Артемова, Надежда Валериановна. Развитие системы налогообложения в рамках специальных налоговых режимов

brief description

Артемова, Надежда Валериановна. Развитие системы налогообложения в рамках специальных налоговых режимов : диссертация ... кандидата экономических наук : 08.00.10 / Артемова Надежда Валериановна; [Место защиты: Сарат. гос. соц.-эконом. ун-т].- Саратов, 2013.- 206 с.: ил. РГБ ОД, 61 13-8/1097

Содержание к диссертации

Введение
1Теоретический анализ специальных налоговых режимов12
1.1 Необходимость и экономическое содержание специального налогового режима 12
1.2 Формы и виды специальных режимов налогообложения 35
1.3 Основы налогового администрирования и контроля в процессе применения специальных налоговых режимов 53
2Проблемы и пути совершенствования налогообложения в рамках специальных налоговых режимов70
2.1 Роль специальных налоговых режимов в бюджетной и налоговой системах России 70
2.2 Особенности применения, проблемы функционирования и развитие специальных налоговых режимов на основе единого налога 86
2.3 Функционирование и развитие системы налогообложения при выполнении соглашений о разделе продукции 132
2.4 Совершенствование налогового администрирования и контроля в рамках специальных налоговых режимов 150
Заключение 164
Список использованных источников 176

Формы и виды специальных режимов налогообложения
Основы налогового администрирования и контроля в процессе применения специальных налоговых режимов
Особенности применения, проблемы функционирования и развитие специальных налоговых режимов на основе единого налога
Совершенствование налогового администрирования и контроля в рамках специальных налоговых режимов

