АУДИТОРСЬКА ДІЯЛЬНІСТЬ В УКРАЇНІ: ФІНАНСОВО-ПРАВОВИЙ АСПЕКТ Автореферат

Актуальність теми. Важливу роль у забезпеченні законності руху публічних фінансів, доцільності, ефективності та раціональності їх використання відіграє фінансовий контроль. Приватна діяльність суб’єктів господарювання сприяла появі нового різновиду фінансового контролю – аудиторського, що наповнився власним змістом і сприяв зародженню аудиторської діяльності. Становлення та подальший розвиток аудиторської діяльності зумовлені ринковим спрямуванням економіки держави й необхідністю формування незалежного об’єктивного контролю діяльності підприємств різних форм власності та професійного підтвердження достовірності фінансової звітності. Публічний характер аудиторської діяльності, що спрямована на захист інтересів невизначеного кола суб’єктів, дозволив вивести її за межі господарського права і включити в предмет дослідження фінансового права. Досвід зарубіжних країн, у яких аудит використовується для реалізації як приватних, так і державних інтересів, сприяв створенню надійної системи такого контролю, яка доповнює державний фінансовий контроль, і в Україні. Фінансово-правовий характер, що властивий аудиторській діяльності, зумовив закріплення в законодавстві випадків обов’язкового проведення аудиту, а публічний характер прояву визначив пріоритет інтересів суспільства над інтересами замовників та інших користувачів фінансової звітності. Однак аудиторська діяльність у нашій державі не набула значного поширення, одна із причин цього – недосконалість чинного законодавства, яке визначає її особливості та статус суб’єктів, що здійснюють її, виконуючи публічні функції. Це зумовлює пошук шляхів підвищення ефективності аудиторської діяльності. Необхідність проведення даного дослідження викликана і відсутністю комплексних напрацювань, що висвітлювали б фінансово-правовий характер аудиту саме як виду недержавного фінансового контролю, і потребою посилення державного регулювання аудиторської діяльності.

Питання організації аудиторської діяльності досліджували вітчизняні науковці-економісти В.П. Бондар, Ф.Ф. Бутинець, В.П. Пантелєєв, О.Ю. Редько, В.Я. Савченко, Б.Ф. Усач, Н.Л. Шкіря, російські Л.І. Вороніна, О.О. Терехов та представники російської юридичної науки І.В. Тордія, Р.Н. Аганіна, А.О. Мар’їна. Важливе значення для з’ясування теоретичних питань мали праці відомих вчених – представників науки фінансового права О.М. Горбунової, Л.К. Воронової, О.П. Орлюк, Н.І. Хімічевої. Сформульовані у дисертаційному дослідженні висновки й рекомендації ґрунтуються і на працях як українських, так і російських науковців-юристів В.М. Дереконя, Р.Ю. Ханик-Постолітак, Л.Л. Арзуманової, О.Ю. Грачової, А.С. Пишкіна, Л.А. Савченко, Н.А. Синельникової, які приділяли увагу фінансово-контрольному характеру аудиту. Хоч науковці й достатньо змістовно досліджували аудит, порядок його проведення та висували тези щодо виділення його як виду фінансового контролю, але питання фінансово-правового характеру аудиторської діяльності та її використання для контролю за публічними фінансами у вітчизняній науці фінансового права досліджувалося лише частково.

Процес інтеграції України у світове економічне товариство, залучення іноземних інвестицій свідчать про необхідність перегляду існуючої системи організації аудиторської діяльності, посилення її ролі в контролі за публічними фінансами. На сьогодні залишилося багато дискусійних питань, що стосуються поняття аудиту, випадків обов’язкового його проведення, державного регулювання аудиторської діяльності тощо, що й зумовило актуальність обраної теми та необхідність її комплексного дослідження. Саме узагальнення теоретичного матеріалу, осмислення проблем, які мають місце при організації та здійсненні аудиторської діяльності, сприятимуть внесенню пропозицій щодо удосконалення її правового регулювання.

Зв’язок роботи з науковими програмами, планами, темами. Напрям дослідження обраний з урахуванням необхідності підвищення значення аудиторської діяльності у контролі за публічними фінансами, а також у контексті забезпечення реалізації основних положень: Концептуальної основи контролю аудиторської діяльності в Україні, затвердженої рішенням Аудиторської палати України від 27.09.2007 № 182/3, Закону України «Про засади державної регуляторної політики у сфері господарської діяльності» від 11.09.2003 № 1160-IV й Директиви 2006/43/ЄС від 17.05.2006 Європейського Парламенту та Ради про обов’язковий аудит річної звітності та консолідованої звітності, що вносить зміни до Директив Ради 78/660/ЄЕС та 83/349/ЄЕС і припиняє дію Директиви Ради 84/253/ЄЕС.

Тема дисертації затверджена Вченою радою Київського міжнародного університету 29 квітня 2009 року (протокол № 9). Дисертаційне дослідження виконане в межах науково-дослідної теми Київського міжнародного університету «Захист прав людини: міжнародні та національні аспекти» (державний реєстраційний номер 0104U003159).

