Совершенствование системы нормативного регулирования бухгалтерского учета в России : Удосконалення системи нормативного регулювання бухгалтерського обліку в Росії

Краткое описание

Год:

2006

Автор научной работы:

Бондарчук, Тарас Андреевич

Ученая cтепень:

кандидат экономических наук

Место защиты диссертации:

Пермь

Код cпециальности ВАК:

08.00.12

Специальность:

Бухгалтерский учет, статистика

Количество cтраниц:

187

Оглавление диссертациикандидат экономических наук Бондарчук, Тарас Андреевич

Введение.
Глава I.Реформированиероссийской системы бухгалтерского учета.
1.1. Конвергенция и гармонизация - основные направления развития национальных систембухгалтерскогоучета.
1.1.1.Мировыеи национальные системы бухгалтерскогоучета.
1.1.2. Конвергенция и гармонизация национальныхучетныхсистем.
1.2. Реформирование бухгалтерского учета иотчетностив России.
1.2.1. Государственный подход креформированиюбухгалтерского учета и отчетности вРоссии.
1.2.2. Анализ существующейсистемынормативного регулирования бухгалтерского учета и отчетности в России.
Глава II. Направления совершенствования системынормативногорегулирования бухгалтерского учета в России.
2.1.Совершенствованиезаконодательства по бухгалтерскому учету.
2.2. Совершенствование системы положений побухгалтерскомуучету.
2.3. Совершенствование понятий и терминов бухгалтерского учета.
Глава 3. Некоторые аспекты совершенствования учетавнеоборотныхактивов .;.
3.1. О критериях признанияактивовв качестве внеоборотных и их классификации.
3.2. Направления совершенствования учета отдельныхнематериальныхактивов.
3.3. Об учете расходов на научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы.

Введение диссертации (часть автореферата)На тему "Совершенствование системы нормативного регулирования бухгалтерского учета в России"

