Развитие системы бухгалтерского управленческого учета на промышленных предприятиях

Краткое описание

Год:

2006

Автор научной работы:

Клочко, Александр Владимирович

Ученая cтепень:

кандидат экономических наук

Место защиты диссертации:

Ростов-на-Дону

Код cпециальности ВАК:

08.00.12

Специальность:

Бухгалтерский учет, статистика

Количество cтраниц:

200

Оглавление диссертациикандидат экономических наук Клочко, Александр Владимирович

Введение
Глава 1. Существующий опыт и основы формированиябухгалтерскогоуправленческого учета
1.1. Организационно-теоретические аспектыуправленческогоучета
1.2. Затраты, расходы,издержкии себестоимость, их основные понятия вбухгалтерскомуправленческом учете
1.3. Система классификации затрат и ее использование в бухгалтерскомуправленческомучете
Глава 2. Формированиесистемыбухгалтерского управленческого учета напромышленныхпредприятиях России
2.1. Организацияучетазатрат на производство - основа получения информации длякалькулированиясебестоимости
2.2. Влияние применяемых методов учета производственных затрат наисчислениесебестоимости продукции
2.3. Система учета расходов предприятия по местам затрат и центрам ответственности в целях калькулирования реальнойсебестоимостипродукции
Глава 3. Мероприятия по совершенствованию системы бухгалтерского управленческого учета на промышленныхпредприятиях
3.1. Разработка методики использования счетов бухгалтерского управленческого учета на промышленных предприятиях
3.2. Совершенствование критериальных требований к центрам ответственности при бухгалтерском управленческом учете
3.3. Формирование методики применения нетрадиционных систем учета затрат и калькулирования себестоимости продукции в бухгалтерском управленческом учете

Введение диссертации (часть автореферата)На тему "Развитие системы бухгалтерского управленческого учета на промышленных предприятиях"

