Совершенствование законодательства в отношении управления средствами на оплату труда в коммерческих предприятиях :

Краткое содержание

Совершенствование законодательства в отношении управления средствами на оплату труда в коммерческих предприятиях

Один из наиболее эффективных способов повышения производительности труда - выплата работникам различных премий (например, по итогам работы за определенный период или по результатам успешного завершения какого-либо важного проекта). Налоговое законодательство позволяет организации списывать в состав расходов, учитываемых при налогообложении прибыли, средства, потраченные на выплату сотрудникам вознаграждений. Рассмотрим, какие позиции занимают по этому вопросу правоприменители.

На вопрос, вправе ли организация учесть при исчислении налога на прибыль расходы по выплате премий работникам, Минфин России ответил в Письме от 27 ноября 2007 г. N 03-03-06/1/827. Специалисты финансового ведомства отметили следующее. К расходам на оплату труда п. 2 ст. 255 НК РФ отнесены, в частности, начисления стимулирующего характера, в том числе премии за производственные результаты, надбавки к тарифным ставкам и окладам за профессиональное мастерство, высокие достижения в труде и иные подобные показатели^[1].

Вместе с тем п. 21 ст. 270 НК РФ предусмотрено, что при определении налоговой базы не учитываются расходы на любые виды вознаграждений, предоставляемых руководству или работникам помимо выплачиваемых на основании трудовых договоров (контрактов). Таким образом, затраты на выплату премий сотрудникам могут быть учтены для целей налогообложения прибыли на основании положения о премировании работников и при условии, что в трудовых договорах дается ссылка на это положение.

В ФНС России допускают, что премирование работников может быть предусмотрено как коллективным, так и трудовым договором. Так, столичные инспекторы разъяснили, может ли налогоплательщик при расчете налога на прибыль учитывать в составе расходов на оплату труда премии, выплачиваемые за определенные производственные показатели. В Письме от 14 февраля 2007 г. N 20-12/013749б УФНС России по г. Москве разъяснило следующее. На основании ст. 191 ТК РФ работодатель поощряет работников, добросовестно исполняющих трудовые обязанности (объявляет благодарность, выдает премию, награждает ценным подарком, почетной грамотой, представляет к званию лучшего по профессии). В ст. 144 Трудового кодекса РФ предусмотрено, что работодатель имеет право устанавливать различные системы премирования, стимулирующих доплат и надбавок с учетом мнения представительного органа работников. Названные системы могут быть определены также коллективным договором.

Из указанных норм следует, что система премирования может быть установлена работодателем самостоятельно как в рамках коллективного договора, так и нет. Таким образом, если в организации утверждено положение о премировании работников и на него сделана ссылка в трудовых и (или) коллективных договорах, то премии работникам за выполнение определенных производственных показателей можно отразить в составе расходов на оплату труда.

Отметим, что ранее московские инспекторы высказывали несколько иное мнение по данному вопросу: премия за перевыполнение плановых показателей носит производственный характер, и тот факт, что такого рода выплаты не предусмотрены в коллективном договоре, этого не опровергает. Соответственно, такие выплаты сохраняют признаки оплаты труда, установленные ст. 255 НК РФ, и для целей налогообложения квалифицируются как расходы (Письмо УФНС России по г. Москве от 2 августа 2006 г. N 21-11/68008).

 По мнению судей, в расходы по оплате труда могут быть включены только вознаграждения, предусмотренные трудовым договором (Постановления ФАС Московского округа от 16, 23 августа 2007 г. по делу N КА-А40/7304-07 и от 20 сентября 2006 г. по делу N КА-А40/8781-06).

Так, по одному из налоговых споров суд установил, что согласно условиям трудовых договоров, заключенных обществом со своими работниками, работодатель выплачивает им при надлежащем выполнении своих трудовых обязанностей заработную плату соразмерно количеству и качеству затраченного труда, а ссылка на положение о премировании отсутствует. Суд указал: если в трудовой договор, заключенный с конкретным работником, не включены те или иные начисления, предусмотренные в коллективном договоре и локальных нормативных актах, либо на них нет ссылок, то такие начисления не могут быть приняты для целей налогообложения прибыли (Постановление ФАС Дальневосточного округа от 25 января 2006 г. по делу N Ф03-А51/05-2/4903). И только когда трудовые договоры содержат положения о возможности премирования работников, суды разрешают налогоплательщикам уменьшать налогооблагаемую прибыль на сумму премий (Постановление ФАС Поволжского округа от 11 мая 2007 г. по делу N А12-15871/06).