Процессыинтернационализациии глобализации экономики, образованиятранснациональныхкорпораций, развития рынков капитала, начавшиеся еще в 60-е годы прошлого века, повлекли за собой необходимость унификации требований к финансовойотчетностии разработки национальных стандартов учета.
Чтобы интегрироваться вмировуюэкономику каждое государство, имеющее свою национальную систему учета, должно принять решение о приведении данной системы к единым универсальным стандартам, которые признаются во всем мире. В настоящий момент только две системы стандартов дают возможность подготовитьотчетность, которая является международно признанной (т.е. принимаемой большинством пользователей во всем мире). Во-первых, это отчетность подготовленная поМСФО(международным стандартам финансовой отчетности), во-вторых отчетность, подготовленная по американским стандартам (US GAAP)
Россия, как страна с развивающимися рыночными отношениями, должна была сделать выбор между МСФО и US GAAP. Новейшая российская история показывает, что этот выбор был сделан не сразу, были достаточно серьезные сомнения и колебания. И только в 1998 г. было официально признано, чтореформированиебухгалтерского учета в России будет происходить в соответствии с МСФО.
Однако активное включение России в международное сообщество, по мнению профессораСоколоваЯ. В.[76], «означает и то, что во всем мире вообще и в нашей стране в частности резко возрастают усилия поглобализациибухгалтерского учета. Ее отличительными чертами считаются: осознание степени различий между системамибухгалтерскогоучета (прежде чем принимать новую, достаточно искусственную систему бухгалтерского учета, необходимо оценить все достоинства и недостатки уже функционирующей системы и взять от нее необходимое); организация исследований, направленных на выработку единого бухгалтерского языка, адекватно переводимой терминологии, уточнение состава международных стандартов, определение их возможных альтернативных вариантов учета, допускаемых ими».
Процесс перехода на МСФО осуществляется тремя способами: прямой переход, конвергенция и приближение национальных стандартов к МСФО, т.е. гармонизация.
Как пишетСоколовЯ.В. [76] «С началом XXI в. гармонизация национальныхучетныхсистем сменяется конвергенцией, под которой понимают совместную разработку международных и национальных стандартов странами, гармонизировавшими своиучетныесистемы на основе единых принципов. Результатом этого процесса служит построение более дифференцированной и жесткой системы международного учета, снижение вариативности допускаемых ею методик учета. Международные стандарты более не навязываются обществу, которое добровольно и осознанно принимает на себяобязательствоследовать им. Примером служит принятие странами ЕС требования к публичным компаниям начиная с 2005 г. составлять обязательную отчетность по МСФО. Работа по международным стандартам, таким образом, способна обеспечить единые требования ко всембухгалтерам, в каких бы странах они ни работали. Следовательно, больше всего в международных стандартах финансовой отчетностизаинтересованысами бухгалтеры, эти стандарты в их интересах и, не жалея труда и сил, они должны их изучать и совершенствовать».
Ореформированиироссийского учета заговорили еще в 90-х годах прошлого века. В 1998 г. было принято Постановление Правительства РФ №283 «Об утверждении программыреформированиябухгалтерского учета в соответствии с МСФО» [12]. Данная программа с разной степенью успешности считается выполненной. В настоящее время утверждена «Концепция развития бухгалтерского учета и отчетности в РФ насреднесрочнуюперспективу» [14], которая носит рамочный характер, но определяет основные направления работы примерно до 2010 года.
Концепция развития бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации на среднесрочную перспективу (далее - Концепция), разработанная по решению Правительства Российской Федерации, и утвержденная Приказом Министерства Финансов №180 от 01.07.04[14] направлена на повышение качества информации, формируемой вбухгалтерскомучете и отчетности, и обеспечениегарантированногодоступа к ней заинтересованным пользователям.
Целью развития бухгалтерского учета и отчетности на среднесрочную перспективу (2004 - 2010 гг.) является создание приемлемых условий и предпосылок последовательного и успешного выполнения системой бухгалтерского учета и отчетности присущих ей функций в экономике Российской Федерации.
Решение задачи по совершенствованию принципов и требований к организацииучетногопроцесса, а также базовых правил бухгалтерского учета возможно двумя способами:
1) запретом или отменой всей существующей на данный момент нормативной базы и утверждением вновь созданной;
2)корректировкой, доработкой существующей нормативной базы в тех разделах, которые не соответствуют требованиям МСФО.
Второй способ является менее революционным, менеезатратным, к тому же, проще воспринимаемым, т.к. не отменяет старое, а скорее видоизменяет действующую систему, гармонизирует с МСФО. Второй способ предполагает:
1) проведение системной и скрупулезной работы по выявлению различий между МСФО и российской системой учета;
2) проведение анализа этих различий и выявление причины их возникновения;
3) определение направления совершенствования системы нормативных актов;
4) определение направления совершенствования конкретных нормативных актов с целью их гармонизации с МСФО.
Одной из основных задач процесса реформирования является создание системы регулирования бухгалтерского учета и отчетности, соответствующей требованиям пользователей финансовой информации в рыночной экономике и представляющей собой результат взаимодействия институтов рыночной экономики по разработке и установлению правил ведения бухгалтерского учета и составления отчетности.
Теории и практике международных и национальных стандартов бухгалтерского финансового учета и финансовой отчетности в зарубежной, а последнее время и в отечественной специальной литературе уделено много внимания. Среди трудов зарубежных ученых наиболее известны работы Л.Бернема, Д.Блейка, О.Амата, Л.Бернстайна, М.Ван Бреда, Х.ВанГрюнинга, М.Коэна, Э.Хендриксена, А.Франчека. Хорошо известны труды следующих авторов: А.С.Бакаева, В.Г.Гетьмана, А.А.Ефремовой, Н.П.Кондракова, Л.В.Горбатовой, С.А.Николаевой, Е.А.Мизиковского, В.Ф.Палия, О.В.Рожковой, Я.В.Соколова, О.В.Соловьевой, М.А.Цигельника, Л.З.Шнейдмана и других.
Уральская научная школа в исследовании проблем теории и практики применения национальных стандартов и реформирования российского бухгалтерского учета в соответствии с МСФО представлены в трудах:БороненковойС.А., Демиденко Н.И., Дубского В.Н.,ЗыряновойТ.В., Иванова В.И., Илышевой Н.Н.,КрыловаС.И., Новиковой Г.Н., Пыткина А.Н.,ШешуковойТ.Г.
Отмечая огромные заслуги всех названных ученых, необходимо заметить, что, по словам профессораПалияВ.Ф. [125] «в развитии экономических отношений в последние несколько десятилетий произошли принципиальные преобразования, не получившие цельной концептуальной оценки в теории и практике бухгалтерского учета, несмотря на очевидное и весьма существенное их влияние на систему бухгалтерского учета»
Одной из основных задач процесса реформирования является создание системы регулирования бухгалтерского учета и отчетности, соответствующей требованиям пользователей финансовой информации в рыночной экономике и представляющей собой результат взаимодействия институтов рыночной экономики по разработке и установлению правил ведения бухгалтерского учета и составления отчетности.
Таким образом, кроме научных исследований, необходимы еще нормотворческие и законодательные усилия. Следовательно, особо актуальной является разработка обоснованных и продуманных предложений по совершенствованию законодательства и всей системы нормативного регулирования бухгалтерского учета в РФ.
Цель данного исследования состоит в разработке обоснованных предложений по совершенствованию системы нормативного регулирования бухгалтерского учета в РФ.
Поставленная цель потребовала постановки и решения ряда взаимосвязанных задач:
- дать предложения по уточнению и порядку применения некоторых терминов и понятий бухгалтерского учета;
- систематизировать международный опыт построения систем регулирования бухгалтерского учета, проанализировать возможности его использования в отечественной практике;
- разработать и обосновать основные положения концепции системы нормативного регулирования бухгалтерского учета;
- предложить основные направления и дать рекомендации по совершенствованию существующей системы нормативного регулирования бухгалтерского учета;
- разработать предложения по совершенствованию действующей системы положений побухгалтерскомуучету (ПБУ) и учетувнеоборотныхактивов как наиболее значимых объектов бухгалтерского учета.
Объектом исследования является фактически сложившаяся система регулирования бухгалтерского учета в РФ в виде совокупности нормативных актов.
Предметом исследования являются проблемы практического применения и взаимодействия документов различных уровней российской системы нормативного регулирования бухгалтерского учета.
Информационной базой диссертационного исследования послужили МСФО, российские нормативные акты по бухгалтерскому учету и отчетности, материалы и публикации в экономических средствах массовой информации, данные органов статистики.
Научная новизна исследования. В диссертации на основе изучения и обобщения российского опыта, а также существующей практики и опыта стран с развитой рыночной экономикой и МСФО, сформулированы предложения и разработаны некоторые направления совершенствования системы нормативного регулирования бухгалтерского учета в России.
В процессе исследования получены следующие теоретические и практические результаты, определяющие научную новизну и являющиеся предметом защиты:
1. Сформулированы предложения по уточнению и порядку применения некоторых терминов и понятий бухгалтерского учета (актив, экономическая выгода, профессиональное суждение, допущение имущественной обособленности);
2. Сформулированы основные положения концепции системы нормативного регулирования бухгалтерского учета, исходя из классификации проблем, возникающих в процессе функционирования российской национальной системы бухгалтерского учета, анализа ее специфики и особенностей;
3. Определены направления совершенствования системы положений по бухгалтерскому учету на основе анализа проблем практического применения действующей системыПБУ;
4. Обосновано установление достаточного критерия для квалификацииактивовв качестве внеоборотных и их классификации;
5. Сформулированы предложения по изменению критериев признаниянематериальныхактивов и разработаны предложения по изменению и уточнению правил бухгалтерского учетаорганизационныхрасходов, деловой репутации и научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ (НИОКТР).
Диссертационная работа изложена на 171 стр., содержит 3 таблицы, 12 рисунков, 2 приложения и состоит из введения, трех глав, заключения, списка литературы.

