Концепция развития внутреннего и внешнего контроля расчетов с бюджетом и их информационного обеспечения

Краткое описание

Год:

2009

Автор научной работы:

Кришталева, Таисия Ивановна

Ученая cтепень:

доктор экономических наук

Место защиты диссертации:

Москва

Код cпециальности ВАК:

08.00.12

Специальность:

Бухгалтерский учет, статистика

Количество cтраниц:

373

Оглавление диссертациидоктор экономических наук Кришталева, Таисия Ивановна

Введение.
Глава 1. Теоретические основы системыконтроля.
1.1. Классификация видов контроля и их экономическое содержание.
1.2. Сущность и значение финансово-хозяйственного контроля в системе управленияхозяйствующегосубъекта.
1.3. Концептуальные основы контролярасчетовс бюджетом по налогам, как системы, обеспечивающей его целостность исбалансированность.
Глава 2. Методологиявнутреннегоконтроля расчетов с бюджетом поналогами его роль в сниженииубытковот налоговых санкций.
2.1. Принципы и требования формирования системы внутреннего контроля.
2.2. Критерии классификации объектов и субъектов внутреннего контроля расчетов сбюджетом.
2.3. Внутренний контроль расчетов по налогам какинструментснижения налоговых санкций и оптимизации налоговыхплатежей.
Глава 3. Методологические основы внутреннегоаудитакак одного из путей повышения эффективности внутреннего контроля расчетов с бюджетом.
3.1. Сущность, значение, проблемы внутреннего аудита.
3.2. Процедуры сборааудиторскихдоказательств, применяемые для раскрытия достоверности, полноты и соблюдения законностиисчисленияналогов.
3.3. Методы осуществления внутреннего аудита расчетов с бюджетом по налогам.
Глава 4. Организация и методикавнешнегоаудита расчетов с бюджетом
4.1. Налоговыйаудит, его сущность и значение для хозяйствующего субъекта
4.2. Стратегия налогового аудита.
4.3. Методы сбора аудиторских доказательств в налоговомаудите.
Глава 5. Информационное обеспечение расчетов с бюджетом по налогам.
5.1. Развитие налогового учета в России иконцепцияего гармонизации с бухгалтерским финансовым учетом.
5.2. Методические аспектыучетнойполитики для целей бухгалтерского учета и для целейналогообложения.
5.3. Методологические основы организацииинтегрированнойсистемы налогового учета.

Введение диссертации (часть автореферата)На тему "Концепция развития внутреннего и внешнего контроля расчетов с бюджетом и их информационного обеспечения"

