Коссе Д.Д. Особливості правового режиму оподаткування суб\'єктів спеціальних економічних зон в Україні

summary

У вступі обґрунтовується актуальність теми дисертаційного дослідження, ступінь наукової розробки проблеми, вказується зв’язок роботи з науковими програмами, планами, темами, визначається мета і завдання дослідження, його об’єкт, предмет, методи дослідження, відзначається наукова новизна роботи, її наукове та практичне значення, особистий внесок здобувача в їх одержання, наводяться дані щодо апробації.

Розділ перший – “Правова сутність та значення спеціального правового режиму оподаткування у вільних економічних зонах” – складається з п’яти підрозділів і присвячений питанням вивчення стану дослідження теми, повноти визначення поняття, ознак і сутності спеціальних (вільних) економічних зон, поняття, ознак, сутності, змісту та видів спеціальних правових режимів оподаткування, що застосовуються до суб’єктів спеціальних (вільних) економічних зон та залежності спеціального правового режиму оподаткування від типу та цілей створення ВЕЗ.

На основі вивчення історичних етапів розвитку ВЕЗ у світі і в Україні доведено, що при створенні будь-якої ВЕЗ державою, у якій вона створювалася, завжди встановлювався певний спеціальний правовий режим оподаткування (особливо митний), який і був важливим елементом існування такої території.

Визначення поняття, ознак та сутності спеціального правового режиму оподаткування в системі спеціального режиму господарської діяльності суб’єктів ВЕЗ фактично не здійснювалося науковцями. А на законодавчому рівні також не має визначення цього терміну. У чинному українському законодавстві елементи цього режиму розглядаються окремо один від одного не узагальнюючись.

Аналізуючи ознаки спеціального правового режиму оподаткування визначено та обґрунтовано право на існування та доведено фактичне існування такого явища при створенні ВЕЗ, який в цілому є елементом спеціального режиму господарської діяльності, що функціонує в ВЕЗ і характеризується як особливий порядок регулювання відносин по сплаті податків, які складаються в рамках визначеної території ВЕЗ.

Аналізуючи та розглядаючи існуючі спеціальні правові режими оподаткування, можна виділити такі його основні елементи: спеціальне митне оподаткування (тобто особливе оподаткування будь-яких операцій, пов’язаних із перетином митного кордону держави та ВЕЗ); спеціальне оподаткування загальнодержавними (центральними) податками та зборами, що застосовується до суб’єктів ВЕЗ; спеціальне оподаткування місцевими (регіональними) податками та зборами в межах функціонування ВЕЗ; інші збори, що стягуються із суб’єктів ВЕЗ і не належать до податків, зборів (інших обов’язкових платежів) в загальному національному режимі оподаткування, але існують на території ВЕЗ як обов’язкові при відповідних умовах згідно чинного законодавства; особливі правила податкового обліку доходів, витрат та прибутку (або інвестиційних проектів) суб’єктів ВЕЗ.

Аналіз кожного з елементів змісту спеціального правового режиму оподаткування в дисертації показав їх важливість та можливі шляхи і напрями впливу на кожний з них, з метою удосконалення спеціального правового режиму оподаткування відповідних суб’єктів ВЕЗ та спеціального режиму господарської діяльності на таких територіях в цілому.

Аналізуючи види спеціальних правових режимів оподаткування, цілі створення та типи ВЕЗ можна зробити висновок про залежність зазначених режимів від типу ВЕЗ, в якому вони встановлюються та реалізуються. Не менш важливою є залежність таких режимів від рівня оподаткування і державного контролю за комерційної діяльності в конкретній державі. Фактично у світовій практиці існують відносно альтернативні спеціальні правові режими оподатковування суб'єктів вільних економічних зон.

Окремо необхідно розглядати спеціальні режими оподаткування на офшорних територіях. Пояснюється це тим, що самі по собі офшорні зони відіграють особливу роль у сфері оподатковування, які за змістом можна розглядати фактично окремо від інших і при цьому відбирати з них позитивні елементи спеціального режиму оподаткування для ВЕЗ.

Розділ другий – “Аналіз правового режиму оподаткування у вільних економічних зонах в Україні” – складається з двох підрозділів, присвячених дослідженню правового забезпечення встановлення та реалізації спеціальних правових режимів оподаткування суб’єктів ВЕЗ в Україні, вивченню залежності таких режимів від типів спеціальних економічних зон в чинному українському законодавстві. Аналіз реалізації спеціальних режимів оподаткування свідчить про необхідність удосконалення механізму встановлення таких режимів як основного елементу спеціального режиму, що діє в ВЕЗ.

Комплексно аналізуються нормативно-правові акти України якими встановлювалися та за допомогою яких реалізувалися спеціальні правові режими оподаткування в ВЕЗ. Аналіз таких актів розкриває зміст таких режимів, залежність їх змісту від типу ВЕЗ інших факторів і показників.

