Битківська Анна Вікторівна Облік та аудит процедур банкрутства під­приємств : Битковское Анна Викторовна Учет и аудит процедур банкротства предприятий Bitkovskoye Anna Viktorovna Uchet i audit protsedur bankrotstva predpriyatiy

Краткое описание

Битківська Анна Вікторівна, аспірант з відривом від виробництва кафедри аудиту ДВНЗ «Київський національний економічний університет імені Вадима Гетьмана»: «Облік та аудит процедур банкрутства під­приємств» (08.00.09 - бухгалтерський облік, аналіз та аудит - за видами економічної діяльності). Спецрада Д
у ДВНЗ «Київський національний економіч­ний університет імені Вадима Гетьмана»

МІНІСТЕРСТВО ОСВІТИ І НАУКИ УКРАЇНИ
ДВНЗ «КИЇВСЬКИЙ НАЦІОНАЛЬНИЙ ЕКОНОМІЧНИЙ УНІВЕРСИТЕТ ІМЕНІ ВАДИМА ГЕТЬМАНА»

Кваліфікаційна наукова праця на правах рукопису

БИТКІВСЬКА АННА ВІКТОРІВНА

УДК 657.1/.6:658.155:005.334.4(043.5)

ДИСЕРТАЦІЯ

ОБЛІК ТА АУДИТ ПРОЦЕДУР БАНКРУТСТВА ПІДПРИЄМСТВ

08.00.09 – БУХГАЛТЕРСЬКИЙ ОБЛІК, АНАЛІЗ ТА АУДИТ (за видами економічної діяльності)

Подається на здобуття наукового ступеня кандидата економічних наук

Дисертація містить результати власних досліджень. Використання ідей, результатів і текстів інших авторів мають посилання на відповідне джерело
Битківська А. В.

Науковий керівник: Петрик Олена Анатоліївна, доктор економічних наук, професор

КИЇВ – 2017

ЗМІСТ

ПЕРЕЛІК УМОВНИХ ПОЗНАЧЕНЬ, СИМВОЛІВ, ОДИНИЦЬ
ВИМІРЮВАННЯ, СКОРОЧЕНЬ 13
ВСТУП… 14
РОЗДІЛ 1. ТЕОРЕТИКО-ПРАВОВІ ОСНОВИ ЗАСТОСУВАННЯ
ПРОЦЕДУР БАНКРУТСТВА ДО ВІТЧИЗНЯНИХ ПІДПРИЄМСТВ 24
Банкрутство українських підприємств в умовах розгортання кризових процесів в країні 24
Процедури банкрутства на шляху вирішення проблеми неплатоспроможності підприємств: сутність та нормативно-правове регулювання 35
Характеристика і порівняльний аналіз процедур відновлення платоспроможності та банкрутства 50
Висновки до розділу 1… 66
РОЗДІЛ 2. ОРГАНІЗАЦІЯ ТА МЕТОДИКА БУХГАЛТЕРСЬКОГО ОБЛІКУ ПІДПРИЄМСТВА У ПРОЦЕДУРАХ ВІДНОВЛЕННЯ
ПЛАТОСПРОМОЖНОСТІ ТА БАНКРУТСТВА… 71
Система облікового забезпечення як детермінанта успішного подолання кризових явищ вітчизняного підприємництва: організаційні аспекти… 71
Принципи бухгалтерського обліку і фінансової звітності у процедурах відновлення платоспроможності та банкрутства: особливості дії й доцільність застосування 89
Проблемні аспекти бухгалтерського обліку на судовому та досудовому етапах процесів відновлення платоспроможності й банкрутства 103
Особливості методики бухгалтерського обліку доходів і витрат підприємства у процедурах відновлення платоспроможності та банкрутства 124
Висновки до розділу 2… 145

РОЗДІЛ 3. ТЕОРЕТИКО-МЕТОДИЧНІ ЗАСАДИ АУДИТУ В ПРОЦЕДУРАХ ВІДНОВЛЕННЯ ПЛАТОСПРОМОЖНОСТІ ТА
БАНКРУТСТВА ПІДПРИЄМСТВ…....................................................................

