ОРГАНІЗАЦІЯ І МЕТОДИКА УПРАВЛІНСЬКОГО ОБЛІКУ ВИТРАТ Статья

Актуальність теми. В умовах ринкових відносин надзвичайно важливим є удосконалення механізмів ефективного управління витратами. З проблемою оптимізації витрат діяльності підприємства пов’язане вирішення важливих соціальних, економічних, політичних, етичних проблем суспільства як на мікро-, так і на макрорівні.

Витрати є фундаментальною основою міжгалузевого балансу. Невідповідність доходів та видатків на рівні державного планування зумовлює дефіцит Зведеного бюджету України в межах 0,7-3,2% ВВП протягом 2004-2007 рр.

Недостатньо якісне управління витратами є причиною заниження економічної ефективності діяльності підприємств. За даними Державного комітету статистики України за 2007 р. тільки 67,5% суб’єктів господарювання України одержали прибуток від звичайної діяльності до оподаткування.

Специфіка діяльності та сегмент ринку визначає склад та структуру витрат, тому розглядати концепцію ефективного управління витратами доцільно за видами економічної діяльності. Дослідження основних аспектів діяльності підприємств хлібопечення України дозволяє стверджувати, що хлібопекарна промисловість наразі є однією з перспективних галузей господарства України, яка у європейському регіоні буде завжди забезпечена попитом. Широкий асортимент продукції зумовлює гнучке реагування хлібозаводів та мініпекарень на зміни у кон’юнктурі ринку.

Підприємства хлібопечення здійснюють виробництво, оптову та роздрібну торгівлю, а в окремих випадках – заготівлю та переробку. Тому процес прийняття управлінських рішень щодо оптимізації витрат повинен враховувати максимальну кількість факторів, що суттєво впливають на елементи такої системи.

Прийняття оптимального управлінського рішення можливе за умови створення та впровадження в практику управління інформаційної системи, яка орієнтована на вимоги управління діловою активністю підприємства. Основою цієї системи є раціональна організація та ефективна методика управлінського обліку витрат.

Важливим фактором, що визначає основні засади організації та методики управлінського обліку витрат є не тільки специфіка виробничого процесу, а й вимоги ринкового середовища. Активне впровадження управлінського обліку в національну практику управління діяльністю підприємств вимагає опанування та адаптації існуючих методик. Тому проблема удосконалення організації і методики управлінського обліку витрат як інструменту управління підприємством є першочерговою.

Організація та методика бухгалтерського обліку визначають якість наданої інформації для оцінки діяльності об’єкта господарювання, складання фінансової звітності. Проте традиційний бухгалтерський облік витрат не завжди може реалізувати свої функції в повній мірі в умовах економічної невизначеності. З позиції менеджменту, облікова інформація повинна відповідати меті управління, бути корисною при прийнятті управлінських рішень в умовах недосконалості законодавчого поля, нестабільності розвитку ринку, економіки країни в цілому. Тому увагу практиків привертає до себе управлінський облік витрат – інформаційна система, що забезпечує економічну обґрунтованість управлінських рішень менеджерів різних рівнів.

Розвитку теорії і практики управлінського обліку витрат сприяють праці українських вчених: О.С.Бородкіна, Ф.Ф.Бутинця, М.А.Вахрушиної, С.Ф.Голова, А.М.Герасимовича, Г.Г.Кірейцева, М.Ф.Кропивко, М.В.Кужельного, А.М.Кузьмінського, О.В.Карпенко, В.О.Ластовецького, В.Г.Линника, В.П.Моссаковського, Л.В.Нападовської, М.Ф.Огійчука, В.О. Озерана С.М.Петренко, М.С.Пушкара, В.В.Сопка, В.К.Савчука, Л.К.Сука, Л.О.Сухаревої, Л.С.Шатковської, Шевчука О.В., М.Г.Чумаченка і зарубіжних – Р. Вандер Віла, Т.Джонсона, К.Друрі, Р.Каплана, Е.Майера, Д.Мидлтона, С.Ніколаєвої, В.Ф.Палія, Т.Пітерса, С.С.Сатубалдіна, Т.Скоуна, С.М.Стукова, Ф.Тейлора В.І.Ткача, Р.Уотермен, Дж.Хіггінса, О.Шеремета, інших.

Фундаментальною науковою роботою з управлінського обліку є докторська дисертація Нападовської Л.В. (2002 р.). Окремі аспекти організації та методики управлінського обліку витрат різних галузей діяльності досліджено у дисертаціях Гнилицької Л.В. (1998 р.), Семчишина М.В. (1998 р.), Стоян В.І. (1998 р.), Герасимович І.А. (1999 р.), Романіва Р.В. (2000 р.), Погребняк Н.М. (2002 р.), Власової О.Є. (2003 р.), Замети О.Г. (2003 р.), Канака Й.В. (2003 р.), Лихацької К.В. (2003 р.), Морозової-Герасимович Н.А. (2003 р.), Попової Н.І. (2003 р.), Турій О.В. (2005 р.), Домбровської Н.Р. (2006 р.), Костіва М.А. (2006 р.), Кондрашової Т.М. (2007 р.), Тлучкевич Н.В. (2007 р.), Орлів М.С. (2008 р.)

Дослідженню управлінського обліку витрат хлібопекарних підприємств присвячені дисертації Корягіна М.В. (1999 р.), Савченка С.І. (2006 р.), Шляхова Є.В. (2007 р.).

Не зменшуючи важливість здійсненої роботи та цінність одержаних науковцями результатів, необхідно звернути увагу на дослідження проблеми організації і методики обліку витрат у відриві від корпоративної інформаційної системи та регуляторного менеджменту; розгляд управлінського обліку тільки у контексті системи бухгалтерського обліку, без достатнього акценту на взаємозв’язок з цілями і завданнями управління витратами.

Функціонування в умовах невизначеності та ризику, галузева специфіка зумовлюють необхідність удосконалення організації та методики управлінського обліку витрат на хлібопекарних підприємствах України. Тому важливим є розробка теоретичних та прикладних аспектів організації та методики управлінського обліку витрат на підприємствах хлібопечення у тісному взаємозв’язку із системою внутрішнього контролю та механізмом прийняття управлінських рішень. Вирішення цієї проблеми визначає актуальність теми дисертаційного дослідження.

Зв’язок роботи з науковими програмами, планами, темами. Дисертаційна робота виконана відповідно до наукової тематики Полтавського університету споживчої кооперації України за комплексною темою "Бухгалтерський облік в управлінні підприємством" (державний реєстраційний номер 0105U008468 від 21.11.05 № 45-114/14). У межах наукової програми автором виконані дослідження, пов’язані з удосконаленням організації і методики управлінського обліку витрат на підприємствах хлібопечення України.

Мета та завдання дослідження. Мета дисертаційної роботи полягає у розробці теоретичних положень та практичних рекомендацій з удосконалення організації і методики управлінського обліку витрат.

Системний підхід до реалізації головної мети дослідження зумовив вирішення у роботі таких важливих завдань:

– критично оцінити існуючі підходи до концепції управлінського обліку витрат з позиції визначення дискусійних і невирішених питань організації та методики управлінського обліку витрат та напрямів їх вирішення;

– уточнити зміст наказу про облікову політику з метою удосконалення організації управлінського обліку витрат;

– обґрунтувати принципи побудови та розробити обліково-аналітичну модель з метою удосконалення системи інформаційного забезпечення управління витратами хлібопекарного підприємства;

– обґрунтувати теоретико-практичні засади застосування системи обліку витрат і калькулювання собівартості продукції, що відповідає цілям управління хлібопекарного підприємства;

– розробити та адаптувати до цілей управління витратами хлібопекарного підприємства алгоритм калькулювання неповної собівартості в умовах обліку відхилень від нормативів;

– обґрунтувати вибір методу групування витрат на постійні та змінні з метою підвищення якості контролю за формуванням витрат та собівартості продукції;

– розробити форми внутрішньої звітності з метою удосконалення організації внутрішньогосподарського контролю за відхиленнями від нормативних витрат;

– розробити систему рахунків управлінського обліку витрат з метою підвищення оперативності підготовки інформації для обґрунтування управлінських рішень;

– розробити алгоритм автоматизації формування облікових потоків в умовах багаторівневого управління витратами;

– розробити систему бюджетів на основі адаптованої системи обліку витрат з метою підвищення контрольно-аналітичної функції управління витратами;

– обґрунтувати ефективність застосування економіко-математичних моделей і методів для прийняття рішень з оптимізації витрат в умовах економічних альтернатив.

Об’єктом дослідження є система інформаційного забезпечення управління витратами на мікрорівні.

Предметом дослідження є теоретико-практичні аспекти організації та методики управлінського обліку витрат на хлібопекарних підприємствах України.

Методи дослідження. З метою реалізації поставлених дисертаційним дослідженням завдань було використано методи діалектичного пізнання при вивченні еволюції концепції управлінського обліку. На етапі наукового спостереження, збору, вимірювання, оформлення, реєстрації, систематизації, групування, і обробки інформації для проведення досліджень було використано індуктивний метод, а у процесі теоретичного осмислення проблеми – дедуктивний.

Дослідження стану хлібопекарної промисловості України здійснено за допомогою сукупності методів економічної статистики. Оцінку використання облікової інформації для прийняття управлінських рішень проведено з використанням комплексу методичних прийомів математичної статистики, економічного, логічного, системного й структурного аналізу, інформаційного та економіко-математичного моделювання, економетрії, балансового узагальнення фінансово-економічних показників, графічного зображення, а також економічного контролю. Відповідні розрахунки та графічне подання результатів дослідження здійснено за допомогою програм Excel та SPSS.

Метод причинно-наслідкового зв’язку та абстрактно-логічний метод використано при розробці пропозицій з удосконалення організації та методики управлінського обліку витрат.

Теоретичною основою дослідження є методологія та загальнонаукові підходи до проведення комплексних досліджень. Законодавчі акти та нормативні документи, які визначають основні засади організації та методики бухгалтерського обліку та системи внутрішньогосподарського контролю, забезпечили правове поле дослідження.

Інформаційною базою дослідження стали теоретичні та методологічні розробки вітчизняних і зарубіжних науковців, інформація статистичних збірників України, емпіричні та аналітичні матеріали, джерелами яких були наукові публікації, інформація внутрішньої, фінансової, статистичної звітності, самостійно зібрані та опрацьовані автором результати анкетування.

Наукова новизна одержаних результатів полягає в теоретичному обґрунтуванні та розробці науково-методичних підходів і практичних рекомендацій щодо удосконалення організації і методики управлінського обліку витрат.

Наукові результати, що одержані автором і виносяться на захист, полягають у наступному:

вперше:

– розроблено систему бюджетів на основі обліку витрат і калькулювання неповної собівартості в умовах обліку відхилень від нормативів з метою підвищення контрольно-аналітичної функції управління витратами (С. 14-15);

– обґрунтовано ефективність застосування матричної моделі для прийняття рішень з оптимізації витрат в умовах економічних альтернатив (С.16);

удосконалено:

– обліково-аналітичну модель з метою удосконалення системи інформаційного забезпечення управління витратами хлібопекарного підприємства (С.9-10);

– методику групування витрат на постійні та змінні на основі диференційованого підходу з метою підвищення якості контролю за формуванням витрат та собівартості продукції (С.11);

– форми внутрішньої звітності шляхом розробки відомостей обліку відхилень від нормативних витрат з метою удосконалення організації внутрішньогосподарського контролю за відхиленнями від нормативних витрат (С.12-14);

– систему рахунків управлінського обліку витрат у переплетеній системі рахунків обліку з метою підвищення оперативності підготовки інформації для обґрунтування управлінських рішень (С.11-13);

– алгоритм автоматизації формування облікових потоків в умовах багаторівневого управління витратами (С.14);

отримало подальший розвиток:

– уточнення місця управлінського обліку витрат в системі інформаційного забезпечення управління витратами, його взаємозв’язку з іншими функціями управління та напрямів удосконалення (С.8);

– уточнення змісту наказу про облікову політику з метою удосконалення організації управлінського обліку витрат (С.9);

– теоретико-методичне обґрунтування калькулювання неповної собівартості продукції хлібопечення в умовах обліку відхилень від нормативних витрат, що забезпечує ефективність управління витратами в умовах економічної невизначеності (С.11);

– розробка алгоритму калькулювання неповної собівартості в умовах обліку відхилень від нормативів, що дозволяє максимально адаптувати систему інформаційного забезпечення до цілей управління витратами хлібопекарного підприємства (С. 13);

– узагальнення завдань управління витратами та собівартістю продукції хлібопечення та основних методів їх реалізації (С.10).

Практичне значення одержаних результатів полягає в уточненні та доповненні практичної основи організації і методики управлінського обліку витрат підприємств хлібопечення України, спрямованої на підвищення ефективності управління витратами суб’єктів господарювання, а саме: посилення контролю за раціональним використанням матеріальних, трудових та інших виробничих ресурсів; забезпечення оперативного та кваліфікованого економічного обґрунтування управлінських рішень; оцінка наслідків реалізації управлінських рішень та гнучке реагування на дію неврахованих факторів. Результати дисертаційної роботи впроваджені в господарську практику окремих підприємств хлібопечення Дніпропетровської області, зокрема:

ВАТ «Новомосковський хлібозавод» – розроблено систему сегментних бюджетів по основному цеху на основі адаптованої систему калькулювання неповної собівартості хліба і хлібобулочних виробів в умовах обліку відхилень від нормативних витрат, запроваджено рекомендації з проведення операційного аналізу витрат на виробництво, розроблено та реалізовано коригувальні дії з оптимізації показників бюджету майбутніх періодів (довідка № 3 від 9.01.2008 р.);

хлібозавод Новомосковської райспоживспілки – апробовано методику групування витрат на постійні і змінні на основі диференційованого підходу в умовах калькулюванні неповної собівартості хліба і хлібобулочних виробів, розроблено облікові номенклатури з формалізації причин та відповідальних осіб за виявленні відхилення витрат, розроблено та впроваджено відомості обліку відхилень від нормативних витрат з виробництва хліба і хлібобулочних виробів, апробовано матричну модель для комплексної оцінки управлінського рішення на основі операційного аналізу (довідка № 4 від 04.01.2008 р.).

Комплексне впровадження рекомендацій з уточнення положень наказу про облікову політику в частині обліку витрат, застосування методики групування витрат на постійні і змінні на основі диференційованого підходу, розробки облікових номенклатур з формалізації причин та відповідальних осіб за виявленні відхилення витрат, розробки відомостей обліку відхилень від нормативних витрат з виробництва хліба і хлібобулочних виробів, впровадження системи бюджетів у виробництві у практику діяльності хлібозаводів споживчої кооперації надало змогу підвищити ефективність управління витратами підприємств споживчої кооперації з виробництва хліба і хлібобулочних виробів системи Центральної спілки споживчих товариств України (Укоопспілки) шляхом вдосконалення системи інформаційного забезпечення обґрунтування управлінських рішень (довідка № 03-13/263 від 15.11.2007 р.).

Результати та положення дисертаційного дослідження використовуються у навчальному процесі Полтавського університету споживчої кооперації України при проведенні лекцій і практичних занять з дисциплін «Управлінський облік», «Бухгалтерський облік на виробничих підприємствах», «Моделі і методи прийняття рішень в аналізі і аудиті», «Контроль і ревізія», «Судово-бухгалтерська експертиза» (довідка № 34-202 від 27.12.2007 р.).

Особистий внесок здобувача. Одержані наукові результати дослідження є особистими розробками автора. Їх використання в практичній діяльності підприємств хлібопечення України сприятиме підвищенню ефективності управління витратами підприємства. З наукових праць, опублікованих у співавторстві, в дисертації використані лише ті положення, що є результатом особистої роботи здобувача.

Апробація результатів дисертації. Основні положення та результати дослідження, викладені в дисертації, знайшли відображення в наукових статтях, опублікованих у фахових та інших виданнях, а також доповідалися та обговорювалися на міжнародних і всеукраїнських науково-практичних конференціях: «Проблеми розвитку бухгалтерського обліку в умовах реформування економіки України» (м. Полтава, 2001р.), «Бухгалтерський облік і контроль в управлінні підприємством» (м. Полтава, 2003 р.), «Сучасні проблеми статистики, бухгалтерського обліку, аудиту та шляхи їх удосконалення в ринкових умовах господарювання» (м. Полтава, 2005 р.), «Сучасні проблеми науки і освіти» (м. Алушта, 2005 р.), «Соціально-економічні, політичні та культурні оцінки і прогнози на рубежі двох тисячоліть» (м. Тернопіль, 2005 р.), «Теорія і методологія економіко-статистичного аналізу і прогнозування» (м. Київ, 2007 р.), «Актуальні проблеми економіки» (м. Київ, 2007 р.).

Публікації. За результатами дисертаційного дослідження у фахових виданнях опубліковано 5 наукових статей, з яких 4 – одноосібні, загальним обсягом 1,7 (1,6) друк.арк., 1 стаття в інших наукових виданнях загальним обсягом 0,6 друк арк., 2 тези доповідей загальним обсягом 0,2 друк.арк.

Структура і обсяг дисертації. Дисертація складається із вступу, трьох розділів, висновків, додатків і списку використаних джерел. Основний зміст викладено на 164 сторінках друкованого тексту. Робота містить 26 таблиць (з них 7 – на окремих сторінках), 22 рисунки (з них 3 – на окремих сторінках) та 17 додатків на 95 сторінках. Список використаних джерел налічує 202 найменування на 16 сторінках.