Мета і завдання дослідження. Мета дисертаційного дослідження полягає у тому, щоб на основі аналізу літературних джерел, чинних нормативно-правових актів, законопроектів, досягнень економічної та юридичної наук розкрити публічний фінансово-правовий характер аудиторської діяльності, сформулювати теоретичні висновки і практичні рекомендації щодо напрямів вдосконалення її організації та правового регулювання.

Відповідно до поставленої мети дисертаційного дослідження були визначені основні завдання:

– проаналізувати історичні передумови зародження та становлення аудиторської діяльності;

– з’ясувати сутність аудиторської діяльності в системі фінансового контролю, її функції;

– розкрити зміст поняття «аудиторська діяльність» та його співвідношення з такими поняттями, як: «аудиторський контроль», «недержавний фінансовий контроль», «аудит», «інші аудиторські послуги»;

– сформулювати перелік послуг, що можуть надаватися спільно з аудитом, та тих, надання яких одночасно з аудитом не допускається;

– здійснити класифікацію аудиту за видами та формами, з’ясувати співвідношення понять «аудит, передбачений законодавством» та «обов’язковий аудит»;

– розробити пропозиції щодо розширення вимог до кандидатів, які мають намір займатися аудиторською діяльністю;

– визначити напрями регулювання аудиторської діяльності;

– окреслити особливості страхування професійної відповідальності аудиторів;

– розробити рекомендації щодо удосконалення чинного законодавства в сфері аудиторської діяльності.

Об’єктом дослідження є суспільні відносини, що виникають у зв’язку із організацією та здійсненням аудиторської діяльності.

Предметом дослідження є фінансово-правовий аспект аудиторської діяльності в Україні.

Методи дослідження. Відповідно до поставленої мети і сформульованих завдань теоретико-методологічною основою дослідження стали такі наукові методи: діалектичний, порівняльно-правовий, системний, системно-структурного аналізу, формально-догматичний. Використання діалектичного методу дозволило проаналізувати історичні аспекти становлення аудиту та аудиторської діяльності, оцінити їхній вплив на захист публічних інтересів (підрозділи 1.1, 1.2). За допомогою системного методу та методу системно-структурного аналізу вдалося з’ясувати зміст понять «аудиторська діяльність», «фінансовий аудит», «інші аудиторські послуги», «обов’язковий аудит», «аудит, передбачений законодавством» (підрозділи 2.1, 2.2), визначити повноваження державних органів та інших суб’єктів щодо регулювання та управління аудиторською діяльністю (підрозділи 3.2, 3.3). Порівняльно-правовий метод застосовувався під час аналізу вітчизняних нормативних актів, законопроектів, міжнародних документів, які стосуються регулювання та організації аудиторської діяльності (підрозділи 3.1, 2.1, 3.2), що сприяло формулюванню визначень певних понять та пропозицій щодо внесення змін і доповнень до чинного законодавства. Формально-догматичний метод дав можливість дослідити сутність фінансово-публічного характеру аудиторської діяльності, виділити види та форми аудиту (підрозділи 2.1, 2.2). Також використовувався статистичний метод (опрацювання різноманітної статистичної інформації) та метод опитування (під час проведення анкетування).

Наукова новизна одержаних результатів визначається, насамперед, тим, що дисертація є одним із перших у вітчизняній літературі комплексним, узагальненим дослідженням фінансово-правового характеру аудиторської діяльності. У дисертації обґрунтовується низка базових понять, теоретичних положень і висновків, практичних рекомендацій щодо вдосконалення порядку організації аудиторської діяльності та її правового регулювання.

Елементи наукової новизни знайшли відображення у таких положеннях:

вперше:

– обґрунтовано фінансово-правовий характер аудиторської діяльності на основі властивого їй публічного характеру і використання результатів проведеного аудиту для контролю за дотриманням фінансових зобов’язань перед державою, з урахуванням вказаного запропоновано авторське визначення поняття «аудиторська діяльність»;

– встановлено відмінність обов’язкового аудиту з ознаками імперативності та обов’язкового аудиту з ознаками ініціативності, на основі чого розмежовано зміст понять «обов’язковий аудит» та «аудит, передбачений законодавством» з урахуванням підстав їх проведення, де останнє поняття виступає узагальнюючим;

– наведено авторське визначення «фінансового аудиту», яке пропонується закріпити у Законі України «Про аудиторську діяльність», з урахуванням предмета та мети фінансового аудиту, що проводиться суб’єктом підприємницької діяльності та забезпечує захист інтересів держави в сфері контролю публічних фінансів;

удосконалено:

– аргументацію щодо посилення державного регулювання аудиторської діяльності, при цьому із залишенням місця саморегулюванню Аудиторської палати України, що в першу чергу позитивно відобразиться на проведенні аудиту, передбаченого законодавством, та забезпечить ефективність контролю за публічними фінансами;

