ПІДВИЩЕННЯ ЕФЕКТИВНОСТІ МЕХАНІЗМІВ ДЕРЖАВНОГО УПРАВЛІННЯ В КОНТЕКСТІ МІЖНАРОДНИХ ПОДАТКОВИХ ДОГОВОРІВ УКРАЇНИ

Короткий зміст

У вступі обґрунтовано актуальність теми дисертації, мету, предмет та об’єкт дослідження, теоретико-методологічну базу, наукову новизну, теоретичне та практичне значення роботи, наведено дані щодо її апробації.

У першому розділі – “Теоретичні основи формування механізмів державного управління в контексті міжнародних податкових договорів” - досліджуються теоретичні основи аналізу економічної політики держави та її механізми в зазначеному напрямі. Загальна характеристика формування цілей економічної політики засвідчує, що державне управління у сфері зовнішньо­економічних відносин здійснюється під впливом глобальних перетворень, які з року в рік набувають все більшого значення. За таких умов держава має забезпечити власну конкурентоспроможність у міжнародному поділі праці та капіталу. Виважена державна політика регулювання зовнішньоекономічної діяльності може стати одним з головних важелів перетворення зовнішньоекономічних зв’язків у дієвий фактор розвитку країни. Ефективне державне управління в окресленому аспекті сприятиме інтеграції країни у світове господарство з максимальним урахуванням національних інтересів, перетворенню її на впливового учасника світових господарських відносин.

Аналіз особливостей підвищення ефективності механізмів державного управління у сфері зовнішньоекономічних відносин засвідчив, що, починаючи з XVIII ст., вчені досліджували вплив різноманітних факторів на формування урядових рішень у зазначеній сфері. Теоретичні аспекти набували подальшого розвитку та багатогранності. Однак основною ідеєю залишається те, що в конкурентній економічній боротьбі одна країна порівняно з іншою завжди матиме ті чи інші переваги або не матиме їх. При цьому важливо, що ефективне використання переваг є інструментом досягнення благополуччя країни, яке створюється, а не успадковується.

Визначено роль податкової конкуренції, яка при не досить ефективному державному управлінні може становити суттєву небезпеку для формування доходної частини бюджету держави. У зазначеному аспекті податкові договори можна розглядати як ефективний інструмент, дія якого спрямована на усунення негативних впливів податкової конкуренції на економіку країни.

Визначено чотири основних етапи розвитку співробітництва держав у податковій сфері, а також розкрито роль, сутність та функції міжнародних податкових договорів (МПД) в економічній політиці держави.

Показано вплив на становлення та розвиток системи МПД поглядів науковців, урядів держав та впливових міжнародних організацій. Зазначено, що сутністю МПД є пошук балансу економічних інтересів між державами-учас­ни­цями такого договору. Дослідження засвідчили, що результати макро­економічної політики розвинутих країн завдяки ефективному застосуванню механізмів державного управління у сфері міжнародних податкових відносин сьогодні стали значно кращими порівняно з показниками двадцятирічної давнини.

Аналіз завдань, що вирішуються за допомогою податкових договорів, показує: вони тісно пов’язані із завданнями економічної політики держави стосовно її інтеграційних цілей. Більше того, потенціал цих міжнародних документів дає змогу значно послабити негативні впливи, які виникають при збільшенні ступеня відкритості національної економіки.

Згідно із сучасними тенденціями правові механізми державного управління, сформовані в міжнародних договорах, необхідно підсилювати системою адміністративних заходів. Застосування адміністративних механізмів державного управління в податковій політиці можна вважати ефективним та правильним, якщо досягається необхідний рівень мобілізації державних доходів і при цьому не виникає бар’єрів в економічному зростанні.

Аналіз розвитку наукової думки свідчить про те, що погляди вчених концентруються на окремих завданнях, покликаних вирішувати міжнародні податкові договори, але не визначають реально досягнутої ефективності щодо виконання таких завдань. Залишається невизначеним методологічний інструментарій, завдяки якому можна здійснити оцінку ефективності дії того чи іншого міжнародного податкового договору. На сьогодні це вирішальні питання, що потребують подальшого наукового дослідження.

У другому розділі – “Аспекти становлення і розвитку системи міжнародних податкових договорів України та аналіз її ефективності” – уточнено низку понять, пов’язаних з ефективністю та правильністю застосування механізмів державного управління у сфері міжнародної економічної діяльності.

