Смолицкая Елена Евгеньевна. Гражданско-правовые институты, понятия и термины в налоговом праве

brief description

Смолицкая Елена Евгеньевна. Гражданско-правовые институты, понятия и термины в налоговом праве: диссертация ... кандидата Юридических наук: 12.00.04 / Смолицкая Елена Евгеньевна;[Место защиты: Российский государственный университет правосудия].- Москва, 2016.- 247 с.
Содержание к диссертации
Введение
Глава 1. Сущностная обусловленность и проявления связи налогового и гражданского права 15
1. Сущностная обусловленность связи налогового и гражданского права 15
2. Связь налогового и гражданского права: практические и доктринальные формы проявления 37
Глава 2. Использование гражданско-правовых институтов, понятий и терминов в налоговом правотворчестве 63
1. Использование гражданско-правовых понятий и терминов в налоговом правотворчестве 63
2. Использование гражданско-правовых институтов в налоговом правотворчестве 100
Глава 3. Использование гражданско-правовых институтов, понятий и терминов в налоговом правоприменении 132
1. Использование гражданско-правовых понятий и терминов в налоговом правоприменении 132
2. Использование гражданско-правовых институтов в налоговом правоприменении 154
Заключение 181
Список источников и литературы 187
Введение к работе
Актуальность диссертационного исследования. Задача развития
отечественной промышленности и внутреннего рынка, стоящая сегодня перед
Россией, требует создания благоприятных условий для предпринимательства, в
частности, достижения предсказуемости и правовой определённости
регулирования имущественных отношений. Особенно это касается
гражданского и налогового права, напрямую регулирующих деятельность предпринимателей.
Традиционно каждая отрасль права имеет свой терминологический аппарат, свои институты. Однако в налоговом праве используются институты, понятия и термины из гражданского права, что требует научного объяснения и исследования.
Использование в налоговом праве терминологии и правовых конструкций гражданского права порождает множество правовых проблем, в частности: несовершенство и отсутствие единообразия юридической техники налогового закона; сложность толкования налоговых норм, содержащих гражданско-правовые термины; трудности в согласовании правовых режимов и конфликты правопонимания при использовании гражданско-правовых институтов в налоговой сфере, возникающие по той причине, что гражданское право является частным, а налоговое право – публичным.
Решить эти проблемы призван п. 1 ст. 11 НК РФ, который гласит:
«Институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей
законодательства Российской Федерации, используемые в настоящем Кодексе,
применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях
законодательства, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом». Однако
практика показывает, что данная правовая норма не решает
вышеперечисленных проблем, а вызывает новые, т.к. допускает изменение значения терминов, что позволяет сторонам налоговых споров манипулировать этими значениями и делает судебную практику непредсказуемой.
Крупной правовой проблемой является отсутствие чётких правил использования гражданско-правовых институтов в налоговом праве: не определены пределы их использования, не решены вопросы о том, допустимо ли видоизменение этих институтов в налоговом праве, и если допустимо – то каким образом оно может осуществляться. Требует разрешения дискуссия о межотраслевой адаптации частноправовых конструкций.
Кроме того, в налоговом законодательстве обнаруживаются пробелы в регулировании имущественных отношений. Например, не урегулирован порядок изъятия в бюджет ошибочно возвращённого налога. Отсутствие соответствующих налоговых норм и запрет на применение гражданского законодательства без специального указания закона (ч. 3 ст. 2 ГК РФ) препятствуют вынесению законных и обоснованных решений по таким делам.
Необходимо разработать такие научные подходы, которые будут опираться на объективные закономерности связи налогового и гражданского права. Разработка научно обоснованных принципов заимствования налоговым правом правовых конструкций из иных отраслей имеет стратегическое значение для развития сравнительно молодого налогового права.
Таким образом, комплексное исследование использования налоговым правом гражданско-правовых понятий, терминов и институтов имеет большое теоретическое и практическое значение.