Актуальность темы исследования. Расчеты сбюджетомявляются частью финансовых операций организации по выполнениюобязательствперед государством. Это обусловливает необходимость достоверного определения налоговых баз и суммналогов, подлежащих уплате в бюджет при соблюдении действующего налогового законодательства Российской Федерации. Налоговая система оказывает существенное влияние на стабильность финансового положенияхозяйствующихсубъектов. Организация любой формысобственности, действуя в условиях сложной идинамичнойналоговой системы, стремится к гармоничнойувязкерезультатов своей деятельности с общегосударственными интересами. Стабильное финансовое положение организаций во многом определяется величиной налоговых обязательств и полнотой исвоевременностьюих уплаты государству. Выполнение всех требований налогового законодательства позволяет организации избежать материальных и моральных потерь по причинепривлеченияк налоговой, административной или уголовной ответственности. Следовательно, возрастает роль контроля расчетов с бюджетом поналогам. Организация и осуществление внутреннего налогового контроля, а такжепривлечениенезависимого налогового аудита способствует увеличению и рациональному использованию финансовых ресурсов хозяйствующих субъектов.
В условиях значительного налоговогобремении ряда внешних неблагоприятных факторов, организации стремятся оптимизировать свои налоговыеплатежи, что нередко налоговые органы квалифицируют как уклонение отуплатыналогов. В связи с этим расчеты с бюджетом требуют постоянного контроля достоверностиисчисленияи полноты уплаты налогов, оценки применяемой в организацииучетнойполитики для целей налогообложения и ее соблюдения. Проблема контроля расчетов с бюджетом по налогам обостряется из-за частых изменений, происходящих в налоговом законодательстве. С развитием рыночных отношений в экономике, ростом объемовхозяйственнойдеятельности, усложнением организационной структуры производства, расширением экономических связей и международнойпредпринимательскойдеятельности усложняются задачи, стоящие перед контролем над расчетами с бюджетом по налогам.
Требования к системе внешнего и внутреннего контроля определены Концепцией развитиябухгалтерскогоучета и отчетности насреднесрочнуюперспективу.
Дальнейшее развитие контроля иналогообложениятребует проведения исследований и разработки теоретических и методологических основ внутреннего и внешнего контроля расчетов с бюджетом как системы, обеспечивающей надежность и устойчивость организации-налогоплательщика.
Установленный действующим законодательством порядок исчисления и уплаты налогов предполагает наличие высокого уровня экономических знаний и правовой грамотностиналогоплательщиков, а по отдельным налогам — необходимость организации системы налогового учета. В связи сужесточениемконтроля со стороны налоговых органов увеличивается риск обнаружения ошибок и нарушений, допущенных при расчете налогов.Налогоплательщикизаинтересованы в разработке системы внутреннего контроля и в проведении налоговогоаудита, чтобы исключить или значительно уменьшить вероятность ошибок приисчислениии уплате налогов и избежатьнепроизводительныхрасходов по уплате штрафных санкцийбюджету. Таким образом, необходимо оперативное получение информации, обеспечивающей точность исполнения обязательств по налогам, что требует проведения исследований и разработки теоретических и методологических основ формирования эффективной системы контроля расчетов с бюджетом по налогам.
В экономической литературе отмечается целесообразность создания единой концепции построения системы учета, анализа, внутреннего и внешнего контроля налогов. Однако в этих трудах основное внимание уделяется развитию методологии государственного налогового контроля, базирующегося на действии законов и постановлений, регулирующих взаимоотношения налогоплательщиков и контролирующих налоговых органов.
Для решения задач настоящего исследования, посвященного вопросам контроля расчетов с бюджетом по налогам, особое значение имеет рассмотрение сущности финансово-хозяйственного контроля.
Степень разработанности проблемы. Становление и развитие системы контроля и аудита, бухгалтерского учета и анализа рассматривались отечественными учеными и практиками: В.Д. Андреевым, П.С.Безруких, И.А. Бело-бжецким, Н.Г. Беловым, Э.А.Вознесенским, Ю.А. Данилевским, JI.M. Крама-ровским, Н.С.Малеиным, М.В. Мельник, В.Д. Новодворским, М.Ф.Овсийчук, О.М. Островским, А.С. Наринским, В.Ф.Палий, В.И. Петровой, В.И. Подольским, А.Н.Романовым, В.Т. Слабинским, Я.В. Соколовым, С.А.Стуковым,
A.Д.Шереметом. Учеными высказаны различные точки зрения на проблемы учета, классификации видов и форм контроля, методов анализа и осуществления контроля. Однако все они едины во мнении, что контроль является самостоятельной функцией управления, которая не подавляет другие функции, а способствует эффективному их применению. В условиях становления рыночных отношений вопросы организации внутреннего контроля и аудита развиты в трудах: М.А.Бахрушиной, А.В. Брызгалина, В.В. Бурцева, Н.Г.Гаджиева, Е.А. Еленевской, В.Б. Ивашкевича, В.В.Калиничевой, И.П. Комиссаровой, Н.П. Кондракова, О.Е.Николаевой, В.Я. Овсийчука, Т.М. Рогуленко, В.В.Скобары, И.А. Слабинской, В.П. Суйца, JI.B.Сотниковой, А.А. Терехова, Л.И. Хоружий,
B.И. Олейникова и др.
Теоретические проблемы сущности контроля и аудита представлены в работах таких зарубежных исследователей, как Р. Адаме, Ф.Л.Дефлиз, Д.Р. Кармайкл, Д.К. Робертсон и др.
Исследованию особенностей внутреннего контроля налогов, налогового аудита, налогового учета посвящены работы С.К.Егоровой, О.А. Ногиной, М.Ф. Овсийчук, Г.Г.Нестерова, Е.В. Поролло, М.В. Семеновой, И.А.Слабинской, Р.Г. Сомоева, А.А. Сучилина, Т.А.Терентьевой, Е.В. Шевелевой, Г.Р. Хаммидулиной, Т.Ф.Юткиной.
В трудах российских и зарубежных авторов представлены разработки по отдельным видам контроля. Однако вопросам их согласования и взаимодействия уделяется недостаточно внимания. В целях обеспечения эффективности контроля необходима разработка единой концепции внутреннего и внешнего контроля расчетов с бюджетом по налогам.