 Здійснено поділ міжнародних податкових договорів з питань оподаткування на такі види:

1. Міжнародні податкові договори, серед яких, у свою чергу, можна виділити:

– договори, предметом яких є уникнення подвійного оподаткування та розподіл можливих доходів між двома державами від оподаткування прямими податками їх резидентів. Договори про уникнення подвійного оподаткування, враховуючи їх численність, широкий комплекс питань, що вони охоплюють, та завдання, які виконують, слід вважати основною групою серед інших міжнародних податкових договорів;

– податкові договори загального, декларативного характеру, сферою застосування яких є податкові системи країн-учасниць у частині зближення, адаптації, уніфікації їх загальних чи окремих положень.

 До сфери застосування договорів загального характеру належать питання, пов’язані з узгодженням принципів податкової політики в контексті інтеграційних процесів;

– міжнародні договори щодо принципів стягнення непрямих податків при експорті та імпорті товарів (робіт, послуг). Положення таких податкових договорів визначають умови, за якими її учасники на взаємній основі не обкладають непрямими податками товари (роботи, послуги), що експортуються на територію іншої сторони;

– договори щодо адміністративної співпраці у податкових справах. Механізми співпраці та взаємної допомоги у податкових справах містять в собі угоди про уникнення подвійного оподаткування, але, зважаючи на особливу важливість проблеми податкових ухилень у міжнародній фінансовій сфері, уряди різних країн та міжнародні організації виявляють рішучість щодо поглиблення співробітництва. Україна є учасницею як дво-, так і багато­сторонніх угод про адміністративну допомогу.

2. Квазіподаткові (умовно-податкові) міжнародні договори. До цієї категорії можна віднести міжнародні договори, у яких питання оподаткування не є предметом угод, але ж вони мають ключові (принципові) позиції. Прикладом є угоди про міжнародні автомобільні перевезення або про повітряне сполучення, договори про сприяння та захист інвестицій, угоди про вільну торгівлю, міжнародні договори про економічне, наукове та технічне співробітництво, конвенції про дипломатичні та консульські зносини, договори щодо відносин з міжнародними організаціями, угоди щодо отримання технічної допомоги тощо.

Докладно розглянуто процес формування системи податкових договорів та його вплив на інвестиційне середовище України. Встановлено, що з 1991 по 1997 р. формування системи договорів з оподаткування відбувалося незначними темпами. З 1998 р. по 2003 р. зазначена система суттєво розширилась. У вказаний період набули чинності договори про уникнення подвійного оподаткування з такими країнами, як США, Фінляндія, Росія, Бельгія, Франція, Італія та Швейцарія.

У процесі дослідження формування системи податкових договорів України встановлено, що на 1 травня 2006 р. у відносинах між Україною та Люксембургом конвенція про уникнення подвійного оподаткування, яка була підписана у вересні 1997 р., так і не набула чинності. Велике Герцогство Люксембург, поступаючись лише Великій Британії в кількості фінансових установ, має податкові договори з Угорщиною, Російською Федерацією, Польщею, Болгарією i Румунією. За даними Світового банку, в 1999 р. Люксембург був найбагатшою державою у світі: її валовий національний дохід становив 42 930 дол. США на душу населення.

Вивчення методологічних підходів до аналізу та оцінки ефективності державної економічної політики в контексті міжнародних податкових договорів засвідчило, що їх укладання, у тому числі щодо уникнення подвійного оподаткування, має за мету забезпечити захист економічних інтересів держави в її дво- чи багатосторонніх відносинах. Але такий стан справ, ураховуючи намагання кожної з держав-учасниць переговорного процесу досягти передусім власної вигоди, зумовлює необхідність пошуку економічного компромісу.

Взаємні поступки відносно режиму оподаткування, закріплені нормами двосторонньої податкової угоди, створюють оптимальні умови для переміщення капіталу, що, в кінцевому підсумку, зумовлює підвищення ефективності економік обох країн. Зазначені поступки мають формуватися на умовах ефективності за Парето, тобто коли підвищення рівня податкових надходжень за умовами договору є максимальними як для однієї, так і для іншої країни.

