Аудит эффективности использования нематериальных активов на предприятиях АПК

Короткий опис

Год:

2008

Автор научной работы:

Голубев, Филипп Владимирович

Ученая cтепень:

кандидат экономических наук

Место защиты диссертации:

Москва

Код cпециальности ВАК:

08.00.12

Специальность:

Бухгалтерский учет, статистика

Количество cтраниц:

300

Оглавление диссертациикандидат экономических наук Голубев, Филипп Владимирович

Введение.
Глава 1.
Отражениенематериальныхактивов в имущественном комплексе предприятийАПК.
1.1.Соотношение понятий интеллектуальногокапиталаи нематериальных 13 активов.
1.2.Финансовый и налоговый учет нематериальныхактивов.
1.3.Противоречия стандартов оценки и учета.
1 АИнституциональные возможностиаудита.
Глава
Формирование методики аудитаэффективностииспользования нематериальных активов организации
2.1. Понятие и эволюция аудита эффективности.
2.1.1. Трактовки сущности аудита эффективности.
2.1.2. Содержание аудита эффективности.
2.1.3. Подходы к формированию критериев оценки эффективности.
2.2. Место аудита эффективностииспользованиянематериальных активов
2.3. Формированиеаудиторскихдоказательств.
2.3.1. Особенности формирования аудиторских доказательств при изучении контрольной средыклиента.
2.3.2. Аналитические процедуры и экспертные диагностики.
2.4. Подготовка и оформление результатов аудита эффективности использования нематериальных активов предприятия.
Глава
Аудитэффективности использования нематериальных активов
3.1.Планированиеаудита эффективности использования нематериальных активов.
3.1.1. Изучение деятельности клиента.
3.1.2. Изучение системы внутреннего контроля приаудитеэффективности использования нематериальных активов.
3.1.3. Определение критериев проверки эффективности использования нематериальных активов.
3.1.4. Формирование группы экспертов для проведения аудита эффективности использования нематериальных активов. ИЗ
3.1.5. Составление программы аудита эффективности использования нематериальных активов.
3.2.Аудит операций снематериальнымиактивами.
3.2.1. Аудит правильности принятия кбухгалтерскомуучету нематериальных активов и их оценки.
3.2.2. Аудит операций по поступлениюНМА.
3.2.3. АудитамортизацииНМА.
3.2.4.Аудит операций повыбытиюНМА.
3.2.5. Аудит операций, связанных спредоставлениемправа на использование НМА.
3.3. Базовые принципы сбора и обработки данных.

Введение диссертации (часть автореферата)На тему "Аудит эффективности использования нематериальных активов на предприятиях АПК"