Список литературы

Заключение диссертациипо теме "Бухгалтерский учет, статистика", Бондарчук, Тарас Андреевич

Заключение
Объектом исследования является система регулированиябухгалтерскогоучета в РФ.
Предметом исследования является практическое применение и взаимодействие документов различных уровней российской системы нормативного регулирования бухгалтерского учета.
Теоретической и методологической основой исследования послужили научные труды и разработки ведущих отечественных и зарубежных ученых-экономистов и специалистов по вопросам теории и практики бухгалтерского учета иотчетности, российские законодательные и нормативные акты в области бухгалтерского учета, методические материалы научно-практических конференций и семинаров по теме исследования. Особое внимание было уделено непосредственно текстуМСФО, который является основой и образцом для построения российской национальной системы бухгалтерского учета и отчетности. Так же использованы теоретические и методологические подходы, заложенные вбухгалтерскомучете передовых экономик, США и развитых европейских государств.
Основные методы исследования. В работе использовались общеизвестные методы сопоставления, сравнения, обобщения теоретического и практического материала, метод описания объектов исследования и полученных результатов. Особенностью данной работы является системный подход к объекту исследования - всему массиву нормативных актов, регламентирующих российскийбухгалтерскийучет и отчетность в настоящие время.
Информационной базой диссертационного исследования послужили МСФО, российские нормативные акты побухгалтерскомуучету и отчетности, материалы и публикации в экономических средствах массовой информации, данные органов статистики. В работе пашли отражение результаты научно-исследовательских работ, выполненных автором и при его участии.
Научная новизна результатов диссертационного исследования заключается в разработке и обосновании ряда теоретических положений и практических рекомендаций по совершенствованию системы нормативного регулирования бухгалтерского учета в России, отвечающих не только традиционным, но и перспективным направлениям развития теории и практики учета.
В процессе исследования получены следующие теоретические и практические результаты, определяющие научную новизну и являющиеся предметом защиты: 1. Сформулированы предложения по уточнению и порядку применения некоторых терминов и понятий бухгалтерского учета (актив, экономическая выгода, профессиональное суждение, допущение имущественной обособленности).
Разработка определений, понятий и терминов является самостоятельной и особо важной работой при формировании любой отрасли права. Необходимо подчеркнуть важность этой работы именно в настоящий момент, когда готовится к принятию новая редакция Закона о бухгалтерском учете.
Все общие принципы, требования и понятия разделим на следующие основные группы:
I. Основные базовые принципы бухгалтерского учета (допущения и требования);
II. Качественные характеристики отчетности (требования к отчетности);
III. Понятия элементов отчетности:активы, обязательства, капитал, доходы, расходы;
IV. Оценки элементов отчетности:
• первоначальная (фактическая, историческая);
•текущая(восстановительная);
• рыночная;
•дисконтированная;
• справедливая;
V. Элементы объекта бухгалтерского учета: квалификация, признание, оценка.
Отдельно необходимо определить: д) критерии прекращения признания (снятия с учета,списания) объекта бухгалтерского учета; £) оценки: первоначальная и последующие.
При этом необходимо решить следующие задачи:
1)законодательнозакрепить статус и место в системе нормативного регулирования документа, где будут определеныбухгалтерскиепонятия и термины;
2) дать определение каждому понятию и термину, используемому в бухгалтерском законодательстве в значении, отличном от общеупотребительного, или используемому только в бухгалтерском законодательстве;
3) определить на уровне закона принцип использования в бухгалтерском законодательстве терминологии и понятий из других отраслей права.
В данной работе рассмотрены вопросы, касающиеся только одного из элементов отчетности -активов. Соответственно, даны предложения по уточнению использования термина «актив» и связанных с ним понятий экономическойвыгодыи профессионального суждения. Теме совершенствования учетавнеоборотныхактивов, как наиболее значимых активов, посвящена третья глава данного исследования. Уточнение порядка применения понятий экономической выгоды и профессионального суждения, изменение трактовки допущения имущественной обособленности, а также применение принципасущественностидает возможность разрешить некоторые проблемы в учете внеоборотных активов. В частности, это позволяет уточнить подходы к классификации внеоборотных активов, квалификации активов в качественематериальных, предложить изменения в практике учетаорганизационныхрасходов, деловой репутации иНИОКТР.
Предлагаются следующие направления в доработке понятий и терминов бухгалтерского учета:
1) основные понятия и термины бухгалтерского учета должны быть сформулированы в отдельном документе. При этом в законе «О бухгалтерском учете» должны быть закреплены статус этого документа и его место в системе нормативного регулирования бухгалтерского учета. Статус его должен быть достаточно высоким, но не уровня федерального закона для того, чтобы имелась возможность его оперативнойкорректировки(без временных затрат на законодательную процедуру). Разработка определений понятий и терминов, как элемент методологии, является прерогативой науки, а не законотворчества;
2) при разработке нормативных актов следует соблюдать единообразие применения терминов. Очевидно, что есть необходимость окончательно отказаться от термина «имущество», тем более с использованием его исключительно в гражданско-правовом смысле, заменив егоэкономическиболее широким и следовательно приемлемым для бухгалтерского учета термином «актив»;
3) в рамках дальнейшего отхода от жесткой привязки бухгалтерского учета к понятиям гражданского законодательства необходимо изменить трактовку допущения имущественной обособленности путем исключения из действующего закона «О бухгалтерском учете» обязательного требования наличия правасобственностидля признания актива. Тем самым, снимается проблема практической реализации одного из основополагающих принципов МСФО -приоритета экономического содержания над правовой формой, который в настоящее время формально продекларирован в российском бухгалтерском учете, но на практике вступает в противоречие с другими принципами бухгалтерского учета. Сам по себе принцип обособленности активов иобязательстворганизации в общем виде обосновывает наличие «отдельного»балансаюридического лица в смысле отделения активов и обязательств организации от других лиц, и обобщения всего этого вбалансеорганизации. Требование о наличии права собственности для признанияактиваможно заменить, например на более либеральное, требование контроля как в МСФО;
4) следует нормативно установить общий критерий признания элементов отчетности, одним из условий которого является оценка вероятности притока илиоттокапотенциальных экономических выгод. Кроме того, необходимо определить само понятие экономическихвыгод, например, взяв его из Концепции-97, которое в целом соответствует МСФО;
5) потенциальнуюполезностьактива в условиях неопределенности и с учетомпредпринимательскихрисков определить заранее абсолютно точно вряд ли возможно. Поэтому при принятии конкретных практических решений,бухгалтердолжен руководствоваться профессиональным суждением. Право на применение профессионального суждения должно быть данобухгалтеруна уровне нормативного документа.