Актуальность темы исследования. В 90-е годы XX века в России образовался вакуум в информационном обеспечении потребностейменеджеровв управлении как деятельностью предприятия, так и егоподразделениями. Такая ситуация была обусловлена двумя основными причинами. Во-первых, развитие рыночных отношений с объективной необходимостью предъявило новые требования куправленческимрешениям: возросло влияние на внутренниеуправленческиерешения внешних (рыночных) факторов, возникли принципиально новые видыуправленческихрешений; произошло перераспределение доли управленческих решений от рутинных к проблемным. Во-вторых, в период переориентации экономики на свободный рынок были забыты многие отечественные наработки в областивнутрифирменногоуправления: развитое внутризаводское планирование, внутреннийхозяйственныйрасчет, экономический анализ деятельностиподразделенийи др., что лишило менеджеров-управленцев значительной части традиционно получаемой информации.
Как известно, в мировой практике общепризнанной информационной системой, обеспечивающей потребности менеджеров вовнутрифирменномуправлении, является бухгалтерский управленческий учет. Обобщение западного и отечественного опытахозяйствованияприводит к выводу о том, чтоуправленческийучет в настоящее время позволяет наиболее удачно реализовать функции учета,планирования, контроля и регулирования себестоимости продукции, являющейся одним из важнейших показателей деятельности организации.
Рыночные условияреформированиябухгалтерского учета в России способствуют актуализации проблемы организации и методологииуправленческогоучета в условиях современного предприятия. Актуальность данной научной проблемы определила тему, цели, задачи и структуру исследования, направления использования полученных результатов в управлении производственной деятельности предприятия.
Степень разработанности проблемы. Информационный вакуум, образовавшийся на отечественных предприятиях в 90-е годы XX века, резко повысил интерес к исследованиюбухгалтерскогоуправленческого учета. В частности, были переведены и изданы работы иностранных специалистов Андерсона X.,ДруриК., Нидлза Б., Карренбауэра М.,МюллендорфаР., Скоуна Т., Хорнг-рена Ч.Т.,ФостераДж., Шима Дж.К. и др. Значительный вклад в разработку бухгалтерского управленческого учета внесли отечественные специалистыБахрушинаМ.А., Ивашкевич В.Б., Карпова Т.П.,КеримовВ.Э., Николаева O.E., Палий В.Ф. Кроме того, частными проблемами бухгалтерского управленческого учета занимаются отечественные авторы. В частности, теоретическим аспектам организации управленческого учета посвящены работыАксененкоА.Ф., Бабченко Т.Н., Валебниковой Н.В.,ЕфремовойA.A., Кондратовой И.Т., Корчагиной Л.М.,ЛабынцеваН.Т., Мизинковского Е.А., Соколова Я.В.; особенности организации учетаиздержекпо местам затрат и центрам ответственности рассматривалиВасинФ.П., Ермакова H.A., Ивашкевич В.Б.,КолесниковС.Н., Ластовспкий В.Е.; вопросам учета затрат и методамкалькулированиясебестоимости произведенной продукции уделяли вниманиеБасмановИ.А., Бело-бородский В.А., Василевич И.П.,ГарифулинK.M., Комиссарова И.П., Кударь Г.В.,НиколаеваС.А., Сысоев Н.В., Шишкоедова H.H.
Однако до настоящего времени остаются остро дискуссионными вопросы о самом факте существования управленческого учета, о соответствии управленческого и производственного учета, о месте бухгалтерского управленческого учета в структуре бухгалтерского учета, его взаимодействии с другими видами экономической информации, о понимании управленческого учета в узком и широком смысле. Такому положению во многом способствует отсутствие официального признания понятий финансового и управленческого учета в законодательных и нормативных актах, регулирующих ведение бухгалтерского учета в России.
Цель и задачи исследования. Целью диссертационного исследования является разработка и обоснование рекомендаций по совершенствованию методических основ организации бухгалтерского управленческого учета на предприятиях в условиях развития рыночных отношений и роста промышленного производства, что осуществляется путем обобщения и систематизации отечественных и зарубежных теоретических разработок и эмпирических данных.
В соответствии с поставленной целью в диссертации сформулированы и решены следующие задачи:
1. Сформулированы и обоснованы предложения по уточнению понятийного аппарата бухгалтерского управленческого учета и его основных экономических категорий, таких как «затраты», «расходы», «издержки» и «себестоимость».
2. Предложена классификация затрат в соответствии с основными направлениями и функциями бухгалтерского управленческого учета;
3. Сформулированы дополнительные, специфические принципы организации бухгалтерского управленческого учета издержек по видам и местам их возникновения, по центрам ответственности в промышленном производстве.
I 4. Обоснованы принципиальные предпосылки для разработки рабочего плана управленческих счетов для конкретного промышленного предприятия.
5. Обоснована практическая целесообразность использования нетрадиционных систем учета затрат и калькулированиясебестоимостипродукции в бухгалтерском управленческом учете на промышленных предприятиях.
Объект и предмет исследования. Объектом исследования явились крупные промышленные предприятиямашиностроенияи мебельной промышлен-' ности, расположенные в Южном регионе России.
Предметом исследования являются теоретические и практические положения, принципы и основы формирования бухгалтерского управленческого учета на промышленных предприятиях.