Актуальность темы исследования. Последние годы характеризуются существенными изменениями в отношении предприятийАПКк значимости интеллектуальной собственности и эффективности ее использования, что отражает существующую в мире общую тенденцию, направленную на повышение ролинематериальныхактивов (НМА) в имущественном комплексе организаций.
Многоплановость и различие в подходах к проблеме использованияНМА, существующие у бухгалтеров, аудиторов,оценщикови менеджеров, характеризуются позициями:
- различия в восприятии: вбухгалтерскомучете объекты интеллектуальной собственности принято рассматривать какнематериальныеактивы (НМА), менеджеры расширяют это восприятие до уровня интеллектуальногокапитала(ИК), оценщики, аккумулируя эти позиции, действуют в рамках измерения стоимости в условиях изменчивостиконьюктурырынка;
- различия в подходах к классификации: российскийбухгалтерскийучет строит свою методологию в рамках различий нормативно-правовой базы имеющихся междуПБУ14/2007 и МСФО 38, исполняя требования Налогового Кодекса и правила по ведению налогового учета;оценщикиработают в поле, обозначенном российским законодательством об оценочной деятельности и международными стандартами TEGOVA 2000;менеджеры— стандартами ИСО -9000 и системойменеджментакачества, разработанной в самой организации; при этом все руководствуются Гражданским Кодексом Российской Федерации и законодательными актами, осуществляющими правовое регулированиесделокс объектами интеллектуальной собственности.
Учет, анализ иаудитнематериальных активов, являясь взаимосвязанными элементами системами управления, необходимы для разработки мер контроля за эффективным использованием объектов интеллектуальнойсобственностина агропромышленных предприятиях.
Вопросы контроля за использованием нематериальныхактивовтесно связаны с заинтересованностьюинвесторовв независимой достоверной информации об эффективностикапиталовложенийв объекты интеллектуальной собственности. Качество подобной информации может гарантировать только аудит в проекции своих методик на определение эффективности использования нематериальных активов.
Степень разработанности проблемы. Современные тенденции в развитии теоретических и методологических представлений об учете иаудитеНМА как в России, так и за рубежом имеют острую дискуссионную направленность.
Вопросы учета нематериальных активов и их отражение вотчетностиагропромышленных предприятий освещались в трудах отечественных ученых-специалистов - Н.М. Балакеревой, П.С.Безруких, Н.Г. Белова, Л.И. Ворониной, П.И.Камышанова, Н.П. Кондракова, В.Н. Макарьевой, А.Н.Медведева, В.Д. Новодворского, С.А. Николаевой, М.Ф.Овсейчук, В.Ф. Палия, В. И. Петровой, Г.Б.Полисюк, Я.В. Соколова, Г.М. Соловьевой, Л.И.Хоружий, Л.А. Чайковской, Л.З. Шнейдмана, а также зарубежных ученых - К.Друри, Д.Колдуэлла, Б. Лева, Б. Нидлза.
Подходы к анализу нематериальных активов в деятельности предприятий АПК нашли свое отражение в работах М.И.Баканова, В.Г. Когдешсо, М.В. Мельник, В.В.Нитецкого, Г.В. Савицкой, В.П. Суйца, А.Д.Шеремета.
Методикааудитаправильности операций с объектами нематериальных активов разрабатывалась авторами - В.И.Подольским, В.А. Пипко, Н.А. Ремизовым, А.Е.Суглобовым, Ф.В. Зайнетдиновым.
Теоретические позиции определения степени эффективности использования, средств посредствомаудиторскихпрактик проектировались в исследованиях В.А.Жукова, С.Н. Рябухина, А.Н. Саунина, Е.Н.Синевой, В.И. Шлейникова.
В имеющихся научных работах и методических публикациях, посвященных учету, анализу иаудитунематериальных активов нет единого мнения о структурных взаимосвязяхуправленческихпрактик с методикой учета и анализа компонентов их эффективного использования в деятельности предприятий вообще иагропромышленногокомплекса в частности.
Обобщение теории и практики в данной области позволяет сделать вывод о том, что назрела потребность в исследовании и разработке методологических аспектов аудита, учитывающих специфику и роль нематериальных активов в имущественном комплексеагропромышленныхпредприятий, а также потребности пользователей в информации о ней.
Недостаточная разработанность теории, методики и технологии аудита эффективности использования средств, а также большая практическая востребованность конкретных методоваудиторскойдиагностики эффективности применения нематериальных активов в сфере производства ипереработкисельскохозяйственной продукции, существующая на фоне гармонизации национальных и международных стандартов учета и отчетности, определила цель и задачи исследования.
Цель и задачи исследования. Цель состоит в совершенствовании теоретических и методологических аспектов аудита эффективности, разработке рекомендаций по организации, методике и технологии аудита эффективности использования нематериальных активов предприятиями АПК в условияхреформированиябухгалтерского учета на основе требований международных стандартов финансовой отчетности (МСФО) и аудита (МСА).
В рамках поставленной цели были выделены основныеподцелии соответствующие задачи:
Подцель1. Исследование учетно-аналитической системы отражения операций снематериальнымиактивами и реализации возможностей подтверждения эффективности их использования посредством аудиторских практик. Для достижения этой подцели были поставлены и решены следующие задачи: исследованы правовое и экономическое содержание сущности нематериальных активов как нового вида инвестиционной деятельности; оценено состояние нормативно-правовой базы операций с нематериальнымиактивами;
- проведено сравнение методов учета и оценки нематериальных активов по российским и международным стандартам; предложены методы анализа эффективности использования нематериальных активов в деятельности агропромышленных предприятий;
- проанализированыинституциональныевозможности аудита в системе социально-экономических отношений.
Подцель 2. Исследование теоретических основ аудита эффективности использования государственных средств в проекции применения к объектам интеллектуальной промышленной собственностикоммерческихпредприятий АПК. Для достижения этой подцели были поставлены и решены следующие задачи:
- проведен анализ теоретико-методологических подходов российских разработчиков аудита эффективности;
- изучены позиции соответствия методики эффективности использования государственных средств положениям стандартов аудиторской деятельности;
- определены источники формирования критериев аудита эффективности использования нематериальных активов.
Подцель 3. Определение специфики технологии проведения аудита эффективности использования нематериальных активов коммерческих предприятий АПК. Для осуществления этой подцели были поставлены и решены следующие задачи:
- исследованы позиции аудита операций с нематериальными активами; определены методические приемыпланированияи проведения независимого аудита эффективности использования нематериальных активов в рамках обязательного общего аудита.
Область исследования. Исследование выполнено в соответствии с Паспортом специальностейВАКРФ (экономические науки) по специальности -08.00.12 «Бухгалтерский учет, статистика» раздел 1. Бухгалтерский учет и экономический анализ, п. 1.3. Методология учета, контроля и анализа финансовых результатов; раздел 2. Контроль и аудит финансово-хозяйственной деятельности, п. 2.1. Методология и технология аудита, п.2.4. Методология разработки программ аудита и плана проверок.
Объектом исследования является экономичность, продуктивность ирезультативностьфинансово-хозяйственной деятельности агропромышленных предприятий.
Предметом исследования определен комплекс теоретических, методических и практических вопросов, связанных с организацией и проведением аудита эффективности использования нематериальных активов и методологией отражения в учете операций с НМА.
Теоретическая и методологическая основа исследования. Основой диссертационного исследования являются труды отечественных и зарубежных ученых, ведущих специалистов в областибухгалтерскогоучета, экономического анализа и аудита, а также работы отечественных и зарубежных специалистов в области оценки и менеджмента.
В процессе исследования методов учета и проектирования методики и технологии аудита эффективности нематериальных активов использовались Федеральные законы, относящиеся кбухгалтерскомуучету и аудиту, нормативно-правовые акты, регламентирующие ведение бухгалтерского учета и составлениебухгалтерскойотчетности, международные стандарты финансовой отчетности (МСФО) и аудита (МСА).
В диссертационном исследовании для получения и обработки исходных материалов использовались методы: анализ, синтез, индукция, дедукция, детализация, обобщение, абстрагирование, обследование, системность икомплексность.
Информационной базой исследования послужили данные, размещенные в статистических сборниках, в финансовой отчетности предприятий АПК (ОАОПивоваренная Компания «Балтика», ОАО «Вимм-Билль-Данн Продукты Питания»; ОАО Экспериментальныйконсервныйзавод «Лебедянский»; ОАО «Группа Черкизово»,ООО«Дымовский колбасный завод», ОАОКолбасныйзавод
Царицино», ОАО «Таганрогский комбайновый завод», ОАО «Тульский тракторный завод»,ЗАО«Петербургский тракторный завод»), а таюке законодательные и нормативные акты, публикации, личные наблюдения и выводы автора, полученные в ходе практического внедрения аудита эффективности нематериальных активов.
При решении поставленных задач применялись программные продукты российских и зарубежныхпроизводителей, материалы, размещенные в сети Internet,СПС«Консультант +» и «Гарант».
Научная новизна диссертации состоит в формировании методических и технологических приемов аудита эффективности использования объектов интеллектуальной промышленной собственности на предприятиях АПК, и разработке рекомендаций по совершенствованию учета операций с нематериальными активами, как основной информационной базы аудита.
Наиболее существенные результаты, содержащие научную новизну диссертационного исследования, заключаются в следующем:
1. Обобщение практики учета нематериальных активов в соответствии с действующими нормативными документами и требованиями МСФО: проведен сравнительный анализ экономического содержания нематериальных активов и критериев их признания в соответствии с российскими * нормативными актами и МСФО, позволяющий наметить пути их дальнейшего сближения; предложен подход кначислениюамортизации после начала г производственного использования НМА, что может служить средством контроля за правильностью принятияуправленческогорешения об их приобретении и эффективности использования;