Вопросы внутреннего контроля налогов и внешнего налогового аудита еще не получили должного уровня развития, что обусловливает необходимость разработки единой концепции внутреннего и внешнего контроля расчетов с бюджетом, целью которого является гармонизация отношений всех участвующих в процессе налогообложения сторон,удовлетворениепротиворечивых интересов налоговых органов и хозяйствующих субъектов.
Недостаточная теоретическая разработанность проблемы формирования системы внутреннего и внешнего контроля расчетов с бюджетом, необходимость дальнейшего развития теории и методологии, а также востребованность новых практических подходов к организации контроля обусловливают актуальность исследования, его цель и задачи.
Настоящее исследование направлено на решение научной проблемы формирования концепции системы финансово-хозяйственного контроля расчетов с бюджетом хозяйствующих субъектов, дальнейшее развитие его методологии на базе совершенствования внутреннего контроля, внешнего независимогоаудиторскогоконтроля, интеграции бухгалтерского финансового и налогового учета, обеспечивающихсбалансированностьпротиворечивых интересов налоговых органов и налогоплательщиков.
Цель исследования. Цель исследования заключается в разработке теоретико-методологических аспектов формирования и оценки систем внутреннего и внешнего контроля; методик внутреннего и внешнего контроля расчетов с бюджетом на базеинтеграциибухгалтерского финансового и налогового учета для обеспечения гармонизации интересов налоговых органов и налогоплательщиков.
В соответствии с целью исследования были поставлены следующие задачи: проанализировать концептуальные основы контроля, развитие теории и методологии финансово-хозяйственного контроля; определить виды финансово-хозяйственного контроля и установить < соответствие форм и методов контроля современному состоянию расчетов с бюджетом по налогам; сформулировать принципы организации внутреннего контроля расчетов с бюджетом, определить методы его осуществления и предложить направления их совершенствования; рекомендовать к использованию элементы классической концепции Хейга-Саймонса в процессепланированияи проведения внутреннего налогового контроля; разработать методические подходы к составлению налоговогобюджета, включающего основные виды налогов, предусмотренные налоговым законодательством; обосновать концепцию аудиторского контроля расчетов с бюджетом, включающую методы налогового аудита и основные направления его дальнейшего совершенствования; методы проведенияаудиторскихпроцедур для получения аудиторских доказательств внутреннего аудита налогов на добавленную стоимость, наприбыль; выработать алгоритм проведения аудиторской проверки достоверности исчисления налогов и сборов; разработать методику использования контрольных соотношений основных показателей налоговых деклараций и финансовой (бухгалтерской) отчетности, применяемых при исчислении налогов; раскрыть содержание потерь финансовых ресурсов из-за налоговых санкций и рекомендовать алгоритм управления ими; изучить тенденции сближения правил финансового и налогового учета, в результате чего разработать модель учета доходов и расходов, основанную на взаимодействии финансового и налогового учета посредством сближения правил бухгалтерского и налогового учета; обосновать рекомендации по адаптации объектов и регистров бухгалтерского учета к выбранной концепции оптимизации налогов, с учетом изменений в налоговом законодательстве и внутренних факторов.
Область исследования. Исследования соответствуют п. 1.8. «Бухгалтерскийучет в организациях различных организационно-правовых форм и отраслей» раздела 1 «Бухгалтерский учет и экономический анализ», п.2.1. «Методология и технология аудита» раздела 2 «Контроль иаудитфинансово-хозяйственной деятельности» специальности 08.00.12 «Бухгалтерский учет, статистика» паспорта* научных специальностейВАКРоссийской Федерации (экономические науки).
Предметом исследования является теория, методология и организация внутреннего и внешнего контроля расчетов с бюджетом по налогам хозяйствующих субъектов и его информационная база — бухгалтерский финансовый учет, налоговый учет.
Объектом исследования являются финансово-хозяйственная деятельность и взаимоотношения хозяйствующих субъектов с бюджетом при расчетах по налогам.
Теоретической и методологической базой исследования являются конкретные приложения теории научного познания к предмету исследования. Теоретическую основу исследования составляют труды отечественных и зарубежных ученых по проблемам теории и методологии бухгалтерского и налогового учета, анализа, внутреннего контроля, аудита и налогового законодательства.
Диссертационная работа базируется на законодательных и нормативных документах Правительства РФ,МинфинаРФ, Федеральной налоговой службы РФ и основных положениях международного законодательства.
Информационной базой исследования явились статистические данные, информация финансовой (бухгалтерской) и налоговойотчетностихозяйствующих субъектов-налогоплательщиков, а также публикации, результаты авторских наблюдений, данные, размещенные в Интернете.
Методологической базой исследования послужили общенаучные принципы исследования, предполагающие изучение финансово-хозяйственных отношений и явлений в их развитии и взаимосвязи. Применялись общенаучные и специальные методы исследования: анализ, синтез, индукция и дедукция, логический, комплексный и системные подходы к оценке экономических явлений, тестирование и опрос как методы получения информации о состоянии внутреннего контроля расчетов с бюджетом по налогам.хозяйствующих субъектов.
Системный подход применялся для уточнения понятий' внутреннего и внешнего контроля, взаимодействия всех видов финансово-хозяйственного контроля, разработки концепции формирования системы контроля расчетов по налогам, методики его осуществления при проверке полноты исчисления и уплаты налогов, анализа и оценки эффективности систем внутреннего контроля и бухгалтерского учета.
Научная новизна исследования заключается в решении научной проблемы развития внутреннего и внешнего контроля расчетов с бюджетом по налогам хозяйствующих субъектов- как системы, обеспечивающей гармонизацию отношений с бюджетом по расчетам налогов, основанной на информационном обеспечении и взаимодействии финансового и налогового учета посредством адаптации методологии бухгалтерского финансового учета к правилам налогового учета.