– класифікацію аудиту за видами на ініціативний, передбачений законодавством і обов’язковий та за формами на вступний, попередній, поточний, наступний, що сприятиме вдосконаленню його організації та здійсненню;

– перелік вимог щодо досвіду роботи та порядку отримання сертифіката аудитора залежно від сфери проведення аудиту, що підвищить їх професійність, компетентність та відповідальність;

дістало подальшого розвитку:

– питання аналізу зародження та становлення аудиту й аудиторської діяльності (з виділенням основних етапів розвитку та виокремленням важливих фактів), що зумовлено потребою захисту публічних фінансових інтересів невизначеного кола суб’єктів;

– характеристика поняття «аудиторська діяльність», що є узагальнюючим для аудиту й інших аудиторських послуг, його співвідношення з поняттям «аудиторський контроль», яке стосується аудиторської діяльності, що відноситься до сфери недержавного фінансового контролю, і аудиту, який проводиться органами державного фінансового контролю;

– теоретичні підходи до класифікації функцій аудиторської діяльності, що формують уявлення про неї як про своєрідну категорію фінансового права, при цьому відзначається, що головною є функція захисту публічних фінансових інтересів, яка поєднується з контрольною, підтверджувальною, консультативною, інформаційною, попереджувальною та профілактичною функціями;

– положення щодо одночасного проведення аудиту та надання інших аудиторських послуг, наведено перелік послуг, які можуть надаватися разом з проведенням аудиту та тих, які повинні здійснюватися окремо, що сприятиме зменшенню сумнівів щодо достовірності результатів проведеного аудиту;

– питання страхування при проведенні аудиту, зокрема обґрунтовується необхідність існування як страхування відповідальності за договором, так і обов’язкової відповідальності як вимоги для включення до Реєстру аудиторів – це, у випадку неналежного здійснення аудиту, стане додатковою гарантією не лише для замовників таких послуг, а й для третіх осіб;

– обґрунтування необхідності внесення змін та доповнень до чинного законодавства України, зокрема Закону України «Про аудиторську діяльність» та інших нормативно-правових актів, що суттєво вплинуть на розвиток аудиторської діяльності та захист інтересів користувачів фінансової звітності.

Практичне значення одержаних результатів полягає в тому, що вони можуть бути використані:

– у науково-дослідній сфері – для подальшого дослідження питань правового регулювання аудиторської діяльності та проведення аудиту (акт про впровадження від 23.12.2009 № 248/12-09);

– у правотворчій діяльності – під час внесення змін та доповнень до Закону України «Про аудиторську діяльність», нормативно-правових актів, що врегульовують порядок проведення аудиту;

– у сфері практичної діяльності аудиторів з проведення аудиту, Аудиторської палати України та органів державної влади щодо здійснення регулювання та контролю аудиторської діяльності;

– у навчальному процесі – під час проведення лекційних, семінарських занять з курсів «Фінансове право», «Правові основи здійснення фінансового контролю» та при підготовці навчально-методичних комплексів названих дисциплін (акт про впровадження від 19.05.2010 № 256).

Апробація результатів дисертації. Дисертацію виконано на кафедрі теорії та історії держави і права Київського міжнародного університету, на засіданнях якої й обговорювалися результати дослідження. Окремі положення дисертації, висновки, узагальнення та пропозиції доповідались автором на науково-практичних конференціях: «Україна в інтеграційних процесах: політико-правові та економічні аспекти» (м. Київ, 14 листопада 2008 р.), «Україна в євроінтеграційних процесах» (м. Київ, 21–22 лютого 2009 р.), «Україна в євроінтеграційних процесах» (м. Київ, 20–21 лютого 2010 р.), «Європейський шлях розвитку України: плани і реалії» (м. Київ, 24–25 квітня 2010 р.), «Сучасна юридична наука і правозастосування (III Саратовські правові читання)» (м. Саратов, Російська Федерація, 3–4 червня 2010 р.), «Україна в євроінтеграційних процесах» (м. Київ, 19–20 березня 2011 р.), «Європейський шлях розвитку України: плани і реалії» (м. Київ, 21–22 травня 2011 р.), на круглому столі з нагоди 60-річчя Загальної декларації прав людини «Права людини: міжнародні стандарти та національний вимір» (м. Київ, 9 грудня 2008 р.).

Публікації. Основні теоретичні розробки й висновки дисертаційного дослідження знайшли відображення у 4-х наукових статтях, опублікованих у фахових виданнях з юридичних наук, що входять до переліку ВАК України, та 5-х тезах доповідей, опублікованих за матеріалами науково-практичних конференцій.

Структура дисертації зумовлена метою і завданнями дослідження. Дисертація складається зі вступу, трьох розділів (семи підрозділів), висновків, списку використаних джерел, додатків. Загальний обсяг дисертації 221 сторінка, з яких основний текст – 180, список використаних джерел – 29 (244 найменування)