Теоретико-методологическая основа исследования. Теоретической и методологической основой исследования явились научные труды отечествен> ных и зарубежных авторов, посвященные вопросам организации бухгалтерского управленческого учета. Методика исследования основывается на оценке сушествующих систем учета затрат на производство и выполнении расчетно-аналитических работ по данным о затратах. В связи с этим изучалась отечественная литература, специальная зарубежная литература, материалы научных конференций и семинаров, практика промышленных предприятий.
Диссертационная работа выполнена в рамках Паспорта специальности 08.00.12 -Бухгалтерскийучет, статистика, раздела 1 Бухгалтерский учет и экономический анализ, п. 1.9. Проблемы учета затрат и калькулирования себестоимости, методы ее статистического анализа.
Инструментально-методический аппарат. Инструментально-методический аппарат диссертационной работы представлен системно-функциональным подходом, в рамках которого использовались сравнительный анализ, системный подход, комплексный подход, экономико-математические методы. Ихсовокупныйэвристический и аналитический потенциал обеспечил достоверность выводов и рекомендаций, полученных в результате диссертационного исследования.
Информационно-эмпирическая база исследования формировалась на основе законодательных и нормативных актов Российской Федерации, официальных статистических данных Федеральной государственной статистической службы РФ (Росстата), материалов монографических исследований, научных публикаций отечественных и зарубежных ученых, оригинального массива первичной информации, собранной автором диссертационного исследования, а также Интернет-ресурсов. Для проверки отдельных положений работы проводилось анкетированиебухгалтеровпредприятий промышленности Ставропольского края и Ростовской области по предварительно составленному алгоритму.
Рабочая гипотеза. Система бухгалтерского управленческого учета должна получить дальнейшее рациональное развитие на базе перспективных моделей учета и управленияиздержкамипроизводства предприятия, основанных на формировании системы центров ответственности и системы норм инормативовпроизводственных ресурсов.
Положения, выносимые на защиту:
1. Современное состояние бухгалтерского управленческого учета требует существенного уточнения его понятия, так как в литературе ихозяйственнойпрактике понятие бухгалтерского управленческого учета используется как в узкой, так и в широкой трактовке. В последние десятилетия бухгалтерский управленческий учет обеспечивает информационную базу для принятия не только оперативных, но истратегическихуправленческих решений, на уровне структурных подразделений предприятия в целом, а также по отдельнымсегментамбизнеса. Таким образом, подбухгалтерскимуправленческим учетом нужно понимать наблюдение, измерение, оценку, регистрацию, обработку, систематизацию и передачу информации преимущественно о затратах и результатах хозяйственной деятельности винтегрированнойсистеме учета, нормирования, планирования, контроля и анализа с целью формирования достоверной информационной базы внутренним пользователям для оперативного истратегическогоуправления как предприятием в целом, так и его структурными »подразделениями,сегментамиего бизнеса в текущих и проблемных ситуациях.
2. Взаимосвязь бухгалтерского управленческого учета с производственным, финансовым и налоговым учетами проявляется в представлении информации в несколькихучетныхсистемах. Так, производственный учет является базой управленческого учета для формирования информации в целяхбюджетирования, управленческого контроля и анализа, принятия оперативных управленческих решении, а также составления внутреннейотчетности. Бухгалтерский управленческий учет пересекается с бухгалтерским финансовым учетом в части издержек, различия заключаются лишь в методах учета затрат: в первом случае речь идет об аналитическом учете, во втором - о синтетическом. Как показывает практика, информация финансового и управленческого учета используется в налоговых расчетах. Все это обосновало необходимость разработки схемы организации раздельного учета затрат на счетах финансовой иуправленческойбухгалтерии в рамках действующего плана счетов, позволяющей предприятию сохранитькоммерческуютайну данных бухгалтерского управленческого учета.
3. Далеко не все существующие варианты классификации затрат нашли должное применение в отечественной практике. С развитием бухгалтерского управленческого учета произошло и расширение его функций. В этой связи предлагается классифицировать затраты в свете основных направлений и функций бухгалтерского управленческого учета, таких как принятие управленческих решений, прогнозирование,планирование, нормирование, организация, учет, контроль, регулирование,стимулированиеи анализ, что позволяет повысить эффективность производства, усилит аналитичность бухгалтерского управленческого учета и его возможности выявлениярезервовповышения результативности производственной икоммерческойдеятельности в части продуцирования продукции.
4. Значение группировки расходов по местам затрат и центрам ответственности в настоящее время существенно возрастает. Этому способствует широкое внедрение современной вычислительной и измерительной техники в процесс фиксации и обработки информации о производственной деятельности предприятия, что позволяет дифференцировать планирование и учет по значительно большему числу подразделений предприятия. С усложнением технологического процесса иоборудования, объединением оборудования во взаимосвязанные комплексы, повышениемпроизводительностизначительно возросли расходы отдельных мест затрат. Становится не только технически возможным, но иэкономическиоправданным разделение их по отдельным местам затрат и центрам ответственности.
