Яруллина Гузаль Рафаэлевна. Финансово-правовое регулирование налогообложения иностранных организаций, осуществляющих деятельность в Российской Федерации через постоянное преставительство

Краткое описание

Яруллина Гузаль Рафаэлевна. Финансово-правовое регулирование налогообложения иностранных организаций, осуществляющих деятельность в Российской Федерации через постоянное преставительство: диссертация ... кандидата Юридических наук: 12.00.04 / Яруллина Гузаль Рафаэлевна;[Место защиты: ФГБОУ ВО «Московский государственный юридический университет имени О.Е. Кутафина (МГЮА)»], 2018

Содержание к диссертации

Введение
Глава 1.Теоретические основы категории постоянного представительства в налоговом праве16
1. Понятие постоянного представительства: правовые основы и место в системе налогового права 16
2. Виды и признаки постоянного представительства 43
3. Виды деятельности, исключающие образование постоянного представительства 72
Глава 2.Зависимый агент как самостоятельное основание для образования постоянного представительства98
1. Эволюция понятия агентского вида постоянного представительства 98
2. Понятие и признаки агентского постоянного представительства: международный подход 118
3. Характеристика агентского вида постоянного представительства в российском налоговом праве 140
Заключение 165
Библиография 170

Понятие постоянного представительства: правовые основы и место в системе налогового права
Виды деятельности, исключающие образование постоянного представительства
Эволюция понятия агентского вида постоянного представительства
Характеристика агентского вида постоянного представительства в российском налоговом праве

