| Краткое содержание: | ОСНОВНИЙ ЗМІСТ РОБОТИ
Розділ 1. «Теоретико-методологічні засади використання інформаційних технологій у протидії незаконному формуванню податкового кредиту» складається з двох підрозділів і присвячений аналізу теоретико-методологічних засад дисертаційної роботи, з’ясуванню природи та сутності основних категорій та понять, що є ключовими для даної наукової проблеми, виявленню загальних ознак, принципів та меж правового регулювання використання інформаційних технологій у протидії незаконному формуванню податкового кредиту.
У підрозділі 1.1. «Правова природа податкового кредиту, причини, способи та наслідки його незаконного формування» зазначено, що одним із основних джерел наповнення Державного бюджету України є ПДВ, який являє собою непрямий багатоступінчастий податок з частини новоствореної вартості та сплачується до бюджету на кожному етапі виробництва товарів, виконання робіт, надання послуг. На сьогодні ПДВ стягується у більшості розвинутих країн світу, а його розмір різниться від 5 до 28 %. Наприклад, ставка ПДВ в Японії становить 5 %, Канаді – 7 %, Росії – 18 %, Норвегії 25 %. З економічно розвинених країн ПДВ відсутній в США, Швейцарії та Австралії, де замість нього діє податок з продаж за ставкою від 2 до 11%. В дисертації наголошується, що наявність ПДВ є обов'язковою умовою для вступу нових членів до Європейського Союзу, адже саме завдяки цьому податку реалізується основна мета інтеграції країн – забезпечення вільного переміщення товарів, послуг, праці й капіталу.
Українське законодавство про ПДВ неодноразово змінювалось. Так, з часу прийняття першого Закону України «Про податок на добавлену вартість» від 20.12.1991 р. видано ще чотири законодавчі акти, якими вносилися зміни та доповнення до закону. Податковим кодексом України визначено категорії платників ПДВ, об'єкти, базу та ставки оподаткування, перелік неоподатковуваних та звільнених від оподаткування експортних та імпортних операцій, порядок спеціальної реєстрації платників ПДВ, визначення податкового кредиту та податкових зобов'язань. Зокрема, податковий кредит визначено як суму, на яку платник ПДВ має право зменшити податкове зобов’язання звітного (податкового) періоду. Встановлено, що основною умовою віднесення сум ПДВ, сплачених (нарахованих) у зв’язку з придбанням товарів, послуг та основних фондів, до податкового кредиту, є їх використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку. На підставі вищезазначеного визначено фінансово-правову природу податкового кредиту та виявлено чинники, що ускладнюють процес контролю за його формуванням. Підкреслено, що наявність вказаних чинників сприяє побудові тіньових схем незаконного формування податкового кредиту.
Констатується, що потреба у мінімізації (оптимізації) сум податків є природною для будь-якого суб’єкта господарювання, однак реалізовуватись вона може як у законний спосіб, з використанням особливостей (навіть прогалин) чинного законодавства, так і з умисним порушенням норм закону. Незаконне формування податкового кредиту розглядається як вид правопорушень (проступків або злочинів), протидію яким покликані здійснювати органи державної податкової служби (у тому числі й податкова міліція) і правоохоронні органи держави, за сприянням органів виконавчої влади, державних і недержавних організацій та установ. За своєю природою механізм незаконного формування податкового кредиту з ПДВ є технологією фінансового шахрайства. Виділено способи незаконного формування податкового кредиту з ПДВ. Доведено, що сума незаконно сформованого податкового кредиту з ПДВ може розглядатися в якості індексу «тінізації» економіки.
Враховуючи те, що Податковий кодекс України пов’язує податковий кредит тільки з ПДВ, то особливого значення набуває питання контролю за процесом ціноутворення при здійсненні експортних та імпортних операцій. Це обумовлено, насамперед тим, що сума ПДВ при імпорті та нульова ставка при експорті є пропорційними ціні товарів та послуг, що використовується недобросовісними платниками податків у злочинних фінансових оборудках.
Обґрунтовано необхідність використання інформаційних технологій з метою протидії незаконному формуванню податкового кредиту. Зазначено, що актуальність їх використання обумовлюється, насамперед, необхідністю опрацювання за певними алгоритмами у стислі терміни великих обсягів інформації, що неможливо без сучасних комп’ютерних і програмних засобів та автоматизованих інформаційних систем.
