ПРАВОВЕ РЕГУЛЮВАННЯ БУХГАЛТЕРСЬКОГО ОБЛІКУ ТА ФІНАНСОВОЇ ЗВІТНОСТІ СУБ’ЄКТІВ ГОСПОДАРЮВАННЯ Автореферат

У Вступі обґрунтовано актуальність теми дисертаційного дослідження, визначено мету і завдання роботи, предмет та методи дослідження, сформульовано наукову новизну і практичну значущість дослідження, висвітлено апробацію результатів дослідження.

Розділ 1. “Загальна характеристика майнового стану та правового регулювання обліку майна суб’єкта господарювання” складається з трьох підрозділів.

У підрозділі 1.1. “Майновий стан суб’єкта господарювання: поняття та зміст” обґрунтовується, що з точки зору економіки, майновий стан суб’єкта господарювання може бути визначено як сукупність його показників, що виражають наявність, розміщення і використання майнових ресурсів суб’єкта господарювання, його реальні і потенційні майново-господарські можливості. Досліджена правова природа поняття „майновий стан суб’єкта господарювання”, його співвідношення з поняттям „фінансовий стан суб’єкта господарювання”. На підставі аналізу різноманітних трактувань сутності майнового та/або фінансового стану суб’єкта господарювання, його змісту, методичних прийомів аналізу, обґрунтовано висновок щодо необхідності уніфікації трактування понять „майновий стан” та „фінансовий стан” суб’єкта господарювання, як на рівні економіко-правової доктрини, так і в межах чинного господарського законодавства, де одночасно вживаються обидва терміни як з тотожним, так і відмінним змістовним навантаженням. Всупереч загальноприйнятому в економічній науці підходу, за яким поняття „фінансовий стан” трактується як ширше за змістом від поняття „майновий стан” суб’єкта господарювання, обґрунтовано, що, з точки зору господарського права та для потреб господарсько-правової науки, не фінансовий стан суб’єкта господарювання (який є інформативним щодо, передусім, стану його фінансових ресурсів), а саме майновий стан господарюючого суб’єкта належить розглядати як категорію більш загального порядку по відношенню до першого. Висловлено пропозиції щодо уніфікації категоріального апарату, у зв’язку з чим обґрунтовано необхідність удосконалення: а) ч. 1 ст. 145 ГК України, де слова „майнових зобов’язань” доцільно замінити словами „майнових обов’язків”; б) ст. 1 Закону України від 16.07.1999 р. „Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні”, де визначення поняття „зобов’язання” потрібно узгодити з визначеннями понять „зобов’язання” і „заборгованість”, що вживаються у цивільному та господарському законодавстві.

Розкрито поняття, етапи інвентаризації, її роль та значення для збереження майна суб’єкта господарювання, забезпечення достовірності його облікової інформації, найбільш вагомі проблеми правого забезпечення процесу інвентаризації, а також оформлення її результатів, врегулювання інвентаризаційних різниць, здійснено класифікацію інвентаризацій. Особливу увагу приділено проблемі правового забезпечення проведення інвентаризацій органами нагляду (контролю) під час здійснення ними контрольних заходів. Недоліком чинного господарського законодавства визнано те, що: а) не регламентованим є здійснення внутрішньогосподарського контролю; б) такі чинники, як форма власності, організаційно-правова форма, розмір суб’єкта підприємництва (ст. 55 ГК України) не впливають на сутність, зміст і методику проведення інвентаризації.

У підрозділі 1.2. „Поняття та елементи господарського обліку, їх взаємозв’язок” проаналізовано існуючі доктринальні підходи щодо визначення економіко-правової сутності господарського обліку, запропоновано визначити його як процес виявлення та обробки інформації щодо як окремих господарських операцій, так і їх сукупності, який є складовою господарської діяльності кожного суб’єкта господарювання та дозволяє здійснювати контроль за господарською діяльністю і управління нею. Обґрунтовано, що терміном „обробка” має охоплюватись вимірювання, реєстрація, накопичення, узагальнення, зберігання та/або передача суб’єктом господарювання відповідної облікової інформації, що дозволить уникнути обтяження змісту поняття «господарський облік» переліком дій, які можуть бути потрактовані як „обробка” інформації, й, відповідно, перелік яких не може носити вичерпного характеру. Встановлено, що господарські операції в сукупності складають господарські процеси, які загалом формують господарський обіг засобів господарювання відповідного господарюючого суб’єкта. Розкрито суть дуалістичної (економіко-правової) природи господарських процесів та господарського обліку. Визначено мету господарського обліку, основні вимоги щодо нього. Обґрунтовано, що єдина національна система господарського обліку забезпечується трьома нерозривно пов’язаними між собою елементами: оперативним, статистичним та бухгалтерським обліком, кожен з яких є не самостійним видом господарського обліку, а саме його структурною складовою. Визначено поняття оперативного, статистичного та бухгалтерського обліку. Встановлено, що складовими підсистеми бухгалтерського обліку є, в свою чергу, облік фінансовий та внутрішньогосподарський (управлінський). Досліджено взаємозв’язок елементів як господарського обліку загалом, так і бухгалтерського зокрема, їх співвідношення. За наслідками дослідження обґрунтовано необхідність викладення в новій редакції ч. 8 ст. 19 ГК України, запропоновано проект відповідних змін.