По суті, кожний з існуючих типів ВЕЗ в Україні, мав різний зміст податково-правового режиму, хоча й всередині груп існували різні податково-правові режими, що змінювалися в залежності від безпосередньої ситуації, у якій створювалася зона (регіон, населення тощо). При цьому обов'язковою умовою при встановленні спеціального режиму повинно бути розмежування по межах території зон кожного типу і не допустимість їх збігу.

У кожнім з регіонів існували проблеми, пов'язані з реалізацією спеціального режиму оподатковування. Так у ВЕЗ “Миколаїв”, у зв'язку з сформованими умовами необхідно було внести ряд змін у режим митного оподатковування операцій, здійснюваних суб'єктами цієї зони.

Практично у всіх вільних економічних зонах в Україні обов'язковою умовою було ведення окремого бухгалтерського і податкового обліку прибутку, отриманого від реалізації інвестиційних проектів на території зон, що дуже не зручно інвестору, якого намагаються сюди залучити. Звільнення від такої умови можливо лише шляхом спрощення порядку визначення об’єкту та бази оподаткування таких суб’єктів.

Особливий спеціальний правовий режим оподаткування існував та відновлено в технопарках в Україні. Він принципово відрізняється від режимів оподаткування на території інших зон. По-перше, не існує митної зони, митної інфраструктури.  По-друге, пільги надаються тільки відносно ввозу на митну територію України – на територію технопарків – в межах проектів окремих категорій товарів, які визначаються при їх реєстрації і не виробляються в Україні. По-третє, пільги надаються зі сплати внутрішнього податку на додану вартість та податку на прибуток, згідно яких суми цих податків накопичуються на спеціальних рахунках і використовуються для реалізації відповідного проекту та розвитку бази технопарків.

Режим оподатковування, встановлений на територіях приоритетного розвитку (надалі – ТПР), що створюється на загальнодержавному рівні характеризувався тим, що митне оподатковування обмежувалося наданням пільг на ввіз устаткування, оснащення і комплектуючих до них, і лише в деяких випадках сировини і матеріалів, необхідних суб'єкту для реалізації інвестиційного проекту. При цьому товар, який вироблявся на ТПР вважався таким, що вже знаходився на митній території України. Крім того, була встановлена пільга по податку на прибуток. Інші пільги по оподатковуванню на ТПР, встановлювалися в залежності від пріоритетів розвитку і здійснення видів діяльності, спрямованих на збільшення зайнятості у відповідних регіонах.

На законодавчому рівні встановлена можливість для місцевої влади створювати на визначених територіях, що знаходяться під їх юрисдикцією території приоритетного розвитку, встановлюючи на них особливий правовий режим оподатковування. Хоча прямої вказівки на це в законі не має і робитися це повинно тільки після того, як Кабінет Міністрів України визнає територію такою, де державою заохочується розвиток робочих місць.

Зміст спеціального правового режиму оподаткування, що можуть встановлювати органи місцевого самоврядування (саме до їх виключної компетенції це віднесено) значно обмежений в порівнянні із територіями приоритетного розвитку, що створювалися Верховною Радою України. Особливість цих територій полягає в тому, що для резидентів зон встановлюються особливі умови по окремим елементам оподаткування, які регулюються в рамках компетенції місцевих рад і тільки в межах сум, що відраховуються у встановленому порядку у визначений місцевий бюджет. При цьому може передбачатися як обов'язкова зворотність усіх пільгових коштів так і безповоротне надання пільг, але ж з обов’язковою консолідованою відповідальністю резидентів зони.

Таким чином, в принципі податково-правовий режим кожної ВЕЗ мав свої особливості, а значить був унікальним.

Не вивченими залишилися проблеми правового механізму встановлення зазначеного режиму на територіях ВЕЗ, що створюються на загальнодержавному рівні, встановлення та реалізації такого режиму на територіях приоритетного розвитку, що створюються на місцевому рівні, змісту та порядку реалізації спеціального правового режиму оподаткування у ВЕЗ типу технопарк та офшорних зонах, які потребують наукового дослідження, детального висвітлення та обґрунтування. Огляд різних думок щодо сутності призначення механізмів встановлення, реалізації та розвитку спеціальних правових режимів оподаткування в ВЕЗ, питань процедури встановлення такого режиму дозволило автору викласти свою позицію з цих питань, які розкриваються в дисертаційній роботі.

Позитивний світовий досвід розвинених країн свідчить, що в таких умовах виходом із ситуації може бути удосконалення механізму встановлення спеціальних правових режимів оподаткування, виділення його як важливого елементу в системі спеціального режиму господарської діяльності на території  ВЕЗ. У дисертації зазначається, що удосконалена система встановлення, реалізації та контролю за реалізацією спеціального правового режиму оподаткування повинна стати органічною єдністю механізму встановлення та реалізації спеціального режиму господарської діяльності, що реалізується в ВЕЗ.