5. Согласно Концепции развития бухгалтерского учета и отчетности в РФ насреднесрочнуюперспективу, развитие системы бухгалтерского учета и отчетности направлено на построение такой модели, которая учитывала бы интересы всехзаинтересованныхсторон, обеспечивала снижение издержек и повышение эффективности регулирования. На основании этого, главная задача в области управленческой отчетности заключается в широком рассмотрении передового опыта ее реализации, а также опыта использования ее в управлениихозяйствующимсубъектом. Опыт развитых стран показывает, что наряду с традиционными системами учета затрат и калькулирования себестоимости продукции наибольший экономический эффект дает использование смешанных (гибридных) систем калькулирования: ABC -калькулированиеи JIT - калькулирование. Таким образом, возникает необходимость адаптирования и внедрения методик данных систем на отечественных предприятиях в целях улучшения производственно-хозяйственной деятельности.
Научная новизна диссертационного исследования заключается в разработке и обосновании актуальных направлений совершенствования системы бухгалтерского управленческого учета. В процессе исследования получены следующие существенные результаты, обладающие научной новизной:
1. Дано уточненное определение понятия бухгалтерского управленческого учета, в котором согласно выявленным объектам и функциям управленческого учета определена его основная цель - информационное обеспечение принятия оперативных и стратегических управленческих решений, причем не только на уровне структурных подразделений, но и на уровне предприятия в целом, а также по отдельным сегментамбизнеса. Уточнены некоторые дефиниции входящие в понятийный аппарат бухгалтерского управленческого учета, что обеспечивает их большее соответствие сущности отражаемых ими финансово-хозяйственных явлений: «затраты» как издержки,понесенныеорганизацией в момент приобретения каких-либо материальных ценностей или услуг; «расходы» как финансовые затраты, осуществленные для получения доходов; издержки» какденежноеизмерение суммы ресурсов, используемых с какойлибо целью (из числа рассмотренных является наиболее обобщающим показателем).
2. Предложена классификация затрат в русле основных направлений и функций бухгалтерского управленческого учета, таких как принятие управленческих решений, прогнозирование, планирование,нормирование, организация, i учет, контроль, регулирование, стимулирование и анализ, позволяющая повысить эффективность бухгалтерского управленческого учета, усилить его аналитичность и возможности выявления резервов повышениярезультативностипроизводственной и коммерческой деятельности.
3. Разработаны основы методики организации бухгалтерского управленческого учета по местам затрат и центрам ответственности для промышленного производства, в частности: классификация мест затрат и центров ответственности; дифференциация мест и центров затрат промышленного предприятия; варианты организации учета затрат по местам и центрам ответственности.
4. В целях совершенствования системы бухгалтерского управленческого учета к российским условиям были адаптированы зарубежные методики исследования и практический опыт, связанный с применением нетрадиционных систем учета затрат и калькулирования себестоимости (систем ABC и JIT), на их базе разработаны основные методические положения для их применения на отечественных промышленных предприятиях, а именно: методика распределения косвенных расходов на основе драйверов затрат (система ABC), методика организации учета затрат и калькулирования себестоимости по системе «точно t в срок» (система JIT).
Теоретическая значимость исследования определяется актуальностью поставленных задач и уровнем их фундаментальной и прикладной разработанности.
Методологические и теоретические положения диссертации могут быть использованы в дальнейшей исследовательской деятельности по данной тематике.
Разработанные в результате диссертационного исследования положения * и выводы используются в учебном процессе Ставропольского финансовоэкономи-ческого института при чтении курсов «Бухгалтерский управленческий учет», «Учет затрат, калькулирование ибюджетированиев отдельных отраслях производственной сферы» студентам экономических специальностей.
Практическая значимость диссертационной работы заключается в том, что полученные в ходе исследования результаты использованы на пред-I приятиях и в организацияхпромышленностипозволяют в значительной степени повысить полноту, достоверность и аналитичностьучетнойинформации, формирующей себестоимость продукции, усилить контрольные функции бухгалтерского учета на различных уровнях промышленного предприятия и будут способствовать в конечном итоге повышению эффективности производства.
Апробация работы. Основные положения диссертационного исследования опубликованы в сборниках материалов рядамежрегиональныхнаучно-практических конференций в 2000-2005 гг.
Некоторые положения работы были апробированы автором в процессе чтения курсов лекций по дисциплинам «Бухгалтерский управленческий учет», «Учет затрат, калькулирование и бюджетирование в отдельных отраслях производственной сферы» студентам очной и заочной форм обучения специальности 08.01.09 «Бухгалтерский учет, анализ иаудит». Непосредственно по теме диссертации опубликовано 11 работ общим объемом 2,94 п.л.
Логическая структура и объем диссертации. Цель и задачи диссертационного исследования определили объем и последовательность его изложения. Работа состоит из введения, трех глав, содержащих девять параграфов, заключения, библиографического списка использованных источников, включающих 115 позиций и 8 приложений. Основной текст исследования занимает 181 страницу, включает 26 таблиц, 16 рисунков.