Степень научной разработанности темы. Теоретическим вопросам
соотношения налогового и гражданского права посвящены диссертационные
исследования по гражданскому праву (В. Г. Гуща, И. И. Карабанов,
М. Ю. Челышев), по финансовому праву (Н. Н. Волкова, Э. М. Цыганков), по
теории права (И. В. Синица), а также труды таких учёных, как
Г.Н. Богдановская, А.В. Брызгалин, В.В. Витрянский, С.А. Герасименко,
М.В. Карасёва, А.В. Красюков, А.Н. Костюков, С.В. Овсянников, А.А. Рябов, О.Н. Садиков и др. Практических проблем взаимосвязи налогового и гражданского права в своих трудах касались Т. А. Гусева, В. М. Зарипов, Э. Н. Нагорная, С. Г. Пепеляев и другие авторы.
Отдельным аспектам связи налогового и гражданского права посвящён целый ряд финансово-правовых исследований. В частности, вопросы объекта налогообложения рассматривали О.О. Журавлёва, А.В. Чуркин и др., проблемы пени – В.А. Соловьёв, В.В. Стрельников и др., проблемы зачёта и возврата налогов – М.В. Горбачёва, С.Н. Эльдаров и др., способы обеспечения уплаты налогов – Е.А. Имыкшёнова, Е.У. Латыпова, А.С. Нажесткин и т. д.
Однако методология разрешения проблем использования налоговым правом гражданско-правовых институтов, понятий и терминов до конца не разработана. Юридико-технические способы использования налоговым правом гражданско-правовых конструкций не исследовались; в науке финансового права не выработаны единые логически оформленные подходы к использованию правовых конструкций иной отраслевой принадлежности.
Объектом диссертационного исследования являются правоотношения, возникающие в ходе использования гражданско-правовых понятий, терминов и институтов в налоговом праве.
Предметом исследования являются положения налогового и
гражданского законодательства, материалы правоприменительной и судебной практики, а также отечественные и зарубежные доктринальные источники, касающиеся объекта исследования.
Целью настоящей диссертации является получение научного знания о закономерностях использования гражданско-правовых институтов, понятий и терминов в налоговом праве и разработка научно обоснованных подходов и правил такого использования гражданско-правовых конструкций.
Достижение поставленной цели предполагает решение следующих задач:
- выявить объективные закономерности связи гражданского и налогового
права, берущие своё начало в рамках экономических отношений;
- разработать целостную концепцию связи налогового и гражданского
права;
- разграничить категории «институты», «понятия» и «термины»
применительно к теме исследования;
- провести критический анализ ст. 11 НК РФ и разработать её
рекомендуемую формулировку;
- исследовать и описать способы использования гражданско-правовых
понятий и терминов в налоговом правотворчестве;
- разрешить дискуссию о допустимости изменения значения
заимствованных терминов на основе общенаучной методологии;
- исследовать и описать юридико-технические способы использования
гражданско-правовых институтов в налоговом правотворчестве;
- определить понятие межотраслевой адаптации частноправовых
конструкций и разрешить дискуссию о её допустимости;
- провести анализ использования гражданско-правовых институтов,
понятий и терминов в налоговом правоприменении.
Методологическую основу исследования составили общенаучные
методы (индукция и дедукция, анализ и синтез, обобщение, абстрагирование) и
частнонаучные методы (историко-правовой, формально-юридический,
сравнительно-правовой и метод анализа документов). Проблемы терминологии, кроме того, исследовались с использованием семиотического метода, основывающегося на подходе к термину как к языковому знаку.
Теоретической основой диссертационного исследования служат труды учёных в следующих областях знания:
общей теории права (С.С. Алексеев, Т.В. Кашанина, А.В. Малько, М.Н. Марченко, Н.И. Матузов, Л.А. Морозова, В.Д. Перевалов, А.С. Пиголкин, А.Ф. Черданцев);
финансового права (К.С. Бельский, А.В. Брызгалин, Д.В. Винницкий, И.В. Глазунова, О.Н. Горбунова, А.В. Дёмин, М.В. Карасёва, А.Н. Костюков, Ю.А. Крохина, В. А. Мачехин, Г.В. Петрова, Е.А. Ровинский, И.В. Рукавишникова, И.Т. Тарасов, Р.О. Халфина, Н.И. Химичева,
А.И. Худяков, И.А. Цинделиани, С.Д. Цыпкин, J. Bundgaard, D. Bruneau, David G. Duff и др.);
- гражданского права (С.Н. Братусь, А.Л. Маковский, И.А. Покровский,
О.Н. Садиков, А.П. Сергеев, Е.А. Суханов, Ю.К. Толстой, Г.Ф. Шершеневич и
др.);
- экономической науки (А.Г. Грязнова, В.А. Ефимов, И.Т. Корогодин,
Б.М. Сабанти, Е.В. Маркина, Н.В. Миляков, В.П. Шкредов и др.).