2. Сформулированы основные положения концепции системы нормативного регулирования бухгалтерского учета, исходя из классификации проблем, возникающих в процессе функционирования российской национальной системы бухгалтерского учета, анализа ее специфики и особенностей.
Фактически действующая в настоящее время система нормативного регулирования обладает определенными недостатками:
1. Отсутствие критериев для выделения уровней системы регулирования.
2. Противоречивость нормативных актов по вертикали и горизонтали.
3. Невыполнение требования нейтральности.
Формирование законодательно закрепленной системы нормативного регулирования бухгалтерского учета в России становится актуальной задачей егореформирования. Это особенно важно именно сейчас, когда опубликованы и обсуждаются новые проекты закона о бухгалтерском учете.
Наиболее обсуждаемыми и имеющими наибольшие шансы на утверждение являются два проекта: проект, разработанныйМинфином«Об официальном бухгалтерском учете» и альтернативный законопроект, разработанный фондомНСФО«О регулировании бухгалтерского учета и отчетности». Оба законопроекта содержат нормы только лишь о принципах регулирования бухгалтерского учета, подробно не описывают систему по уровням. В обоих законопроектах заложена идея построения системы, во главе которой стоит Закон, ниже его располагаются подзаконные акты в виде положений по бухгалтерскому учету (национальных стандартов). В проекте НСФО предлагается между законом и стандартами поместить Положение по бухгалтерскому учету, в котором будут содержаться нормы общего характера, не вошедшие в Закон в целях незагромождения, например вопросы, касающиеся порядка ведения бухгалтерского учета, понятийный аппарат и т.п.
В пояснениях к законопроекту НСФО, авторы декларируют, что в законопроекте «реализованы новые требования к системе регулирования бухгалтерского учета и финансовой отчетности», очевидно, имеется в виду что-то другое, скорее, реализованы требования к процедуре принятия нормативных актов, (кстати, эту же претензию можно предъявить и к законопроектуМинфина), а не структура построения несколькоуровневой системы нормативного регулирования бухгалтерского учета, требования к разграничению этих уровней, и требования к содержанию документов соответствующих уровней.
В обоих законопроектах акцентировано внимание на том, кто и как будет разрабатывать и утверждать нормативные акты по бухгалтерскому учету, т.е. на организации процесса регулирования бухгалтерского учета. При этом вопрос, что из себя будет представлять система нормативного регулирования остался без рассмотрения.
Структурирование систем регулирования, конечно не дает ответа в какого рода документах (законах, положениях) она будет практически реализована. Главная задача состоит в законодательном закреплении иерархичности системы и установлении основного содержания уровней регулирования.
С точки зрения будущей структуры системы нормативного регулирования бухгалтерского учета нет необходимости «изобретать велосипед»: структура построения МСФО может явиться прообразом российской системы, тем более, что нечто подобное мы имеем уже сейчас. Соответствие российской системы нормативного регулирования структуре МСФО представлено на рис. 3.
Остается сделать последний, но очень важный законодательный шаг: закрепить эту систему в отдельной статье закона, установив при этом иерархию составляющих системы, виды (по крайней мере) и содержание документов, относящихся к каждому уровню, а также обязательный или рекомендательный характер их применения.
Предложения по структуре и содержанию системы регулирования бухгалтерского учета изложены в виде таблицы и проекта текста статьи закона. В табл. 2 дано сравнение структуры построения МСФО и структуры существующей в настоящее время системы нормативного регулирования бухгалтерского учета в России. Третья часть табл. 2 содержит предложения автора по структуре, видам, содержанию и характеру применения документов обновленной системы.
3. Определены направления совершенствования системы положений по бухгалтерскому учету па основе анализа проблем практического применения действующей системыПБУ.
Анализ практики применения системы действующих ПБУ позволяет сформулировать типичные проблемы:
1. Отсутствиезаинтересованностипользователей отчетности.
2. Применяемость ПБУ самимибухгалтерамив текущей работе.
3. Отсутствие методических рекомендаций, разъяснений по практическому применению ПБУ.
4. Поголовная обязанность всех организаций применять все ПБУ независимо от масштабов деятельности.
Рассматривая вопросы совершенствования системы ПБУ, кроме разрешения вышеперечисленных четырех проблем, необходимо провести целенаправленную работу, по-крайней мере, по еще четырем направлениям.
1. Система национальных стандартов должна быть строго классифицирована с целями:
• структурного построения системы;
• максимально полного теоретически обобщающего охвата различных встречающихся на практике объектов учета и ситуаций;
• обеспечения единства методологических подходов к регулированию учета и отчетности, в том числе единства терминологии;
• исключения дублирования информации.
Предлагается классификацию ПБУ определить следующим образом:
1) Группа национальных стандартов (ПБУ) «Общие вопросы раскрытия информации» включает стандарты, регулирующие общие правила составления, представления, публикации отчетности, а также раскрытия информации в ней;
2) Группа национальных стандартов (ПБУ) «Объекты учета» объединяет стандарты из трех подгрупп: а ) активы иобязательстваорганизации;
S1) доходы и расходы организации; i)капиталорганизации.
Во всех этих стандартах должны быть рассмотрены различные составляющие указанных объектов учета, и дано полное описание всех элементов этих объектов учета (квалификация, признание, оценка).
Отраслевыеособенности (торговля, строительство) или специфика отражения в бухгалтерском учете некоторых гражданско-правовых договоров (лизинг, цессия, факторинг, посреднические договоры и др.) должны быть, на наш взгляд, вынесены либо в отраслевые стандарты (упоминаются в законопроекте Минфина), либо «спущены» на уровень методических рекомендаций.
2. Припереработкетекстов имеющихся ПБУ, касающихся регулирования учета конкретных объектов бухгалтерского учета, или разрабатывая эти ПБУ заново, необходимо обратить внимание на структурирование документа с точки зрения четкого и полного описания всех элементов объекта учета, а именно квалификации, признания и оценки объекта с учетом его специфики.
3. Одной из важнейших проблем, по мнениюЦигельникаМ.А., которые следует решить при определении порядка отражения объекта учета во всех ПБУ, является адаптация способа учета к многообразию обстоятельств, влияющих на адекватность отражения объектов учета, то есть нахождение оптимального уровня альтернативности в правилах учета.
4.Реформируясистему национальных стандартов, необходимо изменить содержание ПБУ 1/98.
Основные принципы формирования достоверной информации (базовые принципы бухгалтерского учета: допущения и требования, содержащиеся сейчас в ПБУ 1/98), должны раскрываться в общем Положении по ведению бухгалтерского учета и составлениюбухгалтерскойотчетности (табл. 1). В ПБУ «Учетнаяполитика организации» должна остаться лишь информация о формированииучетнойполитики в части выбора варианта способа бухгалтерского учета.
4. Обосновано установление достаточного критерия для квалификации активов в качестве внеоборотных и их классификации
Основным критерием, необходимым, для квалификации актива в качествевнеоборотного, является долгосрочность его использования.
Системное толкованиебухгалтерскихпринципов позволяет вывести еще один критерий признания активавнеоборотным, достаточный, - это существенность.