Список литературы

Заключение диссертациипо теме "Бухгалтерский учет, статистика", Клочко, Александр Владимирович

Выводы, обобщения и практические рекомендации, представленные в работе, обладают научной новизной, расширяют и дополняют современные теоретические положениябухгалтерскогоуправленческого учета как развивающейся,динамичнойсистемы.
ЗАКЛЮЧЕНИЕ
Подводя итоги проведенного исследования, можно сформулировать его основные положения, нашедшие отражение в работе.
По состоянию на конец XX в., понятие «бухгалтерскийуправленческий учет» в литературе и вхозяйственнойпрактике используется как в узкой, так и в широкой трактовке; если существенные характеристики бухгалтерскогоуправленческогоучета, такие как цель, задачи, функции, предмет, объект, метод, принципы отличаются у авторов, как правило, лишь редакцией или количественным набором элементов, то определения бухгалтерского управленческого учета, формируемые разными авторами, имеют существенные различия, что затрудняет решение целого ряда задач по его внедрению.
Как нам представляется, главная причина расхождений состоит в том, что имеющиеся определения бухгалтерского управленческого учета относятся к разным временным периодам.
Управленческийучет как социально-экономическое явление постоянно развивается: расширяются его функции, увеличивается набор решаемых им задач, разнообразнее становятся применяемые им методы. Так, на первом этапе своего развития бухгалтерский управленческий учет выполнял функции собственно учета (сбор, регистрация и систематизация информации об уже свершившихся фактах и явлениях), контроля ибюджетирования(т.е. текущего планирования затрат). В настоящее время с полным основанием можно утверждать, что управленческий учет также выполняет функциистратегическогопланирования, нормирования и анализа. Кроме того, значительно расширился состав объектов бухгалтерского управленческого учета. Помимо затрат и результатов это будут все те объекты, информация о которых необходимаменеджерамдля приятия как оперативных, так истратегическихуправленческих решений.
Таким образом, основной тенденцией развития бухгалтерского управленческого учета является расширение сферы его действия в информационном поле предприятия. В связи с этим было выработано существенное уточнение существующего понятия «бухгалтерского управленческого учета». Так, подбухгалтерскимуправленческим учетом нужно, на наш взгляд, понимать наблюдение, измерение, оценку, регистрацию, обработку, систематизацию и передачу информации преимущественно о затратах и результатах хозяйственной деятельности винтегрированнойсистеме учета, нормирования, планирования, контроля и анализа с целью формирования достаточной информационной базы внутренним пользователям для оперативного и стратегического управления как предприятием в целом, так и его структурнымиподразделениямии сегментами его бизнеса втекущихи проблемных ситуациях.
Для всестороннего и полного понимания сущности управленческого учета нельзя обойти вниманием вопрос о взаимодействии и соотношении финансового, налогового, управленческого и производственного учетов.
В последние годы в российской теории и практике актуальной для информационного поля организации становится проблема выделения систем финансового, налогового и управленческого учета.
Несмотря на дискуссии и проблемы, связанные с функционированием трехучетныхсистем, их разделение состоялось. Однако это не означает, что данные системы изолированы друг от друга, по нашему мнению, существует тесная взаимосвязь между ними.
Производственный учет является «базой» управленческого учета и представляет собойбюджетирование, управленческий контроль и управленческий анализ деятельности организации и еесегментов, принятие оперативных управленческих решений, а также составление внутреннейотчетности.
Управленческий учет пересекается с финансовым в частииздержек, различие состоит лишь в методах затрат: в первом случае речь идет об аналитическом учете, во втором - о синтетическом. А как показывает практика, информация финансового и управленческого учета может использоваться в налоговых расчетах.
Однако формирование информации в нескольких учетных системах вызывает ряд проблем: взаимосвязь информационных потоков, создание оптимальных пакетов показателей в интегрированной системе, разработка переходных таблиц и др. Поэтому при проведении работ поинтеграцииучетных систем, разработке учетных политик нужно помнить, чтоучетнаясистема является наиболее полной и достоверной информационной системой практически в каждой организации.
Кроме того, при организации бухгалтерского управленческого учета следует определиться с понятием таких экономических категорий, как: затраты, расходы,издержкии себестоимость, так как неточное определение этих понятий может исказить их экономический смысл, а необходимость сравнительной характеристики вызвана различными подходами к их определению вбухгалтерскоми налоговом учете. В работе были оценены позиции ряда ученых-экономистов по затронутым вопросам, материалы, относящиеся к нормативному регулированию учета. Установлено, что понятие «издержки» из числа рассмотренных является наиболее обобщающим показателем, который представляет собойденежноеизмерение суммы ресурсов, используемых с какой-либо целью предприятием для своего функционирования. Тогда «затраты» можно определить как издержки,понесенныеорганизацией в момент приобретения каких-либо материальных ценностей или услуг. «Расходы», в свою очередь, представляют собой финансовые затраты, осуществленные для получения доходов. В отличие от расходов, затраты в момент их признания не оказывают влияния наприбыль.
Среди качественных показателей деятельности предприятия важное значение занимает такой показатель, как «себестоимостьпродукции». Под себестоимостью продукции в целом понимают выраженные вденежнойформе затраты на ее производство и реализацию. Кроме этого, выделяют три понятиясебестоимости: полная, бухгалтерская и налоговая.
Полная себестоимость включает в себя все фактически произведенные затраты и используется для подготовкиуправленческихрешений.
Бухгалтерскаясебестоимость формируется с учетом ограничений, предусмотренных нормативными актами для перечня расходов, включаемых в себестоимость, и порядок их учета.
Налоговая себестоимостьрассчитываетсяорганизациями для предоставления в налоговые органы в составе периодической отчетности и предназначена дляисчисленияфинансовых результатов и расчетаналогана прибыль.
Огромное значение для правильной организации бухгалтерского управленческого учета имеет научно обоснованная классификация затрат. По нашему мнению, классификация издержек производства, предусмотренная действующими нормативными документами попланированиюи исчислению себестоимости продукции, выполняет определенную функцию в системекалькулированияпродукции, но полностью не отвечает задачам бухгалтерского управленческого учета.
Цель любой классификации затрат - помочь руководителю в принятии правильных, рациональных обоснованных решений. Принимая решения, руководитель любого уровня обязан знать, какие затраты ивыгодыони за собой повлекут. Следовательно, суть процесса классификации затрат состоит в том, чтобы выделить ту часть затрат, на которые может повлиять руководитель.
В этой связи предлагается классифицировать затраты по основным направлениям и функциям бухгалтерского управленческого учета для процессов:
- принятия управленческих решений - затраты явные и альтернативные, релевантные и нерелевантные, эффективные инеэффективные;
