Тамбовцев В. Є. Адміністративно-правова протидія ухиленню від сплати податку на додану вартість та його незаконному відшкодуванню

summary

ОСНОВНИЙ ЗМІСТ

У вступі обґрунтовується актуальність теми дослідження, зазначається зв’язок роботи з науковими програмами, планами, визначається об’єкт, предмет, мета та завдання дослідження, його методологічні та теоретичні засади, висвітлюється наукова новизна, практичне значення одержаних результатів, апробація результатів дослідження.

Розділ перший "Соціальна обумовленість встановлення відповідальності за ухилення від сплати податку на додану вартість та його незаконне відшкодування" складається з трьох підрозділів та присвячується огляду історичних аспектів встановлення відповідальності за ухилення від оподаткування, визначенню поняття і змісту ухилення від сплати ПДВ, його незаконного відшкодування в Україні та в окремих зарубіжних країнах.

У підрозділі 1.1. "Історико-правові аспекти ухилення від сплати податку на додану вартість" вказано на підвищену увагу вітчизняних вчених (у сфері економіки, юриспруденції) й практиків до проблем оподаткування, вивчення можливостей застосування в Україні форм оподаткування, що використовуються в розвинених країнах, та механізмів їх адаптації до умов нашої держави, а також розробки ефективних заходів протидії ухиленню від оподаткування, зокрема, у сфері адміністрування податку на додану вартість.

У підрозділі проведено комплексний аналіз історичних періодів розвитку юридичної відповідальності за ухилення від сплати податку на додану вартість (системи податків Київської Русі (ІХ – ХІІІ ст.), грошової, натуральної данини, панщини та інших податків Литовсько-Польської доби (поч. ХІV – ХVІ ст.), податкової системи Козацької держави (1648–1654 р.р.), Московсько-російської податкової системи (сер. ХVІ – поч. ХХ ст.), податкового законодавства України у сфері культури та розваг на початку ХХ ст., податкової системи часів Радянської доби (1917–1991 р.р.), податкової системи незалежної України (з 1991 р.), яка варіювалася від штрафних санкцій до каторжних робіт, позбавлення волі на тривалі терміни і конфіскації майна.

Автором підкреслено, що існування податків у всі часи розвитку державності обумовлюють ухилення від їх сплати, а також встановлення з боку держави відповідальності за такі діяння, оскільки наявність діаметрально протилежних інтересів у держави і платників податків надає відносинам між ними високого ступеню конфліктності. Таким чином, одним із основних елементів податкової системи завжди є елемент примусу, який пройшов шлях від жорстоких заходів кримінального покарання до більш ліберальних заходів адміністративного впливу.

У підрозділі 1.2. "Поняття і зміст ухилення від сплати податку на додану вартість та його незаконного відшкодування" зазначається, що процеси оподаткування зачіпають основи соціальної і економічної поведінки індивідуума – зацікавленість в збільшенні переважно власного доходу, а не в його розподілі і перерозподілі для потреб суспільства, що, в свою чергу, формує широке поле мотивів і передумов, які сприяють і спонукають до ухилення від сплати податків. Автором наголошено на тому, що наразі немає однозначного трактування ухилення від сплати податків, а відсутність в українському податковому законодавстві норм, що визначають поняття: „ухилення від сплати податків”, „схема ухилення від податків”, „уникнення від оподаткування”, істотно ускладнює податковий контроль. Крім того, постійно з’являються нові поняття: „обхід податку”, „мінімізація податків”, „податкове планування” тощо. Тому, назріла необхідність законодавчого відокремлення розумного вибору способу оподаткування від зловживання цим правом.

У підрозділі проаналізовано етимологічне значення та підхід науковців щодо визначення таких категорій як: „ухилення” та „уникнення”. Це дозволило зробити висновок про можливість використання платником податків двох шляхів – законного (який досягається шляхом податкового планування із вишукуванням прогалин у податковому законодавстві – його можна назвати уникненням, обходом оподаткування) і протизаконного (ухилення від сплати податків, обов’язкових платежів). Ухилення від сплати ПДВ визначено як форму незаконної мінімізації податкового зобов’язання по сплаті податку на додану вартість, що здійснюється платниками даного податку шляхом вчинення податкових правопорушень (проступків і злочинів).

Термін „незаконне відшкодування” не вживається в українському законодавстві. Автором зазначено, що дане поняття слід розглядати у широкому (виходячи із правозастосовної практики) і вузькому (додержуючись законодавчого визначення бюджетного відшкодування) розумінні. При цьому можна виділити дві групи способів незаконного відшкодування ПДВ: перша характеризується прагненням зацікавлених осіб ухилитися від погашення недоїмки з ПДВ, акцизам й іншим податкам і зборам, які підлягають внесенню до бюджету; друга – прагненням зацікавлених осіб незаконно оволодіти державними коштами і розпорядитися ними в особистих цілях. Розмежування спроб незаконного відшкодування ПДВ необхідно здійснювати за видами відшкодування (безпосередні виплати з бюджету або податкове зарахування), а також за спрямованістю умислу правопорушника.

На думку автора, змістом ухилення від сплати ПДВ є протиправне порушення податкового зобов’язання, вчинене за допомогою відповідних способів, які складають його схему, спрямовану на досягнення бажаного результату – незаконної мінімізації податку на додану вартість. Змістом незаконного відшкодування ПДВ як самостійного правопорушення є протиправне отримання з бюджету шляхом обману неналежних платнику ПДВ коштів з метою використання їх у власних цілях.

У підрозділі 1.3. "Відповідальність за ухилення від сплати податку на додану вартість за законодавством зарубіжних країн" вказується, що Україна здійснює модернізацію внутрішнього національного законодавства, спираючись на законодавство ЄС. З 1977 року, із прийняттям спеціальної директиви ЄС про уніфікацію правових норм, які регулюють стягнення ПДВ, цей вид податку затверджувався як основний непрямий податок та визначався його правовий статус обов’язкового всіх країн – членів ЄС, починаючи з 1982 року. В деяких країнах ПДВ має іншу назву (наприклад: споживчий податок – в Японії, податок на товари та послуги – в Канаді).

Аналіз законодавства окремих країн у сфері адміністрування ПДВ (Франції, Данії, Німеччини, Іспанії, США, Російської Федерації та ін.) дозволяє стверджувати, що ухилення (уникнення) від сплати податків як негативне явище властиве всім, без виключення, країнам, які мають систему оподаткування. Щоб протистояти діям недобросовісних платників податків, порушення податкового законодавства віднесені до податкових злочинів та проступків у більшості країн світу. Коло протиправних дій, пов’язаних із сплатою податків, у кожній конкретній країні відрізняється своїми особливостями. Слід зазначити, що санкції за правопорушення у сфері оподаткування встановлюються, як правило, не кримінальними кодексами, а нормами, що входять до податкового законодавства. Відповідальність за ухилення від сплати ПДВ, як правило, окремо не виділена (в Іспанії виокремлено шахрайство з податком на додану вартість). Покарання, в основному мають вигляд штрафних санкцій (в залежності від суб’єкта правопорушення – фізичної чи юридичної особи), в окремих випадках (пов’язаних з ухиленням від оподаткування у значних розмірах) – позбавлення волі на строк від 5 до 7 років (у ФРН – до 10 років). Для зарубіжних країн, в яких сплачується ПДВ, характерне відшкодування переплачених сум протягом місяця або кварталу (Франція, Німеччина, Італія, Бельгія і т.д.). Незаконне відшкодування ПДВ прирівнюється до шахрайства та має наслідком аналогічну відповідальність.

Розділ другий "Чинники детермінації ухилення від сплати податку на додану вартість та його незаконного відшкодування" складається з трьох підрозділів і присвячений визначенню загальних та спеціальних причин у умов, що сприяють вчиненню ухилення від сплати ПДВ та його незаконному відшкодуванню.

У підрозділі 2.1. "Поняття та види чинників детермінації ухилення від оподаткування" вказано на неоднозначність у розумінні причин правопорушень та проблем причинності в адміністративному праві, що обумовлено їх комплексним характером. Враховуючи існуючі теорії і рівні вивчення причин правопорушень (злочинів та адміністративних проступків), а також вимоги законодавця щодо встановлення причин і умов, які сприяли їх вчиненню, вважається, що основні засади детермінації податкових правопорушень мають бути розроблені на загальнотеоретичному рівні і сприйняті галузями правової науки як єдині. Причини і умови правопорушень визначено як систему негативних для відповідної суспільно-економічної формації соціальних явищ, детермінуючих правопорушення як свій наслідок.

На думку автора, доцільно виділити дві групи детермінант протиправних діянь, пов’язаних з ухиленням від оподаткування ПДВ: загальні – до яких слід віднести ті чинники, які однаково впливають на правопорушення будь-якого виду (соціально – економічне, політичне становище в державі, недоліки в роботі суб’єктів профілактики, недоліки правового регулювання тощо); спеціальні – тобто ті, що головним чином зумовлюють існування даного конкретного виду правопорушень.

До ухилення від сплати ПДВ, здебільшого, спонукають декілька причин, які створюючи певну сукупність, іноді сприяють вчиненню протиправних дій навіть законослухняними громадянами. Знання про причини і умови вчинення ухилень від оподаткування при розробці адміністративно-правових заходів протидії цим негативним явищам дозволяють концентрувати зусилля не тільки на локалізації наслідків, спричинених такими протиправними діями (як правило, завдяки примусовим методам), а й на усуненні причин, що породжують мотивацію до вчинення таких негативних проявів у поведінці особи та умов, що сприяють їх вчиненню.

У підрозділі 2.2. "Загальні причини і умови ухилення від сплати податку на додану вартість та його незаконного відшкодування" обґрунтовано, що основними чинниками ухилення від оподаткування слід вважати: численні зміни та складність податкового законодавства (законодавча нестабільність); відсутність повноцінного ринкового середовища та недостатність його інстанційного забезпечення; недоліки регуляторного механізму і правового забезпечення підприємницької діяльності; фіскальний характер податкової політики (високі ставки ПДВ); відсутність зв’язку податків з кінцевими результатами діяльності; відсутність чіткої визначеності щодо відповідальності за порушення законодавства про оподаткування; недовіра громадян до держави та неповага до закону.

У підрозділі стверджується, що для розробки ефективних заходів протидії ухиленню від оподаткування необхідно вивчати загальні причини вчинення правопорушень одного виду, виходячи із сукупності негативних соціально-економічних, політичних, нормативно-правових та організаційно-управлінських факторів, а також той факт, що ментальність, звичаї і традиції, відсутність стабільного законодавства, високий рівень корумпованості державних службовців, недосконала податкова політика, соціально-економічна криза, наслідки радянського життя – сформували умови для поширення протиправних ухилень від оподаткування і, як наслідок, до незаконного вимагання від держави повернення (відшкодування) ПДВ.

У підрозділі 2.3. "Спеціальні причини і умови ухилення від сплати податку на додану вартість та його незаконного відшкодування" вказано на те, що відсутність належного контролю за сплатою і відшкодуванням ПДВ призвело до створення самодостатньої та самовідновлювальної системи його тіньового відшкодування за рахунок бюджетних коштів. Фактичні вимоги щодо відшкодування платникам податку на додану вартість постійно виявляються більшими, ніж очікувані, що перешкоджає його поверненню в повному обсязі, сприяє зростанню бюджетної заборгованості та негативно позначається на виконанні плану бюджетних видатків.

Обґрунтовано спеціальні причини ухилення від сплати ПДВ: проблеми в адмініструванні; податковий тиск на платників ПДВ; корисливі спонукання, спрямовані на забезпечення особистого доходу; прагнення розвитку підприємництва, виплати заробітної плати працівникам, недопущення банкрутства. До умов, що сприяють вчиненню ухилення від ПДВ, відносяться: наявність прогалин у законодавстві з ПДВ; можливість використання схем мінімізації платежів, здійснення заліків за податковими зобов’язаннями з ПДВ; відсутність узгодженої державної політики щодо пільг з ПДВ; високий рівень корумпованості в органах державної влади, правоохоронних і судових органах; помилки в діяльності органів державної податкової служби при здійсненні контрольних заходів; відсутність злагодженої системи заходів адміністративно-правової протидії ухиленню від ПДВ.

Розділ третій "Адміністративно-правові заходи протидії ухиленню від сплати податку на додану вартість та його незаконному відшкодуванню" складається з трьох підрозділів та присвячений характеристиці адміністративно-правових заходів протидії порушенням законодавства з ПДВ.