Автором также использовались положения учения о понятиях и
терминах, различные аспекты которого были разработаны в рамках логики,
философии и семиотики такими учёными, как Е.К. Войшвилло, В.М. Лейчик,
Ю.М. Лотман, О.А. Михайлова, Н.О. Осипова, В.В. Петров,
А.А. Реформатский. Были использованы труды авторов, специально
исследовавших язык закона и юридическую терминологию: Н.А. Власенко,
Т.В. Губаевой, Н.Н. Ивакиной, Н.Ф. Ковкель, Н.В. Сандаловой,
В.М. Савицкого, Е.Н. Свиридовой, С.П. Хижняка.
Эмпирической основой исследования стали результаты изучения Конституции России, Гражданского и Налогового кодексов России и иных нормативных правовых актов по теме исследования за период с 1992 г. по 2015 г., актов Конституционного Суда России (21), Верховного Суда России и Высшего Арбитражного Суда России (37), арбитражных окружных судов (32), арбитражных апелляционных судов (3), судов общей юрисдикции (2), писем Министерства финансов и Федеральной налоговой службы Российской Федерации (15) за период с 1996 по 2015 г.
Научная новизна диссертационного исследования состоит в том, что в
работе предложена концепция связи налогового и гражданского права,
выявлены закономерности этой связи, на основе которых разработана
методология разрешения правовых проблем в исследуемой сфере. Впервые
проведено научное разграничение институтов, понятий и терминов,
заимствуемых налоговым правом из гражданского права; исследованы и
описаны юридико-технические способы использования гражданско-правовых
институтов в налоговом правотворчестве, сформулированы принципы их
использования. В работе аргументировано мнение автора по ряду
дискуссионных вопросов, в частности: о том, что термины в системе «гражданское право – налоговое право» должны быть однозначными; о необходимости адаптации частноправовых конструкций в публично-правовом режиме; дано также определение такой адаптации.
На защиту выносятся следующие основные положения и выводы, обладающие научной новизной или содержащие в себе элементы новизны для финансово-правовой науки:
1. Разработана концепция связи гражданского и налогового права, согласно которой между гражданским и налоговым правом объективно существует внутренняя (сущностная) и внешняя связь.
Выделены два аспекта внутренней (сущностной) связи налогового и
гражданского права: динамический (преемственность экономических
отношений на стадии образования объекта налогообложения и на стадии
перераспределения) и статический (единый имущественно-стоимостной
характер гражданско-правовых и налоговых отношений), которые,
соответственно, порождают преемственность правового регулирования и сходство юридико-технических решений гражданского и налогового права.
Выявлены формы проявления внутренней (сущностной) связи
гражданского и налогового права:
прямое влияние гражданского права на налоговое;
обратное воздействие налогового права на гражданско-правовые отношения.
Выявлено, что внешняя связь налогового и гражданского права выражается в их взаимодействии, дополнении друг друга в процессе правового регулирования.
Выявлен интегративный характер терминологической связи налогового и гражданского права, заключающийся в том, что она объединяет и опосредует
все формы связи указанных правовых образований, поскольку выступает языковым явлением.
2. Обосновано, что в процессе налогового правотворчества понятия как
мыслительные модели правовых явлений используются при концептуальной
разработке правовых норм, а термины как их языковые знаки включаются в
правовой текст; эти процессы должны происходить синхронно. Доказано, что
только однозначные термины могут выступать точными идентификаторами
правовых явлений, поэтому необходимо стремится к однозначности терминов.