Досягнення оптимуму Парето відбувається на тлі пошуку раціонального виходу із ситуації, коли обидві країни-учасниці переговорного процесу прагнуть передусім захистити власні позиції. Разом з цим, як правило, у процесі узгодження норм міжнародної податкової угоди на перший план виходить стратегія запобігання конфронтації на двосторонньому рівні. Така стратегія будується з урахуванням досить простого принципу: якщо одна країна в той чи інший спосіб обмежуватиме репатріацію заробленого капіталу резидентами другої країни, остання втрачатиме для себе сенс щодо створення умов з постачання такого капіталу.

Порівняльний аналіз ставок оподаткування дивідендів, процентів та роялті, закріплених у конвенціях між Україною та розвинутими країнами, продемонстрував виважену та збалансовану систему вищенаведених показників. Найбільш вигідні позиції щодо забезпечення прав на податкові надходження від отриманих на власній території доходів нерезидентів Україна має відповідно до конвенції про уникнення подвійного оподаткування з США. Менш вигідними серед згаданих вище розвинутих країн є умови оподаткування Україною доходів за процентами та роялті у відносинах з Німеччиною.

Установлено, що міждержавні податкові відносини та їх регулювання є одним з найскладніших питань. Зважаючи на те, що кожна з держав-учасниць переговорного процесу намагається досягти передусім власної вигоди, виникає необхідність пошуку економічного компромісу. Прийняти збалансоване рішення дають змогу так звані модельні конвенції. На сьогодні існує дві найбільш поширені моделі угод про уникнення подвійного оподаткування: модель Організації Економічного Співробітництва та Розвитку (ОЕСР) та модель Організації Об’єднаннях Націй (ООН).

Порівняльний аналіз вищезгаданих моделей та на його підставі подальша ідентифікація окремих положень конвенцій про уникнення подвійного оподаткування, укладених Україною з розвинутими країнами світу, свідчать про загальні чітко окреслені тенденції щодо оподаткування операцій на морському, річковому та повітряному транспорті відповідно до принципів ОЕСР. Також перевага положень моделі за ОЕСР надається таким питанням, як оподаткування дивідендів та незалежних особистих послуг. Водночас між Україною та розвинутими країнами світу оподаткування роялті здійснюється за принципом, запропонованим ООН. Найбільш наближеною до моделі ООН є конвенція між Урядом України й Урядом Французької Республіки. А конвенції між Україною та Канадою, Італією та Великобританією більше наближені до розробок ОЕСР.

У процесі дослідження підтверджено теоретичні погляди стосовно впливу явищ асиметрії при імпорті-експорті капіталу у відносинах між країнами з різними рівнями економічного розвитку. Наприклад, на 1 січня 2006 р. співвідношення отриманого Україною обсягу прямих іноземних інвестицій та обсягу інвестицій, спрямованих за кордон, становить 75 до 1 (відповідно 16,4 млрд та 218,2 млн дол. США).

Модельні конвенції відіграють домінуючу роль у взаємовідносинах між країнами на шляху укладання податкових угод щодо уникнення подвійного оподаткування і на сьогодні становлять частину глобального міжнародного регулювання. Укладені двосторонні податкові договори значно покращують сферу двосторонніх економічних відносин, підвищують ефективність інвестиційних прогнозів на тривалу перспективу. Наявність такого інструменту вкрай важлива, оскільки впровадження інвестиційних проектів може тривати роки, а то й десятиліття.

Міжнародні договори з уникнення подвійного оподаткування містять низку положень,  спрямовані на забезпечення спеціальних можливостей щодо їх чіткого виконання та дотримання принципів справедливості у міждержавних відносинах у сфері оподаткування. До них можна віднести статті про недискримінацію та взаємне узгодження, що слугує прикладом застосування правового механізму державного управління.

Принцип недискримінації в тих чи інших варіантах  досить поширений у світовій договірній практиці. Його суть полягає у тому, що з метою оподаткування забороняється дискримінація за національністю і відповідно до нього на умовах взаємності до національних осіб однієї держави не може бути застосований режим, що є менш сприятливим в іншій державі, ніж до національних осіб другої держави у таких самих обставинах. Найбільш поширеними випадками застосування процедури взаємного узгодження є:

- віднесення на постійне представництво частки комерційних й адміні­стративних витрат;

- оподаткування процентів та роялті при розподілі доходів між взаємо­пов’язаними підприємствами;

- зміни в законодавстві тієї чи іншої країни щодо тонкої капіталізації;

- коли нестача інформації щодо конкретного платника призвела до неправильного застосування конвенції про уникнення подвійного оподаткування, особливо при визначенні резиденції, існуванні постійного представництва, тимчасовому характері послуг, які надаються найманими працівниками.