 Теперь отвлечемся от мнений правоприменителей и проанализируем законодательство. В расходы налогоплательщика на оплату труда включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, в том числе стимулирующие, компенсационные, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, а также расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства Российской Федерации, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами (абз. 1 ст. 255 НК РФ). В соответствии с п. 2 ст. 255 НК РФ к расходам на оплату труда относятся начисления стимулирующего характера, в том числе премии за производственные результаты, надбавки к тарифным ставкам и окладам за профессиональное мастерство, высокие достижения в труде и иные подобные показатели^[2].

По смыслу приведенных норм организация вправе включить в состав расходов премии в том случае, если их выплата предусмотрена:

- нормами законодательства;

- трудовыми договорами;

- коллективными договорами.

Между тем в п. 21 ст. 270 НК РФ сказано, что при определении налоговой базы не учитываются расходы на любые виды вознаграждений, предоставляемых руководству или работникам помимо вознаграждений, выплачиваемых на основании трудовых договоров (контрактов). Из буквального толкования данной нормы следует, что премии, выплачиваемые не на основании трудовых договоров, не должны учитываться при налогообложении прибыли. Например, если порядок выплаты премий регламентирован в коллективном договоре, а в трудовом договоре возможность выплаты премий не предусмотрена, организация не вправе уменьшать налогооблагаемую базу на сумму такого вознаграждения.

Пункт 21 ст. 270 НК РФ не согласуется со ст. 255 НК РФ, предоставляющей налогоплательщику право признавать расходами на оплату труда премии, выплаченные на основании как трудового, так и коллективного договора. Думается, в такой ситуации должно применяться правило, предусмотренное п. 7 ст. 3 НК РФ, согласно которому все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика (плательщика сборов). Другими словами, у работодателя должно быть право учесть премиальные выплаты даже в том случае, если они были выплачены на основании только коллективного договора.

В то же время, чтобы избежать претензий налоговых органов, нужно прописать положения о премировании работников как в трудовом, так и в коллективном договоре. Так, ФАС Северо-Западного округа в Постановлении от 22 июня 2007 г. по делу N А13-8012/2006 отметил, что выплаченные работникам организации суммы материальной помощи непосредственно связаны с выполнением ими своих трудовых обязанностей, предусмотрены коллективным и трудовым договорами, а следовательно, относятся к предусмотренным ст. 255 НК РФ расходам на оплату труда, уменьшающим базу, облагаемую налогом на прибыль.

Чтобы подстраховаться, можно прописать условия о выплате вознаграждений работникам одновременно в трудовых, коллективных договорах и в положении о премировании. В таком случае суд признает отнесение указанных выплат на расходы, учитываемые при налогообложении прибыли, не противоречащим нормам налогового законодательства (Постановление ФАС Поволжского округа от 5 апреля 2005 г. по делу N А55-8485/04-44).

С 1 января 2009 года изменяется величина и порядок предоставления стандартных налоговых вычетов по НДФЛ. Система стандартных налоговых вычетов по НДФЛ сложилась как достаточно устойчивая и принципиально не менялась уже с 2005 года. Очевидно, что за 3 года, прошедших с этого времени, изменилась экономическая обстановка в Российской Федерации, произошел рост среднего заработка населения и конечно же существовала инфляция.

Все это и многое другое уже давно было весомым поводом для депутатов Государственной Думы принять какое-либо решение в отношении стандартных налоговых вычетов по налогу на доходы физических лиц.
И совсем недавно был принят Федеральный закон Российской Федерации от 22 июля 2008 года N 121-ФЗ «О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с совершенствованием осуществления полномочий Правительства Российской Федерации». Стандартный налоговый вычет на самого налогоплательщика в 2009 году не изменяется и по-прежнему будет составлять 400 рублей (пп. 3 п. 1 ст. 218 НК РФ). Однако значительно изменится предел предоставления налогового вычета.
Так, с 1 января 2009 года стандартный налоговый вычет на самого получателя дохода будет предоставляться до момента достижения размера дохода нарастающим итогом с начала года суммы в 40 000 рублей. Если сравнивать эту сумму с предыдущими периодами, то сейчас она составляет лишь 20 000 рублей (пп. 3 п. 1 ст. 218 НК РФ). То есть увеличение произошло ровно в 2 раза.