В целях обеспечения правовой определённости предлагается внести
изменения в ст. 11 НК РФ, направленные на то, чтобы: а) адекватно отразить в
законодательстве соотношение понятий и терминов, б) не допускать смешения
в законодательстве категорий «понятия» и «правовые институты», поскольку
это явления разного порядка, в) исключить легальное допущение
многозначности юридических терминов.
3. Предлагаются следующие методы достижения однозначности
терминов в системе «гражданское право – налоговое право»:
1. унификация терминов – приведение понятий и терминов в налоговом праве к полному тождеству с таковыми в гражданском праве;
2. разработка новых налогово-правовых терминов для понятий, которые претерпели изменения в налоговом праве;
3) дополнение языковых формулировок терминов указанием на
налоговую сферу их употребления;
4) согласование объёма и содержания взаимосвязанных понятий.
Выбор соответствующего метода рекомендуется производить с учётом
вида связи гражданского и налогового права, поскольку:
- понятия, опосредующие динамическую связь гражданского и налогового права, должны иметь одинаковый смысл в обоих правовых образованиях, чтобы обеспечивать преемственность правового регулирования (соответствующие термины подлежат унификации);
- понятия, опосредующие статическую связь налогового и гражданского права, могут соответствовать сходным, но не совпадающим правовым механизмам, которые в гражданском и в налоговом праве обладают отличительными признаками (в этом случае предлагается применять оставшиеся три метода из вышеперечисленных).
4. Выявлено использование в налоговом праве расширенных понятий, т.е.
понятий, являющихся более широкими по отношению к гражданско-правовым
и включающих их в свой объём. Это позволяет налоговому праву охватить
больше правовых и экономических явлений, соблюдая принцип экономии
правового материала. Сформулированы условия применения расширенных
понятий: 1) отсутствие специальных правил налогообложения гражданско-
правовых явлений, включённых в их объём; 2) логическая согласованность
расширенного понятия с системой смежных понятий.
5. Установлено, что имущественные налоговые и гражданско-правовые
отношения развиваются по имущественным алгоритмам. Под имущественными
алгоритмами предлагается понимать определённую последовательность
действий, которые могут производиться с экономическими благами (передача,
зачёт, возврат, взимание процентов и т.п.). Гражданско-правовые институты
для налогового законодателя служат образцами правового оформления
имущественных алгоритмов.
Выделены формы использования гражданско-правовых институтов в налоговом правотворчестве: 1) заимствование; 2) использование в качестве моделей для разработки собственных налогово-правовых конструкций.
Выделены методы заимствования гражданско-правовых институтов в
налоговое право: а) трансформация по форме; б) трансформация по
содержанию; в) отсылка к гражданскому законодательству.
По степени полноты выделены виды заимствования: полное и частичное.
6. Сформулированы принципы использования гражданско-правовых
институтов в налоговом праве:
- гражданско-правовые институты могут использоваться в налоговом праве только на основании специального указания закона либо судебного решения, которому придаётся общеобязательная сила;
- гражданско-правовые институты в налоговом праве должны служить
целям защиты имущественных прав как частных, так и публичных субъектов
налогового права;
гражданско-правовые институты могут применяться в налоговом праве только тогда, когда порядок защиты имущественных прав специально не регулируется налоговым законодательством;
гражданско-правовые институты могут применяться в налоговом праве постольку, поскольку они не противоречат целям и принципам налогово-правового регулирования, в противном случае они должны быть адаптированы к публично-правовому режиму.
7. Под адаптацией частноправовых конструкций в публично-правовом
режиме предлагается понимать качественное изменение конструкций частного
права в процессе приспособления к особенностям публично-правового режима,
с тем, чтобы они могли служить целям повышенной защиты публичного
интереса и обеспечения юридической централизации отношений субъектов
публично-правовых отношений.
8. Выделены стадии налогового правоприменения, на которых
гражданско-правовые понятия и соответствующие термины используются
наиболее часто, выявлена их роль на каждой из стадий:
1) стадия юридической квалификации дела:
подбор правового понятия, соответствующего фактической ситуации по всем существенным признакам, напрямую влияет на квалификацию дела;
2) стадия проверки и толкования нормы права:
- при толковании налоговой нормы, содержащей гражданско-правовые
понятия, смысл последних в обязательном порядке подлежит уяснению и
влияет на результаты толкования нормы в целом;
- при целевом толковании налоговой нормы могут использоваться
гражданско-правовые понятия, не содержащиеся в налоговом законодательстве,
для лучшего уяснения смысла налоговой нормы;
3) стадия решения дела:
гражданско-правовые понятия используются в составе применяемых норм или судебных доктрин.