Наиболее существенные результаты, содержащие научную новизну, заключаются в следующем: сформулирована концепция контроля расчетов с бюджетом по налогам хозяйствующих субъектов, основанная на сочетании внутреннего контроля налогов и внешнего налогового аудита, включающая определение задач, объектов и субъектов контроля, методов и приемов контроля, адекватных современному налоговому законодательству, применение которых позволит получить информацию о соответствии исчисления налогов требованиям налогового кодекса Российской Федерации; обоснована классификация объектов и субъектов внутреннего контроля расчетов с бюджетом по налогам и их взаимодействие, направленное на предупреждение налоговых санкций; сформулирована концепция формирования системы внутреннего контроля расчетов с бюджетом по налогам, соответствующая двум равнозначным целям: обеспечению полнотыначисленияи уплаты налогов вбюджет, снижению1 налоговых потерь в виде штрафных санкций; совершенствованию > методов контроля, позволяющих достигнуть соответствияисчисленныхналогов установленным законодательством нормам, обеспечивающих профилактический характер контроля достоверности исчисления налогов; предложена методикабюджетированияналогов как одного из направлений совершенствования внутреннего контроля, позволяющая прогнозироватьначислениесумм налогов и расчеты с бюджетом, заблаговременно определить причины необеспечения уплаты налогов, предусмотренных бюджетом; разработана концепция налогового аудита в системе внутреннего контроля, включающая задачи, процедуры сбора аудиторских доказательств, раскрывающая полноту и соответствие исчисленных налогов требованиям налогового законодательства; выявлены особенности методологии внешних аудиторских проверок налогов и предложена методика;, включающая: стратегию, методы сбора доказательств,аудиторскиепроцедуры по существу, позволяющие минимизировать аудиторские риски и возможные санкции*хозяйствующего субъекта за нарушение налогового законодательства; рекомендована методика- применения аналитических процедур в налоговомаудите, обеспечивающих выявление факторов, влияющих назанижениеналогов и сборов, возможные ошибки в налоговой отчетности; обоснована концепцияинтегрированнойсистемы финансового бухгалтерского и налогового учета, включающая аспекты учетной политики для целей бухгалтерского учета и налогообложения; определены методологические основы ее организации, модель учета доходов и расходов, основанная на взаимодействии финансового и налогового учета посредством адаптации методологии бухгалтерского финансового учета к правилам налогового учета.
Практическая значимость. Практическая значимость полученных автором результатов состоит в том, что рекомендованная концепция совершенствования теории и методологии, включающая конкретные предложения по развитию системы контроля расчетов с бюджетом организаций, внедрению методики налогового аудита и внутреннего контроля, применения методов бюджетирования налогов как элемента внутреннего контроля, предназначены для широкого использования в практике хозяйствующих субъектов.
В частности, практическую значимость имеют: методика документального оформления и осуществленияаудиторскойпроверки расчетов по налогам на добавленную стоимость и на прибыль; рекомендации автора по совершенствованию организации и методологии осуществления внутреннего контроля расчетов с бюджетом по налогам; новые методические подходы к использованию аналитических процедур при осуществлении налогового аудита; предложенный авторомвнутрифирменныйстандарт «Налоговый аудит»; методы совершенствования действующей практики ведения бухгалтерского учета доходов и расходов, не противоречащие требованиям положений по ведению бухгалтерского учета «Доходы организации» и
Расходы организации», способствующие реализации целей налогового учета и усилению контроля надисчислениемналогов и расчетами с бюджетом; вариант возможного решения задач налогового учетабухгалтерскимиметодами с введением обособленного отражения на счетах как уменьшающих, так и не уменьшающихналогооблагаемуюприбыль расходов.
Апробация и внедрение результатов исследования. Рекомендации по совершенствованию методики налогового аудита внедрены вОООАудиторская фирма «Совет» (справка № 19 от 16.04.2008г.). Разработанный внутрифирменный стандарт «Налоговый аудит» применяется в аудиторскойфирмеООО «Аудитэкоконс» (справка № 121 от 07.11.2008 г.). Рекомендации по формированию системы внутреннего контроля налогов применяются в ООО «Центр тренажеростроения и подготовкиперсонала» (справка от 21.03.2008 г.).
Результаты исследования используются в учебном процессе Российского университетакооперациипри преподавании дисциплин «Основы аудита» и «Практический аудит», а также при повышении квалификации специалистов системыпотребительскойкооперации (справка № 01-16.1014 от 24.11.2008 г.).
Концептуальные положения,реализованныев ходе исследования, докладывались на международных научных и научно-практических конференциях: в 2000г. на конференции профессорско-преподавательского состава и аспирантовМУПК, в 2005г. на международной конференциикооперативныхвузов стран СНГ «Научный потенциал - кооперации», в 2006г. — на международной научной конференции кооперативных вузов странСНГ, посвященной 175-летию потребительской кооперации России, в 2007г. - на международной научной конференции «Инновации. Наука. Образование», в 2008г. — на международной конференции «Традиции и инновации вкооперативномсекторе национальной экономики».
Публикации. По тематике диссертации опубликовано 59 научных и методических работ общим объемом 132,5 п.л. (авторских 93,1 п.л.), в том числе четыре монографии общим объемом 40,0 п.л., восемь научных статей в журналах, входящих в Перечень рецензируемых научных журналов и изданий, рекомендованных ВАК России, объемом 3,1 п.л.
Объем и структура диссертации. Диссертация состоит из введения, пяти глав, включающих 34 таблицы, 10 рисунков, заключения, списка литературы, содержащего 278 источников, 22 приложений.