У підрозділі 1.2. «Поняття, види та ґенеза використання інформаційних технологій у протидії незаконному формуванню податкового кредиту» вказується, що у сучасному світі рівень розвитку тієї чи іншої галузі людської діяльності, її конкурентоспроможність, безпосередньо залежить від того, наскільки повно та якісно в ній використовуються інформаційні технології. З метою обґрунтування наукового підходу щодо визначення сутності категорії «інформаційні технології», опрацьовано власну позицію щодо загального розуміння поняття «інформація», а також проаналізовано зміст категорій «застосування», «використання», «технології». Наголошено, що під застосуванням найчастіше розуміють дію або процес, коли люди для досягнення поставленої собі мети вдається до допоміжних засобів або інструментів. Категорія «використання» є близькою за сутністю і застосовується там, де треба підсилити значення корисних наслідків. Технологія містить у собі методи, прийоми, режим роботи, послідовність операцій і процедур, вона тісно пов’язана з застосовуваними засобами, обладнанням, інструментами, використовуваними матеріалами. Сучасні технології засновані на досягненнях науково-технічного прогресу та орієнтовані на виробництво продукту, зокрема інформаційна технологія (ІТ) – інформаційного продукту. Зазначено, що інформаційні технології слід розглядати як сукупність організаційно-технічних правил, норм, методик, алгоритмів щодо використання засобів та методів збору, обробки та передачі даних для отримання інформації нової якості про стан об’єкту або процесу. Їх основною метою є отримання необхідної для користувача інформації в результаті цілеспрямованих дій з переробки первинної інформації. Ґенеза інформаційних технологій полягає у їх прогресі від паперових до комп’ютерних.
В роботі доведено, що використання інформаційних технологій дозволяє заздалегідь виявляти незаконно сформовані суми податкового кредиту та на ранніх стадіях здійснення правопорушень вживати заходи щодо упередження значних втрат бюджету. Водночас, завдячуючи інформаційним технологіям з’являються додаткові можливості отримувати докази, які можуть бути враховані для прийняття судових рішень щодо визнання незаконними сум податкового кредиту.
Розділ 2. «Організаційне та правове забезпечення використання інформаційних технологій у протидії незаконному формуванню податкового кредиту» складається з двох підрозділів та присвячується аналізу нормативно-правового та організаційного забезпечення процесу використання інформаційних технологій у протидії податковим правопорушенням.
У підрозділі 2.1. «Нормативно-правові основи використання інформаційних технологій у протидії незаконному формуванню податкового кредиту» здійснено аналіз законодавчих і підзаконних актів, норми яких спрямовані на врегулювання відносин у сфері використання інформаційних технологій у протидії визначеному явищу із врахуванням системності проблеми протидії. Вирішення цього завдання обумовило необхідність використання наукового підходу «від загального до конкретного» з метою систематизації законодавчих і підзаконних актів за критерієм меж та обсягу відносин, які є предметом врегулювання, на такі групи: а) сфера формування податкового кредиту; б) відносини щодо протидії незаконному формуванню податкового кредиту; в) правовий режим використання інформації; г) відносини щодо використання інформаційних технологій.
Обґрунтовано поняття нормативно-правових основ використання інформаційних технологій у протидії незаконному формуванню податкового кредиту. Підкреслено системоутворююче значення Конституції України для врегулювання перелічених відносин, роль і значення правових позицій Конституційного Суду України як офіційної конституційно-правової доктрини. Серед приписів законодавчих актів особливого значення набувають Податковий кодекс України, кодекси, норми яких регламентують кримінальну та адміністративну відповідальність за незаконне формування податкового кредиту: Кримінальний кодекс України, Кодекс України про адміністративні правопорушення. Вказано про роль Цивільного кодексу України, Господарського кодексу України у врегулюванні відносин у сфері формування податкового кредиту. Використання інформаційних технологій у протидії незаконному формуванню податкового кредиту спирається на норми Законів України, якими регламентовано статус суб’єктів протидії та взаємодію між ними, а також правовий режим інформації: «Про міліцію», «Про Службу безпеки України», «Про інформацію», «Про захист інформації в інформаційно-телекомунікаційних системах», «Про Національну програму інформатизації», «Про захист персональних даних», «Про оперативно-розшукову діяльність» й інших законів та низки підзаконних відомчих нормативно-правових актів.
В дисертації констатується, що на сьогодні в Україні вже сформувалася нормативно-правова база, котра значною мірою забезпечує процес боротьби з податковою злочинністю. Зокрема, законодавство України містить норми щодо прав і обов’язків податкових органів використовувати інформаційні технології, а також в межах їх компетенції мати доступ до інформаційних ресурсів інших органів державної влади для виконання покладених на них державою завдань. Разом з тим зазначено, що вітчизняна нормативно-правова база, яка регламентує використання інформаційних технологій в протидії незаконному формуванню податкового кредиту характеризується деякими суперечностями та прогалинами, які певною мірою знижують ефективність та продуктивність роботи в даному напрямку.