150
3.1. Аудиторський контроль як гарант прийняття ефективних рішень в
процесах відновлення платоспроможності та банкрутства підприємств....
150
3.2. Види аудиту в процедурах відновлення платоспроможності та
банкрутства……………...……………….........................................................
165
3.3. Особливості методичних підходів до аудиту та його етапів у процедурах
відновлення платоспроможності й банкрутства….………….………….....
178
3.4. Методика аудиту в процедурі ліквідації підприємства…..……………....... 198
Висновки до розділу 3………………………………………………………………. 215
ВИСНОВКИ………………………………………………………………………... 221
СПИСОК ВИКОРИСТАНИХ ДЖЕРЕЛ……………………………………....... 226
ДОДАТКИ………………………………………………………………………....... 259

ПЕРЕЛІК УМОВНИХ ПОЗНАЧЕНЬ, СИМВОЛІВ, ОДИНИЦЬ ВИМІРЮВАННЯ, СКОРОЧЕНЬ

Умовне позначення Визначення
Закон
№2343-ХІІ Закон України «Про відновлення платоспроможності боржника або визнання його банкрутом» від 14.05.1992 р. №2343-XII
Закон
№3125-XII Закон України «Про аудиторську діяльність» від 22.04.1993 р.
№3125-XII
Закон
№996-XIV Закон України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 р. №996-XIV
Інструкція до Плану рахунків Інструкція про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов'язань і господарських операцій
підприємств і організацій
КУпАП Кодекс України про адміністративні правопорушення

Методичні рекомендації
№14 Методичні рекомендації щодо виявлення ознак неплатоспроможності підприємств та ознак дій з приховування банкрутства, фіктивного банкрутства чи доведення до банкрутства, затверджені наказом Міністерства економіки України №14 від
19.01.2006 р.
МСА Міжнародні стандарти аудиту
МСА 570 Міжнародний стандарт аудиту 570 «Безперервність»
МСФЗ Міжнародні стандарти фінансової звітності
НП(С)БО 1 Національне положення (стандарт) бухгалтерського обліку 1
«Загальні вимоги до фінансової звітності»
ОЗІ Обліково-звітна інформація
Офіційне оприлюднення Офіційне оприлюднення відомостей на веб-сайті Вищого господарського суду України
Оцінка безперервності Оцінка здатності суб’єкта господарювання продовжувати діяльність на безперервній основі
ПКУ Податковий кодекс України
План рахунків План рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов'язань і господарських операцій підприємств і організацій
Події або умови Події або умови, які можуть поставити під значний сумнів здатність підприємства продовжувати свою діяльність на безперервній основі
Принципи Принципи бухгалтерського обліку та фінансової звітності
П(С)БО Положення (стандарти) бухгалтерського обліку
ПФД Поворотна фінансова допомога
СЕБ Система економічної безпеки
ФОП Фізична особа-підприємець
ЦМК Цілісний майновий комплекс

ВСТУП

Актуальність теми. Підприємництво у ринковій економічній системі є важливим сектором, що забезпечує задоволення суспільних потреб і насичує ринок товарами та послугами. Втім нині вітчизняні підприємства існують у досить складних умовах економіко-політичної нестабільності та стикаються зі значною кількістю проблем, що гальмують їх розвиток, погіршують фінансово-економічний стан, знижують платоспроможність і підвищують ризик банкрутства.
Відтак часто виникають обставини, коли до підприємств застосовуються процедури відновлення платоспроможності та банкрутства, рівень ефективності яких в умовах недосконалої системи врегулювання фінансових проблем в Україні досить низький. З огляду на це має активізуватися процес пошуку інструментів для підвищення якості та результативності зазначених процедур, одними з яких можуть стати упорядкування обліково-звітної системи підприємств-боржників (банкрутів) та залучення до проведення процедур відновлення платоспроможності й банкрутства незалежних компетентних спеціалістів, таких як аудитори. Це зумовлено тим, що зовнішні та внутрішні стейкхолдери для прийняття раціональних і ефективних рішень мають володіти якісною, повною та достовірною інформацією, яка характеризує фінансовий стан підприємства-боржника (банкрута). Основним джерелом такої інформації є дані бухгалтерського обліку та звітності, а однією з форм незалежного контролю за достовірністю обліково-звітних даних, їх відповідністю законодавчим нормам і внутрішнім положенням підприємства є аудит, результати якого дадуть змогу не тільки підтвердити або спростувати достовірність та якість наявної обліково-звітної інформації, а й задовольнити інші специфічні потреби певних категорій користувачів, які виникають при застосуванні до підприємства процедур відновлення платоспроможності та банкрутства.
Проте відсутність повноти нормативно-правового регулювання та недостатня опрацьованість у науковій літературі питань обліку й аудиту в умовах фінансової неспроможності та банкрутства зумовлює необхідність вирішення проблем, що полягають у недосконалості теоретичної бази та організаційно-методичного