- прогнозирования - затратыкраткосрочногои долгосрочного периодов;
-планирования- затраты планируемые и непланиреумые;
-нормирования- затраты в пределах установленных стандартов, норм исмети по отклонениям от них;
- организации - затраты по местам и сферам их возникновения, функциям деятельности и центрам ответственности;
- учета - затраты в разрезе экономических элементов и статейкалькуляции, одноэлементные и комплексные, постоянные и переменные, основные инакладные, прямые и косвенные, текущие, будущего периода и предстоящие;
- контроля - затраты контролируемые и неконтролируемые;
- регулирования - затраты регулируемые и нерегулируемые;
-стимулирования- затраты обязательные и поощрительные;
- анализа - затратыфактические, плановые, стандартные и нормативные, полные и частичные, общие и структурные.
Классификация затрат в контексте управленческих функций позволяет повысить эффективность бухгалтерского управленческого учета, усилить его аналитичность и возможности выявлениярезервовповышения результативности производственной икоммерческойдеятельности.
Рассмотрев существующую практику применения методов учета и калькулирования себестоимости продукции, можно сделать вывод, что данные методы являются важной частью в организации современного управленческого учета на предприятии. Использование различных методов исчисления себестоимости направлено на получение достоверной информации о затратах на отдельный продукт. Эта информация может быть использована как для контроля соблюдениязапланированногоуровня затрат в процессе производства, так и для определенияприбыльностиотдельных продуктов и принятия на этой основе решений в областиценообразованияи ассортиментной политики.
Однако как показывает практика, теоретическое развитие методов учета затрат и калькулирования себестоимости продукции намного опережает их практическое применение. Например, несмотря на очевидныепреимуществанормативного метода, он не нашел должного применения на промышленных предприятиях. Лишь на некоторых предприятиях был организован оперативный учет и контроль отклонений от норм, но в части лишь прямых затрат, причем, в течениеотчетногомесяца выявляется далеко не вся сумма этих отклонений. Полную картину получают лишь по истечении месяца после проведенного калькулированияфактическойсебестоимости продукции. Хотя в строгом смысле назвать это нормативным методом нельзя, тем не менее, вышеуказанный вариант представляет собой, пожалуй, наибольшее приближение к нормативному методу.
Другой проблемой в организации управленческого учета является то, что формируяучетнуюполитику, бухгалтер, не зная особенностей производственного процесса, неверно указывает метод учета затрат или, как показывает практика, данный раздел вообще отсутствует вучетнойполитике. Все это приводит к появлению проблем в учете, управлении и контроле издержек предприятия на производство.
Одним из принципов планирования, учета и анализа расходов, формирующих себестоимость продукции, является необходимость их группировки по местам возникновения затрат и центрам ответственности. Как показывает практика, учет затрат по местам их возникновения и центрам ответственности ведется практически на каждом предприятии. Его ведут в большей степени интуитивно, не задумываясь о том, что правильная организация данного учета может кардинально поменять ведение всего бухгалтерского учета на предприятии. Все это объясняется отсутствием у практикующихбухгалтеровтеоретических навыков организации бухгалтерского управленческого учета, незнание понятийного аппарата и методики ведения учета.
В работе предпринята попытка обобщить теоретический и практический материал по данной проблеме и предложить методику организации учета по местам затрат и центрам ответственности на промышленном предприятии.
Рассмотрев дифференциацию издержек по местам затрат для промышленного предприятия на примере иерархической системы, состоящей из четырех основных ступеней - поле, область (сфера), место и центр расходов, было определено, что место затрат является составной частью общей классификации расходов по их принадлежности к той или иной сфере деятельности предприятия и в буквальном смысле представляет собой часть области издержек, ее составное звено. В свою очередь, каждое место расходов состоит из одного или нескольких центров затрат.
Близким, но не идентичным месту затрат, является понятие центра ответственности. Под центром ответственности понимается область, сфера, вид деятельности, во главе которой находится ответственное лицо (менеджер), имеющее права и возможности принимать и осуществлять решения. В отличие от места затрат, центр ответственности, как правило, более масштабен и может состоять из нескольких мест затрат. Смысл создания центров ответственности -более четкая организация контроля и регулирования затрат как функции управления, обеспечение четкой персонифицированной ответственности за уровень отдельных расходов и затрат на предприятии.
Исходя из анализа публикаций отечественных и зарубежных авторов, была предложена классификация мест затрат и центров ответственности.
Анализ способов учета затрат по местам и центрам показал, что для определения фактической величины затрат на совокупность мест расходов и центров ответственности можно разработать единую систему кодирования группи-ровочных признаков. Учетная группировка осуществляется на основе первичных документов, в которых указывают место издержек или центр ответственности, его код (шифр).
Группировку затрат по местам их формирования предлагается осуществлять одним из двух способов:
- путем применения принципов двойной записи на взаимосвязанных счетах и последовательного перенесения учтенных сумм затрат с первичных на промежуточные и конечные места формирования издержек;
- на основе использования специальных регистров (сводныхведомостей) и расчетов матричной формы, обобщающих виды затрат по местам их возникновения.
Изучение основных критериев организации центров ответственности позволило сформировать требования, которые должны к ним предъявляться:
1. По центрам ответственности определяется состав и количество издержек производства при определенной системе ответственности руководителя и каждого работника (т.е. персональной) центра ответственности. Ответственность проявляется в процессе производства по каждой статьесметы(бюджета) центров ответственности.
2.Управленческоерешение в рамках центров ответственности принимается главнымменеджеромцентра ответственности самостоятельно в рамках его компетентности.
3. Финансовый результат центров ответственности формируется самостоятельно, каждый финансовый результат является составляющей частьюсовокупногофинансового результата предприятия (совокупный финансовый результат предприятия - это алгебраическая сумма финансовых результатов всех центров ответственности).
4. Работу по управлению центром ответственности удобнее всего вести руководителю центра ответственности на основе информационнойподдержкипо сметным (бюджетным) данным, где сконцентрирована информация о технологичности производственного процесса и соответствующих затратах на производство по каждому центру ответственности.
5. Формирование центров ответственности - это исследовательский процесс, при котором определяются центры, имена отдельных руководителей,
I выделяются расходы (затраты) по отдельным элементам на создание запланированного вида продукции, которые не должны дублироваться в других центрах ответственности, кроме того, определяется количество работающих в центрах ответственности и другие параметры функционирования системы центров ответственности на конкретном предприятии с учетом его специфики (масштабность, формасобственности, отрасль, география и др.).