Список литературы

Заключение диссертациипо теме "Бухгалтерский учет, статистика", Кришталева, Таисия Ивановна

Заключение
Целью настоящей диссертационной работы являлась разработка теоретико-методических и организационно-методических основ формирования и оценки систем внутреннего и внешнего контроля расчетов сбюджетомпо налогам для обоснования концептуальных направлений их развития, основанных на современных методах финансовогобухгалтерского, налогового учета, бюджетирования и анализа, с учетом различных видовналогов.
В соответствии с выбранной целью структурно работа была разделена на пять глав, в которых последовательно рассматривались следующие вопросы:
- теоретические и методологические основы внутреннего и внешнего контроля как системы, обеспечивающие ее целостность исбалансированность, на базе анализа концептуальных основ ее построения; содержание теоретических составляющих концептуальных основ: сфера действия контроля как системы, цель контроля, структурные элементы, место финансово-хозяйственного контроля в системе управления организации;
- концепция внутреннего контроля расчетов с бюджетом поналогам; концепция развития внутреннего и внешнегоаудиторскогоконтроля расчетов с бюджетом;
- информационное обеспечение расчетов с бюджетом по налогам.
В первой главе, посвященной теоретическим основам контроля, проанализированы понятие и классификация видов контроля; обосновано место финансово-хозяйственного контроля в системе управленияхозяйствующегосубъекта; аргументирован системный характер контроля расчетов с бюджетом по налогам.
Проведенный в работе анализ нормативных документов и специальной литературы показал отсутствие единообразного понимания сущности и видов контроля. Исследование данной проблематики позволило сформулировать следующие выводы:
Любая организация находится под воздействием большого количества внешних и внутренних рисков. В связи с этим процесс управления организацией должен быть перестроен в соответствии с необходимостью усиления контрольной функции. Главное назначение контроля состоит в своевременном обнаружении возможных отклонений от заданной программы реализации решения, а также своевременном принятии мер по их ликвидации. Обобщение различных точек зрения позволило сделать вывод, что контроль: строго регламентированная деятельность специально созданных контролирующих органов за соблюдением законодательства и дисциплины всех экономических субъектов; неотъемлемый элемент управленияфинансамии денежными потоками на макро-, имикроуровнес целью обеспечения целесообразности и эффективностихозяйственныхопераций.
Классификация контроля, как показало исследование, должна быть органично встроена в единую систему контроля и осуществляться по уровням управления:
-макроуровеньгосударственный, аудиторский;
-микроуровень- внутренний.
Поскольку деятельность предприятий и организаций весьма многогранна, то следует отметить, что нет контроля вообще, а есть контроль конкретного содержания и формы, а именно - административный, технический,хозяйственный, финансовый, экономический и другие специализированные формы контроля. Экономический контроль целесообразно подразделить на два подвида:общеэкономическийи финансово-хозяйственный. Как подсистему финансово-хозяйственного контроля следует выделитьаудит.
Содержание финансово-хозяйственного контроля заключается в том, что он является системой наблюдения за финансово-хозяйственной деятельностью объекта управления, системой проверки соблюдения финансового законодательства субъектами финансовых отношений, системой защиты финансовых интересов всех субъектовхозяйствованияи управления.
Целью финансово-хозяйственного контроля является реализация и содействие успешной финансовой политикихозяйствующихсубъектов, обеспечение эффективности процесса формирования, распределения и использования финансовых ресурсов во всех сферах и звеньях экономики страны.
Форма финансово-хозяйственного контроля представляет собой способ конкретного выражения и организации контрольных мероприятий, являющихся совокупностью действий, объединенных общей конкретной целью. Формами финансово-хозяйственного контроля являются ревизия, проверка и надзор.
В работе представлено обоснование авторской позиции в отношении трактовки финансово-хозяйственного контроля как системы. Выделены следующие характеристики, позволяющие считать финансово-хозяйственный контроль системой, которые должны быть определены в Концептуальных основах: наличие единой цели, наличие единой сферы действия, наличие единых основ формирования и функционирования.
В результате этого предложено уточненное определение финансово-хозяйственного контроля как системы проверки финансово-хозяйственной деятельности объекта управления, соблюдения финансового законодательства, с целью реализации и содействия успешной финансовой политики хозяйствующих субъектов.
Как часть финансово-хозяйственного контроля выделяется налоговый контроль, как элемент управленияналогообложением.
Налоговая система оказывает существенное влияние на финансово-экономическое положение хозяйствующих субъектов. Величина налоговыхобязательстви существенность налоговых рисков во многом определяют стабильное финансовое положение организаций, что обусловливает возрастание роли контроля расчетов с бюджетом по налогам.
Выполнение организацией налоговых обязательств перед государством не сводится только куплатеналогов и составлению соответствующих деклараций. Суплатойналогов связаны: контроль формирования и изменения объектовналогообложенияпо всем видам налогов;стратегическоеналоговое планирование, текущее налоговоепланирование; оперативное налоговое планирование; ведение налогового учета; взаимоотношения с контролирующими органами в ходе сдачи налоговойотчетности; взаимоотношения с налоговыми органами в ходе проведения налоговых проверок; контроль соблюдения утвержденных графиков налоговыхвыплат.
Объектом контроля расчетов с бюджетом являются те финансовые отношения, которые возникают между юридическими лицами с одной стороны и государством с другой в процессеисчисленияи внесения налогов и других обязательныхплатежейв бюджет и внебюджетные фонды.
В рамках налогового контроля следует выделять внешний и внутренний контроль хозяйствующих субъектов.
Исследование позволило сделать вывод о том, что концептуальные основы как теория должны являться попыткой нахождениясбалансированногорезультата, объединяющего положения различных теорий контроля, что необходимо стремиться ксбалансированномурезультату при формировании всех содержательных частей концептуальных основ (определение субъекта, определение объекта, определение цели контроля, выбор конкретных составных частей структурных элементов контроля) за счет балансировки ряда противоречий на разных уровнях концептуальных основ. Необходимость балансировки противоречий обуславливается необходимостью одновременногоудовлетворенияпротиворечивых интересов налоговых органов и хозяйствующих субъектов.
Вторая глава диссертационной работы раскрывает вопросы внутреннего контроля расчетов с бюджетом по налогам.
Исследованием были выявлены теоретические и практические причины необходимости внутреннего контроля, сформулированы принципы и требования к формированию внутреннего контроля, аргументировано, что внутренний контроля должен охватывать все стороны финансово-хозяйственной деятельности организации.
Изучение различных точек зрения на сущность и понятие системы внутреннего контроля, позволило предложить авторское определение внутреннего контроля расчетов с бюджетом по налогам, как совокупности действий, объединенных в единую систему, направленных на максимальный учет требований законодательства по налогам, законное использованиельготи особенностей налогового права с целью оптимизации налоговых платежей, избежание возможных штрафных санкций со стороны налоговых органов, снижение налоговых рисков, неизбежно возникающих вхозяйственнойдеятельности организации.