забезпечення функціонування обліково-звітної системи підприємств і процесу аудиту в процедурах відновлення платоспроможності та банкрутства. Це актуалізує тематику дослідження та підтверджує його теоретичну і практичну значущість.
Вагомий внесок у розвиток теоретичних та організаційно-методичних положень бухгалтерського обліку й аудиту в процедурах відновлення платоспроможності та банкрутства зробили вітчизняні та зарубіжні вчені, зокрема Байкина С. Г., Бондар М. І., Боронос В. Г., Булович Т. В., Булкот Г. В., Галенко О. М., Глущук О. М., Давидов Г. М., Іосипчук В. А., Кіндрацька Л. М., Кравцова О. М., Кузьмінський Ю. А., Москаль Н. В., Назарова І. Я., Островська О. А., Петрик О. А., Пилипів Н. І., Плікус І. Й., Проскуріна Н. М., Ращупкіна В. Н., Столяренко О. М., Сухолитка Н. В., Терещенко О. О., Чепелюк Г. М., Чернова М. В., Чугунова О. В., Штангрет А. М., Якубова О. Н. Науковий доробок цих дослідників, безперечно, має суттєве значення, проте у більшості випадків бухгалтерський облік та аудит вони розглядають лише в процедурах санації чи ліквідації підприємств, тоді як взаємозв’язок процедур відновлення платоспроможності та банкрутства потребує комплексного підходу до дослідження. Крім того, залишаються невирішеними проблемні питання особливостей дії принципів бухгалтерського обліку та фінансової звітності, обліку доходів і витрат, видів аудиту та їх методичного забезпечення в процедурах, застосовуваних до боржника (банкрута).
Потреба розв’язання зазначених проблемних питань, а також необхідність проведення комплексної наукової розвідки й удосконалення теоретичних засад та організаційно-методичних положень бухгалтерського обліку й аудиту в процедурах відновлення платоспроможності та банкрутства зумовили вибір теми дисертаційної роботи, її структуру, мету і завдання.
Зв’язок роботи з науковими програмами, планами, темами. Дисертаційну роботу виконано відповідно до плану науково-дослідних робіт кафедри аудиту ДВНЗ «Київський національний економічний університет імені Вадима Гетьмана» за темами «Розвиток теорії і практики аудиту та державного фінансового контролю на базі сучасних інформаційних технологій в умовах інноваційної економіки України» (номер державної реєстрації 0112U002956), «Теоретичні та прикладні

аспекти удосконалення інституту аудиту, системи державного фінансового контролю та сучасних інформаційних технологій: національні особливості та світові тенденції» (номер державної реєстрації 0117U001177). У межах зазначених тем автором проведено дослідження з удосконалення теоретичних засад і методичного інструментарію аудиту, а також формування інформаційної бази в процедурах відновлення платоспроможності та банкрутства.
Мета і завдання дослідження. Метою дисертаційної роботи є наукове обґрунтування теоретичних положень і вдосконалення організаційно-методичного забезпечення бухгалтерського обліку й аудиту в процедурах відновлення платоспроможності та банкрутства вітчизняних підприємств.
Мета дослідження обумовила необхідність вирішення низки завдань:
– дослідити та критично оцінити природу банкрутства вітчизняних підприємств в умовах розгортання кризових процесів у державі, розкрити його передумови, причини та надати пропозиції, спрямовані на врегулювання проблеми недосконалості категоріального апарату законодавства про банкрутство;
– з’ясувати, узагальнити та систематизувати теоретико-правові засади здійснення процесів і застосування процедур відновлення платоспроможності та банкрутства до вітчизняних підприємств;
– обґрунтувати значущість бухгалтерського обліку й аудиту як важливих елементів системи інформаційного забезпечення процедур відновлення платоспроможності та банкрутства, сформувати перелік користувачів обліково- звітної інформації у зазначених процедурах;
– визначити особливості дії та встановити доцільність застосування окремих принципів бухгалтерського обліку і фінансової звітності у процедурах відновлення платоспроможності та банкрутства;
– систематизувати та розвинути організаційні й методичні положення бухгалтерського обліку на судовому і досудовому етапах процесів відновлення платоспроможності та банкрутства;
– розробити комплексний методичний підхід до обліку доходів і витрат у процедурах відновлення платоспроможності та банкрутства;