9. Сделан вывод о том, что восполнять пробелы налогово-правового регулирования имущественных отношений с помощью аналогии гражданского закона нецелесообразно, во-первых, по причине запрета ч. 3 ст. 2 ГК РФ, а во-вторых, это будет препятствовать реализации принципов налогового права и нивелировать особенности публично-правового режима.
Указанные пробелы предлагается напрямую устранять путём
законотворчества. В частности, отношения, возникающие в результате ошибочного возврата налоговым органом из бюджета налога, предлагается урегулировать налоговым законодательством путём заимствования в него гражданско-правовых институтов:
неосновательного обогащения (при ошибочном возврате налога в отсутствие неправомерных действий частных субъектов налогового права);
возмещения убытков (для случаев, когда излишний возврат был произведён налоговым органом по вине частных субъектов налогового права).
Теоретическая значимость исследования состоит в разработке концепции связи налогового и гражданского права; принципов использования гражданско-правовых институтов, понятий и терминов в налоговом праве; методов достижения однозначности терминов в гражданском и налоговом праве. Результаты исследования развивают и дополняют положения теории имущественных отношений в финансовом, в частности, налоговом праве, а также учение о межотраслевых связях налогового и гражданского права.
Практическая значимость исследования. Сформулированные в работе положения могут использоваться в ходе совершенствования налогового законодательства, правоприменительной деятельности, дальнейшей научной
разработки исследуемой темы, в учебном процессе при преподавании курсов
«Финансовое право» и «Налоговое право», а также при разработке
информационных правовых систем для создания гиперссылок во
взаимосвязанных правовых документах.
Апробация и внедрение результатов исследования. Теоретические положения и выводы, сформулированные в диссертационном исследовании, были рассмотрены и одобрены на заседаниях кафедры финансового права юридического факультета Воронежского государственного университета.
Положения и выводы, сделанные в работе, обсуждались на научных конференциях в Воронежском государственном университете (секция финансового права) среди преподавателей, аспирантов и соискателей (апрель 2012–2015); в ходе Международной научно-практической конференции «Налоговое и бюджетное право: современные проблемы имущественных отношений», Воронеж (30.03.2012 – 31.03.2012), Международной научно-практической конференции «Конституция Российской Федерации и её влияние на практику государственного строительства и развитие правовой системы страны» (секция финансового права), Воронеж (17.10.2013 – 18.10.2013), Научно-практической конференции «Адвокатура в условиях реформирования законодательства», Воронеж (14.11.2013 – 15.11.2013) и др. Результаты диссертационной работы были опубликованы в рецензируемых научных журналах, а также в сборниках научных трудов в различных городах России (Воронеж, Екатеринбург, Ижевск, Казань, Москва, Пермь, Саратов, Челябинск).
Результаты исследования используются в практической деятельности
Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России № 8 по
Воронежской области, в частности, потенциальная успешность налоговых
споров оценивается с учётом результатов обобщения автором судебной
практики; используются выделенные автором критерии должной
осмотрительности налогоплательщика при выборе контрагента и т.д.
Автором обоснованы положения о внесении изменений и дополнений в нормы Налогового кодекса Российской Федерации и направлено обращение в
Воронежскую областную Думу с предложением о внесении соответствующего
законопроекта в порядке законодательной инициативы Воронежской областной
Думы в Государственную Думу Федерального Собрания Российской
Федерации. Согласно акту внедрения результатов исследования в
законодательный процесс, предложения автора в рабочем порядке рассматриваются в Воронежской областной Думе.
Основные положения работы используются автором в процессе преподавания дисциплины «Финансовое право» в Воронежском юридическом техникуме. Материалы диссертационного исследования использовались при разработке специального курса «Термины и институты гражданского законодательства в налоговом праве», включённого в Магистерскую программу «Налогообложение и гражданское законодательство» на кафедре финансового права Воронежского государственного университета.