Установлено, що сьогодні в Україні відсутній теоретико-методологічний інструментарій оцінки ефективності міжнародних податкових договорів. Зазначені у Законі України “Про засади державної регуляторної політики у сфері господарської діяльності” принципи державної регуляторної політики, механізми забезпечення їх реалізації, планування діяльності з розробки проектів регуляторних актів, підготовка аналізу регуляторного впливу, процедура відстеження результативності такого акту могли б бути застосовані при розробці та укладанні міжнародних податкових договорів. Але в ст. 3 цього закону зазначається, що його дія не поширюється на порядок укладання, виконання, опублікування, реєстрації та денонсації міжнародних договорів України. Це, у свою чергу, зумовило необхідність розробки відповідної методології.

Запропонований аналіз ефективності механізмів державного управління у контексті міжнародних податкових договорів за допомогою методології вигід і витрат дасть змогу отримати інформацію про ефективність управлінських рішень при розгляді проекту міжнародної угоди чи результатів дії того чи іншого раніше укладеного податкового договору. В основу аналізу покладено застосування даних платіжного балансу держави у її двосторонніх відносинах з відповідною країною та результати міжнародного співробітництва податкових органів.

Застосування аналізу вигід і витрат для чинного податкового договору дає змогу чітко обґрунтувати управлінські рішення щодо підготовки та внесення необхідних змін у їх положення. Це підтверджує досвід багатьох розвинутих країн світу: Австралії, Австрії, Великобританії, Канади, Мексики, США, Швейцарії та інших.

Третій розділ – “Напрями підвищення ефективності механізмів державного управління в контексті міжнародних податкових договорів” - містить конкретні пропозиції щодо підвищення ефективності державної політики у контексті договорів з питань оподаткування. Основними напрямами такої роботи є удосконалення системи міжнародних податкових договорів, активізація співпраці урядів різних країн у рамках як двосторонніх угод, так і розширеного співробітництва, передусім у багатосторонніх конвенціях щодо адміністративної допомоги у податкових справах.

 З метою усунення існуючих негативних факторів податкової конкуренції та створення сприятливих умов для збільшення обсягів іноземних інвестицій в економіку України, прискорення соціально-економічного розвитку регіонів та пріоритетних галузей виробництва необхідно розробити ефективний методологічний інструментарій і втілити його в систему законодавчих та нормативних актів. Ефективність механізмів державного управління сьогодні визначається не окремими економічними досягненнями або успіхами в тих чи інших галузях, а конкурентоспроможністю економіки загалом, залученням країни до міжнародного співробітництва шляхом розширення та спрямування національної інфраструктури на потреби i вимоги міжнародної кооперації та співробітництва.

Державне управління в умовах перехідного стану економіки та зовнішнього конкурентного тиску має бути спрямоване на збереження стабільності функціонування системи МПД, її розвиток та вдосконалення. Непродумані рішення у цій сфері державного управління можуть призвести до значних негативних економічних наслідків.

Удосконалення системи міжнародних договорів з оподаткування доцільно розглядати з погляду покращання кожного з її елементів. Цей процес має здійснюватися на підставі розроблених принципів управління. Організуючий вплив з боку носіїв державно-владних повноважень, спрямований на вдосконалення системи договорів, визначається поставленими стратегічними та першочерговими цілями державного управління, орієнтованими на формування моделі майбутнього, тобто модифікованого стану об’єкта управління.

Структурний синтез моделі системи міжнародних податкових договорів свідчить, що вона неперервна, багатовимірна, детермінована та нелінійна. Синтез та реалізація управління такою складною системою можуть здійснюватися у кілька етапів, проте не виключається, що при цьому може з’явитися необхідність повернення до одного з попередніх. Дослідження зарубіжного досвіду свідчать, що окремі елементи системи міжнародних податкових договорів можуть зазнавати змін з метою досягнення більшої взаємної ефективності. На прикладі змін редакції ст. 10 двосторонньої угоди про уникнення подвійного оподаткування між Канадою та Великобританією (див. таблицю) помітно, як уряди цих країн збалансовують свої економічні інтереси за рахунок коригування її механізмів.