Для выполнения требований МСФО нормативное установлениелимитасущественности должно быть исключено, и оставлена только норма о закреплении его индивидуально в учетной политике организации, как одно из появлений профессионального суждения.
Чтобы обосновать профессиональное суждение при процедуре квалификации активов, кроме нормативно установленного необходимого критериядолгосрочности, можно вывести второй критерий, достаточный для признания актива внеоборотным: если ресурспотребляетсямедленно, т.е. является долгосрочным по использованию, но стоимость его такова, что егоамортизацияили разовое списание существенно не влияет на картину финансового состояния организации, то ресурс должен быть признаноборотным.
С другой стороны, необходимо отметить, что критерий существенности может быть не только количественным (суммовым), но и качественным. Например, стоимостьдолгосрочных(до 5 лет) лицензий, вряд ли превысит сумму устанавливаемого лимита, однако по нашему убеждению они должны быть отражены в отчетности каквнеоборотныеактивы. Таким образом, оценка существенности в качественном аспекте также отдается на откуп профессиональному суждениюбухгалтера.
Вероятно имеет смысл отказаться от нормативно установленного в ПБУ 4/99 жесткого деления актива баланса на два раздела: внеоборотные иоборотныеактивы, а предоставить организациям право на такое разделение по мере необходимости, как в МСФО, исходя из профессионального суждения, основанного на оценке срока использования актива и существенности.
5. Сформулированы предложения по изменению критериев признания нематериальных активов и разработаны предложения по изменению и уточнению правил бухгалтерского учета организационных расходов, деловойрепутациии НИОКТР.
Анализируя ПБУ 14/2000, можно сделать вывод, что в учете нематериальных активов не выполняется требование приоритета экономического содержания над правовой формой.
Устранение обязательного требования наличия исключительных прав одновременно развязывает несколько проблем:
1) позволяет практически реализовать требование приоритета экономического содержания над правовой формой;
2) изменяет толкование допущения имущественной обособленности как жесткую привязку к нормам гражданского законодательства;
3) приближает учет нематериальных активов к МСФО.
По поводу организационных расходов сделаны следующие выводы:
1) В связи с законодательным запретом освобождения участника общества от обязанности внесения вклада вуставныйкапитал общества, в том числе путем зачета требований к обществу,организационныерасходы не могут участвовать в формированииуставногокапитала. Поэтому, такой вид нематериальных активов должен быть исключен из перечня нематериальных активов, являющихся предметом регулирования соответствующего ПБУ.
2) В связи с объективным существованием затратучредителейпо созданию нового юридического лица они должны быть квалифицированы какфактическиезатраты на приобретение актива (причем, очевидно, внеоборотного) в виде финансовыхвложенийи включены в их первоначальную стоимость. При этом у создаваемого юридического лица на сумму организационных затратучредителяникакого актива не возникает.
Предложено определить следующие направления в совершенствовании регулирования учета деловой репутации:
• расширить перечень случаев возникновения в учете таких объектов, естественно, с указанием возможных вариантовстоимостнойоценки, в том числе и приреорганизации;
• в связи с тем, что в гражданском законодательстве и общественном сознании данный термин имеет другое значение, в бухгалтерском учете использовать другой термин, означающий аналогичный по экономической сути объект учета, например, «приобретенныепреимущества»;
• вывести деловуюрепутациюиз ПБУ, регулирующего учет нематериальных активов в связи со специфическим характером данного объекта учета;
• посвятить учету деловой репутации отдельное ПБУ, которое охватывало бы все случаи возникновения деловой репутации, в т.ч. и при реорганизации, по аналогии с МСФО, где эти случаи обобщены под заголовком «Объединениебизнесов»;
• вынести на обсуждение профессиональной бухгалтерской общественности вопросы о возможности квалификации, признания и оценки деловой репутации, созданной внутри организации.
В целях приведения ПБУ по учету НИОКТР к требованиям МСФО необходимо нормативно закрепить разграничение этапов НИОКТР на исследования и разработки, установив соответствующий МСФО порядок их отражения в учете. Кроме того, дать право бухгалтеру применять профессиональное суждение по установлению границы между исследованиями и разработками, пользуясь квалифицирующими признаками и определениями из закона «О науке и государственной научно-технической политике».
Практическая значимость диссертационного исследования. Разработанные предложения по структуре и содержанию системы нормативного регулирования бухгалтерского учета в виде текста статьи в проект Закона о бухгалтерском учете могут быть предметом обсуждения разработчиков законопроектов. Предложения по совершенствованию системы бухгалтерского учета и доработке понятийного аппарата могут быть приняты к сведению профессиональнымибухгалтерскимиорганизациями при разработке проектов российских национальных стандартов. Применение критерия существенности позволит практикующимбухгалтерамповысить достоверность бухгалтерской отчетности, в частности, информации о долгосрочных икраткосрочныхактивах организации. Предложения по изменению и уточнению правил бухгалтерского учета некоторых внеоборотных активов поможет бухгалтерам на практике разрешать имеющиеся в настоящие время проблемы, в частности, по учету так называемыхнепроизводственныхосновных средств, деловой репутации, организационных расходов, различных нематериальных активов, затрат на НИОКТР.
Теоретические, методические и практические результаты и материалы исследования могут быть использованы преподавателями ВУЗов в учебном процессе при проведении лекций и семинаров по курсу «Бухгалтерский учет», «Бухгалтерскаяотчетность», «Аудит».
Апробация работы. Предложения по совершенствованию законодательства, положений по бухгалтерскому учету, доработки понятий и терминов бухгалтерского учета, естественно, носят на данный момент теоретический характер. Однако в диссертационном исследовании показано, что реализация этих предложений снимает достаточное количество практических проблем и неразрешенных в настоящее время противоречий.
Основные положения, выводы и рекомендации, сформулированные в диссертационной работе, докладывались в порядке обсуждения на теоретических семинарах и конференциях в Институте экономики Уральского отделения Российской академии наук г. Екатеринбург с 2003 по 2006 годы.
Предложение по применению критерия существенности для квалификации и классификации внеоборотных активов, а также предложения по уточнению правил учета нематериальных активов и НИОКТР, используются лидером уральского рынка информационных технологийЗАО«Прогноз». Кроме того, указанные разработки применяются па кафедре «Экономика и управление на предприятии» Пермского государственного технического университета в учебном процессе по курсам «Бухгалтерский учет» и «Аудит».
Теоретические, методические и прикладные результаты проведенного исследования используются при чтении курса лекций «Бухгалтерский учет» и «Аудит» в специальных программах повышения квалификации работниковмуниципальныхобразований НОУ ДПО «Пермский академический учебный центр»
Теоретические, методологические результаты исследования отражены в научных разработках ПермскогофилиалаИнститута экономики Уральского отделения Российской академии наук.
Публикации. По теме диссертации опубликовано 8 работ, общим объемом 6,86 печатных листов (личный вклад автора 5,37 печатных листов).