Соответствие диссертации отрасли наук и специальности. Тема и содержание диссертации соответствуют юридической отрасли наук по специальности 12.00.04 – финансовое право; налоговое право; бюджетное право.
Структура исследования обусловлена целью и задачами исследования. Диссертация состоит из введения, трех глав, включающих в себя шесть параграфов, заключения, списка литературы и четырёх приложений к работе.
Связь налогового и гражданского права: практические и доктринальные формы проявления
Как указывают цивилисты, гражданское право регулирует обменные (товарно-денежные) отношения1. В свою очередь, финансовые отношения возникают в сфере распределения (перераспределения) национального дохода2. Понимание природы этих стадий и их соотношения позволит раскрыть суть динамической связи гражданского и налогового права, а применительно к отдельным налогам – констатировать её отсутствие.
Обменные отношения характеризуется возмездностью и эквивалентностью, подразумевают свободу выбора экономической деятельности, равноправие и инициативность участников. Их экономические интересы выступают здесь движущей силой, благодаря чему такие имущественные отношения могут саморегулироваться и не требуют от права жёсткой регламентации. Товарно-денежные отношения могут существовать и вовсе без правового оформления, т.е. как фактические отношения. В таком виде они и зародились3.
Что же касается распределения, то оно бывает первичным и вторичным. В процессе первичного распределения экономические блага распределяются между участниками материального производства. Вторичное распределение (перераспределение) позволяет получить долю стоимости созданного продукта членам общества, не участвующим в производстве, но создающим предпосылки его нормального развития (учёным, военным и др.) и социально незащищённым гражданам, а также перенаправить часть экономических благ в отрасли и регионы, которые не имеют для этого собственных источников4.
Именно на стадии вторичного распределения осуществляется налогообложение. Финансовыми инструментами перераспределения, как ещё в советское время указывал С. Д. Цыпкин, являются налоги и сборы1.
Экономические блага могут вовлекаться в налогообложение с различных стадий воспроизводственного процесса. Высказанная Н. Б. Чичериным ещё в XIX веке мысль, что казна «захватывает» имущество в производстве, в обороте, в потреблении2, подтверждается современными примерами. Добытые полезные ископаемые попадают под налогообложение прямо со стадии производства, доходы по сделкам – со стадии обмена, а имущество налогоплательщика, на какой бы стадии оно ни приобреталось, вовлекается в налогообложение уже со стадии потребления его полезных свойств.
Таким образом, перераспределение может следовать за любой из стадий воспроизводственного процесса – в зависимости от того, где появляется объект обложения тем или иным налогом. И только когда объект налогообложения образуется на стадии, регулируемой гражданским правом, то такая смена стадий будет обеспечивать преемственность гражданского и налогового права.
Соответствующая информация по каждому налогу отражена в таблице «Объекты налогообложения в воспроизводственном процессе» (см. Приложение 1). Анализ этой таблицы показывает, что утверждение о существовании динамической связи гражданского и налогового права справедливо в отношении налогов с оборота, с дохода, специальных налоговых режимов и имущественных налогов, а конструкции рентных налогов не обеспечивают динамической связи рассматриваемых правовых образований. Поясним подробнее.
Показательным примером динамической связи гражданского и налогового права служит взимание налогов с доходов: налога на доходы физических лиц (далее – НДФЛ) и налога на прибыль.
Налогоплательщик получает доход чаще всего на стадии обмена, которая, как уже указывалось, регулируется гражданским правом. Отдельные виды доходов, такие как заработная плата, дивиденды возникают на стадии первичного распределения. При этом отношения по распределению дивидендов также регулируются гражданским правом1.
Механизм установления связи гражданского и налогового права заключается в следующем. Допустим, налогоплательщик в рамках гражданско-правовых отношений продал товар и получил доход, производный от его цены. Полученный доход переходит со стадии обмена на стадию вторичного распределения, где часть стоимости, заключённой в нём, подлежит изъятию в публичные фонды.