В роботі також проаналізовано чинну нормативно-правову базу міжнародного співробітництва України в боротьбі з податковими правопорушеннями, у тому числі, «Конвенцію про правову допомогу і правові відносини у цивільних, сімейних і кримінальних справах» країн СНД від 22.01.1993 р., «Угоду про співробітництво в боротьбі зі злочинами у сфері економіки» Урядів держав учасниць СНД від 12.04.1996 р., «Угоду про співробітництво держав – учасниць Співдружності Незалежних Держав у боротьбі з податковими злочинами», затверджену Постановою КМУ № 871 від 24.06.2006 р., низку відповідних двосторонніх Угод тощо. Особливу увагу було приділено аналізу Директиви Ради 2006/112/ЄС від 28 листопада 2006 р. «Про спільну систему податку на додану вартість», яка лягла в основу розробки відповідних статей Податкового Кодексу України, що регулюють справляння ПДВ.
У підрозділі 2.2. «Структурно-функціональна характеристика суб’єктів протидії незаконному формуванню податкового кредиту» наведено характеристику суб’єктів, що здійснюють боротьбу з податковими правопорушеннями та здійснено аналіз їх взаємодії у питаннях протидії незаконному формуванню податковому кредиту. В дисертації вказано, що суб’єктами протидії незаконному формуванню податкового кредиту в Україні є органи ДПС України (у тому числі й податкова міліція), правоохоронні органи (Міністерство внутрішніх справ, Служба безпеки України), за сприяння низки органів виконавчої влади (ДМС України, Державна служба фінансового моніторингу України та ін.), а також державних і недержавних організацій та установ (зокрема, банківських установ тощо). Обґрунтовано, що одним із основних суб’єктів протидії незаконному формуванню податкового кредиту виступає ДПС України. Відпрацювання сумнівних суб’єктів господарювання, які потенційно здатні незаконно формувати податковий кредит або виступати інструментом для його формування, поетапно здійснюється наступними підрозділами ДПС України: підрозділом інформатизації та обліку платників податків, підрозділом прогнозування, аналізу, обліку та звітності, підрозділами оподаткування юридичних осіб та фізичних осіб, податкового контролю та податковою міліцією.
В дослідженні надано функціональну характеристику суб’єктів протидії незаконному формуванню податкового кредиту в Україні та зазначено, що всі вони є об’єктами процесів інформатизації, ініційованих на галузевому, відомчому, регіональному та державному рівнях. Досліджено реалізацію функцій суб’єктів в процесі виконання алгоритмів інформаційних технологій комплексної системи протидії незаконному формуванню податкового кредиту. Обґрунтовано доцільність суміщення фіскальної та правоохоронної функцій ДПС України.
Констатовано, що рівень взаємодії (у тому числі й інформаційної) суб’єктів протидії незаконному формуванню податкового кредиту залишається недостатнім, особливо на міжвідомчому рівні (насамперед, ДПС України та ДМС України), що негативно позначається на якості боротьби правопорушеннями у сфері оподаткування. Окрему увагу в дисертації приділено участі України та безпосередньо органів ДПС України в міжнародних організаціях по боротьбі з податковою (фінансовою) злочинністю, зокрема в діяльності такого міждержавного органу протидії податковим правопорушенням, як Координаційна рада керівників органів податкових (фінансових) розслідувань держав-учасниць СНД (далі – КРОПР). В роботі розкрито мету та завдання діяльності КРОПР, проаналізовано нормативну базу функціонування та прийняття рішень щодо попередження та протидії податковій злочинності.
Розділ 3. «Пріоритетні напрями вдосконалення організаційно-правового забезпечення у протидії незаконному формуванню податкового кредиту з використанням інформаційних технологій» складається з двох підрозділів та присвячено визначенню шляхів вдосконалення організаційно-правового забезпечення використання інформаційних технологій у протидії незаконному формуванню податкового кредиту, а також перспектив налагодження міжнародної співпраці у цьому процесі.
У підрозділі 3.1. «Шляхи вдосконалення організаційно-правового забезпечення використання інформаційних технологій у протидії незаконному формуванню податкового кредиту в Україні» систематизовано заходи вдосконалення: а) організаційні; б) нормативно-правові; в) технологічні.
Організаційні заходи обумовлені доцільністю структурно-функціонального об’єднання ДПС України з ДМС України у зв’язку з перетинанням сфер повноважень у частині адміністрування податків та податкового контролю, зокрема з ПДВ. Враховуючи складність організаційної перебудови, підтримано підхід щодо необхідності «інформаційного» об’єднання вказаних служб. Інтеграція відомчих інформаційних баз даних дозволить: спростити та поліпшити процес адміністрування та збору усіх видів податків до бюджету; створити єдиний інформаційний простір для отримання, фіксації, накопичення та обробки інформації щодо оподаткування юридичних та фізичних осіб; створити єдину систему обліку податкових та митних платежів; посилити контроль за товарами, що експортуються, зокрема оперативно реагувати на факти нетипового експорту продукції та псевдоекспорту, що в кінцевому рахунку сприятиме підвищенню ефективності протидії правопорушенням у сфері оподаткування.
