационного стратегического учета производства продукции видно, что на счетах этой системы существуетбаланс, а сам учет замкнут в себе и ведется по каждому производственному контуру предприятия.
Проведено сравнение методов пооперационного стратегического учета с двумя известными методами затрат учета. Из чего следует, что метод стратегического пооперационного учета производства организации является развитием какпопередельного(попроцессного), так и позаказного методов учета затрат на производство продукции. Метод пооперационного стратегического учета производства продукции предприятия можно считать развитием учетаиздержекпо центрам ответственности, включая учет затрат по каждому рабочему месту.
По мере развития системы управленческого учета возникает необходимость разделения структуры предприятия на центры ответственности. Фактически центром ответственности признается место возникновения затрат.
Вуправленческомучете под центром ответственности понимается отдельныйсегментпредприятия, возглавляемый руководителем, ответственным за его деятельность. Центры ответственности могут функционировать в виде центров доходов, центров расходов, центровприбылиили центров капитальных вложений (инвестиций).
Каждый центр ответственности в зависимости от его характеристики является объектомкалькулированиязатрат или планирования доходов и прибыли с организацией последующего контроля. Необходимость выделения центров ответственности объясняется, прежде всего, назначением ответственного лица, на которое возлагаются функции исполнения и контроля за результатами деятельности поподразделениям.
В предложенной модели организации стратегического управленческого учета на предприятии существенный акцент сделан на взаимосвязь стратегического управленческого учета с информационными потоками центров ответственности для оценки их деятельности по достижению стратегических целей и задач пр