ПРАВОВЕ РЕГУЛЮВАННЯ ПОДАТКОВОЇ БАЗИ Автореферат

У Вступі обґрунтовуються вибір та актуальність теми дослідження, її зв’язок з науковими програмами та планами, визначаються ступінь її наукової розробки, об’єкт предмет, мета та задачі дослідження, аргументується його наукова новизна, формулюються методологічні та науково-теоретичні основи роботи, відзначається теоретичне та практичне значення положень роботи, які виносяться на захист, наводяться інформація щодо апробації основних положень роботи та публікації результатів дослідження.

Розділ перший «База оподаткування як елемент правового механізму податку» присвячено визначенню сутності бази оподаткування. Підрозділ 1.1. «Поняття податків і зборів та їх класифікація» присвячено аналізу сутності податків і зборів як джерел наповнення державного бюджету, характеристиці їх правової природи, визначенню суттєвих ознак цих загальнообов‘язкових платежів в Україні та основних засад їх функціонування. Суттєвий акцент при цьому робиться на специфіці нормативного закріплення поняття «податок» та «збір» як за законодавством України, так і інших країн.

Наголошується, що досягнення надзвичайної чіткості в розмежуванні платежів, що утворюють податкову систему, є нагальною потребою як для теорії, так і для практики. Вирішення даної проблеми, що знайшло своє відображення у Податковому кодексі України, буде сприяти подальшому розвитку і формуванню фінансового та податкового права, їхніх інститутів, дозволить уникнути плутанини у формулюванні прав і обов'язків суб'єктів податкових правовідносин.

Проводячи розмежування податків і зборів наводяться спільні риси цих платежів. По-перше, це головна мета, що обумовлюється виходячи з їхнього призначення, – насичення бюджету і цільових фондів для задоволення суспільних витрат. По-друге, це обов'язковість сплати, виконання якої забезпечується примусовою силою держави. По-третє, обидва різновиди загальнообов‘язкових платежів мають чітке законодавче закріплення й регулюються нормативним актом компетентного органу державної влади. По-третє, це ознаки безповоротності, без еквівалентності та безоплатності. Нарешті, і податки, і збори сплачуються на систематичній основі. До кола відмінних рис податків і зборів маємо віднести, по-перше, особливості їх цільового призначення та, по-друге, різне фінансове значення.

Розподіл податків за територіальним рівнем залежить від форми державного устрою конкретної держави. Наприклад, у Російській Федерації можна виділити федеральні податки, які встановлюються і вводяться в дію Державною Думою Російської Федерації, податки суб'єктів федерації, що вводяться в дію представницькими (законодавчими) органами державної влади суб'єктів Російської Федерації і обов‘язкові до сплати тільки на території відповідного суб'єкта Російської федерації, та місцеві податки, що вводяться в дію представницькими органами місцевого самоврядування і обов'язкові до сплати на території відповідного муніципального угруповування. Дещо по-іншому можна розділити податки по вказаному критерію в Україні, яка, як відомо, є унітарною державою. В даному випадку відсутній федеральний рівень. Відповідно, існують податки загальнодержавні і місцеві. Всі вони встановлюються в статтях 9 і 10 Податкового кодексу України, однак деякі елементи місцевих податків можуть встановлюватися місцевими органами державної влади.

В підрозділі 1.2. «Місце бази оподаткування в правовому механізмі податку та проблемні питання методології визначення бази оподаткування» визначається місце податкової бази в системі елементів правового механізму податку, та вирішується низка питань, що стосуються методології визначення бази оподаткування.

Елементи податку можуть бути визначені, як внутрішні вихідні функціональні ознаки, які у своїй сукупності й складають юридичні конструкції відповідних податкових платежів. Склад цих функціональних ознак у всіх податків в більшості своїй збігається, тому вони є універсальними складовими їх юридичних конструкцій. Однак безпосередньо при встановленні податкових платежів конструктивні елементи визначаються у відповідних законодавчих актах по кожному податку окремо.

Аргументується твердження, що податкова база відноситься до додаткових елементів правового механізму податку. У той же час, додаткові елементи, як і основні, носять обов‘язковий характер, без якого неможливо закріплення відповідного податкового механізму. Додатковість елемента підкреслює не його необов'язковість, а особливості регулювання (можливість делегування компетенції і т. д.). Неможливо уявити собі податок, коли нема до чого застосувати податкову ставку.

Звертається увага на існуючу проблему відмежування об'єкта та бази оподаткування, тому що ці елементи неодноразово ототожнювались в науковій літературі. Особливо це стосується некоректного відображення сутності даного елемента в нормативних актах. Об'єкт оподаткування є одним з основних елементів правового механізму податку. В якості об'єкта може виступати майно, прибуток, дохід, вартість реалізованих товарів (виконаних робіт, наданих послуг) або інше економічне підґрунтя, яке має вартісну, кількісну чи фізичну характеристики, з наявністю якого в платника податків законодавство про податки і збори пов'язує виникнення обов'язки зі сплати податку. Кожен податок має самостійний об'єкт оподаткування. У той же час, буде неправильно стверджувати, що об'єкт оподаткування може обкладатися тільки одним податком.

Податкові органи застосовують як прямі, так і непрямі методи визначення об'єкта оподаткування та відповідних податкових зобов'язань. Непрямі методи являють собою комплекс заходів, спрямованих на отримання детальної і достовірної інформації щодо діяльності платника з інших, ніж його звітність та бухгалтерські документи, джерел. Доводиться, що однією із основних причин застосування непрямих методів при визначенні бази оподаткування є реалізація уповноваженими органами функції запобігання незаконному ухилянню від сплати податків і зборів. При чому, це стосується не лише України. У багатьох розвинутих країнах вельми поширеними методами обчислення обсягів тіньового сектору виступають монетарні методики. Поряд із ними також широко використовується аналіз сталих взаємозв'язків. Останній набув широкого розповсюдження в Україні, де простежується неврегульованість системи грошового обігу.

Другий розділ «Класифікація бази оподаткування» присвячено комплексному аналізу правового регулювання окремих елементів податкової бази по різним групам податків. Підрозділ 2.1. «База оподаткування непрямих податків» присвячено аналізу складу податкової бази непрямих податків, порядку її визначення та окремим особливостям адміністрування непрямих податків, що пов‘язані із процедурними аспектами визначення бази оподаткування.

При проведенні класифікації бази оподаткування ми виходили із декількох принципових моментів. По-перше, важливим аспектом при обранні кола питань, що мають бути проаналізовані в дисертаційному дослідженні, стало визначення кола та типу платежів, базу яких ми досліджували. В цьому розрізі було вирішено дослідити базу податків, які становлять основну частину надходжень до державного й місцевих бюджетів. Такий підхід дозволив найбільш повно, глибоко та ґрунтовно визначити проблеми, які стосуються фінансування діяльності держави, та уникнути поверхневого дослідження платежів, що не мають питомої ваги при формуванні державного бюджету України. По-друге, при побудові структури другого розділу дисертаційного дослідження за основу було взято дві найбільш принципових класифікації податків. Ми аналізували податки за принципами їх розподілу на прямі та непрямі, а також за принципом виокремлення майнових податків і податків на доходи.

Особливу увагу приділено категорії договірної або контрактної вартості, що також визначається податковим законодавством. До такої вартості включаються будь-які суми коштів, вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податку безпосередньо покупцем або через будь-яку третю особу у зв'язку з компенсацією вартості товарів або послуг. Саме така конструкція застосовується при обчисленні бази податку на додану вартість. Зважаючи на тісний взаємозв‘язок двох елементів правового механізму податку, а саме бази і об‘єкта оподаткування, при визначенні першого неодмінну увагу потрібно звернути на другий. Законодавець у якості об'єкту оподаткування визначає операції з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України. Сам термін «постачання товарів» вживається в тексті податкового закону у значенні відмінному від значення терміна «поставка», що надається йому цивільним або господарським законодавством. Сутність правового регулювання податкових відносин полягає в оподаткуванні операції, виходячи не з її правової форми, а з економічного змісту операції.

Нормативне ж визначення постачання послуг, надане Податковим кодексом України, дозволяє віднести до них будь-які операції, що мають економічну вартість. Так, до постачання послуг відноситься досягнення домовленості утримуватися від певної дії або від конкуренції з третьою особою чи надання дозволу на будь-яку дію за умови укладення договору, що на практиці може викликати певні складнощі у зв'язку з складністю визначення постачальника послуг, тобто особи, яка дійсно одержує вигоду від зазначеної домовленості, якщо договір є безоплатним.

В підрозділі 2.2. «База оподаткування майнових податків. Податок на майно» підкреслюється, що в переважній кількості держав СНД оподаткування майна представлене податками на землю, на майно фізичних осіб, на майно підприємств, та деякими іншими податками. Крім того, податки на майно привертали і привертають значну увагу багатьох учених-теоретиків, тому що відрізняються перспективністю, потенційною можливістю збільшення надходжень у бюджети і позабюджетні фонди.

Досліджуючи базу майнових податків увага приділяється визначенню позитивних та негативних рис майнового оподаткування. На нашу думку, поширенню податків на майно можуть сприяти наступні позитивні фактори. По-перше, це прозорість даних платежів. По-друге, це можливість застосування кадастрового способу сплати податків. По-третє, дані податки, по своїй суті будучи фіксованими, легко прогнозуються і враховуються. По-четверте, завдяки їхньому введенню прискорюється процес гармонізації податкової системи, рух в бік досягнення оптимального співвідношення між прямими і непрямими податками. В цьому ж ключі можна говорити й про довгостроковість існування і, як правило, постійність місцезнаходження об'єкта обкладання, що сприяє стабільному надходженню від податків на майно та ефективному механізму повернення несплачених коштів. По-п‘яте, доволі складно, а найчастіше навіть неможливо приховати об'єкт оподаткування.

Проте, поряд із значною кількістю позитивних моментів, які притаманні податкам з майна, вони не позбавлені й недоліків, до кола яких можна віднести наступні. По-перше, податки на майно ніяк не залежать від розміру отриманого доходу, а стягуються, виходячи з економічного становища майна, що неминуче тягне за собою серйозні проблеми в платників, які не мають поточних доходів, адекватних податкам на майно. По-друге, зараз існують певні складнощі з формуванням інституту оцінювачів, відсутність у них відповідного досвіду, необхідність вироблення документа, що регламентує методику оцінки і переоцінки майна.

В роботі досліджується два способи визначення бази податку на нерухомість, що існують у світовій практиці. Перший спосіб значно полегшує адміністрування податку і ґрунтується на простій методиці, що передбачає розрахунок податку залежно від фактичної площі, яку займає нерухомість. Другий спосіб побудований на основі вартісних підходів до податкової бази: ринкової вартості, орендної вартості або відновної вартості об'єкта оподаткування. Дослідження бази податку на нерухомість, безумовно, передбачає й аналіз різних підходів до визначення складної та багатогранної категорії – вартості. Проводячи паралель між методологією визначення ринкової вартості в Україні та інших розвинутих країн світу, потрібно звернути увагу на певні труднощі, що виникають при оцінці нерухомості на основі її ринкової вартості. Розрахунок ринкової вартості по надзвичайно великій кількості об'єктів житлової нерухомості, кожен із яких до певної міри унікальний, є трудомістким і дорогим процесом. Крім того, повинна відбуватися періодична переоцінка нерухомості у зв'язку з можливою зміною її ринкової вартості, що також є, з погляду адміністрування податку, досить витратною процедурою.

В підрозділі 2.3. «База оподаткування податків на доходи» особлива увага акцентується на характеристиці процедур визначення податкової бази при оподаткуванні доходів платників податків. При цьому основна увага приділяється особливостям обрахування бази по податку на доходи фізичних осіб та по податку на прибуток підприємств.

Уповноважені державні органи в процесі реалізації покладених на них функцій у сфері оподаткування проводять перевірки діяльності господарюючих суб‘єктів. При цьому, для запобігання проявам злочинності у цій сфері найважливішого значення набуває контроль за правильністю обчислення бази оподаткування. При визначенні бази оподаткування важливе значення має обсяг діяльності платника, кількість та суть укладених ним договорів. Діючі норми щодо прав суб'єктів податкового контрою визнавати угоди недійсними, перекваліфіковувати відносини, визнавати ті чи інші дії платників податків економічно необґрунтованими, вимагають більш чіткої регламентації, зокрема і з врахуванням чіткого розмежування податкової оптимізації і ухилення від сплати податків. Таке розмежування насамперед потрібне для того, щоб платники податку і контролюючі органи могли однозначно розуміти і визначати чи є ті чи інші дії платника податку такими, що відповідають закону чи ні. За відсутності такого розмежування однакові дії можуть бути оцінені по-різному тими ж контролюючими органами і судом внаслідок чого страждає стабільність і визначеність суспільних відносин у сфері оподаткування, спричиняються матеріальні збитки платникам, а посадові особи контролюючих органів – безпосередні виконавці контролюючих заходів – несуть лише дисциплінарну відповідальність.