С обособлением бухгалтерского управленческого учета выяснилось, что существующиебухгалтерскиесчета затрат не могут в полной мере реализовать его цели и особенности ведения. Таким образом, появилась концепция о введении в план счетов счетауправленческойбухгалтерии. В настоящее время с введением Плана счетов 2000 года допускается возможность существования одно-круговой (монистической) идвухкруговой(дуалитстической) систем учета производственных затрат.
Рассмотрев мнения многих авторов по данному вопросу и практические особенности организации промышленного производства, можно предложить организовать раздельный учет на счетах финансовой и управленческойбухгалтериив рамках действующего Плана счетов. Для организации финансового учета предлагается выбрать свободные коды счетов: 30 «Расходысырьяи материалов», 31 «Расходыкомплектующихизделий и полуфабрикатов», 32 «Расходы топлива и энергии», 33 «Расходы наоплатутруда», 34 «Амортизация внеоборотныхактивов», 35 «Начисленные налоги и сборы», 36 «Прочиерасходы». Также предлагается введение специальных счетов экранов 27 «Отражение издержек производства» и 37 «Отражение расходов по элементам», с помощью которых будет осуществляться связь учета затрат по статьям калькуляции в управленческой бухгалтерии с учетом текущих затрат по экономическим элементам в финансовой бухгалтерии.
В результате на счетах 20-29 образуется обособленнаябалансоваясистема управленческого учета, в которой взаимно балансируютоборотыи сальдо по всей совокупности данных счетов. Это позволяет вести счета бухгалтерского управленческого учета отдельно от счетов бухгалтерского финансового учета, ' не составляя общегобалансапо счетам, рекомендованным действующим планом счетов бухгалтерского учета.
Составление двухбалансовсчетов финансового учета и, отдельно, управленческого учета, позволит закрыть конфиденциальную информацию обиздержках, детализированную на счетах управленческого учета
В современных условиях деятельность отечественныхпроизводителейориентируется на выпуск высококачественной иконкурентоспособнойпродукции при максимальном снижении затрат на ее производство. Поэтому особую значимость приобретает использование передовых форм и методов организации труда и управления производством, применяемых вэкономическиразвитых странах.
Превалирующий на практике метод распределения косвенных затрат пропорциональнозаработнойплате производственных рабочих несет в себе возможность ошибочных управленческих решений из-за искажения информации о полной себестоимости. Поэтому в теории и на практике начались поиски более совершенного метода распределения косвенных затрат. Именно таким представляется метод пооперационного калькулирования (АВС-метод).
ABC-метод - этокалькуляционнаясистема, рассматривающая производственные операции в качестве основных объектов учета затрат и калькулирования в целях исчисления себестоимости продукции и определения эффективности бизнес-процессов.
В работе предложена методика внедрения ABC-метода на основе: изучения литературы и анализа результатов попыток практического применения в работе отечественных предприятий.
Основными причинами, усложнившими практическое применение данного метода калькулирования, являются, во-первых, сложность установления логической взаимосвязи между группами распределяемых затрат и операциями, с одной стороны, и операциями и продукцией, как итоговыми объектами калькулирования, с другой; во-вторых, - значительнаятрудоемкостьисчислений. Однако влияние последнего фактора снижается в связи с уменьшением стоимости обработки информации при использовании современных технических средств и программных продуктов.
ОсновнымипреимуществамиABC-метода являются: обеспечение более точного калькулирования себестоимости единицы продукции в случае значительного удельного веса косвенных расходов и при их неявной связи с итоговыми объектами калькулирования; обоснование управленческих решений поценообразованию, выбору производственной программы и др.; обеспечение исчисления себестоимости бизнес-процессов как новых объектов калькулирования; облегчение анализа и в том случае, если объектами учета затрат являются наряду с продукцией, процессы и центры ответственности; обеспечение надежной информациейстратегическийуправленческий учет, оперирующий полнойсебестоимостью.
Особый интерес также представляет система «точно в срок» или JIT (Just in Time), которая включает три основных компонента: управление «точно в срок», организация производства (бизнес-процесса) «точно в срок» икалькулирование«точно в срок».
Система управления «точно в срок» характеризуется тремя ключевыми аспектами: во-первых, организацией производства, способствующей приближениюсовокупныхзатрат к величине затрат на обработку; во-вторых, сплошным контролем качества и в-третьих, организацией материального потока, исходя из ориентации наспроспокупателя. Таким образом, JIT - это поточная организация производства, при которой каждая деталь обрабатывается по мере необходимости совершения следующего шага поточной линии, т.е. главной целью данной системы является уничтожение любых лишних расходов и эффективное использование производственного потенциала предприятия.
Предложенная в работе методика вносит изменение в рабочий план счетов промышленного предприятия путем замены целого рада производственных счетов одним счетом 22 «Материалы и производство», в результате чего произойдетсокращениеучетных записей.
Выделяются три подхода ккалькулированиюв системе JIT:
1) ликвидируется учет операций, связанных с движением и наличием материалов наскладах; ликвидируется обособленный учет прямо относимой заработнойплатыосновных производственных рабочих иначисленийна нее;
2) ликвидируется учет операций, связанных с отпуском в производство материалов ивыпускомготовой продукции; ликвидируется обособленный учет прямо относимой заработной платы основных производственных рабочих;
3) ликвидируется учет операций, связанных с движением и наличием материалов на складах, учет затрат в процессе производства, учет операций, связанных с выпуском готовой продукции; ликвидируется обособленный учет прямо относимой заработной платы и начислений основных производственных рабочих.
Использование системы JIT за счет снижения затрат и повышения качества приведет к повышению эффективности бизнес-процесса и к повышениюконкурентоспособностипредприятий в долгосрочном периоде.
Но при ее использовании может возникнуть ряд трудностей: сложно избежать ошибок вассортиментеи срывов поставок, а каждый такой сбой приводит в условиях ЛТ-производства к остановке производственного процесса с неизбежными последствиями. Лучшим является вариант, при котором создается цепочка предприятий-партнеров, работающих по системе «точно в срок». Этого можно достичь за счет заключениядолгосрочныхдоговоров с предприятиями-поставщиками ипокупателями.
Пооперационное (АВС-калькулирование) и ЛТ-калькулирование представляют только два примера нетрадиционных систем бухгалтерского управленческого учета. Они могут варьироваться в зависимости от организации производственного процесса и требованийменеджерак степени их точности.
Результаты научных исследований в области бухгалтерского управленческого учета могут иметь не только практическое применение в решении народно-хозяйственных задач, но и позволят получить значительный экономический эффект.