У підрозділі 1.3. „Бухгалтерський та податковий облік суб’єкта господарювання, їх співвідношення” наголошено на необхідності зближення (уніфікації) бухгалтерського обліку та податкового. Встановлено, що на законодавчому рівні не передбачено системи ефективного контролю за веденням бухгалтерського обліку суб’єктами господарювання, тому більшість їх обмежується веденням податкового обліку, оскільки за помилки, допущені за його наслідками, передбачена жорстка відповідальність. Стосовно ж бухгалтерського обліку, то він здебільшого ведеться лише формально, а фінансова звітність складається з порушенням встановлених правил, так як відповідальність за її достовірність не передбачена чинним господарським законодавством. Цю проблему не вирішено з прийняттям ПК України. Досліджено правову природу податкового обліку, проблеми співвідношення та уніфікації бухгалтерського обліку й податкового, виділено та розкрито дві концепції співіснування систем бухгалтерського та податкового обліку (континентальну та англо-американську). В рамках розвитку концепції гармонізації бухгалтерського та податкового обліку запропоновано визначення терміна „податковий облік” – процес збору, фіксації та обробки інформації, необхідної для правильного визначення (обчислення) податкових зобов’язань суб’єкта господарювання. Обґрунтовано висновок, що у зв’язку з відсутністю у податкового обліку власного предмета й об’єкта, більш правильним було б говорити про облік податків у межах єдиної системи бухгалтерського обліку.

Розділ 2. „Правове регулювання бухгалтерського обліку суб’єктів господарювання” складається з двох підрозділів.

У підрозділі 2.1. “Поняття, мета та основні принципи бухгалтерського обліку” визначено економіко-правову сутність бухгалтерського обліку як єдиної облікової системи (з трьома рівнями регулювання: економічним, морально-етичним та правовим), а також особливості правового регулювання бухгалтерського обліку в Україні. Звернуто увагу на відсутність у чинному господарському законодавстві правових актів, які б регулювали поряд з бухгалтерським, порядок ведення господарського обліку, здійснення господарського аналізу загалом. Визначено предмет, мету та завдання бухгалтерського обліку. Встановлено, що сучасні концепції бухгалтерського обліку і чинне законодавство конкретно не визначають функцій бухгалтерського обліку, одержати уявлення про них можна лише на основі аналізу різних актів господарського, цивільного, фінансового, податкового та суто облікового законодавства. Визначено, що основними функціями бухгалтерського обліку з точки зору господарського права є: інформаційна, прогностична, соціальна, контрольна та захисна. В той же час, для досягнення мети та виконання зазначених функцій, бухгалтерський облік повинен відповідати таким вимогам: порівнянності, точності й об’єктивності, ясності й доступності, своєчасності, економічності. Щодо принципів бухгалтерського обліку, то на підставі їх аналізу відповідно до ст. 4 ЗУ „Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні” встановлено, що їх загальне визнання та нормативне закріплення залежить від того, наскільки вони відповідають трьом критеріям: доречності, об’єктивності й здійсненності.

У підрозділі 2.2. “Правове регулювання організації бухгалтерського обліку” визначено, що для потреб господарсько-правового регулювання, організація бухгалтерського обліку суб’єкта господарювання може бути визначена як система правил, встановлених актами господарського законодавства (в тому числі, локально-правовими актами), що забезпечує процес збору, опрацювання, використання, аналізу та зберігання облікової інформації з метою оперативного контролю за правильним використанням майна суб’єкта господарювання, надання користувачам зрозумілої і достовірної фінансової звітності. Розглянуто форми організації бухгалтерського обліку (централізовану, децентралізовану, комбіновану). Обґрунтовано висновок, що основним інструментом побудови облікової системи конкретного суб’єкта господарювання, що враховує особливості його діяльності та врегульовує методичні питання, є його облікова політика. Визначено поняття „облікова політика суб’єкта господарювання”, етапи її формування, а також перелік вимог щодо облікової політики суб’єкта господарювання. Розглянуто та проаналізовано низку проблем господарсько-правового характеру, що виникають безпосередньо при формуванні та реалізації облікової політики, запропоновано шляхи їх розв’язання.

