ВИДИ ПРИМУСОВИХ ЗАХОДІВ У ПОДАТКОВОМУ ПРАВІ Автореферат

У Вступі обґрунтовано актуальність обраної теми дисертаційного дослідження, визначено його мету, об’єкт, предмет і завдання, сформульовано положення наукової новизни, викладено методологічну основу роботи, розкрито теоретичне й практичне значення результатів, а також їх апробацію.

Розділ 1 „Теоретичні основи податково-правового примусу” складається із трьох підрозділів, присвячених загальній характеристиці державного примусу, розкриттю сутності й підстав застосування податково-правового примусу, а також виокремленню підстав для формування класифікаційних рядів заходів податково-правового примусу, і висновків за цим розділом.

У підрозділі 1.1 „Передумови застосування примусу у сфері оподаткування” вказано, що як переконання, так і примус у сфері оподаткування необхідно розглядати з позицій конкретних способів здійснення влади, за допомогою яких поведінка зобов’язаних суб’єктів спрямовується відповідно до встановлених державою податково-правових норм, що відбивають її волю та інтереси. При цьому результативність застосування переконання у перебігу реалізації податкових правовідносин значною мірою залежить від стану роз’яснювальної роботи податкових органів.

Наголошено, що саме обов’язковість податково-правових норм є основною змістовною передумовою застосування заходів податково-правового примусу до зобов’язаних суб’єктів податкових правовідносин. Діалектика взаємовідносин владної та зобов’язаної сторін податкових відносин зумовлюється обов’язковістю податків і зборів. Однак, зважаючи на те, що податковий обов’язок не завжди виконується добровільно, контролюючі органи мають бути наділені повноваженнями щодо реалізації примусових заходів з метою забезпечення своєчасного та повного надходження грошових коштів до публічних фондів. Через обов'язковість податково-правових норм, забезпечених можливістю застосування державного примусу, такі норми здійснюють на суб'єктів податкових правовідносин превентивну дію, формуючи в їх свідомості певну лінію поведінки, що виключає у суб’єкта бажання зазнавати можливих негативних наслідків порушення державних велінь. Зважаючи на це, обов’язковість і примусовість – категорії різного порядку.

Доведено, що передумовами застосування податково-правового примусу є: особливості правової природи податкових платежів; специфічність суб’єктного складу податкових правовідносин; особливість методу правового регулювання податкових відносин; бюджетоутворююче значення податкових доходів; закріплення обов'язку зі сплати податків у законодавчих актах; конституційний характер обов'язку сплати податків; наявність ухилення від сплати податків, наявність правопорушень й інших невідповідностей закону при справлянні податків; конфліктність податкових правовідносин.

У підрозділі 1.2 „Поняття та сутність податково-правового примусу” наголошено, що кожен вид примусу має свої специфічні властивості, які визначають його зміст і особливості, відносну самостійність в системі державного примусу. Доведено, що податково-правовий примус і примус у сфері оподаткування не тотожні поняття, оскільки при порушенні норм податкового права можуть бути застосовані різні за галузевою належністю заходи державно-правового примусу: адміністративні, кримінальні, податкові.

Аргументовано, що податково-правовий примус за своєю суттю є складним соціальним явищем. Він виражається в певному взаємозв'язку двох суб'єктів – владного (держави в особі податкових органів) і підвладного (платника податків і зборів). Зміст і характер цього взаємозв’язку зумовлені особливим способом впливу одного суб'єкта на поведінку іншого, що чітко визначено нормами податкового права. Зважаючи на конституційне закріплення обов’язку зі сплати податків, специфіка даного способу виявляється в тому, що зобов’язаний суб’єкт не має свободи вибору дій. Саме тому його поведінка формується не власною волею, а волею владного суб’єкта, що об'єктивувалася у владному волевиявленні. Змістом владних вимог виступає та модель належної поведінки, що закріплена податково-правовими нормами та відбита в індивідуально-правовому акті.

Підкреслено, що податково-правовий примус має певну мету. Він змушує платників податків виконувати приписи норм податкового права, чим забезпечується надходження податків і зборів до бюджетів. Таку мету можна назвати загальною, оскільки вона досягається різноманітними заходами, через реалізацію яких відбувається припинення правопорушень, відновлення порушеного права і відшкодування заподіяної майнової шкоди, а також покарання винної особи, яка вчинила правопорушення.