Одним из главных условий успешного осуществления внутреннего контроля является гармонизация налоговых отношений, под которой понимается максимальное сближение, как правило, не совпадающих, а то и прямо противоположных интересов всех участвующих в процессе налогообложения сторон: государства в лице государственного управления и, прежде всего, налоговой администрации, с одной стороны, иналогоплательщиков, в лице производителей товаров и услуг и ихпотребителей, с другой стороны.
Исследование показало, что целесообразно рекомендовать формулировку цели внутреннего контроля расчетов с бюджетом как двух равноправныхподцелей: обеспечить полноту начисления иуплатыналогов в бюджет и снизить налоговые риски и потери, защититьсобственникаот штрафных санкций, как со стороны налоговых органов, так и егоклиентов. Это позволит продемонстрировать «равноправие» интересов налоговых органов и налогоплательщиков и однозначную попыткусбалансироватьих противоречивые интересы.
Исследование позволило определить предмет внутреннего контроля расчетов по налогам, как правильность определения налоговой базы, законность операций, а также правильность применения налоговыхставоки льгот.
Субъектами внутреннего контроля могут выступать: совет директоров, наблюдательный совет,ревизионнаякомиссия; правление, комитеты; высшиеменеджерыпредприятия; служба внутреннего контроля, служба внутреннегоаудита, служба безопасности; специальные комиссии (например,инвентаризационная); структурные подразделения организации; менеджеры и сотрудники предприятия.
Исследование позволило выделить функции контроля, ориентированные на контроль полноты и реальности отраженных в учете доходов и расходов, законностиначисляемыхи уплачиваемых налогов: проверочная, регулятивная, информативная. Все эти функции подчинены достижению целей гармонизации интересов налоговых органов,менеджерови собственников хозяйствующего субъекта.
В крупных организациях функцию налогового контроля целесообразно отделить от функцийбухгалтера, создав специальную службу (подразделение) в составебухгалтерии. В состав такой службы могут входить отдел налоговогопланирования, налогового учета, налогового контроля.
Исследование теории и практики внутреннего контроля позволило разработать модель концептуальных основ формирования системы внутреннего контроля, которая включает соблюдениебалансамежду правами и обязанностями налогоплательщиков, соответствие средств контроля поставленным целям, совершенствование методов контроля для достижения высокой степени соответствия результатов налогообложения установленным нормам, профилактический характер контроля, его заметность, точность, оказание помощи в выполнении обязательств.
К основным задачам внутреннего контроля расчетов с бюджетом по налогам следует отнести следующие: определениефактическогосостояния налогообложения в данный момент времени; прогнозирование состояния и поведения налогообложения на будущее; заблаговременное определение причин отклоненийначисленныхи уплаченных налогов от заданных; обеспечение снижения налоговых рисков за счет полноты, законности исвоевременностиуплаты налогов и др.
Исследование позволяет в задачи внутреннего контроля налогов включить налоговое планирование и, прежде всего, деятельность, направленную на законное уменьшение налоговых платежей. В западных странах право налогоплательщиков на налоговое планирование, т.е. на применение налогового законодательства наиболеевыгоднымидля него способами, является составной частью налоговой доктрины. Введение новой доктрины — доктрины «обоснованной налоговойвыгоды» в практику работы налоговых органов России повышает налоговые рискиплательщиков, производящих формально безупречные, но, по сути, фиктивные операции в целяхминимизацииналоговых обязательств. Задача службы внутреннего контроля предотвращать появление операций, не имеющих других целей, кроме налоговой выгоды.
Важным элементом управления и контроля для организаций, особенно средних и крупных, является составлениебюджетаналогов. В диссертации предложен алгоритмбюджетированиякаждого конкретного налога.
Анализ сущности налоговых рисков позволил сформировать алгоритм управления налоговыми рисками, включающий пять блоков: составление перечня налоговых рисков;увязкавыявленных рисков с существующими механизмами контроля; планирование мероприятий по совершенствованию механизмов контроля; определениеприоритетностимероприятий по совершенствованию контроля; составление графика последующих мероприятий по анализу налоговых рисков.
В работе аргументирована возможность разделения деятельности по налоговому контролю, исходя из специфических особенностей тех или иных процедур, применяемого научного аппарата, логической согласованности и последовательности деятельности, субъективного и объективного состава на определенные этапы. С теоретической точки зрения,разукрупнениеналогового контроля, как целостной деятельности, на отдельные составляющие позволяет в наиболее полной мере изучить конструкцию данной экономической категории. Это позволяет определить место контроля расчетов по налогам в комплексе финансово-хозяйственного контроля деятельности организации, учитывая влияние деятельности, связанной с контролем налогов, на систему управления организацией. Обнаружение методологических, функциональных идирективныхсвязей контроля налогов с другими видами контрольной деятельности возможно только при анализе взаимодействия обособленных институтов контроля между собой. На практике поэтапное разбиение контроля налогов призвано придать последовательность операций, определить четкуюорганизационнуюструктуру, исполнителей и ответственных за реализацию тех или иных налоговых мероприятий; осуществлять контроль над реализацией принятыхуправленческихрешений.
В третьей главе диссертации рассмотрены методологические аспекты внутреннего аудита расчетов с бюджетом как одного из путей повышения эффективности внутреннего контроля.
Внутренний аудит направлен на оценку существующих систем контроля и управления рисками организации и фокусируется на операциях и событиях, препятствующих эффективному достижению поставленных целей, является одним изсдерживающихфакторов искажений.
Внутреннийаудитор, производящий проверку правильности расчета налогов, должен учитывать потенциальную опасность действий руководства хозяйствующего субъекта посокращениюналоговой базы.
Разработка методик проведения внутреннего аудита расчетов с бюджетом по налогам должна предусматривать основополагающие разделы: нормативное обеспечение для проведения внутреннего аудита, предметная область проведения проверок, методика внутреннего аудита разделов учета и работ, подлежащих проверке, особенности проведения внутреннего аудита налогообложения в условиях компьютерной обработкибухгалтерскойинформации.
В диссертационной работе предлагается вариант декомпозиции комплексов работ, подлежащих выполнению при внутреннемаудитеналогов, который, охватывает основныеналоги: налог на прибыль организаций, иналогна добавленную стоимость. В работе сформулированы предложения о целесообразности выделения в качестве объекта проверки - методику по каждому налоговомуобязательствув качестве самостоятельного объекта внутреннего аудита.
Исследование показало, что внутренниеаудиторыдолжны оценивать налоговые последствия конкретных хозяйственных операций на основе изучения соответствующих документов, материалов судебной практики, официальных разъяснений должностных лиц налоговых органов.
Изучение теории и практики внутреннего аудита позволило сделать вывод, что при проведении аудита расчетов с бюджетом в организации основными приемами являются сопоставление и оценка. Сопоставление позволяет определить отклонения действительного состояния объектов от норм инормативов, прогнозных показателей. Приемы, связанные с оценкой прошлого, настоящего и будущего состояния объектов, являются логическим завершением процесса сопоставления.
Высказано негативное отношение к тому, что в процессе выбора областей для проведения проверок внутренний аудит не проводит анализ рисков процессов. В этом случае внутренний аудит является узконаправленным, а значит, малоэффективным.