Серед конкретних пропозицій, наведених у дисертації, автором запропоновано законодавчо встановити підстави для визнання реєстрації податкової накладної в ЄРПН недійсною у разі отримання органом ДПС України інформації про рішення суду, яке набрало законної сили про припинення юридичної особи або припинення діяльності фізичною особою – підприємцем, в тому числі визнання реєстраційних документів недійсними з підстав визначених статтею 55-1 Господарського кодексу України та/або визнання угоди недійсною, або вироку суду за статтею 205 Кримінального кодексу України, а також висновку судово-криміналістичної експертизи щодо невідповідності підпису уповноваженої особи у відповідній податковій накладній та/або підробки відбитку печатки. У зв’язку з вищевикладеним постає необхідність у внесенні змін до Податкового кодексу України щодо подальшого удосконалення адміністрування податків і зборів, а саме: «Не дає права на віднесення сум податку до податкового кредиту та є недійсною податкова накладна, у якій підпис уповноваженої особи платника податків та/або печатка підроблені, що встановлено відповідним рішенням суду, що набрало законної сили, або висновком відповідної експертизи».
З метою протидії неправомірному заниженню цін при імпорті товарів (послуг) або завищенню цін при їх експорті, що призводить до значних втрат бюджету, в роботі обґрунтована необхідність законодавчого врегулювання механізму трансфертного ціноутворення.
Для успішної протидії процесам незаконного формування податкового кредиту автором обґрунтована необхідність чіткої класифікації тієї чи іншої злочинної схеми. Цю класифікацію запропоновано здійснювати на основі традиційних для світової практики судових проваджень суперечок з податковими органами так званих «судових доктрин» («equity above the form», «business purpose»,«step transactions» та ін.). В роботі також обґрунтовано доцільність використання технології раннього виявлення та недопущення формування сумнівного податкового кредиту суб’єктів господарювання шляхом автоматизованого критеріально-фільтраційного відбору.
У підрозділі 3.2. «Перспективи використання інформаційних технологій у міжнародній співпраці суб’єктів протидії незаконному формуванню податкового кредиту» особливу увагу акцентовано на необхідності удосконалення нормативно-правового та організаційного забезпечення взаємодії, у тому числі й інформаційної, вітчизняних податкових і правоохоронних органів з органами податкових (фінансових) розслідувань держав-членів ЄС та країн-учасниць СНД. Важливим напрямком у боротьбі з податковими правопорушеннями взагалі, та протидії незаконному формуванню податкового кредиту зокрема, визначено створення спеціального форуму – органу оперативної співпраці між службами фінансових розслідувань різних країн. Налагодження системи міждержавного обміну відповідною правовою інформацією, що активізується завдяки діяльності даного форуму, у тому числі й за допомогою інформаційно-комунікаційних технологій, дозволить на якісно новому рівні протидіяти міжнародній фінансовій злочинності.
Підвищенню ефективності протидії незаконному формуванню податкового кредиту буде сприяти створення міжнародної автоматизованої інформаційної системи для обліку та використання відповідними компетентними органами даних щодо найбільш резонансних фактів, схем та способів вчинення фінансових злочинів у міжнародному просторі, а також відомостей про осіб причетних до цих правопорушень. Такий інформаційний масив дозволить фіксувати міграційне пересування шахраїв та володіти іншими даними, доступ до яких є надзвичайно важливим при здійсненні фінансових (податкових) розслідувань. Разом з тим аналіз інформації, що знаходитиметься у такому інформаційному ресурсі дозволить запобігати та припиняти податкові злочини на початковій стадії їх підготовки або вчинення, що має велике значення для вирішення завдань із забезпечення економічної безпеки держав.
Пропонується організувати планування та реалізацію спільних міжнародних операцій національних податкових та правоохоронних органів з метою запобігання та припинення фактів фінансового шахрайства з ПДВ. Запропоновано також використовувати досвід застосування інформаційних технологій органами податкових (фінансових) розслідувань провідних країни ЄС у боротьбі з так званими «карусельними схеми» переміщення товарів, робіт, послуг через державні кордони декількох країн. Обґрунтовується необхідність створення міжнародного навчального центру з підготовки, перепідготовки та підвищення кваліфікації співробітників органів податкових (фінансових) розслідувань. |