При этом гражданско-правовая категория цены и налогово-правовая категория налоговой базы оказываются связанными как проявления единой стоимости экономического блага на разных стадиях воспроизводственного процесса. В связи с этим вполне логично налоговую базу определять исходя из цены по гражданско-правовому договору, что повсеместно встречается на практике.
В целях налогообложения важен также и вид договора: он даёт информацию о том, какую именно сумму считать доходом. Например, по договору купли-продажи недвижимости доходом является вся её цена, а по договору аренды – арендная плата.
Таким образом, при взимании налогов на доходы сквозное движение стоимости на стадиях воспроизводства связывает товарно-денежные отношения с финансовыми, а в юридическом аспекте – гражданское и налоговое право, вынуждая последнее ориентироваться на юридические факты из плоскости первого и использовать его терминологию. Возникает вопрос: если заработная плата также подлежит налогообложению, то почему движение стоимости в виде получения и
Это объясняется близостью природы указанных отношений. Отношения по распределению дивидендов также строятся на началах равенства, автономии воли; имеет место некая возмездность: право на дивиденды акционеры получают после того, как внесут имущественные вклады в уставный капитал общества. обложения налогом зарплаты не вынуждает налоговое право использовать соответствующий термин трудового права?
На наш взгляд, налоговое право должно использовать специально-юридические термины из других отраслей только тогда, когда есть необходимость выделить какое-либо явление в целях налогообложения в связи с тем, что его специфический правовой режим требует особых правил налогообложения (как в случае с различными гражданско-правовыми договорами). В противном случае можно обойтись более широкими, общеупотребительными или экономическими терминами, одним из которых является как раз «доход». Категория заработной платы не нуждается в выделении из числа других и охватывается понятием дохода. Именно поэтому термин «заработная плата» не был заимствован из трудового права в налоговое.
Всё вышесказанное с экономической точки зрения распространяется и на специальные налоговые режимы, объектом обложения которыми также является доход. Отметим, что в случае, когда объектом налогообложения выступает вменённый доход, фактические гражданско-правовые отношения налогоплательщика уже не учитываются в налоговом правоприменении (их заменяет фикция вменённого дохода), и в правовом механизме связь гражданского права с налоговым ослабевает. Однако она может быть в любой момент восстановлена, ибо связь соответствующих правоотношений с экономической точки зрения по-прежнему продолжает существовать.
Использование гражданско-правовых институтов в налоговом правотворчестве
Остановимся подробнее на соотношении понятий и терминов. В этом вопросе необходимо отталкиваться от положений общенаучной методологии, включающей в себя не только методы, но и точные определения общенаучных категорий (в т. ч. таких, как «понятие» и «термин»).
Термин – это слово или словосочетание, называющее конкретный или абстрактный объект какой-либо специальной отрасли знания1.
С позиций языкознания и семиотики2 – базовых наук для исследования терминологии – термин рассматривается в качестве языкового знака (символа, имени), обозначающего какой-либо объект и выражающего понятие о нём3. Понятие – это форма мысли, обобщённо отражающая предметы и явления посредством фиксации их существенных свойств4. В своём труде по общенаучной методологии Е. К. Войшвилло писал, что понятия выражаются в определённой знаковой форме, «составляют смысл имён» и «связывают эти имена с теми объектами, которые они должны представлять»5. Таким образом, понятия и термины соотносятся следующим образом: понятие – это мыслимая модель какого-либо объекта (явления), а термин – его языковой знак, имя. Они неразрывно связаны: любое явление действительности отражается как в языке (в виде термина), так и в мыслях (в виде понятия).
Ряд правоведов учитывают эти важнейшие положения и указывают, что юридический термин – это слово или словосочетание, «выражающее правовое понятие»6, являющееся «наименованием юридического понятия»7, «носителем
Но, к сожалению, далеко не всегда такой подход выдержан в отраслевых науках и законодательстве. В п. 1 ст. 11 НК РФ говорится о понятиях и терминах в порядке перечисления как о независимых и однопорядквых объектах, что неверно. На наш взгляд, вместо этого п. 1 ст. 11 НК РФ должен содержать оборот «термины, обозначающие понятия…». Это позволит наиболее адекватно отражать соотношение понятий и терминов в законодательстве, что впоследствии скажется на качестве правового регулирования.