Особливостями податково-правового примусу визнано: (1) підставою його застосування є недотримання зобов'язаними суб'єктами вимог, закріплених у нормах податкового права, яке виявляється у невиконанні або неналежному виконанні податкового обов’язку; (2) його змістом є застосування уповноваженими суб'єктами системи відповідних заходів до зобов'язаних осіб податкових правовідносин; (3) він виявляється як вплив на свідомість (волю) і поведінку зобов’язаних суб’єктів податкових правовідносин; (4) його застосування завжди пов'язано зі створенням обмежень майнового характеру; (5) його реалізація можлива лише у формах та порядку, визначеному законом, а природа цього явища зумовлюється методом правового регулювання податкових відносин, специфікою суб’єктів податкових відносин, а також сутністю податкових платежів.

У підрозділі 1.3 „Підстави класифікації заходів податково-правового примусу” ґрунтовно проаналізовано підходи вчених-фінансистів до класифікації заходів податково-правового примусу та констатовано, що нині не вироблено єдиних критеріїв щодо виокремлення підстав для їх поділу як на доктринальному, так і законодавчому рівні. При цьому зазначено, що виокремлення видів заходів податково-правового примусу зумовлене розумінням сутності податково-правового примусу. Аргументовано, що Україні потрібна стабільна система таких заходів. Це має відбитися у вигляді складової частини Податкового кодексу України, що дозволило б остаточно визначитися з природою, місцем податково-правових примусових заходів у системі державного примусу, виробити найоптимальніші прийоми їх застосування.

Наголошено, що оскільки податково-правовий примус є способом забезпечення передбаченої податково-правовою нормою поведінки суб’єктів податкових правовідносин, він реалізується саме на стадії застосування права, після того як виник юридичний обов’язок у суб’єкта податкових правовідносин і не був останнім виконаний.

На підставі аналізу чинного податкового законодавства встановлено, що у разі неналежного виконання податкового обов’язку до платників може бути застосовано низку заходів податково-правового примусу, як то: вимога припинення дій платником, що перешкоджають здійсненню повноважень контролюючих органів; зупинення видаткових операцій на рахунках платника; податкова застава, адміністративний арешт майна, стягнення податкового боргу, пеня, штрафні (фінансові) санкції.

Доведено, що підставою класифікації таких заходів є цільова спрямованість та спосіб впливу. Зазначено, що мета податково-правового примусу включає кілька складових, а саме: припиняючу, правовідновлювальну та каральну, які деталізуються у припиненні протиправних діянь, відновленні порушених прав та притягненні винних осіб до фінансової відповідальності. Спосіб же визначає конкретні прийоми примусового впливу, характер тих обмежень, які накладаються на зобов’язаного суб’єкта. За такого підходу всі заходи податково-правового примусу поділено на три групи: припиняючі, правовідновлювальні, каральні. При цьому аргументовано, що превентивні заходи не можуть бути віднесені до примусових, оскільки вони не мають характеру правообтяження для платника та спрямовані на реалізацію первинних прав і обов'язків.

Розділ 2 „Класифікація заходів податково-правового примусу” містить три підрозділи та висновки за цим розділом. У підрозділі 2.1 „Припиняючі заходи у системі податково-правового примусу” з’ясовано правову природу таких примусових заходів. Зокрема, їх специфічними ознаками є: втручання в організаційну-господарську діяльність зобов’язаного суб'єкта, що дозволяє в більшості випадків фактично позбавити його можливості здійснювати певні дії; такі заходи здатні самостійно, поза зв'язком з іншими заходами податково-правового примусу, повністю реалізувати закладену в них мету; застосовуються у зв'язку з порушенням податково-правових норм незалежно від наявності вини платника податків.

Обґрунтовано, що до системи припиняючих заходів податково-правового примусу входять: (1) вимога від платників податків, діяльність яких перевіряється, припинення дій, які перешкоджають здійсненню законних повноважень службовими (посадовими) особами органів державної податкової служби, усунення виявлених порушень податкового та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної податкової служби; (2) адміністративний арешт майна; (3) податкова застава; (4) зупинення видаткових операцій на рахунках платника; (5) заборона відчуження платником податків майна, що знаходиться у податковій заставі.

Аналіз такого заходу примусу, як зупинення видаткових операцій на рахунках платника, дає підстави для висновку, що чинне податкове законодавство не встановлює при прийнятті судом рішення про таке зупинення будь-якої співрозмірності із сумою грошового зобов’язання платника, яка має бути сплачена ним у рахунок погашення податкового боргу. Не отримали достеменного визначення й строк, на який має застосовуватися такий захід, а також умови поновлення цих операцій. Для усунення названих недоліків законодавчого регулювання запропоновано внести зміни та доповнення до Податкового кодексу України.