Проведенное исследование позволило считать, что при формировании мнения по налоговой отчетности аудитор должен получить и оценить доказательства по таким качественным аспектам, как существование, полнота, оценка и измерение, классификация, представление и раскрытие. Согласно классической концепции Хейга-Саймонса, положенной в основу налоговых систем развитых стран, доход равен сумме расходов напотреблениеи прироста чистой стоимости собственногокапитала. В соответствии с этой концепциейприбыльюридических лиц, обязанных вестибухгалтерскийучет и составлять баланс,рассчитываетсяпосредством сопоставления стоимости имущества организации за период. Для применения концепцииприбылив России пока отсутствует необходимая правоваяинфраструктура. Но исследование показало, что элементы этой концепции фактически используются налоговыми органами припланированиии подготовки выездных налоговых проверок. Автор рекомендует внутреннимаудиторамиспользовать в своей работе критерии оценки налоговых рисков, разработанные Федеральной налоговой службой.
Предложено при оценке программ внутреннего аудита оценивать такие аспекты:процентвыполнения плана проверок за прошедший год; качество работы по проверкам; процент принятых руководством организации рекомендаций службы внутреннего аудита; координацию работы со смежными службами; коммуникацию результатов проверокзаинтересованнымсторонам.
В четвертой главе рассматриваются проблемы организации и методологии внешнего налогового аудита.
Проблематика внешнего налогового аудита была рассмотрена в двух аспектах: проблемы проведения проверки расчетов с бюджетом по налогам в рамках аудита финансовой (бухгалтерской) отчетности, когда проверке подлежат статьи баланса «Задолженностьпо налогам и сборам» и «Задолженность перед государственнымивнебюджетнымифондами» и статьи отчета оприбыляхи убытках, отражающие обязательства поналогуна прибыль; проблемы оказания специальных сопутствующихаудитууслуг, когда аудиторская проверка направлена исключительно на проверку достоверности показателей, содержащихся в налоговой отчетностиаудируемоголица, а также на оценку имеющихся налоговых рисков.
Именно второе направление проверки предлагается считать налоговымаудитом.
Изучение литературных источников позволило сформулировать определение налогового аудита, как деятельности независимых от налоговых органов субъектов по разработке рекомендаций, составлению документов, представительству, осуществляемой в интересах налогоплательщиков, как способ реализации прав конкретногоналогоплательщикана получение квалифицированной помощи профессионала.
В работе выделяется комплексный, тематический и структурный налоговый аудит.
Для эффективной организации налогового аудита целесообразно выделить отдельные этапыаудиторскойпроверки: предварительный; этап разработки плана и программы аудита; этап реализации плана и программы; завершающий этап; этап подготовки отчетов и заключения. Содержание и взаимосвязь отдельных этапов аудита показывает, что каждый из них, по сути, представляет собой проект со своими задачами, методами их решения и результатами.
Следует согласиться с мнением ученых, что в качестве основы методологии иинструментапланирования аудита необходимо использовать понятиясущественностии риска. Но при проведении налогового аудита надо учесть, что налоговые органы не применяют понятие «существенность», и даже незначительные ошибки, приведшие кзанижениюналогов, могут повлечь значительные штрафные санкции. Поэтому уровень существенности при проверке налогов должен быть такой величины, чтобы обеспечить минимальныйаудиторскийриск, а выборка должна быть максимальной, а по некоторым позициям аудиторы применяют сплошную проверку, даже если система внутреннего контроляклиентадостаточно надежна.
На основе проведенного исследования аудиторской практики и критического анализа литературы необходимо систематизировать методы аудита на следующие группы: общие методы научного познания (анализ и синтез, индукция и дедукция, сравнение, моделирование и др.); специальные методы, которые подразделяются на методы документального контроля, фактического контроля и смешанные; аналитические методы, включающие в себя методы экономического анализа, статистические методы, экономико-математические методы и другие, аналогичные по содержанию
В диссертационной работе аргументировано, что аналитические процедуры при проведении налогового аудита позволяют получить значительный объем необходимойаудиторуинформации и требуют намного меньше затрат, по сравнению с другими процедурами. Обоснована возможность применения сравнений, вариантного анализа, перспективного анализа, регрессионного анализа, анализа коэффициентов.
В пятой главе, посвященной информационному обеспечению расчетов с бюджетом по налогам, проведен анализ развития налогового учета в России и изучена концепция его гармонизации сбухгалтерскими финансовым учетом, обоснованы методологические основы организацииинтегрированнойсистемы налогового учета. Интегрированнаяучетнаясистема позволит в рамках единойучетнойинформационной базы удовлетворять потребности всехзаинтересованныхпользователей. При этом затраты на ее создание, ведение и внедрение вучетныйпроцесс предприятий должны бытьэкономическицелесообразными и обоснованными.
Исследование данной проблемы позволило сделать вывод, что при проведении аудита расчетов по налогам основным источником информационного обеспечения выступает учетная система хозяйствующего субъекта, которая является объективной основой для формирования выводов и рекомендацийаудиторапо итогам проверки.
Проведя анализ сущности и содержания налогового учета, следует отметить, что он не только максимально зависит от организации учета бухгалтерского, но и нуждается в подкреплении аналитической информации соответствующими корреспонденциями счетов. Решение указанной проблемы видится в необходимости совершенствования действующей методики бухгалтерского учета доходов и расходов, не противоречащей требованиямПБУ9/99 и 10/99 и способствующей реализации целей налогового учета. Для организации учета расходов считаем необходимым, оценив действующую классификацию расходов, предложить отражение в учете расходов, уменьшающих и не уменьшающихналогооблагаемуюприбыль. Считаем, что, во-первых, его аналитическая ценность нисколько не уменьшится, а, во-вторых, одновременно будут разрешены основные проблемы налогового учета, такие, как формирование достоверной информации оналогооблагаемойприбыли и предоставление внутренним и внешним пользователям соответствующих данных для контроля правильности расчетов с бюджетом. Учет уменьшающих и не уменьшающих налоговую базу расходов должен вестись с позиции расходов по обычным видам деятельности (связанных с производством и реализацией) ипрочихрасходов.
В учете расходов по обычным видам деятельности для целей налогообложения должна быть отражена информация осверхнормативныхрасходах, включаемых в себестоимость, но не уменьшающих налогооблагаемую прибыль. Считаем, что, не вводя синтетического счета, эту информацию следовало бы накапливать на отдельномсубсчетек счетам учета затрат, назвав его «Сверхнормативныерасходы (затраты)» или «Постоянные разницы», и зафиксировать в рабочем плане счетовсубсчет26.2, который отражал бы общую величину сверхнормативных затрат, не уменьшающих налогооблагаемую прибыль, и позволил бы произвести необходимыекорректировкис использованием двойной записи. Полагаем также, что применение указанного счета облегчит анализ и контроль соблюдения норм по нормируемым расходам.
Предложенный вариант возможного решения задач налогового учетабухгалтерскимиметодами возможен, прежде всего, благодаря обособленному отражению на счетах уменьшающих и не уменьшающих налогооблагаемую прибыль расходов.
Необходимо рекомендовать учитывать концепцию внутреннего и внешнего контроля расчетов с бюджетом по налогам, так как надлежащее выполнение обязательств перед бюджетом в части исчисления и уплаты налогов обеспечит отсутствие налоговых рисков и арбитражных дел по налоговым спорам.