Список литературы диссертационного исследованиякандидат экономических наук Бондарчук, Тарас Андреевич, 2006 год

1. ФЕДЕРАЛЬНЫЙ ЗАКОН от 21.11.1996 N 129-ФЗ "ОБУХГАЛТЕРСКОМУЧЕТЕ"
2. ФЕДЕРАЛЬНЫЙ ЗАКОН от 07.08.2001 N 119-ФЗ "ОБАУДИТОРСКОЙДЕЯТЕЛЬНОСТИ"
3. ЗАКОН РФ от 09.07.1993 N 5351-1 "ОБ АВТОРСКОМ ПРАВЕ И СМЕЖНЫХ ПРАВАХ"
4. ЗАКОН РФ от 23.09.1992 N 3520-1 "ОТОВАРНЫХЗНАКАХ, ЗНАКАХ ОБСЛУЖИВАНИЯ И НАИМЕНОВАНИЯХ МЕСТ ПРОИСХОЖДЕНИЯТОВАРОВ"
5. ФЕДЕРАЛЬНЫЙ ЗАКОН от 23.08.1996 N 127-ФЗ "О НАУКЕ И ГОСУДАРСТВЕННОЙ НАУЧНО-ТЕХНИЧЕСКОЙ ПОЛИТИКЕ"11. "ПАТЕНТНЫЙ ЗАКОН РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ" от 23.09.1992 N3517-1
6. ПРИКАЗМинфинаРФ от 01.07.2004 N 180 <ОБ ОДОБРЕНИИ КОНЦЕПЦИИ РАЗВИТИЯБУХГАЛТЕРСКОГОУЧЕТА И ОТЧЕТНОСТИ В РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ НАСРЕДНЕСРОЧНУЮПЕРСПЕКТИВУ>
7. ПРИКАЗ Минфина РФ от 29.07.1998 N 34и (ред. от 24.03.2000, с изм. от 23.08.2000) "ОБ УТВЕРЖДЕНИИ ПОЛОЖЕНИЯ ПО ВЕДЕНИЮ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА ИБУХГАЛТЕРСКОЙОТЧЕТНОСТИ В РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ"
8. ПРИКАЗ Минфина РФ от 31.10.2000 N 94и "ОБ УТВЕРЖДЕНИИ ПЛАНА СЧЕТОВ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА ФИНАНСОВО-ХОЗЯЙСТВЕННОЙ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ ОРГАНИЗАЦИЙ И ИНСТРУКЦИИ ПОЕГОПРИМЕНЕНИЮ"
9. ПРИКАЗ Минфина РФ от 20.05.2003 N 44н "ОБ УТВЕРЖДЕНИИ МЕТОДИЧЕСКИХ УКАЗАНИЙ ПО ФОРМИРОВАНИЮ БУХГАЛТЕРСКОЙОТЧЕТНОСТИПРИ ОСУЩЕСТВЛЕНИИ РЕОРГАНИЗАЦИИ ОРГАНИЗАЦИЙ"
10. ПРИКАЗ Минфина РФ ог 20.12.1994 N 167 "ОБ УТВЕРЖДЕНИИ ПОЛОЖЕНИЯ ПОБУХГАЛТЕРСКОМУУЧЕТУ "УЧЕТ ДОГОВОРОВ (КОНТРАКТОВ) IIAКАПИТАЛЬНОЕ СТРОИТЕЛЬСТВО" ПБУ 2/94"
11. ПРИКАЗ Минфина РФ от 25.11.1998 N 56н "ОБ УТВЕРЖДЕНИИ ПОЛОЖЕНИЯ ПО БУХГАЛТЕРСКОМУ УЧЕТУ "СОБЫТИЯ ПОСЛЕОТЧЕТНОЙДАТЫ" (ПБУ 7/98)"
12. ПРИКАЗ Минфина РФ от 09.12.1998 N 60н "ОБ УТВЕРЖДЕНИИ ПОЛОЖЕНИЯ ПО БУХГАЛТЕРСКОМУ УЧЕТУ "УЧЕТНАЯПОЛИТИКА ОРГАНИЗАЦИИ" ПБУ 1/98"
13. ПРИКАЗ Минфина РФ от 06.05.1999 N 32п "ОБ УТВЕРЖДЕНИИ ПОЛОЖЕНИЯ ПО БУХГАЛТЕРСКОМУ УЧЕТУ "ДОХОДЫ ОРГАНИЗАЦИИ"ПБУ9/99"
14. ПРИКАЗ Минфина РФ от 06.05.1999 N ЗЗн "ОБ УТВЕРЖДЕНИИ ПОЛОЖЕНИЯ ПО БУХГАЛТЕРСКОМУ УЧЕТУ "РАСХОДЫ ОРГАНИЗАЦИИ" ПБУ 10/99"
15. ПРИКАЗ Минфина РФ от 06.07.1999 N 43н "ОБ УТВЕРЖДЕНИИ ПОЛОЖЕНИЯ ПО БУХГАЛТЕРСКОМУ УЧЕТУ "БУХГАЛТЕРСКАЯОТЧЕТНОСТЬ ОРГАНИЗАЦИИ" (ПБУ 4/99)"
16. ПРИКАЗ Минфииа РФ от 13.01.2000 N 5ii "ОБ УТВЕРЖДЕНИИ ПОЛОЖЕНИЯ ПО БУХГАЛТЕРСКОМУ УЧЕТУ "ИНФОРМАЦИЯ ОБАФФИЛИРОВАННЫХЛИЦАХ" ПБУ 11/2000"
17. ПРИКАЗ Минфина РФ от 27.01.2000 N 11н "ОБ УТВЕРЖДЕНИИ ПОЛОЖЕНИЯ ПО БУХГАЛТЕРСКОМУ УЧЕТУ "ИНФОРМАЦИЯ ПОСЕГМЕНТАМ" (ПБУ 12/2000)"
18. ПРИКАЗ Миифипа РФ от 16.10.2000 N 91н "ОБ УТВЕРЖДЕНИИ ПОЛОЖЕНИЯ ПО БУХГАЛТЕРСКОМУ УЧЕТУ "УЧЕТНЕМАТЕРИАЛЬНЫХАКТИВОВ" ПБУ 14/2000"
19. ПРИКАЗ Минфина РФ от 30.03.2001 N 26и "ОБ УТВЕРЖДЕНИИ ПОЛОЖЕНИЯ ПО БУХГАЛТЕРСКОМУ УЧЕТУ "УЧЕТ ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ" ПБУ 6/01"
20. ПРИКАЗ Минфина РФ от 09.06.2001 N 44ii "ОБ УТВЕРЖДЕНИИ ПОЛОЖЕНИЯ ПО БУХГАЛТЕРСКОМУ УЧЕТУ "УЧЕТ МАТЕРИАЛЬНО -ПРОИЗВОДСТВЕННЫХЗАПАСОВ" ПБУ 5/01"