Розділ третій “Особливі шляхи розвитку спеціального правового режиму оподаткування у ВЕЗ” – складається із трьох підрозділів, у яких на підставі проаналізованого у попередніх розділах роботи досвіду існування законодавства щодо спеціального правового режиму оподаткування в Україні та в світі визначено декілька шляхів реформування та удосконалення українського законодавства з питань встановлення, реалізації та припинення спеціального правового режиму оподаткування як на загальнодержавному так і на місцевому рівні.

На місцевому рівні в межах чинного в Україні законодавства можливо встановлення спеціального правового режиму оподаткування суб’єктів на територіях приоритетного розвитку, що створюються місцевими органами влади. Але в процесі практичного встановлення та реалізації органом місцевого самоврядування на відповідній території такого режиму, як правило, виникає ключова проблема: відсутній об’єктивний та зрозумілий громадянам правовий механізм встановлення, зміни та припинення оподаткування місцевими податками та зборами.

Можливим шляхом подолання зазначеної проблеми є розробка єдиної прозорої правової процедури прийняття обґрунтованих рішень в сфері місцевого оподаткування і відстеження ефективності їх дії за участю різних зацікавлених сторін та створення групи або органу, що коригуватиме увесь цикл провадження такої податкової політики на відповідній території.

Вирішенню цього завдання повинні сприяти правові норми, що встановлюються у нормативних актах місцевих рад щодо оподаткування в межах їх компетенції. Позитивним прикладом, можуть бути норми, викладенні у рішенні Миколаївської міської ради “Деякі питання координації дій щодо здійснення в місті податкової політики”, яке визначило Концепцію реформування міської політики в сфері місцевого оподаткування та Регламент прийняття рішень щодо встановлення та змін правового режиму оподаткування у місті. На базі якого і буде формуватися спеціальний правовий режим оподаткування для визначених категорій суб’єктів підприємницької діяльності або для окремих видів підприємницької діяльності на рівні міста Миколаєва.

Наступним елементом наукового дослідження та потребуючим реформування є існуючий спеціальний правовий режим оподаткування у вільних економічних зонах типу технопарк.

Фактично можна виділити два шляхи реформування такого режиму. Першим може бути реорганізація концепції оподаткування суб’єктів таких ВЕЗ шляхом перегляду діючих об’єкта, бази та ставок податків в межах існуючої системи оподаткування без зміни її основних принципів та положень. Тобто зміни будуть стосуватися лише економічних показників, визначених у встановленому порядку.

Іншим шляхом реформування концепції спеціального правового режиму оподаткування у вільних економічних зонах такого типу може бути внесення суттєвих змін до системи оподаткування суб’єктів технопарків шляхом зміни принципів оподаткування, спрощення порядку розрахунку, сплати та стягнення окремих видів податків, спрощення бухгалтерського (в тому числі податкового) обліку доходів та витрат суб’єктів зони.

Такий режим повинен відповідати наступним умовам: суб’єктами, що можуть застосовувати такий режим можуть бути безпосередньо технопарки та їх учасники; при цьому перехід на застосування такого спеціального правового режиму оподаткування не повинен бути обов’язковим; всі існуючі податки згідно Закону України “Про систему оподаткування” платником, яких є суб’єкт зони, повинні бути замінені єдиною ставкою обов’язкового платежу, визначену економічним шляхом у відсотковому відношенні до грошових надходжень суб’єкта зони, крім оподаткування доходів громадян та нарахувань і утримань до фондів обов’язкового державного соціального та пенсійного страхування. При цьому обов’язково повинен залишатися податок на додану вартість; вивіз продукції, що була вироблена суб’єктами технопарку за межі митного кордону України (експорт) повинен проходити без сплати вивізного мита та інших платежів; ввіз устаткування та матеріалів без сплати будь-яких митних платежів також повинен бути дозволений, але тільки в тому випадку, якщо таких  в Україні або немає, або вони не відповідають міжнародним стандартам якості; суб’єкти звільняються від плати за землю на територіях, де здійснюються наукові дослідження або знаходяться дочірні підприємства; повинен існувати спрощений бухгалтерський облік; податкові стимули для інвестування не повинні відноситися до технопарків в цілому, а стосуватися конкретних проектів, які реалізуються на протязі визначеного законом терміну; контролем за учасниками повинна займатися адміністрація технопарку і відповідати за повний і об’єктивний контроль таких учасників перед державою. Крім того, режим може включати надання податкових кредитів зі сплати окремих податків і зборів до Державного бюджету і повинен встановлювати заборону займатися діяльністю, що не пов'язана з розробкою і продажем об'єктів інноваційної діяльності. Зазначені умови повинні відображатися в єдиному нормативному документу (концепції формування спеціального правового режиму оподаткування на території вільних економічних зон науково-технологічного типу).