Не следует путать понятия и термины с дефинициями (определениями), которые представляют собой словесные формулировки, позволяющие установить связь языкового выражения с тем, что оно обозначает, раскрыть суть понятия путём перечисления всех его особенностей и существенных признаков2. С помощью норм-дефиниций в праве определённый термин властно связывается с тем или иным понятием.
Механизм использования гражданско-правовых понятий и терминов в налоговом правотворчестве выглядит следующим образом. Когда налоговый законодатель пытается урегулировать отношения, где фигурирует явление цивилистики, он при мысленном конструировании правовых норм оперирует соответствующим понятием, а в текст правовой нормы включается уже обозначающий его термин.
По идее, заимствование понятий и соответствующих терминов должно происходить синхронно. Но на практике это вполне логичное требование выполняется не всегда. Понятия и термины начинают существовать отдельно друг от друга.
Анализ терминологической системы налогового законодательства показывает, что встречающиеся в нём юридические термины можно разделить на три группы по критерию принадлежности к гражданскому праву термина как языкового знака и стоящего за ним понятия: деятельности. М., 2004. С. 68-72. ? Однозначные цивилистические термины: сам термин цивилистический, понятие тоже (например, «юридическое лицо»).
Многозначные термины: сам термин цивилистический, но ему соответствуют разные понятия в гражданском и в налоговом праве (например, «имущество»). Это парадоксальное явление чревато практическими проблемами, о которых будет сказано ниже.
Появление в налоговом законодательстве обоих видов терминов предпослано положениями ст. 11 НК РФ. Термины-синонимы: термины в гражданском и в налоговом праве разные, но им соответствует одно и то же понятие. Например, в гражданском праве - «безнадзорные животные» (ст. 230 ГК РФ), а в налоговом - «бесхозяйные животные» (ст. 39 НК РФ). Существенных проблем на практике синонимия не вызывает, но она может затруднять процесс толкования, поэтому рекомендуется унификация терминов, т.е. приведение терминологии налогового законодательства в соответствие с гражданско-правовой.
Отметим, что к синонимии не имеют никакого отношения ситуации, когда в налоговое законодательство специально вводятся термины, отличные от гражданско-правовых, с тем, чтобы обозначить понятие, имеющее другой смысл. Например, в налоговом законодательстве - «уполномоченный представитель», а в гражданском - «представитель по доверенности». Уполномоченный представитель в налоговом праве не всегда действует на основании доверенности: в 2011 г. к числу уполномоченных представителей был отнесён ответственный участник консолидированной группы налогоплательщиков, которому доверенность не требуется. Таким образом, «уполномоченный представитель» является специфическим налогово-правовым термином.
Введение в налоговое законодательство специфических терминов позволяет избежать многозначности при использовании сходных, но не совпадающих понятий. Данный приём юридической техники отражает формула: «разные понятия - разные термины». Однако злоупотреблять этим приёмом не стоит, чтобы не перегружать общую терминологическую систему российского права.
Использование гражданско-правовых понятий и терминов в налоговом правоприменении
Правовой институт - это совокупность правовых норм, регулирующих определённую разновидность общественных отношений1, структурный элемент системы права2. Следовательно, использование одной отраслью института другой отрасли - это использование соответствующей группы правовых норм.
Использование понятий и терминов, с одной стороны, и использование правовых институтов, с другой стороны, - это два разных проявления связи налогового и гражданского права, и сопутствующие им правовые проблемы различаются: применительно к терминам существует проблема понимания их значения, в т. ч. проблема многозначности терминов3; а применительно к институтам - проблема определения правового режима их функционирования4, конкуренции норм частного и публичного права.
Ст. 11 НК РФ закрепляет правила определения значения одновременно институтов, понятий и терминов. Однако значение может быть атрибутом только слова, термина как языкового знака, что явствует как из анализа специальной литературы5, так и из соображений здравого смысла. Исходя из этого, некорректно в ст. 11 НК РФ, говоря о значении, упоминать наряду с понятиями и терминами институты. Эта статья не может решить проблем использовани