У підрозділі 2.2 „Правовідновлювальні заходи у системі податково-правового примусу” розкрито особливості заходів податково-правового примусу, віднесені до названої групи. Зокрема такими є: спрямування на примусове виконання вже існуючого, але не виконаного добровільно податкового обов’язку; вони не передбачають додаткових обтяжень і не містять суспільного осуду поведінки порушника податково-правової норми; спрямовані на відновлення прав уповноваженого суб’єкта (держави чи територіальних громад як власників податкових надходжень); їх метою є відновлення порушеного суб’єктивного права, що досягається шляхом усунення негативних наслідків, відшкодування, а також компенсації понесених збитків у вигляді пені, стягнення податкового боргу, а також продажу майна, що перебуває у податковій заставі.

Автором підтримано й обґрунтовано ідею стосовно того, що правова природа пені розкривається через: а) аналіз підстав застосування; б) дослідження особливостей реалізації її функцій. По-перше, примусове нарахування пені забезпечує здійснення платником податків тієї моделі поведінки, яка встановлена податково-правовою нормою, тим самим забезпечується виконання покладених, але не виконаних платником податкових обов’язків. По-друге, сплачуючи пеню, платник податків компенсує втрати відповідних бюджетів та державних цільових фондів від несвоєчасної сплати грошового зобов’язання. Доведено, що пеня застосовується у разі порушення норм податкового права незалежно від вини платника податків. З урахуванням цього, вказано на необхідність внесення змін до Податкового кодексу України у частині визначення правової природи пені як правовідновлювального заходу податково-правового примусу, який застосовується у разі порушення норм податкового права незалежно від вини платника податків і виконує компенсаційну функцію.

Зазначено, що стягнення податкового боргу як примусовий захід має такі ознаки: його реалізація відбувається не лише органом державної податкової служби, а й державним виконавцем; провадиться виключно за рішенням суду; його зміст полягає у здійсненні уповноваженим державними органами примусових дій, що дозволяють не змусити платника виконати свій податковий обов’язок, а вилучити у платника податків, який не виконав обов’язок зі сплати податку, грошові кошти в рахунок погашення його податкового боргу; стягнення відбувається за умови, якщо у платника виникає податковий борг; його метою є забезпечення виконання платником податків обов’язку зі сплати податку, що передбачає поновлення права держави та територіальних громад на отримання коштів; здійснюється незалежно від наявності вини платника в діях, що призвели до виникнення у останнього податкового боргу. Погашення заборгованості відбувається у трьох формах: (1) за рахунок списання коштів з рахунків боржника (тобто у безготівковій формі), (2) вилучення готівкових коштів платника, (3) продажу майна платника, що перебуває у податковій заставі. При цьому запропоновано визначення поняття „стягнення податкового боргу” закріпити у ст. 14 Податкового кодексу України.

У підрозділі 2.3 „Каральні заходи у системі податково-правового примусу” резюмується, що особливостями таких заходів податково-правового примусу є те, що вони виконують передусім функцію покарання; спрямовані проти порушника податково-правових норм; для їх застосування необхідна наявність саме податкового правопорушення; тягнуть окрім необхідності виконання обов’язку додаткове обтяження для порушника правових норм. З урахуванням обґрунтованих критеріїв поділу заходів податково-правового примусу на види доведено, що нині каральними заходами необхідно вважати лише штрафні (фінансові) санкції.

Обґрунтовано, що за порушення податково-правових норм має застосовуватися саме податкова відповідальність, яка є різновидом фінансової відповідальності. При цьому податкова відповідальність не тотожна податково-правовому примусу, оскільки становить собою відповідну реакцію держави саме на податкове правопорушення, тоді як примус є системою різноманітних заходів впливу на платників податків і зборів, що застосовуються уповноваженими державними органами незалежно від наявності чи відсутності вини платника. Зважаючи на це, запропоновано внести зміни до ст. 111 Податкового кодексу України, виклавши її у такій редакції: „За порушення законів з питань оподаткування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, застосовуються такі види юридичної відповідальності: податкова, адміністративна, кримінальна. Податкова відповідальність застосовується у вигляді штрафних (фінансових) санкцій”.

Акцентовано увагу на тому, що з прийняттям Податкового кодексу України інститут юридичної відповідальності за вчинення податкових правопорушень отримав законодавче закріплення. Незважаючи на певні позитивні зрушення щодо вдосконалення інституту податкової відповідальності, існує багато проблем, які потребують вирішення. Відсутність таких правових категорій, як „форма вини платника податків”, „обставини, що обтяжують і пом’якшують відповідальність за вчинення податкового правопорушення”, „обставини, що звільняють від відповідальності за вчинення податкового правопорушення”, які використовуються в доктрині податкового права, значною мірою робить правовий статус платника невизначеним, надаючи інституту податкової відповідальності відверто репресивного характеру.