Введение к работе

Актуальность диссертационного исследования. Современной важнейшей задачей налоговой политики государства является обеспечение определенности и стабильности налоговой системы, позволяющей активно развиваться в стране всем видам и формам бизнеса. Для реализации поставленных задач государством создан эффективный инструментарий в виде специальных налоговых режимов, который позволяет осуществлять задачи налоговой политики, направленные на стимулирование развития малого бизнеса посредством реализации регулирующей функции налогов.
Целевые параметры, поставленные Правительством РФ в Проекте "Концепции долгосрочного социально-экономического развития Российской Федерации до 2020 года" довести уровень занятости трудоспособного населения к 2020 г. в малом бизнесе до 60-70% и достижения его доли в ВВП страны до 15-17 %, выдвигают важнейшую проблему развития и совершенствования налогообложения и налогового контроля в рамках специальных налоговых режимов, как инструмента их государственного регулирования.
Однако, несмотря на огромное количество дискуссий и современный законотворческий процесс в области обеспечения эффективного функционирования специальных налоговых режимов (СНР) в России, механизм их функционирования остается недостаточно совершенным, не в полной мере обеспечивает качественную реализацию основных функций и принципов налогообложения. Так, доля поступлений от специальных налоговых режимов в консолидированный бюджет страны составляет всего около 2%, а в доходах региональных и местных бюджетов колеблется от 1% до 7%. Отсутствуют эффективные методики расчета реальной налоговой базы налогоплательщика СНР, что приводит к нарушениям принципа справедливости налогообложения, выражающееся в значительной суммовой разнице при определении налоговых обязательств субъектов специальных налоговых режимов.
Проводимые реформы в области налогообложения субъектов специальных налоговых режимов предполагают решения множества новых вопросов, носящих как комплексный, так и более детальный характер, но, тем не менее, они недостаточны. Требуется продолжение научных исследований в отношении каждого вида специальных налоговых режимов с целью их доработки и совершенствования. Естественно, для правильного и обоснованного использования специальных налоговых режимов требуется развитие теоретических основ этого инструмента налоговой политики государства, а также разработка и совершенствование механизма их работы, учитывающего особенности российской налоговой системы и результаты накопленного опыта в рыночных условиях хозяйствования.
Степень разработанности проблемы. В основе системы налогообложения субъектов специальных налоговых режимов, несомненно, лежит общая теория налогов, развитие которой находит отражение в трудах таких ученых как: Е.В. Акчурина, С.В. Барулин, Г.Д. Богомолова, А.В. Брызгалин, Г.А. Волкова, Е.С. Вылкова, Л.И. Гончаренко, Е.А. Ермакова, А. Исаев, А.Ю. Казак, Ф. Кенэ, Л.Н.Лыкова, И.А. Майбуров, Ф. Нити, В.Г. Пансков, С.Г. Пепеляев, У. Петти, А.И. Погорлецкий, Г.Б. Поляк, П. Прудон, В.М. Пушкарева, Б.М. Сабанти, Э. Селигман, А. Тюрго, Ф.Н. Филина, В.Е.Черкасов, Д.М.Щекин и др.
Отдельные вопросы налогообложения в области применения специальных налоговых режимов рассматриваются в работах М.-Б.А. Аушева, Е.И. Валовик, М.В. Карп, Г.Ю. Касьяновой, Н.П. Кондракова, И.Н. Кондракова, О.А. Красно- перовой, Ю.М. Лермонтова, Н.И. Малис, А.И. Левицкой, С.А. Машкова, Н.В. Милякова, И.А. Митрофановой, М.Г. Мошкович, Т.П. Крутяковой, Р.Р. Сякина. и др.
В тоже время проблема функционирования и совершенствования специальных налоговых режимов остается недостаточно разработанной, требуют дополнительного теоретического обоснования экономическое содержание, формы и виды специальных налоговых режимов, налоговое администрирование и контроль.
О необходимости развития специальных налоговых режимов на основе единого налога, системы налогообложения при выполнении соглашений о разделе продукции и налогового администрирования специальных налоговых режимов доказывает недостаточная степень практической разработанности отдельных элементов (налоговой базы, ставки налога) методов и приемов администрирования налогообложения субъектов специальных налоговых режимов и потребность в обеспечении цивилизованного подхода к налогообложению труднокон- тролируемых доходов индивидуалов путем внедрения патентного налогообложения, как альтернативе единому налогу на вмененный доход.
Актуальность темы, степень ее научной разработки и практической значимости определили выбор темы, цели и задачи диссертационного исследования.
Цель диссертационного исследования. Основной целью исследования является разработка более эффективной системы налогообложения в рамках специальных налоговых режимов на основе развития теоретических основ и разработки практических рекомендаций по совершенствованию этих налоговых режимов.
Задачи исследования. В соответствии с целью диссертационного исследования автором поставлены следующие задачи теоретического и прикладного характера:
исследовать необходимость и раскрыть экономическое содержание специального налогового режима;
определить формы и виды специальных режимов налогообложения в России и за рубежом;
раскрыть основы налогового администрирования в процессе применения специальных налоговых режимов;
определить роль специальных налоговых режимов в бюджетной и налоговой системах России;
выявить особенности применения, проблемы функционирования и разработать рекомендации по развитию упрощенной системы налогообложения, единого налога на вмененный доход, патентной системы налогообложения, единого сельскохозяйственного налога;
разработать и обосновать меры по развитию действующей системы налогообложения при выполнении соглашений о разделе продукции;
определить пути совершенствования налогового администрирования специальных налоговых режимов.
Предметом исследования в диссертационной работе выступает совокупность финансовых отношений, возникающих в процессе налогообложения, исчисления, уплаты и администрирования налогов в рамках специальных налоговых режимов.
Объектом исследования является действующая в России система налогообложения в рамках специальных налоговых режимов, а также деятельность налоговых органов и налогоплательщиков в процессе применения специальных налоговых режимов.
Методологической основой исследования послужили диалектический метод познания и системного подхода. В процессе исследования использовались такие общенаучные методы и приемы как научная абстракция, анализ и синтез, методы группировки, сравнения, статистическое наблюдение, использование которых позволило получить достоверные научные знания и достигнуть решения исследовательских задач.
Теоретической базой исследования послужили труды ведущих отечественных и зарубежных исследователей по проблемам налогообложения и налогового администрирования субъектов специальных налоговых режимов.
Информационную базу работы составили законодательные материалы органов государственной власти Российской Федерации и субъектов Российской Федерации, нормативно-правовые документы Федеральной налоговой службы Российской Федерации, Министерства финансов Российской Федерации, данные государственной статистики Российской Федерации, российских информационных агентств, экспертные оценки научно - исследовательских центров материалы официальных интернет - сайтов УФНС по России, Саратовской области и г. Балаково, относящиеся к налогообложению и контролю субъектов специальных налоговых режимов.
Научная новизна исследования в целом состоит в разработке эффективной системы налогообложения в рамках специальных налоговых режимов путем развития теоретических основ налогообложения и налогового администрирования, а также разработки практических рекомендаций по совершенствованию специальных налоговых режимов (СНР) в виде упрощенной системы налогообложения (УСН), единого налога на вмененный доход (ЕНВД), единого сельскохозяйственного налога (ЕСХН), системы налогообложения при реализации соглашений о разделе продукции (СРП) и патентной системы налогообложения (ПСН), обеспечивающих реализацию фискальных и регулирующих задач государства.
Наиболее существенные результаты диссертационного исследования заключаются в следующем:
на основе адаптации теории единого налога раскрыты экономическая сущность (понятие, функции, субъекты, объекты, отличительные признаки) СНР как режима, устанавливаемого для отдельных категорий налогоплательщиков и (или) видов деятельности, соответствующих определенным критериям и ведущим особый порядок расчетов с бюджетом, предусматривающий упрощение налогообложения, соблюдение принципа всеобщности и справедливости налогообложения и достигающего на этой основе наибольшего фискального и регулирующего эффекта;
выявлены тенденции функционирования СНР за рубежом и разработана сравнительная видовая классификация данных режимов в странах с разным уровнем экономического развития (по факторам применения, статусу налогоплательщика, элементам налогообложения и др.); обоснован вывод о том, что отсутствие в российской практике применения СНР альтернативных методов определения вмененного дохода (по стоимости активов, объему потребляемых ресурсов и пр.) не позволяет обеспечить реализацию принципа справедливости налогообложения при определении налоговой базы субъектов СНР;
дана комплексная характеристика основ налогового администрирования и контроля субъектов СНР, включающая в себя: исполнение действующих норм налогового законодательства, разработку мер по реформированию механизма исчисления налогов, процедуры и методики налогового контроля, выявление фактов несовершенства налогового законодательства, позволяющих налогоплательщикам минимизировать свои налоговые платежи или уклоняться от их уплаты, и принимать превентивные меры по их устранению; раскрыты особенности реализации данных основ в современных условиях в виде: проверки соблюдения налогоплательщиками условий перехода от общего налогового режима к специальному, и наоборот; проведения контроля физических показателей деятельности субъектов СНР, влияющих на формирование налоговой базы ЕНВД и других налоговых платежей; мониторинга налоговых рисков участников налоговых отношений в процессе применения СНР;