– дослідити сучасний стан вітчизняного ринку аудиторських послуг у сфері відносин неплатоспроможності та банкрутства, а також здійснити наукову розвідку існуючих теоретико-методичних підходів до аудиту фінансово неспроможних підприємств для визначення основних видів аудиту в процедурах відновлення платоспроможності та банкрутства;
– удосконалити методичний інструментарій аудиту з огляду на специфіку процедур відновлення платоспроможності та банкрутства й потреби зацікавлених користувачів, а також розробити методику аудиту в процедурі ліквідації з урахуванням факту припинення діяльності підприємства.
Об’єктом дослідження є обліково-звітна система підприємства-боржника (банкрута) і процес її аудиторської перевірки у процедурах відновлення платоспроможності та банкрутства.
Предметом дослідження є сукупність теоретичних, організаційно-методичних і практичних положень бухгалтерського обліку та аудиту в процедурах відновлення платоспроможності та банкрутства підприємств.
Методи дослідження. Теоретико-методологічною основою дослідження є діалектичний метод пізнання з використанням системного підходу до вивчення явищ і процесів, пов’язаних з організацією та здійсненням бухгалтерського обліку й аудиту в процедурах відновлення платоспроможності та банкрутства. Методи абстрагування, аналогії, аналізу, синтезу, індукції, дедукції, герменевтики застосовано для дослідження сутності основних понять категоріального апарату законодавства про банкрутство; аналізу, порівняння і розрахунково-аналітичні методичні прийоми – для дослідження сучасних тенденцій банкрутства в Україні та світі; узагальнення, порівняння та групування – для формування переліку історичних передумов і причин неплатоспроможності вітчизняних підприємств та переліку користувачів обліково-звітної інформації, класифікації процедур відновлення платоспроможності та банкрутства, класифікації доходів і витрат у процедурах відновлення платоспроможності та банкрутства, а також виокремлення основних видів аудиту в процедурах відновлення платоспроможності та банкрутства; системного аналізу, узагальнення, абстрагування, конкретизації,

формалізації, аналогії, індукції та документування – для вдосконалення методики аудиту в процедурах відновлення платоспроможності та банкрутства, встановлення особливостей дії принципів бухгалтерського обліку і розробки комплексної методики обліку доходів та витрат у процедурах відновлення платоспроможності й банкрутства; графічний і табличний методичні прийоми – для візуалізації результатів дослідження.
Інформаційною базою дослідження послугували чинні законодавчі та нормативно-правові акти у сфері відносин неплатоспроможності та банкрутства, бухгалтерського обліку й аудиту; національні та міжнародні стандарти бухгалтерського обліку; міжнародні стандарти аудиту; наукова монографічна література, інші наукові праці вітчизняних та зарубіжних учених; офіційна статистична інформація щодо тенденцій банкрутства підприємств в Україні та світі; енциклопедичні та довідникові видання; інша навчально-методична література за тематикою дослідження; інформація спеціалізованих фахових сайтів та офіційних сайтів аудиторських організацій у мережі «Інтернет».
Наукова новизна одержаних результатів полягає у науковому обґрунтуванні теоретичних положень і вдосконаленні організаційно-методичного забезпечення бухгалтерського обліку й аудиту в процедурах відновлення платоспроможності та банкрутства вітчизняних підприємств. Основні результати, що становлять наукову новизну дисертаційного дослідження, такі:
вперше:
– розроблено методику постліквідаційного аудиту, що проводиться з метою висловлення незалежної думки аудитора про достовірність передліквідаційного балансу, який формується після завершення всіх розрахунків з кредиторами у процедурі ліквідації та подається до господарського суду. Запропонована методика включає визначення основних сегментів аудиту та їх процедурне забезпечення, пропозицію супроводження перевірки кожного сегменту оцінкою дій ліквідатора, розроблене документальне оформлення такої оцінки та визначення особливостей формування аудиторського звіту, що дає змогу забезпечити відповідність аудиту специфіці процедури ліквідації та враховує факт припинення діяльності банкрута;

удосконалено:
– комплексний методичний підхід до обліку доходів і витрат підприємства в процедурах відновлення платоспроможності та банкрутства, основою для розробки якого послугувала запропонована класифікація доходів і витрат підприємства у процедурах відновлення платоспроможності та банкрутства з виокремленням: а) доходів і витрат від звичайної діяльності; б) доходів і витрат від реалізації заходів, передбачених процедурами відновлення платоспроможності та банкрутства; в) специфічних витрат. У межах наведеного методичного підходу надано рекомендації щодо внесення уточнень до Плану рахунків та Інструкції до нього, розроблено проекти змін до П(С)БО та форму звітності для відображення специфічних витрат. Це дасть змогу здійснювати облік доходів та витрат з огляду на специфіку процедур, застосовуваних до боржника (банкрута), а також забезпечить оптимізацію дій працівників бухгалтерії;
– матрицю обрання основних видів аудиту, які доцільно здійснювати у процедурах відновлення платоспроможності та банкрутства. Пропозицію надано з урахуванням мети, об’єктів перевірки, особливостей методичного забезпечення та основних замовників, обґрунтування доцільності законодавчого закріплення обов’язковості проведення аудиту фінансової звітності (з виокремленням досанаційного, постсанаційного, доліквідаційного та постліквідаційного аудиту), а також санаційного аудиту, що забезпечить задоволення потреб зацікавлених користувачів у повній, якісній і достовірній інформацій для прийняття вмотивованих рішень у процедурах відновлення платоспроможності та банкрутства;
– методику проведення аудиту в процедурах відновлення платоспроможності та банкрутства через виокремлення основних етапів аудиту, визначення специфіки методичного забезпечення, формування переліку типових помилок, порушень та ознак шахрайства, які можуть бути виявлені під час проведення обов’язкових видів аудиту фінансової звітності, визначення особливостей формування аудиторських звітів за результатами обов’язкових видів аудиту, розробки робочого документа у вигляді анкети для оформлення результатів оцінки дій керуючого санацією. Це дасть змогу підвищити якість аудиту й