21. ПРИКАЗ Минфина РФ от 02.08.2001 N 60н "ОБ УТВЕРЖДЕНИИ ПОЛОЖЕНИЯ ПО БУХГАЛТЕРСКОМУ УЧЕТУ "УЧЕТЗАЙМОВИ КРЕДИТОВ И ЗАТРАТ ПО ИХОБСЛУЖИВАНИЮ" (ПБУ 15/01)"
22. ПРИКАЗ Минфина РФ от 28.11.2001 N 96н "ОБ УТВЕРЖДЕНИИ ПОЛОЖЕНИЯ ПО БУХГАЛТЕРСКОМУ УЧЕТУ "УСЛОВНЫЕ ФАКТЫХОЗЯЙСТВЕННОЙДЕЯТЕЛЬНОСТИ" ПБУ 8/01"
23. ПРИКАЗ Минфина РФ от 02.07.2002 N 66н "ОБ УТВЕРЖДЕНИИ ПОЛОЖЕНИЯ ПО БУХГАЛТЕРСКОМУ УЧЕТУ "ИНФОРМАЦИЯ ПО ПРЕКРАЩАЕМОЙ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ" ПБУ 16/02"
24. ПРИКАЗ Минфина РФ от 19.11.2002 N 114н "ОБ УТВЕРЖДЕНИИ ПОЛОЖЕНИЯ ПО БУХГАЛТЕРСКОМУ УЧЕТУ "УЧЕТ РАСЧЕТОВ ПОНАЛОГУНА ПРИБЫЛЬ" ПБУ 18/02"
25. ПРИКАЗ Минфина РФ от 19.11.2002 N 115п "ОБ УТВЕРЖДЕНИИ ПОЛОЖЕНИЯ ПО БУХГАЛТЕРСКОМУ УЧЕТУ "УЧЕТ РАСХОДОВ IIA НАУЧНО -ИССЛЕДОВАТЕЛЬСКИЕ, ОПЫТНО КОНСТРУКТОРСКИЕ И ТЕХНОЛОГИЧЕСКИЕ РАБОТЫ" ПБУ 17/02"
26. ПРИКАЗ Минфина РФ от 10.12.2002 N 126н "ОБ УТВЕРЖДЕНИИ ПОЛОЖЕНИЯ ПО БУХГАЛТЕРСКОМУ УЧЕТУ "УЧЕТ ФИНАНСОВЫХВЛОЖЕНИЙ" ПБУ 19/02"
27. ПРИКАЗ Минфина РФ от 24.11.2003 N 105н "ОБ УТВЕРЖДЕНИИ ПОЛОЖЕНИЯ ПО БУХГАЛТЕРСКОМУ УЧЕТУ "ИНФОРМАЦИЯ ОБ УЧАСТИИ В СОВМЕСТНОЙ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ" ПБУ 20/03"
28. ПРИКАЗ Минфина РФ от 12.12.2005 N 147п "О ВНЕСЕНИИ ИЗМЕНЕНИЙ В ПОЛОЖЕНИЕ ПО БУХГАЛТЕРСКОМУ УЧЕТУ "УЧЕТ ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ" ПБУ 6/01"1. Учебники, книги
29.БакаевА. С. Бухгалтерские термины и определения. Москва «Бухгалтерскийучет» 2002 г.-160 с.
30.БакаевА.С. Нормативное обеспечение бухгалтерского учета. Анализ и комментарии. Изд. 2-е, перераб. и доп. М.:МЦФЭР, 2001.
31.БезрукихП. С., Ивашкевич В. Б.,КондраковН. П. и др. Бухгалтерский учет: учебник. Москва «Бухгалтерский учет» 1996 г. 576 с.
32.БетгеИ. Балансоведение. М.: Бухгалтерский учет. 2000. 454 с.
33. Блейк Д.,АматО. Европейский бухгалтерский учет.—М.: Информационно-издательский дом "Филинъ", 1997.
34. Введение в международные стандарты финансовой отчетности. / Price Waterhouse Coopers, 1999.
35. Вильяме Я. Справочник GAAP с комментариями. Вып. 1 . М.: ИПФРА-М, 1998.-149 с.
36. Гражданское право в 2 т. Т. 1. Учебник. Под ред. Проф.СухановаЕ.А. 2-е изд. перераб. и доп. М.: изд-во БЕК, 2003 - 816 с.
37.ГрюнингX., Коэн М. Международные стандарты финансовой отчетности: практической пособие. Изд. 2-е перераб. и доп. ICAR Publising, 2000, издание на русском языке.
38.ИвановВ.И. Бухгалтерский учет иотчетностьв условиях российской рыночной экономики. Международные стандарты: практическое пособие. Пермь:, 1992. -139 с.
39. Комментарий к законодательству по бухгалтерскому учету / Под ред. С.А. Николаевой. М. «Аналитика-Пресс», 2001.
40.КондраковН. П., Краснова JI. П. Принципы бухгалтерского учета: учебное пособие. М.: ФБК-ПРЕСС, 1997. - 192 с.
41.КондраковН.П. Бухгалтерский учет: учебное пособие. 5е изд., перераб. и доп. - М.: ИНФРА-М, 2005. - 717 с.
42.МальковаТ.Н. Теория и практика международного бухгалтерского учета: Учеб. пособие. СПб.: Издательский дом «Бизнес-пресса», 2001.