Розділ 3. „Правове регулювання фінансової звітності суб’єктів господарювання” складається з трьох підрозділів.

У підрозділі 3.1. “Поняття, склад та види фінансової звітності” обов’язок кожного зі суб’єктів господарювання щодо ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності потрактовано як виконання організаційно-господарського зобов’язання. Досліджено співвідношення понять „бухгалтерська” та „фінансова” звітність. Визначено склад фінансової звітності, класифіковано її (за будовою; за змістом і джерелами формування; за змістом звітних даних і їх застосуванням; за термінами подання; за придатністю для цілей фінансового аналізу; за обсягами відображених результатів господарської діяльності; за періодичністю складання та подання; за охопленням видів господарської діяльності; за поширенням на галузі народного господарства; за характером спрямування; за способом подання, за ступенем і об’єктом узагальнення). Досліджено співвідношення, визначено відмінні риси консолідованої та зведеної фінансової звітності.

У підрозділі 3.2. “Загальні вимоги до фінансової звітності та принципи її побудови” визначено, що основними такими вимогами є: обов’язковість подання фінансової звітності, її державна регламентація, своєчасність складання та подання, простора, зрозумілість і загальна доступність, достовірність, єдність методики звітних показників, порівнянність звітних показників за різні періоди, доречність, раціональність, економічність і дієвість. Особливу увагу приділено якісним характеристикам фінансових звітів – нормативно визначеним стандартам оцінки облікової інформації, що підвищують її корисність (зрозумілість, доречність, достовірність, порівнянність звітності). За наслідками дослідження принципів побудови й складання фінансової звітності обґрунтовано висновок, що загальновизнані в міжнародній практиці принципи знайшли своє відображення в уже прийнятих в Україні національних стандартах, проте, практичне застосування, дійсна реалізація задекларованих принципів обліку вимагає внесення суттєвих змін до чинного господарського законодавства.

У підрозділі 3.3. “Подання фінансової звітності суб’єктами господарювання, її оприлюднення” досліджено правове врегулювання порядку подання фінансової звітності, її оприлюднення. Обґрунтовано, що, з метою вдосконалення та систематизації порядку оприлюднення фінансової звітності (ст. 14 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні»), ввести до чинного господарського законодавства узагальнююче, тобто єдине, поняття «суб’єкта господарювання суспільного значення» (або «суспільно важливого суб’єкта господарювання», під яким пропонується розуміти тих суб’єктів господарювання, які через їхній розмір, кількість працівників, вартість активів та/або обсяг реалізації несуть відповідальність за наслідки своєї господарської діяльності перед суспільством). Внесено пропозиції щодо визначення на законодавчому рівні кола суб’єктів господарювання, яких належить визнати суспільно важливими. Особливу увагу приділено також проблемам законодавчого забезпечення подання електронної фінансової звітності суб’єктами господарювання. Розкрито переваги та недоліки електронної форми звітування.

Розділ 4. „Державне регулювання бухгалтерського обліку та фінансової звітності в Україні” не поділяється на підрозділи. Його присвячено дослідженню правових форм державного регулювання бухгалтерського обліку та фінансової звітності в Україні. Обґрунтовано висновок, що, за змістом Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», державне регулювання бухгалтерського обліку направлене лише на створення нормативної бази, яка включає в себе положення (стандарти) бухгалтерського обліку, порядок ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в банках, про виконання бюджетів та госпрозрахункових операцій бюджетних установ, методичні рекомендації галузевого характеру щодо застосування положень (стандартів) бухгалтерського обліку. Визначено систему органів, що здійснюють державне регулювання бухгалтерського обліку та фінансової звітності в Україні, їх повноваження. Особливу увагу приділено питанням державної політики у сфері бухгалтерського обліку та фінансової звітності, правового забезпечення прозорості у системі державного регулювання бухгалтерського обліку та фінансової звітності суб’єктів господарювання в Україні, а також розвитку саморегуляції у сфері бухгалтерського обліку та фінансової звітності. Відзначено необхідність законодавчого врегулювання питань відповідальності за розробку та впровадження методологічного та методичного забезпечення бухгалтерського обліку, формування єдиних підходів до реформування бухгалтерського обліку в різних галузях національної економіки. За наслідками дослідження запропоновано нову редакцію Розділу ІІ «Державне регулювання бухгалтерського обліку та фінансової звітності» (ст. ст. 6, 7) Закону України „Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні” .