забезпечити відповідність аудиторських послуг специфіці процедур відновлення платоспроможності та банкрутства, а також потребам користувачів;
– перелік користувачів обліково-звітної інформації через уточнення, розширення, доповнення й адаптації до процедур відновлення платоспроможності та банкрутства описаних їх категорій відповідно до основної мети використання обліково-звітної інформації, яка в разі застосування відповідних процедур до боржника (банкрута) для більшості категорій користувачів змінюється. Це уможливило з’ясування специфічних інформаційних потреб користувачів, які має задовольнити облікова система підприємства та комплекс аудиторських послуг;
– класифікацію процедур відновлення платоспроможності та банкрутства за ознаками, такими як черговість введення, порядок провадження у справі про банкрутство, ініціатори введення, кінцева мета застосування, гранична тривалість здійснення, вплив на повноваження боржника, статус боржника і категорія боржника, які забезпечують розкриття найсуттєвіших характеристик досліджуваних процедур та дають системне уявлення про умови й особливості їх застосування;
дістали подальший розвиток:
– організаційні та методичні положення бухгалтерського обліку на кожному етапі судового і досудового процесів відновлення платоспроможності та банкрутства через визначення суб’єктів відповідальності за організацію бухгалтерського обліку та основних форм його організації у відповідних процедурах, виокремлення й характеристики основних ділянок бухгалтерської роботи, встановлення основних проблемних аспектів і шляхів їх вирішення. На відміну від існуючих систематизовані у роботі організаційно-методичні положення дають комплексне уявлення про здійснення бухгалтерського обліку як в окремих процедурах, так і в судовому та досудовому процесах відновлення платоспроможності та банкрутства в цілому, що дасть змогу впорядкувати процес ведення обліку та підготовки звітності фінансово неспроможного підприємства;
– теоретичні засади застосування окремих принципів бухгалтерського обліку і фінансової звітності у процедурах відновлення платоспроможності та банкрутства, що визначають особливості, обмеження, а іноді повну відсутність дії деяких

принципів у відповідних процедурах. Закріплення на законодавчому рівні визначеної специфіки реалізації принципів з урахуванням авторської редакції статті 4 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» дасть можливість знизити ступінь невизначеності для бухгалтерів підприємств-боржників (банкрутів) та максимізувати якість обліково-звітних даних;
– напрями підвищення кваліфікації аудиторів через обґрунтування змісту Програми постійного удосконалення професійних знань аудиторів України за темою
«Аудит у процесах відновлення платоспроможності та банкрутства підприємств», яка включає три блоки питань: 1) теоретико-правові основи процесів відновлення платоспроможності та банкрутства підприємств; 2) бухгалтерський облік у процесах відновлення платоспроможності та банкрутства підприємств; 3) аудит у процесах відновлення платоспроможності та банкрутства підприємств. Підготовка аудиторів за розробленою програмою забезпечить набуття ними відповідних компетенцій і знань для надання якісних послуг підприємствам, до яких застосовуються чи будуть застосовані процедури відновлення платоспроможності або банкрутства;
– понятійно-термінологічний апарат у сфері відносин неплатоспроможності та банкрутства через уточнення сутності поняття «процедура банкрутства» та надання авторського визначення понять «процедура відновлення платоспроможності», «процес банкрутства» і «процес відновлення платоспроможності» на основі результатів лексико-семантичного аналізу із урахуванням визначеної структури кризового періоду діяльності підприємства, що супроводжується втратою його платоспроможності та загрозою банкрутства. Це уможливило розробку пропозицій щодо внесення змін до Закону України «Про відновлення платоспроможності боржника або визнання його банкрутом» з метою врегулювання проблеми недосконалості категоріального апарату;
– перелік історичних передумов та основних причин (зовнішніх – з деталізацією за рівнями впливу: міжнародний, макроекономічний та мезоекономічний; внутрішніх – що відповідають мікроекономічному рівню впливу; інших – дія яких проявляється на всіх рівнях впливу) неплатоспроможності