43.МаренковH.JL, Кравцова Т.И., Веселова Т.Н.,ГрицюкТ.В. Международные стандарты бухгалтерского учета,аудитаи учетная политика российскихфирм. М.: Эдиториал УРСС, 2001.
44.МатвеевА.А., Суйц В.П. Консолидированная отчетность: методика и практика: учебно-практическое пособие. М.: ИД ФБК-ПРЕСС, 2001. - 176 с.
45. Международныебухгалтерскиестандарты. Под ред. В.И. Иванова. - 1-ая часть. -М.:Аудиторскаяфирма ИВС, 1993.
46. Международные и российские стандарты бухгалтерского учета: сравнительный анализ, принципы трансформации, направленияреформирования/ Под ред. С.А. Николаевой. Изд. 2е перераб. и доп. М.: Аналитика-Пресс, 2001. - 672 с.
47. Международные стандарты финансовой отчетности 1999: издание на русской языке. М.: Аскери-АССА, 1999.
48. Международные стандарты финансовой отчетности: практическое пособие. Изд. 2-е, перераб. и доп. / Международный банк реконструкции и развития, 2000.
49. Метыос М. Р.,ПерераМ. X. Б. Теория бухгалтерского учета,- М.:Аудит, ЮПИТИ, 1999.
50.МизиковскийЕ.А., Дружиловский Т.Ю. Международные стандарты финансовой отчетности и бухгалтерского учета в России. М.: Бухгалтерский учет, 2004. -304 с.
51.МСФО38 (1AS 38) «Нематериальныеактивы»
52.НидлзБ., Андерсон X., Колдуэл Д. Принципы бухгалтерского учета. —М.:Финансыи статистика. 1993. 496 с.
53.НиколаеваО. Е., Шишкова Т.В. Международные стандарты финансовой отчетности: Учебное пособие. 2-е изд. М.: УРСС, 2001.
54.НиколаеваС.А. Учетная политика организации на 2002 год: Принципы формирования, содержание, практические рекомендации, аудиторская проверка. Изд.7-е, перераб. и доп. М.: «Аналитика-Пресс», 2001. 368 с.
55.ПалийВ. Ф. Международные стандарты финансовой отчетности.- М.: ИНФРА-М, 2002.
56.ПалийВ.Ф. Бухгалтерская отчетность: особенности. М.: Бератор-Пресс, 2003.-216 с.
57.ПалийВ.Ф. Комментарии к Международным стандартам финансовой отчетности. М.:АскериАССА, 1999.
58.ПалийВ.Ф. Современный бухгалтерский умет. М.: Бухгалтерский учет, 2003.-792 с.
59.ПолковскийJI.M. Международный финансовый учет и отчетность. Курс лекций. М.: Экономика и финансы, 2000.
60. Положения по бухгалтерскому учету. Перевод с канцелярского па человеческий / Сост. М.Ю. Медведев. М.: Дело исервис, 2002. - 288 с.
61. Применение международных стандартов финансовой отчетности. Учебное пособие / Под ред. A.M.ГершунаФонд «Фонд развития бухгалтерского учета», 2000.
62.ПучковаС.И., Новодворский В.Д. Консолидированная отчетность: учебное пособие / иод ред. Н.П.Кондракова. М.: ФБК-ПРЕСС, 1999. - 224 с.
63. Реформа бухгалтерского учета. Российские и международные стандарты. Практика применения /СоколовЯ.В., Палий В.Ф., Ремизов Н.А. и др. М.: Книжный мир, 1998.
64.РожноваО.В. Международные стандарты бухгалтерского учета и финансовой отчетности: учебное пособие для вузов. Издание второе, перераб. и доп. М.: ФБК-ПРЕСС, 2004.-328 с.
65. Сборник переводов материалов XVI Всемирного Конгрессабухгалтеров1821 ноября 2002 г.,Гонконг, Китай.
66.СоколовЯ. В. Бухгалтерский учет: от истоков до наших дней.- М.: Аудит,ЮНИТИ, 1996.
67.СоколовЯ. В., Палий В, Ф.,РемизовН. А. Реформа бухгалтерского учета. Российские и междунар