Введение к работе

Актуальность темы диссертационного исследования.Система налогов один из признаков государства, так как налоги являются основным источником доходов бюджета. Обязанность по уплате налогов закреплена в конституциях многих государств.
При этом кризисное состояние мировой экономики вынуждает государства решать сложную задачу по защите национальной налоговой базы. С одной стороны, государства стараются создать благоприятные условия для привлечения иностранных инвестиций: формируют
нормативную базу, гарантирующую защиту интересов иностранных предприятий, устанавливают налоговые льготы для них. С другой стороны, в целях увеличения бюджетных доходов государствам приходится
предпринимать дополнительные усилия для эффективной организации налогообложения иностранных организаций, в том числе ужесточать правила налогообложения, вводить новые процедуры налогового контроля и т.п.
Но не все компании добросовестно исполняют обязанности по уплате налогов и злоупотребляют налоговой конкуренцией государств, создавая международные структуры исключительно с целью снижения налоговой нагрузки1. В результате таких действий бюджеты государств терпят убытки. По оценке Организации экономического сотрудничества и развития (далее ОЭСР), ежегодные потери бюджетов равняются 100-240 миллиардам долларов, что составляет 4-10% от общемирового налога на доходы компаний2. По этой причине в 2013 году государства Большой двадцатки объединили усилия по борьбе с размыванием налоговой базы и выводом прибыли в низконалоговые юрисдикции. Как было отмечено в финальном
1Например, случаи выявления схем по уклонению от уплаты налогов компаниями «Старбакс» и «Гугл» <>, <> (дата обращения 15.09.2016).
2<> (дата обращения 15.09.2016).
документе саммита Большой двадцатки Санкт-Петербургской декларации лидеров Большой двадцатки, «в условиях жесткой консолидации бюджетов и социальных трудностей гарантия, что все налогоплательщики оплатят свою часть налогов, как никогда является для нас приоритетом»3.
Работа в этом направлении была продолжена ОЭСР в рамках проекта по борьбе с размыванием налогооблагаемой базы и выводом прибыли из-под налогообложения (Base Erosion and Profit Shifting, далее Проект BEPS)4. Результатом многолетней работы ОЭСР стал план действий (BEPS Action Plan, далее План BEPS), который предусматривает внесение изменений в национальные и международные правила налогообложения5.
Многие страны уже активно имплементируют рекомендации ОЭСР во внутреннее законодательство. Россия, следуя мировой тенденции к усовершенствованию методов по борьбе с уклонением от уплаты налогов, также вносит изменения в налоговое законодательство6. За последние два года российское налоговое право претерпело значительные изменения. Например, было расширено понятие налогового резидентства юридических лиц, и введены правила о контролируемых иностранных компаниях. Новые положения Налогового кодекса РФ (далее НК РФ) существенно расширили инструментарий налогового права в борьбе с уклонением от уплаты налогов, приблизив его к развитым налоговым системам.
Более того, работа над изменением нормативной базы, направленной на борьбу с уклонением от налогообложения, активно продолжается. Так, в Основных направлениях налоговой политики Российской Федерации на
3П. 50 Санкт-Петербургской декларации лидеров «Группы двадцати». Сентябрь, 2013. С. 15. <> (дата обращения 15.09.2016).
4Более подробная информация на официальном сайте ОЭСР <> (дата обращения 05.09.16).
5Отчеты по 15 действиям плана действий размещены на сайте ОЭСР <> (дата обращения 05.09.16).
6Так, например, подготовлен и опубликован на Федеральном портале проектов нормативных правовых актов для публичного обсуждения проект закона «О внесении изменений в часть первую Налогового кодекса Российской Федерации (в связи с реализацией международного автоматического обмена информацией о финансовых счетах и документацией по международным группам компаний)» <> (дата обращения 28.08.16).
2017 год и плановый период 2018 и 2019 годов7Министерство финансов РФ (далее Минфин России) указало на необходимость имплементации стандартов ОЭСР, выработанных в рамках Плана BEPS. При этом противодействие искусственному избежанию статуса постоянного
представительства является одной из целей, закрепленных Минфином России в данном документе.
Положения о постоянном представительстве (особенно в части, касающейся агентского вида) являются одной из самых важных составляющих этих правил. К сожалению, нормы, регулирующие статус постоянного представительства в российском налоговом праве, не менялись с момента их введения, то есть более пятнадцати лет. Актуальность изучения и разработки правил о постоянном представительстве также подтверждается Планом BEPS, одно из мероприятий которого посвящено существенному изменению правил о постоянном представительстве.
Степеньразработанностинаучнойпроблемы.Институту
постоянного представительства посвящены исследования многих известных иностранных ученых. Особого внимания заслуживают работы Клауса Фогеля (Klaus Vogel)8, Майкла Ланга (Michael Lang)9, Эккерхарта Реймера (Ekkehart Reimer)10, Майкла Кобетски (Michael Kobetsky)11. Указанными авторами исследовались международные правила о постоянном представительстве, история возникновения этого института и деятельность международных организаций по его развитию.
7Основные направления налоговой политики на 2017 год и плановый период 2018 и 2019 годов размещены на официальном сайте Министерства финансов Российской Федерации// URL: (дата обращения 02.12.2016).
8Klaus Vogel on Double Taxation Conventions, Fourth Edition. Edited by Ekkehart Reimer, Alexander Rust. Netherlands, Kluwer Law International, 2015.
9Michael Lang, Florian Brugger, Patrick Plansky. Permanent Establishments in International and EU Tax Law. Linde Verlag Wien, 2011; Michael Lang, Josef Schuch and others. Dependent Agents as Permanent Establishments Linde Verlag GmbH, 2014. P.49.
10Permanent Establishments. A Domestic Taxation. Bilateral Tax Treaty and OECD Perspective. Edited by Ekkehart Reimer, Nathalie Urban, Stefan Schmid - Walters Kluwer, 2010/2011.
11Michael Kobetsky. International Taxation of Permanent Establishments: Principles and Policy. Cambridge University Press, 2011.
В российском налоговом праве отдельные аспекты постоянного представительства исследовались Денисаевым М.А.12, Кашиным В.А.13, Климентьевой В.Г.14, Кобзарь-Фроловой М.Н.15, Кучеровым И.И.16, Пепеляевым С.Г.17, Погорлецким А.И.18, Полежаровой Л.В.19, Русаковой И.Г.20, Шахмаметьевым А.А.21, Шепенко Р.А.22и другими учеными.