вітчизняних підприємств, яка лише за законодавчо визначених умов може стати основною підставою банкрутства.
Практичне значення одержаних результатів дослідження полягає у розвитку теоретичних положень і розробці рекомендацій з удосконалення організаційно-методичного забезпечення бухгалтерського обліку й аудиту в процедурах відновлення платоспроможності та банкрутства підприємств. Основні результати дисертаційного дослідження впроваджені у діяльність таких вітчизняних суб’єктів господарювання: ВАТ «АРМА-ЛІЗИНГ» (довідка №28/02 від 28.02.2017 р.), ТОВ «ПКФ «ЕНЕРГОРЕСУРС» (довідка №24/03 від 24.03.2017 р.), ТОВ «АФ «АКТИВ-АУДИТ» (довідка №01-20/04 від 20.04.2017 р.), ТОВ «АФ
«БОНДАРЕНКО ТА ПАРТНЕРИ» (довідка №01-05/05 від 05.05.2017 р.). Основні положення дисертаційної роботи знайшли застосування у навчальному процесі ДВНЗ «Київський національний економічний університет імені Вадима Гетьмана» при розробці навчально-методичного забезпечення та викладанні навчальних дисциплін «Аудит», «Організація і методика аудиту», «Внутрішній аудит» та «Дью ділідженс» (довідка від 15.06.2017 р.).
Особистий внесок здобувача. Дисертаційна робота є самостійно виконаним науковим дослідженням. Теоретичні положення, висновки та результати наукової розвідки, що виносяться на захист, отримані автором особисто. У дисертації використано лише ті ідеї та положення з наукових праць, опублікованих у співавторстві, які є результатом особистої роботи автора.
Апробація результатів дисертації. Основні результати дослідження, викладені в дисертації, доповідалися та обговорювалися на 12 міжнародних і всеукраїнських науково-практичних конференціях, а саме: «Сучасні проблеми і перспективи розвитку обліку, аналізу та контролю в умовах глобалізації економіки» (м. Луцьк, ЛНТУ, 6 грудня 2014 р.); «Проблеми економіки: нові ринки та нові напрямки розвитку» (м. Дніпропетровськ, 6–7 лютого 2015 р.); «Економіка, менеджмент, фінанси: теоретичні та практичні аспекти розвитку» (м. Київ, 22– 23 травня 2015 р.); «Соціально-економічні аспекти розвитку економіки та менеджменту» (м. Львів, 25–26 вересня 2015 р.); «Розвиток економічної системи в

умовах глобалізації» (м. Полтава, 13–14 листопада 2015 р.); «Економічні та інноваційно-інвестиційні процеси: стан та розвиток» (м. Одеса, 25–26 березня 2016 р.); «Економічні та інноваційні процеси: стан, перспективи та розвиток» (м. Ужгород, УжНУ, 6–7 травня 2016 р.); «Економічна безпека держави та суб'єктів підприємницької діяльності в Україні: проблеми та шляхи їх вирішення» (м. Львів, УАД, 18–20 травня 2016 р.); «Проблеми і тенденції розвитку сучасної економіки в умовах інтеграційних процесів: теоретичні та практичні аспекти» (м. Херсон, ХДУ, 10–11 листопада 2016 р.); «Управління економічними процесами: сучасні реалії і виклики» (м. Мукачево, МДУ, 22–23 березня 2017 р.); «Бухгалтерський облік, оподаткування, аналіз і аудит: сучасний стан, проблеми та перспективи розвитку» (м. Чернігів, ЧНТУ, 30 листопада 2016 р.); «Облік, оподаткування і контроль: теорія та методологія» (м. Тернопіль, ТНЕУ, 30 червня 2017 р.).
Публікації. Основні результати дисертації опубліковано у 20 наукових працях загальним обсягом 8,4 д. а., з них: 5 – у наукових фахових виданнях України, які включені до міжнародних наукометричних баз; 3 – у наукових виданнях України, які включені до міжнародних наукометричних баз; 12 – в інших наукових виданнях.
Структура та обсяг дисертації. Дисертаційна робота складається зі вступу, трьох розділів, висновків, списку використаних джерел та додатків. Основний зміст дисертаційної роботи викладено на 209 сторінках друкованого тексту. Робота містить 23 таблиці на 16 сторінках, 9 рисунків на 7 сторінках, 30 додатків на 102 сторінках. Список використаних джерел налічує 314 найменувань.