введено и обосновано понятие "запас налоговой прочности" для субъекта ЕНВД, как показатель характеризующий отклонение фактически полученного дохода определенными категориями налогоплательщиков от вмененного им дохода, который предложено использовать в качестве инструмента для принятия решений об изменении налоговых обязательств данных налогоплательщиков;
предложен и обоснован комплекс рекомендаций по развитию СНР, функционирующих на основе единого налога, в том числе: упорядочения механизма исчисления минимального налога по УСН (увеличение ставки налога в три раза, ограничение расходов для целей налогообложения); введение для субъектов ЕНВД дифференцированной ставки по товарному ассортименту в сфере торговой деятельности; передачи полномочий по расчету вмененного дохода субъектов ПСН на уровень муниципалитета для корректировки (отдаленности, количеству жителей, покупательской способности и др.); распространение ПСН на лиц, ведущих несанкционированную торговлю в общественных местах; предоставление вновь зарегистрированным сельхозтоваропроизводителям (кроме сельхозпредприятий индустриального типа) налоговых каникул сроком в пять лет по ЕСХН (первые три года - полное освобождение, четвертый год - 40%, пятый год - 70% суммы единого налога);
разработаны рекомендации по совершенствованию функционирования системы налогообложения при выполнении СРП касающиеся: сумм НДС, подлежащих возврату из бюджета, при нарушении установленных сроков возврата этих платежей; распределения выручки и затрат соинвесторов СРП на условиях договора просто товарищества (пропорционально доле участия);
предложены и обоснованы пути совершенствования налогового администрирования и контроля субъектов СНР: предоставление права субъектам УСН, ЕНВД и ЕСХН заявлять себя в качестве плательщиков НДС (по мере необходимости для их предпринимательской деятельности) с регистрацией в налоговых органах; предоставление социальной налоговой преференции субъектам ПСН при наличии у них нескольких однородных объектов налогообложения (сдача в аренду второй квартиры, взаимозависимые виды деятельности и пр.) посредством деления платежа по патенту на две равные части - в бюджет и на пенсионный счет налогоплательщика; введение налогового паспорта субъекта СНР для контроля изменений основных показателей деятельности, влияющих на формирование налоговой базы; использование косвенных методов определения фактического дохода субъектов СНР (по объему активов и потребленных ресурсов, по средней стоимости услуг и т.д.).
Теоретическая и практическая значимость работы. Теоретическая значимость результатов диссертационного исследования заключается в уточнении экономической сущности СНР, базирующегося на теории единого налога; в разработке видовой классификации СНР по различным критериям; выявленном недостатке отсутствия в российской практике альтернативных методов определения вмененного дохода субъектов СНР.
Практическая значимость диссертационной работы состоит в разработке прикладных моделей, ситуаций и методик по развитию налогообложения в рамках СНР, включая введение в оборот понятия для субъектов СНР "запас налоговой прочности"; рекомендаций повышения ставки минимального налога для субъектов УСН; введение дифференцированной ставки ЕНВД по товарному ассортименту в сфере торговой деятельности; распространение ПСН на лиц, ведущих несанкционированную торговлю в общественных местах; предоставление социальной налоговой преференции субъектам ПСН при наличии у них нескольких однородных объектов налогообложения, введение налогового паспорта субъекта СНР для контроля изменений основных показателей деятельности, распределения выручки и затрат соинвесторов СРП на условиях договора просто товарищества.
Апробация работы. Основные положения диссертации обсуждены и получили апробацию в тезисах, статьях и выступлениях на научных конференциях, проходивших в г. Саратове, Ижевске и Балаково в 2009-2012 гг.
Наиболее существенные положения и результаты исследования нашли свое отражение в 12 публикациях автора общим объемом 5,7 п.л., в том числе в 3 статьях объемом 1,5 п.л. в изданиях рекомендованных ВАК.
Материалы исследования и выводы автора используются в процессе проведения лекций, семинаров и практических занятий с аудиторами, бухгалтерами, руководителями предпринимательских структур, осуществляющих исчисление и уплату налогов в рамках специальных налоговых режимов по Саратовской области, в гг. Саратове и Балаково, а также используются в учебном процессе в Саратовском государственном социально-экономическом университете и в его филиале г. Балаково при преподавании дисциплин "Специальные налоговые режимы", "Финансовая среда предпринимательства и предпринимательские риски", "Налоговые системы зарубежных стран", что подтверждается справками о внедрении.
Объем и структура работы. Логика исследования и совокупность решаемых задач определили следующую структуру диссертационной работы:

Формы и виды специальных режимов налогообложения

В настоящее время одним их приоритетных направлений деятельности Правительства Российской Федерации в области налоговой политики является создание налоговой системы страны, которая обеспечивала бы бюджетную устойчивость в среднесрочной и долгосрочной перспективах, одновременно обеспечивая социально-экономическое развитие страны.
Так, введенные в российскую практику налогообложения специальные налоговые режимы, являясь инструментом реализации задачи государственной поддержки предпринимательства, находятся в постоянном реформировании, но, тем не менее, на сегодняшний день являются не достаточно исследованными и требуют уточнения, как с теоретических позиций их применения, так и более углубленного понимания их экономического содержания.
Если обратиться к законодательной базе налогообложения (Налоговый кодекс Российской Федерации п. 1, ст. 18), то можно отметить весьма краткое и не достаточно емкое определение специального налогового режима как особого порядка определения элементов налогообложения, а также освобождения от обязанности по уплате отдельных налогов и сборов . То есть речь идет сугубо о фискальной направленности, в частности, о налоговом регулировании. Недостаточная емкость понятия «специальный налоговый режим» порождает неадекватное восприятие последнего, например, как оффшорной зоны или льготного налогообложения, хотя это совсем разные категории.
Налогового кодекса Российской Федерации на сегодняшний день в России действует пять таких режимов: - система налогообложения для сельхозтоваропроизводителей; - упрощенная система налогообложения; - система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности; - патентная система налогообложения; - система налогообложения при выполнении соглашений о разделе продукции.
Разница между перечисленными режимами базируется на отдельных признаках, к которым относятся различия видов деятельности и категорий налогоплательщиков; количество сокращаемых налогов; порядок использования единого налога (вместо их совокупности) в сочетании с уплатой обязательных налогов и сборов во внебюджетные фонды.
Таким образом, в российском налоговом законодательстве предусмотрено многообразие категорий плательщиков налогов, нуждающихся в специальных налоговых режимах по разным причинам. В этой связи, в законе отражена специфика формирования налоговой базы и других элементов налогообложения для различных субъектов.
Кроме этого, общепринятый в теории подход - соединение большого количества различных налогов в один, имеет место быть и, сохраняет свое значение. В указанном подходе отражается основной критерий формирования специальных налоговых режимов. В свою очередь, пятый из вышеназванных налоговых режимов - система налогообложения при реализации соглашений о разделе продукции - выделяется среди специальных налоговых режимов, так как не обладает их отличительными чертами и признаками. Она, фактически, представляет собой разновидность, во-первых, исчисления налога на добычу полезных ископаемых, а во-вторых, НДС и налога на прибыль. Ни о каком едином налоге здесь речь не идет. И возникает вопрос об уместности оснований отнесения данной системы налогообложения к специальным налоговым режимам, если он не соответствует их отличительным признакам и чертам.
Следуя логике аналогичных размышлений о наличии отличительных черт и признаков, характерных для специальных налоговых режимов, необходимо отметить, что в российской налоговой системе есть налог, который отчасти соответствует этим режимам, учитывая, что субъекты вышеуказанных первых четырех специальных налоговых режимов, осуществляя хозяйственную деятельность и, реально создавая добавленную стоимость, тем не менее, не являются плательщиками НДС. Речь идет о налогообложении игорной деятельности (гл. 29 НК РФ «Налог на игорный бизнес»), которая, в силу своей специфики, не создает добавленную стоимость и, на законных основаниях, не облагается НДС и налогом на прибыль организаций. Обложение по конкретным ставкам игровых столов, автоматов, букмекерских контор, по своей природе, идентично уплате единого налога. И, на наш взгляд, логично было бы и справедливо, а главное, вполне нами обосновано, поменять местами в налоговом законодательстве России главу 29 НК РФ на главу 26.4 НК РФ с соответствующей редакцией названий. Такой вид игорной деятельности, как лотереи и их налогообложение, в силу специфичности их природы (наличие издержек, невозможность планировать стабильный доход), следует оставить, на наш взгляд, в действующей традиционной системе налогообложения.
Возвращаясь к рассматриваемым выше первым четырем специальным налоговым режимам, базирующимся на уплате единого налога, отметим, что их методологической базой формирования выступает частная теория