Список литературы диссертационного исследованиякандидат экономических наук Клочко, Александр Владимирович, 2006 год

1. Российская Федерация. Министерство финансов. Положение по ведениюбухгалтерскогоучета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации : утверждено приказомМинфинаРФ от 29.07.98 № 34н // Право и экономика. -2000.-№7. -С. 31^13.
2. Российская Федерация. Министерство финансов. Положение побухгалтерскомуучету «Учетная политика организации»ПБУ1/98 : утверждено приказом Минфина РФ от 09.12.98 № 60н // Междунар. бух. учет. 2000. - № 5(17). -С. 36-39.
3. Российская Федерация. Министерство финансов. Положение по бухгалтерскому учету «Доходы организации» ПБУ 9/99 : утверждено приказом Минфина РФ от 06.05.99 № 32н // Междунар. бух. учет. 2000. - № 5(17). с. 45-49.
4. Российская Федерация. Министерство финансов. Положение по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99 : утверждено приказом Минфина РФ от 06.05.99 № ЗЗн // Междунар. бух. учет. 2000. - № 5(17). - С. 50-55.
5. Основные положения попланированию, учету и калькулированию себестоимости продукции на промышленных предприятиях : утвержденыГоспланомСССР, Минфином СССР, ГоскомценСССР, ЦСУ СССР 20.07.70. -М., 1970. -70 с.
6.Аксененко, А. Ф. Управленческий учет на промышленных предприятиях в условиях формирования рыночных отношений / А. Ф. Аксененко. М. :Финансыи статистика, 1994. - 234 с.
7.Ананькина, Е. А. Управление затратами/Е. А.Ананькина, Н. Г. Данилочкина-М.: ПРИОР,ИВАКОАналитик, 1998. 64 с.
8.Бабченко, Т. Н. О проблемах в налоговом порядке расчетанезавершенногопроизводства / Т. Н. Бабченко // Приложение к журналу «Бухгалтерскийучет». -2003.-№21.
9. Бабченко, Т. Н.Управленческийучет как элемент бухгалтерского учета / Т. Н. Бабченко // Финансовая газета. 1997. - № 44.
10. Басманов, И. А. Теоретические основы учета икалькулированиясебестоимости промышленной продукции / И. А. Басманов. М.: Финансы, 1970. - 168 с.
11. Бурцев, В. В. Управленческий контроль как система / В. В. Бурцев //Менеджментв России и за рубежом. 1999. - № 5. - С. 38-46.
12.Валебникова, Н. В. Современные тенденцииуправленческогоучета / Н. В. Ва-лебникова, И. П.Василевич// Бухгалтерский учет. 2000. - № 18. - С. 53-58.1920,21