Список литературы

ВИСНОВКИ

У дисертаційній роботі здійснено теоретичне узагальнення й запропоновано нове вирішення наукового завдання, яке полягає в удосконаленні теоретичних положень та організаційно-методичного забезпечення бухгалтерського обліку й аудиту у процедурах відновлення платоспроможності та банкрутства підприємств. Результати, отримані в процесі дослідження, дають змогу сформулювати такі висновки:
1. Значне відставання України від країн-лідерів за ступенем сприятливості умов для підприємницької діяльності та недосконалість вітчизняної системи врегулювання проблеми неплатоспроможності суб’єктів господарювання негативно впливає на якість і результативність застосовуваних до фінансово неспроможних підприємств процедур банкрутства. На основі узагальнення результатів дослідження наукових підходів, більшість з яких хибно визначає причини банкрутства, розвинуто перелік історичних передумов та основних причин неплатоспроможності підприємств, оскільки в результаті опрацювання положень законодавства про банкрутство встановлено, що основною причиною банкрутства за законодавчо визначених умов є власне виникнення неплатоспроможності.
2. Чинна нормативно-правова база у сфері відносин неплатоспроможності та банкрутства є недосконалою, зокрема в частині категоріального апарату. За результатами дослідження наукової літератури та лексико-семантичного аналізу обґрунтовано доцільність виокремлення процедур відновлення платоспроможності, які, як і процедури банкрутства, є складовими відповідних процесів, надано авторські визначення понять «процедура банкрутства», «процес банкрутства»,
«процедура відновлення платоспроможності» та «процес відновлення платоспроможності», а також для уточнення понятійного апарату, запобігання помилок як у судовій практиці, так і в процесі реалізації та облікового відображення заходів, передбачених наведеними поняттями, сформовано пропозиції щодо внесення відповідних змін до Закону України №2343-ХІІ.
3. Дослідження бухгалтерського обліку і аудиту в процедурах відновлення платоспроможності та банкрутства насамперед має враховувати специфіку цих

процедур. Тому з метою отримання системного розуміння особливостей та умов здійснення кожної процедури запропоновано класифікацію процедур відновлення платоспроможності та банкрутства, в основу якої покладено групування процедур за ознаками: черговість введення; порядок провадження у справі про банкрутство; ініціатори введення; кінцева мета застосування; гранична тривалість здійснення; вплив на повноваження боржника; статус боржника; категорія боржника.
4. Бухгалтерський облік і аудит є важливими елементами системи інформаційного забезпечення процедур відновлення платоспроможності та банкрутства. Необхідність використання даних обліку та звітності підприємства існує при підготовці матеріалів для подання до господарського суду та плануванні й реалізації заходів відновлення платоспроможності та банкрутства в цілому. Разом з тим виникає потреба у здійсненні незалежного контролю за якістю обліково-звітної інформації, яким на сьогодні є аудит, що проводиться незалежними, компетентними спеціалістами і дає змогу підтвердити або спростувати достовірність та надійність даних системи обліку. В роботі сформовано перелік користувачів обліково-звітної інформації у звичайних умовах господарювання, а також у процедурах відновлення платоспроможності та банкрутства. Залежно від діючої процедури змінюється основна мета використання обліково-звітної інформації більшості категорій користувачів, виникають специфічні інформаційні потреби, які має задовольнити облікова система підприємства та комплекс аудиторських послуг.
5. У зв’язку із застосуванням до підприємства процедур відновлення платоспроможності та банкрутства виникає необхідність перегляду системи принципів бухгалтерського обліку та фінансової звітності. Встановлено, що в процедурі розпорядження майном діють всі принципи; у процедурах досудової та судової санації обмежується дія принципів історичної (фактичної) собівартості, безперервності та послідовності; у процедурі ліквідації не діють принципи історичної (фактичної) собівартості, нарахування та відповідності доходів і витрат, безперервності та послідовності, обмежуються (не діють за певних умов) принципи автономності та превалювання сутності над формою; при укладанні мирової угоди