Схема предоставления стандартного налогового вычета на ребенка (детей) налогоплательщика изменяется довольно принципиально.

Во-первых, увеличен сам размер вычета. Если в 2008 году (вернее, за период 2005 – 2008 годов) размер вычета составлял 600 рублей в месяц (пп. 4 п. 1 ст. 218 НК РФ), то с 1 января 2009 года вычет увеличивается и будет составлять 1000 рублей в месяц. Это означает, что ежемесячно в связи с наличием у налогоплательщика ребенка в возрасте до 18 лет, а также учащегося очной формы обучения, аспиранта, ординатора, студента, курсанта в возрасте до 24 лет из налоговой базы для расчета НДФЛ у данного налогоплательщика будет вычитаться 1000 рублей^[3].

Во-вторых, существенно меняется порог применения вычета. В 2005-2008 годах на данный вычет могли рассчитывать налогоплательщики только до тех пор, пока их доход нарастающим итогом с начала календарного года не превышал 40 000 рублей (пп. 4 п. 1 ст. 218 НК РФ). А следовательно, получалось так, что фактически данный вычет был полезен только самым низкооплачиваемым категориям граждан (месячный доход для полного использования вычета в течение календарного года должен был составлять: 40 000 (рублей) : 12 (месяцев) = не более 3333, (3) рублей в месяц).

С 1 января 2009 года доход налогоплательщиков, исчисленный нарастающим итогом с начала года налоговым агентом, представляющим данный стандартный налоговый вычет, для применения вычета не должен превышать 280 000 рублей. Следовательно, данный вычет будут применять в течение всего календарного года и имеющие детей граждане, чей доход составляет до 23 333 рублей ежемесячно. Если же ежемесячный доход налогоплательщика составляет, например, 40 000 рублей в месяц, то пользоваться стандартным налоговым вычетом на ребенка он имеет право до июля месяца включительно.

Как видим, повышение порога предоставления вычета на ребенка до порога регрессии по ЕСН и взносам в ПФР является принципиальным. Оно означает, что данный вычет будет влиять на фактический располагаемый доход не только низкооплачиваемых сотрудников, но и сотрудников, чей доход относится к средним заработкам.

С 1 января 2009 года удвоенный налоговый вычет в размере 2000 рублей на каждого ребенка будет предоставляться только вдовам, вдовцам, а также не состоящим в браке родителям в случае, если второй родитель отказался от родительских прав на данного ребенка или лишен родительских прав.

Также еще одним важным изменением является то, что с 1 января 2009 года в  пп. 4 п. 1 ст. 218 НК РФ впервые вводится такое понятие, как право выбора получателя вычета на ребенка в семье. Налоговый вычет может предоставляться в двойном размере одному из родителей (приемных родителей) по их выбору на основании заявления об отказе одного из родителей (приемных родителей) от получения налогового вычета.

Замена ЕСН страховыми взносами произойдет с 1 января 2010г. Объем страховых выплат составит не более 34% от фонда оплаты труда. При этом 26% составит базовая ставка отчислений в пенсионную систему, в Фонд обязательного медицинского страхования будет отчисляться 5,1%, остальные средства - в Фонд социального страхования.

Переход от ЕСН на страховые выплаты позволит сбалансировать пенсионную систему РФ. При сегодняшнем прогнозе социально-экономического развития РФ все равно будет оставаться минимальный дефицит, связанный с накопленными обязательствами пенсионной системы, однако он будет незначительным.

По оценке министерства, если бы сегодняшние решения не были приняты, то к 2050г. пенсионная система на 86% зависела бы от трансфертов из федерального бюджета. Это означало бы, что пенсионная система превратилась бы в бюджетную систему, и наличие пенсионного фонда как отдельного бюджета становилось бы бессмысленным.

---

[1] Бабаев Ю. А. Учет оплаты труда //Современный бухучет. — 2008 — № 1. — с. 16.

[2] Жуков В. Н. Формирование учетной политики организации //Бухгалтерский учет. — 2006. — № 4. — с. 23.

[3] Лихинина И. В., Калмыкова Е. Г. Выплаты пособий по беременности, родам и уходу за ребенком //Главбух. — 2005. — № 4. — с. 43.