Список литературы диссертационного исследованиядоктор экономических наук Кришталева, Таисия Ивановна, 2009 год

1. Конституция Российской Федерации2. Гражданский Кодекс РФ3. Налоговый кодекс РФ
2. Федеральный Закон «Обухгалтерскомучете» от 21.11.1996 г. № 129-ФЗ.
3. Федеральный Закон «Обаудиторскойдеятельности» от 30.12.2008 г. № 307-Ф3.
4. О классификации основных средств, включаемых вамортизационныегруппы. Постановление Правительства РФ № 1 от 01.01.2002.
5. Правила ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книгпокупоки книг продаж при расчетах поналогуна добавленную стоимость. Постановление Правительства РФ № 914 от 02.12.2000.
6. Правило (стандарт) аудиторской деятельности № 3Планированиеаудита. Постановление Правительства РФ № 696 от 23.09.2002.
7. Правило (стандарт) аудиторской деятельности № 4.Существенностьв аудите. Постановление Правительства РФ № 696 от 23.09.2002.
8. Правило (стандарт) аудиторской деятельности № 5.Аудиторскиедоказательства. Постановление Правительства РФ № 696 от 23.09.2002.
9. Федеральные правила (стандарты) аудиторской деятельности. — 6-е изд. — М.: Ось-89, 2007. -256 с.
10. Коцепция развитиябухгалтерскогоучета и отчетности в Российской Федерации насреднесрочнуюперспективу. Приказ Минфина РФ № 180 от 01.07.2004.
11. Концепция бухгалтерского учета в рыночной экономике России. Одобрена Методическим советом побухгалтерскомуучету при Министерстве финансов РФ и Президентским советом Института профессиональныхбухгалтеров20.12.1997.
12. Программареформированиябухгалтерского учета в соответствии с международными стандартами финансовойотчетности. Постановление Правительства Российской Федерации № 283 от 6.03.1998.
13. Положение по ведению бухгалтерского учета ибухгалтерскойотчетности в РФ, утверждено приказом Министерства финансов РФ от 29.07.1998 г. № 34н.
14. Положение по бухгалтерскому учету «Учетнаяполитика организации» (ПБУ 1/08). Утверждено приказом Министерства финансов РФ от 06.10.2008 г. № 106 н.
15. Положение по бухгалтерскому учету «Бухгалтерскаяотчетность организации (ПБУ 4/99). Утверждено приказом Министерства финансов РФ от 06.07.1999 г. № 43н.
16. Положение по бухгалтерскому учету «Расходы организации» (ПБУ10/99). Утверждено приказом Министерства финансов РФ от 30.12.1999 г. № 107 н и 30.03.2001 г. № 27н.
17. План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и инструкция по его применению. —М.: ИнформационноеагентствоИПБ-БИНФА, 2001.-176 с.
18. Методические указания поинвентаризацииимущества и финансовых обязательств (утверждены приказом Министерства финансов РФ от 13.06.1995 г. №49).
19. Между народные профессиональные стандарты внутреннегоаудита(в редакции, вступившей в силу с 2004 г.). Перевод на русский язык выполнен Институтом внутреннихаудиторов(http://www.iia-ru.ru).
20. Методика аудиторской деятельности «Налоговыйаудити другие сопутствующие услуги по налоговым вопросам. Общение с налоговыми органами» (одобрена Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте Российской Федерации 11.07.2000 г., Протокол № 1),
21. Концепция утв. ПриказомФНСРоссии от 30 мая 2007г. № ММ-3-06/333@.
22. Декларация руководящих принципов финансового контроля (Лима, 1977 г.) //Контроллинг, 1991. № 1.
23. Методические рекомендации по сборуаудиторскихдоказательств при проверке расчетов по налогу на добавленную стоимость. М.: 2003.
24. Методические рекомендации по проверкеналогана прибыль и обязательств передбюджетомпри проведении аудита и оказании сопутствующих услуг. Одобрено Советом по аудиторской деятельности приМинфинеРоссии, протокол № 25 от 22.04.2004.
25. Постановление ПленумаВАСРФ от 12.10.06 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности полученияналогоплательщикомналоговой выгоды».
26.АгапцовС.А. Счетная палата Российской Федерации как зеркалобюджетнойполитики государства. М.: Изд. дом «Финансовый контроль», 2002.-204 с.
27. Адаме Р. Основы аудита: пер. с агл./Под ред.Я.В.Соколова. М.: Аудит,ЮНИТИ, 1995.
28. Акулов А., Малыхин Д., Малюта Н., Рыжих Н. К вопросу о стандартизации процессов управления рисками и внутреннего контроля //Управление вкредитнойорганизации» № 1(35)/2007
29.АлборовР.А. Аудит в организацияхпромышленности, торговли и АПК: Учебное пособие. 3-е изд. перераб. и доп. - М.: Дело иСервис, 2003.464 с.
30.АлборовР.А. Хоружий Л.И. Концевая С. М. Основы аудита: Учебное пособие. М.: Дело и Сервис, 2001. -224 с.
31.АлександерД., Бриттон А., Йориссен А. Международные стандарты финансовой отчетности. —М.: Вершина, 2005. — 888 с.
32.АлибековШ.И. Аудит затрат на производство. — СПб.: Питер, 2004.
33.АлиевГ.Х. Налоговый контроль и оценка его эффективности на современном этапе. Дис. канд.экон. наук: Махачкала: 2004. — 155 с.
34.АманжоловаБ.А. Теоретические и методологические аспекты формирования систем внутреннего контроля взаимосвязанных организаций: Монография. Новосибирск:НГУ, 2008. - 336 с.
35.АндреевВ. Д. Внутренний аудит. М.:Финансыи статистика, 2003.-464с.
36.АндреевВ.Д. Налог на прибыль: судебная практика. Комментарии. Рекомендации. Риски и возможности: Справочное пособие. М.: Статут, 2007. - 747 с.
37. Арене А.,ЛоббекДж. Аудит. М.: Финансы и статистика, 2003.
38. Аудит /под редакцией В.И.Подольского, 4-е изд. -М.: ЮНИТИ, 2008.
39. Аудит Монтгомери. Ф. Л.Дефлиз, Г. Р. Дженик, В. М. О'Тейлли, М. Б.Хирш: Пер. с англ.; под ред. Я. В. Соколова.— М.: Аудит, ЮНИТИ, 1997.— 540 с.
40.БажинИ.А. Организация и технология налогового аудита (на примереподрядныхстроительных организаций): Дис. канд. экон. наук, -М.: 2006. 206 с.
41.БакаевА.С. Комментарии к положениям по бухгалтерскому учету.2-е изд. доп.- М.:Юрайт, 2005. 420 с.
42.БашкатоваТ.А. Западноевропейская интеграция: финансовый аспект. — М.: Финансы и статистика, 1988.
43.БашкатоваТ.А. Сущность и функции финансового контроля/ Финансы, под ред. проф. JI.A.Дробозиной, -М.: Финансы, 2001. 385 с.
44.БаязитоваА.В. Налоговая проверка без потерь: схемы и методы. — М.: Вершина, 2008.- 192 с.
45.БезрукихП.С. Комментарий к положению о составе затрат. — М.:Бухгалтерскийучет, 1999. 256 с.51 .БелобжецкийИ.А. Финансовый контроль и новыйхозяйственныймеханизм. М.: Финансы, 1989. 334с.
46.БеловН.Г. Контроль и ревизия в сельском хозяйстве. -4-е изд., перераб. и доп. М.: Финансы и статистика, 2006. - 392 с.
47.БелухаН.Т.Контроль и ревизия в отраслях народного хозяйства. -М.: Финансы и статистика, 1992.
48.БелухаН.Т.Теория финансово-хозяйственного контроля. М.: Финансы и статистика, 1991. - 212 с.
49.БелухаН.Т. Теория финансово-хозяйственного контроля. —Киев: Вы-ша.шк.-1990.
50.БелухаН.Т. Аудит. М.: Экзамен, 2000.
51.БогатаяИ.Н., Хахонова Н.Н. Аудит. — Ростов-на- Дону, Феникс, 2003.
52.БогомоловA.M. Голощапов Н.А. Внутренний аудит. Организация и ме тодика проведения. -М.: «Экзамен». 2001. 192с.
53.БодроваТ.В., Силантьев Ю.В. Налоговый учет и формированиеучетнойполитики для целей налогообложения. — М.:ИТК«Дашков и К», 2006. -260 с.
54.БорисовА.Б. Большой экономический словарь.- М.: Книжный мир, 2000. 895с.
55.БратухинаО.А. Контроль и организация проверок налоговыми органами: учеб.пособие. Ростов-на-Дону: Феникс, 2007.