діють принципи, що мали місце у попередній процедурі, проте залежно від особливостей кожного випадку та умов угоди дію принципів потрібно уточнювати.
6. Відсутність належного нормативно-правового забезпечення бухгалтерського обліку підприємства-боржника (банкрута) та недостатній рівень розкриття цього питання в науковій літературі обумовили доцільність дослідження організаційних і методичних положень обліково-звітної системи підприємства на кожному етапі судового та досудового процесів відновлення платоспроможності й банкрутства. В роботі визначено суб’єктів відповідальності за організацію та форми організації бухгалтерського обліку у відповідних процедурах, виявлено вплив процесів відновлення платоспроможності та банкрутства на ведення обліку та дії бухгалтерської служби, охарактеризовано основні ділянки бухгалтерської роботи, встановлено проблемні аспекти та можливі шляхи їх вирішення (обґрунтовано відсутність необхідності нарахування та сплати податків у процедурі ліквідації за винятком податків, що утримуються із виплат працівникам, і податків, зобов’язання щодо яких виникли до відкриття процедури; сформовано пропозиції щодо складу звітності у процедурі ліквідації).
7. Специфіка відповідних процедур відновлення платоспроможності та банкрутства впливає на зміну складу доходів і витрат підприємства. Вмотивовано, що у боржника (банкрута) можуть виникати як доходи і витрати від звичайної діяльності, так і доходи та витрати від реалізації заходів, передбачених процедурами відновлення платоспроможності й банкрутства, а також специфічні витрати. У зв’язку з цим розроблено комплексний методичний підхід до обліку доходів і витрат підприємства у процедурах відновлення платоспроможності та банкрутства, в межах якого запропоновано: а) облік доходів і витрат від реалізації заходів, передбачених відповідними процедурами, крім ліквідації, здійснювати у загальному порядку з внесенням рекомендованих змін до Плану рахунків та Інструкції до нього; б) з метою контролю за специфічними витратами вести їх відокремлений облік; в) у процедурі ліквідації відповідно до її специфіки в обліку відображати лише коригування прибутку (збитку), сформованого до визнання боржника банкрутом і відкриття процедури. У дисертаційній роботі надано рекомендації щодо коригувань

Плану рахунків та Інструкції до нього, розроблено проекти змін до П(С)БО та форму звітності «Звіт про витрати у процедурі ліквідації», що уможливить реалізацію запропонованого методичного підходу.
8. Сучасний стан вітчизняного ринку аудиторських послуг у сфері відносин неплатоспроможності та банкрутства характеризується існуванням стримуючих факторів його розвитку, дослідження яких обґрунтувало доцільність наукової розвідки теоретико-методичних аспектів аудиту підприємств-боржників (банкрутів). У результаті було побудовано матрицю обрання основних видів аудиту в процедурах відновлення платоспроможності та банкрутства, яка включає аудит фінансової звітності (досанаційний, постсанаційний, доліквідаційний та постліквідаційний аудит, специфіка яких зумовлена особливостями процесів відновлення платоспроможності та банкрутства) та санаційний аудит (як перевірку прогнозної фінансової інформації). З метою задоволення потреб зацікавлених користувачів у якісній та достовірній інформації для прийняття рішень і підвищення ефективності й прозорості процедур відновлення платоспроможності та банкрутства розроблено рекомендації щодо закріплення на законодавчому рівні обов’язковості проведення зазначених видів аудиту.
9. При проведенні аудиту в процедурах відновлення платоспроможності та банкрутства має забезпечуватися його відповідність специфіці цих процедур і потребам зацікавлених користувачів, що обумовлює необхідність удосконалення методичного інструментарію аудиту. З цією метою у роботі: а) виокремлено основні етапи досанаційного, санаційного та постсанаційного аудиту; б) визначено й охарактеризовано методичне забезпечення зазначених видів аудиту і доліквідаційного аудиту; в) сформовано перелік типових помилок, порушень та ознак шахрайства, які можуть бути виявлені під час проведення обов’язкових видів аудиту фінансової звітності у процедурах відновлення платоспроможності та банкрутства; г) надано пропозиції щодо формування аудиторських звітів за результатами обов’язкових видів аудиту; д) розроблено робочий документ для оформлення результатів оцінки дій арбітражного керуючого в процедурі санації.

10. Основна відмінність постліквідаційного аудиту від інших видів аудиту в процедурах відновлення платоспроможності та банкрутства полягає у проведенні перевірки передліквідаційного балансу, складеного за період, коли діяльність підприємства не провадилася, а всі заходи були спрямовані виключно на погашення кредиторської заборгованості. Тому, враховуючи специфіку процедури ліквідації та орієнтуючись на визначені основні ділянки бухгалтерської роботи у цій процедурі, в дисертації розроблено методику постліквідаційного аудиту (визначено процедурне забезпечення в розрізі основних сегментів аудиту; запропоновано робочий документ для оформлення результатів оцінки дій ліквідатора; надано рекомендації щодо формування аудиторського звіту).
11. Для забезпечення якості аудиторських послуг, що надаються підприємствам-боржникам (банкрутам) та як наслідок результативності процедур відновлення платоспроможності й банкрутства аудитор повинен мати відповідні компетенції та володіти спеціальними знаннями. У зв’язку з цим було розроблено Програму постійного удосконалення професійних знань аудиторів України за темою
«Аудит у процесах відновлення платоспроможності та банкрутства підприємств», яка передбачає підготовку аудиторів за напрямами: теоретико-правові основи процесів відновлення платоспроможності та банкрутства підприємств, бухгалтерський облік і аудит у процесах відновлення платоспроможності та банкрутства підприємств.