Несмотря на то что институт постоянного представительства уже много лет знаком российскому налоговому праву23, среди работ, которые посвящены его изучению, можно назвать кандидатские диссертации Коннова О.Ю.24и Викулова К.Е.25. Данные работы в большей степени касаются правил о постоянном представительстве, выработанных ОЭСР, и в меньшей изучению положений российского законодательства по данной тематике. Кроме того, указанные диссертационные исследования не учитывают последних инициатив ОЭСР по изменению концепции постоянного представительства.
Объект и предмет исследования.Объектом исследования являются общественные отношения, возникающие между государством и иностранной
12Денисаев М.А. Правовое регулирование налоговых отношений с участием иностранных организаций в Российской Федерации: дис. канд. юрид. наук. М., 2003.
13Кашин В.А. Налоговые соглашения России. Международное налоговое планирование для предприятий - М.: Финансы ЮНИТИ, 1998.
14Климентьева В.Г. Финансово-правовое регулирование устранения двойного налогообложения прибыли организаций в Российской Федерации: дис. канд. юрид. наук. М., 2009.
15Кобзарь-Фролова М.Н. Налогово-правовое регулирование деятельности иностранных организаций через постоянное представительство// Финансовое право, 2010, № 9.
16Кучеров И. И. Международное налоговое право: учебник для вузов / И. И. Кучеров. М.: ЮрИнфоР, 2007.
17Налоговое право. Учебник для вузов / под ред. Пепеляева С.Г. М.: Альпина Паблишер, 2015.
18Погорлецкий А.И. Принципы международного налогообложения и международного налогового планирования. СПб.: Изд-во С.-Петерб. гос. ун-та, 2005.
19Полежарова Л.В. Международное налогообложение: современная теория и методология - М.: Магистр: ИНФРА-М, 2016.
20Налоги и налогообложение: учебное пособие для вузов/ под ред. Русаковой И.Г., Кашина В.А. М.: Финансы, ЮНИТИ, 1998.
21Шахмаметьев А.А. Режим налогообложения нерезидентов: правовая основа регулирования. Монография. М.: Юрлитинформ, 2010.
22Шепенко Р.А. Международные налоговые правила. Ч. 1 и 2. М.: Юрлитинформ, 2012.
23Как отмечает Кашин В.А., первые соглашения об избежании двойного налогообложения, в которых использовался термин «постоянное представительство» были заключены еще СССР в начале 70-х годов. См. Кашин В.А. Налоговые соглашения России. Международное налоговое планирование для предприятий. М., 1998. С. 188.
24Коннов О.Ю. Понятие постоянного представительства в налоговом праве: дис. канд. юрид. наук. М., 2001; Коннов О.Ю. Институт постоянного представительства в налоговом праве: Учебное пособие/ Под ред. С.Г. Пепеляева. М.: Академический правовой университет, 2002.
25Викулов К.Е. Правила налогообложения иностранных организаций, действующих через постоянное представительство: опыт ОЭСР и правовое регулирование в России: дис. канд. юрид. наук. М., 2011.
организацией в процессе установления и взимания налога на прибыль с иностранных организаций, осуществляющих предпринимательскую
деятельность на территории государства.
Предметом исследования являются нормативные правовые акты, регулирующие общественные отношения в области установления статуса постоянного представительства (в том числе постоянного представительства агентского вида), правоприменительная практика, а также научные работы, посвященные категории постоянного представительства.
Цель и задачи исследования.Целью диссертационного исследования является разработка теоретических и практических положений, научно- обоснованных выводов по финансово-правовому регулированию деятельности постоянного представительства, в том числе определение существенных характеристик агентского вида постоянного представительства, а также подготовка предложений по внесению изменений в законодательство Российской Федерации.
Для достижения указанной цели были определены следующие задачи:
раскрыть сущность категории постоянного представительства для определения цели ее существования; обосновать место этой категории в науке налогового права;
проанализировать классификацию видов постоянных
представительств; рассмотреть признаки основных видов постоянных представительств;
исследовать эволюцию правил об агентском виде постоянного представительства в международном налоговом праве; проанализировать эволюцию норм об агентском постоянном представительстве в российском налоговом праве;
рассмотреть признаки агентского постоянного
представительства, закрепленные в российском налоговом праве, и выявить
отличия этих признаков от международных подходов к определению
постоянного представительства агентского вида;
определить причины, по которым нормы об агентском постоянном представительстве крайне редко применяются в России на практике, и предложить способы решения этой проблемы.
Теоретической основойисследования послужили работы ведущих ученых в области финансового и налогового права: Артемова Н.М., Ашмариной Е.М., Болтиновой О.В., Винницкого Д.В., Грачевой Е.Ю., Ивлиевой М.Ф., Кобзарь-Фроловой М.Н., Коннова О.Ю., Крохиной Ю.А., Кучерова И.И., Мачехина В. А., Пепеляева С.Г., Петровой Г.В., Покачаловой Е.В., Смирниковой Ю.Л., Смирнова Д.А., Соколовой Э.Д., Толстопятенко Г.П., Хавановой И.А., Химичевой Н.И., Шахмаметьева А.А., Шепенко Р.А. Щекина Д.М., Яговкиной В.А. и других.
Кроме того, в процессе подготовки диссертации особое внимание было уделено работам ученых в области теории государства и права, конституционного права Авакьяна С.А., Лазарева В.В., Лазарева Л.В., Малько А.В., Марченко М.Н., Матузова Н.И., Морозовой Л.А. и др.
Также в основу исследования были положены работы ученых-экономистов Гончаренко Л.И., Кашина В.А., Погорлецкого А.И., Полежаровой Л.В., Русаковой И.Г. и др.
Методологическая основаисследования включает общенаучные и частнонаучные методы познания: формально-юридический, исторический, аналитический и логический методы. Особое значение при исследовании категории постоянного представительства имеют сравнительно-правовой и аксиологический методы.
Эмпирическую базуисследования составили материалы судебной практики, касающиеся определения статуса постоянного представительства, экономические показатели, а также статистические данные по исследуемой теме.
Научная новизнадиссертации заключается в том, что она
представляет собой одно из первых комплексных исследований понятия
постоянного представительства, закрепленного в российском налоговом
праве. В результате определено место этой категории в науке налогового права. Особое внимание в диссертации уделено агентскому виду постоянного представительства. Впервые в российской науке налогового права выявлены этапы развития нормативной базы, регулирующей статус постоянного представительства агентского вида, а также особенности положений российского налогового законодательства об агентском постоянном представительстве. На основании анализа признаков агентского постоянного представительства в российском и международном налоговом праве сформулированы характеристики указанного вида постоянного
представительства.
Научная новизна диссертационного исследования также проявляется ввыносимых на защиту положениях, отражающих наиболее значимые теоретические и практические выводы: