Маринчак Євген Степанович Правовий статус резидентів - платників податку на дохо­ди фізичних осіб

brief description

Маринчак Євген Степанович, тимчасово не працює: «Правовий статус резидентів - платників податку на дохо­ди фізичних осіб» (12.00.07 - адміністративне право і процес; фінансове право; інформаційне право). Спецра- да Д 26.001.04 у Київському національному університеті імені Тараса Шевченка

КИЇВСЬКИЙ НАЦІОНАЛЬНИЙ УНІВЕРСИТЕТ
ІМЕНІ ТАРАСА ШЕВЧЕНКА
МІНІСТЕРСТВО ОСВІТИ І НАУКИ УКРАЇНИ
Кваліфікаційна наукова
праця на правах рукопису
МАРИНЧАК ЄВГЕН СТЕПАНОВИЧ
Прим. № ____
УДК 347.73
ПРАВОВИЙ СТАТУС РЕЗИДЕНТІВ – ПЛАТНИКІВ ПОДАТКУ
НА ДОХОДИ ФІЗИЧНИХ ОСІБ
Спеціальність 12.00.07 – адміністративне право і процес;
фінансове право; інформаційне право
(081 – Право)
Подається на здобуття наукового ступеня кандидата юридичних наук
(доктора філософії)
Дисертація містить результати власних досліджень. Використання ідей,
результатів і текстів інших авторів мають посилання на відповідне джерело
___________________________
Науковий керівник: доктор юридичних наук, професор Пришва Надія Юріївна
Київ – 2018

ЗМІСТ
ПЕРЕЛІК УМОВНИХ ПОЗНАЧЕНЬ.............................................................. 19
ВСТУП................................................................................................................... 22
РОЗДІЛ 1. ТЕОРЕТИКО-МЕТОДОЛОГІЧНІ ЗАСАДИ
ДОСЛІДЖЕННЯ ПОНЯТТЯ «ПЛАТНИК ПОДАТКУ НА
ДОХОДИ»
1.1. Аналіз фінансово-правових поглядів на категорію «платник податку
на доходи» .............................................................................................................. 33
1.2. Онтологічні концепції розуміння правової категорії «платник
податку на доходи»................................................................................................ 49
1.3. Генезис та розвиток принципу резидентства фізичних осіб –
платників податку на доходи фізичних осіб ....................................................... 72
1.4. Правове регулювання критеріїв визначення резидентського статусу
фізичних осіб ......................................................................................................... 90
Висновки до розділу ............................................................................................111
РОЗДІЛ 2. ЗМІСТ ПРАВОВОГО СТАТУСУ ПЛАТНИКІВ
ПОДАТКУ НА ДОХОДИ ФІЗИЧНИХ ОСІБ
2.1. Загальна характеристика правового статусу фізичної особи –
платника податку на доходи фізичних осіб ...................................................... 116
2.2. Особливості податкової правосуб'єктності платників податку на
доходи фізичних осіб .......................................................................................... 126
2.3. Співвідношення обов'язків та прав платників податку на доходи,
виходячи з їх резидентності ............................................................................... 142
2.4. Правова природа податкових агентів, як різновиду платників
податку на доходи фізичних осіб....................................................................... 152
Висновки до розділу 2......................................................................................... 162
РОЗДІЛ 3. ШЛЯХИ ВДОСКОНАЛЕННЯ ЗАКОНОДАВСТВА
ЩОДО РЕГУЛЮВАННЯ ПРАВОВОГО СТАТУСУ РЕЗИДЕНТІВ –
ПЛАТНИКІВ ПОДАТКУ НА ДОХОДИ ФІЗИЧНИХ ОСІБ
3.1. Напрями вдосконалення законодавства щодо регламентації
резидентського статусу платників податку на доходи фізичних осіб ............ 166
3.2. Питання правового регулювання оподаткування резидентів на
тимчасово окупованих територіях..................................................................... 192
Висновки до розділу 3......................................................................................... 207
ВИСНОВКИ ....................................................................................................... 213
СПИСОК ВИКОРИСТАНИХ ДЖЕРЕЛ....................................................... 217
ДОДАТКИ ........................................................................................................... 250
19
ПЕРЕЛІК УМОВНИХ ПОЗНАЧЕНЬ
Апатриди – особи без громадянства
АРК – Автономна Республіка Крим
ВЕЗ «Крим» – Вільна економічна зона «Крим»
ГКУ – Господарський кодекс України
Декрет – Декрет Кабінету Міністрів України «Про
прибутковий податок з громадян» від 26.12.1992 р. №
13-92
Договір 1869 року – Договір між Пруссією та Саксонією про
уникнення подвійного оподаткування від 16 квітня
1869 р.
Європейська соціальна
хартія
– Європейська соціальна хартія (Переглянута) від
03.05.1996 р.
Закон № 889-IV – Закон України «Про податок з доходів фізичних
осіб» від 22.05.2003 р. № 889-IV
Закон № 1207-VII – Закон України «Про забезпечення прав і свобод
громадян та правовий режим на тимчасово
окупованій території України» від 15.04.2014 р.
№ 1207-VII
Закон № 1251-XII – Закон Української РСР «Про систему
оподаткування» від 25.06.1991 р. № 1251-XII
Закон № 1306-XII – Закон Української РСР «Про прибутковий податок
з громадян Української РСР, іноземних громадян та
осіб без громадянства» від 05.07.1991 р. № 1306-XII
Закон № 1636-VII – Закон України «Про створення вільної економічної
зони «Крим» та про особливості здійснення
20
економічної діяльності на тимчасово окупованій
території України» від 12.08.2014 р. № 1636-VII
Закон 1870 року – Закон Північно-німецької Конфедерації про
уникнення подвійного оподаткування від
13.05.1870 р.
Іноземці – громадяни іноземних держав
Модельна конвенція – Модельна Конвенція ОЕСР щодо податків на
доходи і капітал
Наказ № 581 – наказ Державної податкової адміністрації України
«Про затвердження примірних форм Заяви фізичної
особи – іноземця про самостійне визначення
резидентського статусу та Повідомлення працедавця
про самостійне визначення фізичною особою –
іноземцем резидентського статусу» від 05.10.2004 р.
№ 581
НЕП – Нова економічна політика
ОЕСР – Організація Економічного Співробітництва та
Розвитку
ПКУ – Податковий кодекс України
Положення 1916 року – Положення про державний прибутковий податок,
введене в дію Законом від 06.04.1916 р.
Порядок реєстрації
місця проживання
– Порядок реєстрації місця проживання та місця
перебування фізичних осіб в Україні та зразків
необхідних для цього документів, затверджений
наказом Міністерства внутрішніх справ від
22.11.2012 р. № 1077
Порядок № 201 – Порядок розгляду в дипломатичних
21
представництвах або консульських установах
України за кордоном клопотань громадян України,
які виїхали за її межі тимчасово, про залишення на
постійне проживання за кордоном, затверджений
наказом Міністерства закордонних справ України від
22.11.1999 р. № 201
Указ 1943 р. – Указ Президії Верховної Ради СРСР «Про
прибутковий податок з населення» від 30.04.1943 р.
Указ 1978 р. – Указ Президії Верховної Ради СРСР «Про
прибутковий податок з іноземних юридичних та
фізичних осіб» від 12.05.1978 р.
22
ВСТУП
Актуальність теми зумовлена провідною роллю податку на доходи
фізичних осіб у фінансовій системі держави. Платник податку – це фізична
особа, точне та вичерпне законодавче визначення правового статусу якої
впливає на повноту сплати цього обов’язкового платежу. Власне обов’язок зі
сплати податку становить головний елемент у правовому статусі фізичної
особи-платника податку, який, натомість, залежить від її резидентського
статусу.
Вищенаведена теза потребує детального аналізу окремих її
складників, зокрема: податкового обов’язку, як головного елемента в
податковій правосуб’єктності; податкової правосуб’єктності, як невіддільного
складника правового статусу; правового статусу платника податку на доходи
фізичних осіб, як зобов’язаної особи; резидентського статусу, від якого
залежить обсяг обов’язків та прав.
Для податкового законодавства України впровадження принципу
резидентства при визначенні правового статусу особи – відносно нове
правове явище. Сам перехід від принципу громадянства (політико-правового
зв’язку особи з державою) до принципу резидентства (фінансово-правового
зв’язку особи з певною податковою юрисдикцією) відбувся шляхом
імплементації до національного законодавства України вже чинних у
західноєвропейських державах правових норм, які здебільшого відповідають
міжнародним публічно-правовим нормам щодо уникнення подвійного
оподаткування. Однак, фінансова система держави – це єдиний механізм і
зміна лише податкових норм не поліпшить функціонування всієї системи,
адже інші норми, що регулюють фінансові правовідносини, вступають у
колізію з сучасними податковими. Це пов’язано з тим, що законодавчі
положення, спрямовані на мобілізацію коштів до централізованих публічних
фондів, по-різному визначають правовий статус зобов’язаної щодо держави
сторони.
23
Недостатній рівень наукової розробки проблематики правового
статусу резидентів – платників податку на доходи фізичних осіб, а також
нагальна потреба вирішення питання нормативного регулювання правового
статусу платників податків на тимчасово окупованих територіях, зумовили
вибір теми дисертаційного дослідження.
Зв’язок роботи з науковими програмами, планами, темами.
Дисертаційне дослідження виконано відповідно до Пріоритетних тематичних
напрямів наукових досліджень і науково-технічних розробок на період до
2020 року, затверджених постановою Кабінету Міністрів України від
7.09.2011 р. № 942; Пріоритетних напрямів розвитку правової науки на 2011–
2015 рр., затверджених постановою загальних зборів Національної академії
правових наук України від 24.09.2010 р.; Пріоритетних напрямів розвитку
правової науки на 2016–2020 рр., затверджених постановою загальних зборів
Національної академії правових наук України від 03.03.2016 р.; в межах
бюджетних тем: «Доктрина права в правовій системі України: теоретичний і
практичний аспекти» № 11 БФ 042-01, яка досліджувалась з 1 січня 2011 р. по
31 грудня 2015 р.; «Теорія та практика адаптації законодавства України до
законодавства ЄС» № 16 БФ 042-01, що діє з 1 січня 2016 р. по 31 грудня
2018 р.
Тема дисертаційного дослідження сформульована відповідно до вимог
Закону України «Про пріоритетні напрями розвитку науки і техніки» від
11.07.2001 р. № 2623-III, положень Стратегії державної політики сприяння
розвитку громадянського суспільства в Україні та першочергові заходи щодо
її реалізації, затвердженої Указом Президента України від 24.03.2012 р.
№ 212/2012; затверджена Вченою радою юридичного факультету Київського
національного університету імені Тараса Шевченка (протокол від 22.12.2014
р. № 4) та уточнена 27.02.2017 р. згідно з протоколом № 5.
Мета та завдання дослідження. Мета дисертаційного дослідження
полягає в тому, щоб на основі аналізу міжнародного та національного права
системно розглянути рівень законодавчого регулювання правового статусу
24
платників податків на доходи фізичних осіб, дослідити практичний складник
реалізації цих законодавчих положень, сформулювати науково обґрунтовані
висновки та пропозиції щодо вдосконалення національного законодавства.
Для досягнення зазначеної мети, необхідно розв’язати такі основні
завдання:
– провести ретроспективний аналіз наукових поглядів і правових
положень, що призвели до виникнення правового явища «платник податку»;
– сформулювати наукове визначення правової категорії «платник
податку на доходи» відповідно до сучасних онтологічних концепцій
праворозуміння;
– з’ясувати причини запровадження сплати податку на доходи
фізичних осіб, зважаючи на принцип громадянства особи, та проаналізувати
еволюційну зміну принципу громадянства від «гібридного» громадянства –
резидентства до сучасного принципу резидентства;
– виявити ступінь імплементації західноєвропейського права при
визначенні правового статусу платника податку в Україні, зокрема в частині
критеріїв детермінації резидентського статусу особи;
– розкрити зміст правового статусу платника податків;
– виявити колізійні фінансово-правові норми, що визначають
резидентський статус фізичних осіб та сформулювати практичні висновки,
які містять пропозиції щодо вдосконалення фінансово-правових норм, в цій
частині;
– проаналізувати проблематику визначення резидентського статусу
фізичних осіб на тимчасово окупованих територіях України та запропонувати
механізми поширення податкової юрисдикції як на тимчасово окуповані
території України, так і на осіб, які там перебувають.
Об’єкт дисертаційного дослідження – врегульовані нормами права
суспільні відносини, в яких беруть участь резиденти – платники податку на
доходи фізичних осіб.
25
Предмет дисертаційного дослідження – правовий статус резидентів –
платників податку на доходи фізичних осіб.
Методи дослідження. Методологічною основою дослідження є
система загальних та спеціальних методів наукового пізнання, що дозволяє
розкрити поставлені завдання всебічно в єдності їх змісту та форми.
Застосування діалектичного методу дало змогу дослідити
фінансово-правові погляди на правову категорію «платник податку на
доходи», що становлять теоретичну основу цієї роботи (підрозділи 1.1, 1.2,
2.1–2.4). Порівняльно-історичний та конкретно-історичний методи
використовувалися для дослідження генезису та розвитку принципу
резидентства (підрозділи 1.1–1.3). Порівняльно-правовий метод було
застосовано для дослідження ступеню законодавчого регулювання
правового статусу резидентів – платників податку на доходи фізичних осіб
в провідних державах (підрозділи 1.4, 3.1). Системно-структурний метод
застосовувався при проведенні комплексного аналізу правової матерії
принципу резидентства, зокрема його місця в фінансово-правовому
просторі та значенні для держави загалом (підрозділи 1.3, 1.4, 3.1, 3.2).
Формально-догматичний (юридико-технічний) метод був використаний
для дослідження правової природи податкових агентів, як самостійних
суб’єктів оподаткування та для аналізу правового регулювання
оподаткування резидентів на тимчасово окупованих територіях (підрозділи
2.4, 3.2). Формально-логічний метод дав змогу дослідити зміст та форми
правової категорії «платник податку на доходи», правовий статус,
податкову правосуб’єктність, обов’язки та права (підрозділи 1.2, 1.4, 2.1–
2.4).
Теоретико-методологічною основою дисертаційного дослідження є
наукові дослідження в галузі філософії права, загальної теорії держави і
права та фінансового права. Теоретичним підґрунтям для написання цього
дослідження стали доктринальні положення українських науковців в галузі
фінансового права, таких як: Л.К. Воронова, Д.О. Гетманцев, О.В. Гедзюк,
26
Н.Л. Губерська, С.Т. Кадькаленко, І.Є. Криницький, М.П. Кучерявенко,
Р.М. Лещенко, О.А. Лукашев, О.А. Музика-Стефанчук, О.П. Орлюк,
З.І. Перощук, Н.Ю. Пришва, Л.А. Савченко, Л.М. Чуприна, Н.Я. Якимчук та
інших. Вплив на дослідження безпосередньої проблематики цієї роботи був
зроблений такими науковцями: Л.І. Вдовічена, Р.О. Гаврилюк, О.Ю. Грачова,
О.І. Лютова, О.Ф. Мазурик, І.М. Мусійчук, В.С. Нерсесянц, С.В. ПархоменкоЦироциянц, С.С. Тропська, Р. Й. Халфіна, О.В. Щербанюк та ін. Додатковою
науковою основою були теоретичні висновки західноєвропейських учених:
F. Lassalle, L. Bucher, E. Tanenbaum, Klaus Vogel, Setu Kamal, Jones J.F. Avery,
H. Peyton Young, Peter Harris, John Aiken, John Tiley, C.F. Bastable, W.E. Butler,
Guglielmo Maisto, Alessandro Adelchi Rossi та інших.
Нормативно-правову основу дослідження становлять законодавчі акти
України та західноєвропейських держав.
Емпіричною основою дослідження є правозастосовна діяльність
фіскальних органів та судових установ.
Наукова новизна одержаних результатів полягає в тому, що
дисертація є однією з перших в Україні комплексною науковою працею, яку
присвячено теоретичним і практичним проблемам правового статусу
резидентів – платників податку на доходи фізичних осіб. За її результатами
сформульовано й обґрунтовано нові теоретичні положення, висновки та
пропозиції, що мають наукову новизну:
вперше:
– встановлено, що в системі фінансового законодавства України, в
частині регулювання правовідносин щодо мобілізації грошових коштів до
централізованих публічних фондів, немає єдиного підходу до визначення
правового статусу осіб – резидентів та нерезидентів, на яких законом
покладено обов’язок зі сплати обов’язкових платежів; обґрунтовано
необхідність узгодження норм Податкового та Митного кодексів України в
частині визначення резидентського статусу особи;
27
– запропоновано розділяти критерії визначення резидентського
статусу на основні (місце проживання, постійне місце проживання, основне
місце проживання) та додаткові (центр життєвих інтересів, перебування на
території держави понад 183 дні, громадянство України), що застосовуються
лише в разі неможливості детермінації резидентського статусу особи за
основними критеріями;
– обґрунтовано, що таке правове явище, як центр життєвих інтересів
(тісні особисті чи економічні зв’язки з державою), становить внутрішню
сутність основного критерія – місця проживання особи та бере свій початок з
теорії економічних зв’язків Георга фон Шанца, так як саме цією теорією
вперше було запропоновано механізми визначення правового статусу
платника податку на доходи, зважаючи на об’єктивні зв’язки особи з
державою;
– доведено, що створення Вільної економічної зони «Крим» негативно
відбилося на правовому статусі платників податків України, як через
колізійне законодавче визначення їх резидентського статусу, так й через те,
що податково-правовий статус цих осіб було врегульовано нормативноправовим актом, що не є складовою податкового законодавства України;
удосконалено:
– наукову позицію, відповідно до якої в податковому праві
Великобританії XIV–ХІХ ст. принципи територіальності та резидентства
діяли одночасно; особливість становить те, що ці принципи перебувають у
горизонтальній площині відносно одне одного, а не у вертикальній (не
співвідносяться як загальне та конкретне);
– наукові погляди щодо появи та розвитку принципу громадянства
(підданства) в податкових правовідносинах у державах з континентальною
системою права; для суспільства ХІХ ст. громадянство (підданство) та
обов’язок зі сплати податку були пов’язаними поняттями, бо перше
передбачало друге, а друге не могло існувати без першого;
28
– наукові погляди на трансформацію принципу громадянства
(підданства) в сучасний принцип резидентства змінювались еволюційно,
внаслідок обґрунтування насамперед економічної науки; принцип
резидентства в державах континентальної правової системи був введений в
законодавчий простір з метою врегулювання відносин щодо уникнення
подвійного оподаткування;
– змістовне тлумачення правового статусу платника податку на доходи
фізичних осіб: визначальною ознакою правового статусу платника податку на
доходи фізичних осіб є його резидентський статус; на обсяг податкового
обов’язку платника податку впливає «резидентність» особи, бо статус
податкового резидента передбачає обов’язок сплати податків з усіх доходів,
отриманих фізичною особою незалежно від джерел їхнього походження, тоді
як нерезидент оподатковується тільки з доходів, джерело походження яких –
відповідна держава;
– внутрішню сутність правового статусу фізичних осіб-платників
податку на доходи фізичних осіб, що також може залежати від різновидів
діяльності самозайнятих осіб; податкове законодавство передбачає два види
різновидів діяльності самозайнятих осіб: фізичні особи-підприємці та фізичні
особи, які ведуть незалежну професійну діяльність; цим двом видам
діяльності відповідає узагальнений термін «самозайняті особи»; податковоправовий статус самозайнятих осіб тісно пов’язаний з їх цивільним та
господарсько-правовим статусом;
– науковий зміст податкової правосуб’єктності, передумова
виникнення якої – цивільна правосуб’єктність, бо наявність об’єктів
цивільних прав породжує виникнення податкового обов’язку, домінантного
елемента в податковій правосуб’єктності; взаємозв’язок між цивільними та
податковими правовідносинами пояснюється їх майновою природою;
набули подальшого розвитку:
– наукове положення, що генезис та розвиток принципу резидентства
фізичних осіб-платників податку на доходи для держав з англосаксонською
29
правовою системою був інакший, ніж для держав з континентальною
правовою системою на законодавство яких суттєво впливали як економічні
теорії, так і конституційні права людини та громадянина;
– наукове положення, що сучасний принцип резидентства за
внутрішньою сутністю – це основні засади, на яких побудований правовий
статус платника податку на доходи; зовнішня його форма – критерії, за
допомогою яких визначається ступінь фінансово-правового зв’язку фізичної
особи з державами (податковими юрисдикціями);
– наукові позиції стосовно аксіологічної, соціологічної та
нормативістської концепцій праворозуміння правової категорії «платник
податку»; при формуванні наукової дефініції правової категорії «платник
податку» сучасні онтологічні концепції праворозуміння не вступають в
колізію та можуть бути застосовані в повному обсязі;
– твердження щодо виокремлення з податкової дієздатності
деліктоздатності, як окремого елемента в податковій правосуб’єктності;
податкова деліктоздатність – самостійний структурний елемент податкової
правосуб’єктності, бо обов’язок зі сплати податків і зборів, як головний
складник змісту податкового статусу, прямо не залежить від податкової
дієздатності такого платника податків;
– положення щодо спеціальної податкової правосуб’єктності будьякого суб’єкта податкового права, так як податкові правовідносини можуть
виникати лише на підставі та в межах конкретного податкового обов’язку
(щодо сплати податку чи збору); податкова правосуб’єктність передбачає
здатність особи бути учасником лише визначеного кола правовідносин,
врегульованих нормами податкового права;
– теза щодо взаємозв’язку та впливу резидентського статусу фізичної
особи на обсяг прав та обов’язків платника податку на доходи; фізичні особирезиденти, беруть безперервну участь у відносинах з державою, а
нерезиденти лише формально пов’язані з державою, чия територія – джерело
30
походження їхнього доходу; обсяг обов’язків та прав для податкових
резидентів та нерезидентів різняться;
– положення щодо виокремлення та обґрунтування податкових
агентів, як самостійних суб’єктів податкових правовідносин; правовий статус
податкових агентів антагоністичний: стосовно фіскальної служби податкові
агенти – це зобов’язані особи, що вступають у правовідносини як платники
податку, а щодо платників податкові агенти виконують частину функцій
фіскальної служби;
– запропоновано окремі зміни до законодавства України, зокрема:
включити до фінансово-правового понятійного апарату терміни
«фіскальний резидент» та «фіскальний нерезидент» і внести такі зміни до
Податкового кодексу України (надалі – ПКУ) та Митного кодексу України
(надалі – МКУ): абз. 1 пп. 14.1.122 п. 14.1 ст. 14 ПКУ перед словами
«нерезиденти – це» доповнити словом «фіскальні»; абз. 4 пп. 14.1.122
п. 14.1 ст. 14 ПКУ після слів «фізичні особи, які не є» та перед словами
«резидентами України» доповнити словом «фіскальними»; пп. 14.1.122-1
п. 14.1 ст. 14 ПКУ перед словом «нерезиденти» доповнити словом
«фіскальні»; абз. 1 пп. 14.1.213 п. 14.1 ст. 14 ПКУ перед словами
«резиденти – це» доповнити словом «фіскальні»; абз. 11 пп. 14.1.213
п. 14.1 ст. 14 ПКУ слова «фізична особа – резидент» замінити на «фізична
особа – фіскальний резидент»; п. 50 ч. 1 ст. 4 МКУ викласти в такій
редакції: «резиденти – у значенні, визначеному пп. 14.1.213 п. 14.1 ст. 14
Податкового кодексу України»; п. 33 ч. 1 ст. 4 МКУ викласти в такій
редакції: «нерезиденти – у значенні, визначеному пп. 14.1.122 п. 14.1 ст.
14 Податкового кодексу України».
Практичне значення одержаних результатів полягає в тому, що
вони обґрунтовані та доведені на науковому рівні, а отже, становлять
науково-практичний інтерес:
31
– у науково-дослідній сфері – основні положення та висновки
дисертації можуть бути фундаментом для подальшої наукової розвідки не
лише в царені податкового права, а й інших підгалузей фінансового права;
– у правотворчості – з метою удосконалення чинних і розроблення
нових нормативно-правових актів з питань регулювання правового статусу
резидентів;
– у правозастосовній діяльності – імплементація одержаних
результатів сприятиме подальшому реформуванню податкової системи
(довідка про впровадження результатів дисертаційного дослідження ГУ ДФС
у Харківській області від 21.11.2017 р. № 25173/10/20-40-17-10);
– у навчальному процесі – під час підготовки лекцій, навчальних
посібників та підручників з дисциплін «Фінансове право», «Податкове
право», «Митне право».
Апробація результатів дослідження. Основні положення та висновки
дисертаційної роботи були оприлюднені на 7 науково-практичних
конференціях і круглих столах: Міжнародна юридична науково-практична
Інтернет-конференція «Нові вектори розвитку демократії та інститутів
держави і права» (Київ, 2015 р.); ІІІ Всеукраїнський науково-практичний
круглий стіл «Проблеми теорії фінансового права в сучасний період» (Київ,
2015 р.); Міжнародна науково-практична конференція «Актуальні питання
державотворення в Україні» (Київ, 2016 р.); І Міжнародна науково-практична
конференція «Історія вітчизняного та європейського адміністративного права і
процесу» (Київ; Львів, 2016 р.); Міжнародна науково-практична конференція
«Фінансове право: сучасний стан та перспективи» (Київ, 2016 р.); ІV науковопрактичний круглий стіл «Проблеми теорії фінансового права в сучасний
період» (Київ, 2016 р.); Міжнародна науково-практична конференція студентів,
аспірантів та молодих вчених «Актуальні питання державотворення в Україні»
(Київ, 2017 р.).
Публікації. Основні положення та результати дослідження
відображено у семи наукових статтях, опублікованих у виданнях, що визнані
32
фаховими з юридичних дисциплін, та семи тезах доповідей на науковопрактичних конференціях.
Структура дисертації визначена її метою, завданнями, об’єктом та
предметом дослідження та складається із анотації, змісту, вступу, трьох розділів,
які об’єднують 10 підрозділів, висновків, списку використаних джерел, що
включає 293 найменування і розміщений на 33 сторінках та двох додатків.
Повний обсяг роботи становить 253 сторінки, з-поміж них основного тексту –
199 сторінок.

bibliography

ВИСНОВКИ
У дисертаційній роботі здійснено теоретичне узагальнення та
вирішення наукового завдання, яке полягало в поглибленні знань про
правовий статус резидентів – платників податку на доходи, стану його
нормативно-правового регулювання. Аналіз об'єкта дисертаційного
дослідження дозволив дослідити сучасний стан наукового обґрунтування та
законодавчого регулювання правового статусу резидентів в українському
науковому та законодавчому просторі, внаслідок чого вдалося зробити
наукові висновки, що, по-перше, відображають раніше недосліджену
проблематику, по-друге, дають змогу інтерпретувати раніше досліджену
проблематику під новим кутом зору, по-третє, дозволили розвинути наукові
положення, доповнивши їх поглядами автора.
Отже, автором дисертаційного дослідження отримано результати, що
дали змогу сформулювати наступні висновки:
1. Ретроспективний аналіз фінансово-правових поглядів на правову
категорію «платник податку на доходи» дав підстави стверджувати про її
тривалий еволюційний шлях розвитку. Наукові дослідження ХІХ ст. стали
підґрунтям для запровадження прибуткового податку, який виконував
провідну роль у побудові податкової системи початку ХХ ст. Зі здобуттям
незалежності України, наукові погляди були спрямовані на
західноєвропейську податкову систему та на відповідні правові положення в
частині правового статусу платників податку. Активна наукова розробка дала
змогу закласти фундамент сучасному податковому праву України.
2. Подальший розвиток дістали онтологічні наукові позиції про
правову категорію «платник податку». Відповідно до аксіологічної концепції
праворозуміння, платник податку – це окремо визначений індивід, що
становить складову частину організованого у формі держави суспільства та
отримує публічну вигоду від держави через забезпечення належних умов для
реалізації своїх природних прав та свобод, у зв’язку з чим сплачує грошові
214
кошти у вигляді податків. Держава наділена суверенітетом та в
імперативному порядку породжує на своїй території податкову юрисдикцію,
що поширюється як на територію, так і на фізичних та юридичних осіб
(персональна юрисдикція), як наслідок, у державі діють податкові
правовідносини (соціологічна концепція праворозуміння), породжені
правовими нормами у формі законів (нормативістська концепція
праворозуміння).
3. Обґрунтовано, що генезис та розвиток принципу резидентства
фізичних осіб-платників податку на доходи для держав з англосаксонською
правовою системою був іншим ніж для держав з континентальною правовою
системою. В державах з континентальною системою права правовий статус
платників податків знаходився в безперервному розвитку у зв’язку з впливом
наукових теорій, конституційних прав та обов’язків, міждержавних відносин
та економічної інтеграції. Для суспільства ХІХ ст. громадянство та обов’язок
зі сплати податку були нерозривними поняттями, так як перше передбачало
друге, а друге не могло існувати без першого. Принцип громадянства
визначав платниками податку громадян своєї держави. Іноземні громадяни
сплачували податок, лише джерелом походження якого є територія держави.
Трансформація принципу громадянства в принцип резидентства відбувалась
в два етапи. Перший – вплив на податкове законодавство теорії економічних
зв’язків, згідно з якою оподаткуванню підлягали всі особи, що «користуються
послугами» держави, у зв’язку з чим, класичний принцип громадянства був
доповнений прив’язкою до наявності постійного місця проживання, або до
фактичного перебування в державі. Другий етап трансформації відбувся в
ХХ ст.
4. Встановлено, що до сучасного податкового законодавства України
були імплементовані критерії визначення резидентського статусу особи.
Принцип резидентства за внутрішньою сутністю – це основні засади, на яких
побудований правовий статус платника податку на доходи фізичних осіб.
Зовнішню форму становлять критерії, за допомогою яких визначається
215
ступінь фінансово-правового зв’язку фізичної особи з державою. Дослідивши
правову природу критеріїв визначення резидентського статусу фізичної
особи-платника податку на доходи в Україні, запропоновано розділяти їх на
основні (місце проживання, постійне місце проживання, основне місце
проживання) та додаткові (центр життєвих інтересів, перебування на
території держави понад 183 дні, громадянство України).
5. Обґрунтовано висновок про те, що визначальною ознакою
правового статусу платника податку на доходи фізичних осіб є його
резидентський статус.
Особа може набути правового статусу платника податку на доходи
фізичних осіб, маючи відповідну податкову правосуб’єктність, передумова
виникнення якої – цивільна правосуб’єктність, бо наявність об’єктів
цивільних прав породжує виникнення податкового обов’язку, домінантного
елемента в податковій правосуб’єктності.
Обґрунтовано необхідність виокремлення податкових агентів в окрему
(самостійну) групу суб’єктів податкових правовідносин. Правовий статус
податкових агентів антагоністичний: стосовно фіскальної служби податкові
агенти – це зобов’язані особи, що вступають у правовідносини як платники
податку, а щодо платників податків податкові агенти виконують частину
функцій фіскальної служби.
6. Встановлено, що в системі фінансового законодавства України, в
частині регулювання правовідносин щодо мобілізації грошових коштів до
централізованих публічних фондів, відсутній єдиний підхід до визначення
правового статусу осіб – резидентів та нерезидентів, на яких законом
покладено обов’язок щодо сплати податків та інших обов’язкових платежів.
Нормативно-правові акти, якими врегульовуються зазначені
правовідносини, та які ухвалені з метою залучення грошових коштів до
централізованих публічних фондів, по-різному визначають резидентський
статус особи, виходячи з тієї групи правовідносин, які вони безпосередньо
регулюють (чи митні, чи податкові).
216
Обґрунтовано необхідність внесення змін до фінансового
законодавства України щодо запровадження терміну «фіскальний резидент».
7. Встановлено, що законодавче регулювання правовідносин на
тимчасово окупованих територіях України, зокрема створення Вільної
економічної зони «Крим», негативно відбилося на правовому статусі
платників податків України, зокрема через колізійне визначення
резидентського статусу осіб.
Запропоновано механізми поширення податкової юрисдикції України
на тимчасово окуповані території України. Зокрема, в частині оподаткування
на цих територіях, органи державної влади повинні чинити фактичний,
безпосередній та прямий вплив на відносини в Автономній Республіці Крим
та місті Севастополі. Відповідно до положень міжнародного публічного права
ці території – невіддільна частина України, що визнали всі цивілізовані
держави світу. Державний суверенітет, зокрема в частині поширення
податкової юрисдикції як на фізичних та юридичних осіб, так і на ці території
має бути реалізований в повному обсязі. Податкова юрисдикція держави
повинна ґрунтуватись на загальних принципах оподаткування для всіх
резидентів держави.
Враховуючи вищенаведене, всі поставлені в дисертаційній роботі
завдання виконані, мета дисертаційного дослідження досягнута.