- доказана нормативная несостоятельность отнесения к НМА т.н. секретов производства («ноу-хау»), что влечет за собой увеличение рисков нарушения имущественных прав предприятий.
2. Разработка подходов формирования методики аудита эффективности использования нематериальных активов (АЭИНМА):
- сформулировано определение предмета и объекта аудита эффективности, обусловленноеинституциональнымивозможностями независимого аудита какинструментавсесторонней диагностики деятельности предприятия;
- обоснованы сущность, цель, задачи и место аудита эффективности использования нематериальных активов, отличные от принятых вгосконтроле, что определяется многофакторной структурой эффективности и ее восприимчивостью к изменчивости внешней среды;
- определены подходы формирования методики аудита эффективности использования нематериальных активов, отличающиеся от традиционных включением социального подхода, позволяющего диагностировать социальные последствия использованияНМЛ;
- предложены подходы к выбору критериев проверки эффективности использования нематериальных активов, характеризующие финансовую, производственную и социальную результативность деятельности предприятия;
- предложены пути расширения параметров изучения системы контроля при АЭИНМА, что обусловлено опосредованной направленностью проверки на качественные характеристики уровня управления;
- разработана схема реализации контроля эффективного ведения финансово-хозяйственной деятельности организации, применение которой позволяет прогнозировать все «зоны ответственности» на этапе планирования аудита эффективности;
- предложен расширенный подход к применению аналитических процедур и экспертных диагностик при АЭИНМА, обеспечивающий системное диагностирование деятельностиклиентаот комплексной оценки управления и анализа использования НМА, до рациональности выбора видаплатежаза переуступку прав и патентной чистоты объекта интеллектуальной собственности;
- дапы рекомендации по организации взаимодействия и контроля в команде проверяющих АЭИНМА, позволяющие оптимизировать ролевые функцииаудиторови экспертов, через работу аналитической группы;
- предложены приемы сбора и обработки данных при аудите эффективности использования нематериальных активов, обеспечивающих последовательность проверки от накопления первичных данных до формирования доказательств и подготовки отчета.
Практическая значимость исследования заключается в возможности применения разработанных в диссертации предложений, выводов и рекомендаций по совершенствованию методов получения аудиторских доказательств эффективности использования объектов интеллектуальной промышленной собственности в деятельности предприятий различных отраслей.
Результаты диссертационного исследования могут быть использованы в практической работе службами бухгалтерского учета, аналитическими отделами иподразделениямивнутреннего контроля коммерческих агропромышленных предприятий, в работе независимых аудиторскихфирмпри формировании методик аудиторских проверок в организациях, активно использующих нематериальныеактивыв ходе своей финансово-хозяйственной деятельности.
Отдельные теоретические и практические разработки диссертации могут быть использованы в учебном процессе вузов при подготовке и повышении квалификации специалистов экономического профиля.
Апробация результатов исследования. Положения диссертационной работы были апробированы и нашли практическое применение в деятельности ОАО «Заинский крекер», ЗАО «БЭЛС» и ООО «Сервис-Аудит».
Основные результаты проведенного исследования докладывались на международных и всероссийских научно-практических конференциях.
Публикации. Основные результаты выполненного исследования опубликованы в 11 научных статьях, общим объемом 5,6 п.л.
Объем и структура работы. Диссертация состоит из введения, трех глав, заключения, списка использованной литературы (193 источника) и 9 приложений, содержит 18 рисунков, 32 таблицы.

Список літератури

Заключение диссертациипо теме "Бухгалтерский учет, статистика", Голубев, Филипп Владимирович

Выводы по 3 главе:
1. Определяется целесообразность проведенияаудитаэффективности НМА на предприятияхАПКв рамках годовой проверки достоверностиотчетности. Комплексность проверки годовой отчетности позволяет снизить временные затраты при возникновении необходимости широкого подтвержденияаудиторскихдоказательств.
2. Изучение социально-экономических характеристик деятельностиклиента, включает понимание его места в национальной и региональной структурах экономики в параметрах отражения повышения эффективности использованияНМА, на всех уровнях контроля проверяемого предприятия.
4. Установлены возможные точки соприкосновения при определении критериев эффективности использования НМА в имущественном комплексе организации с СистемойСбалансированныхПоказателей (ССП) или Balanced ScoreCard (BSC). Определено, что в качестве критериев АЭИСНМА возможно принятие проекций, используемых в Системе Сбалансированных показателей. Выявлены отличия междуССПи АЭИНМА в назначении критериев: ССП управляя, синтезирует эффективность финансово-хозяйственной деятельностью организации, аАЭИНМАанализирует и диагностирует ее (факты деятельности), посредством аудиторских доказательств, обнаруживая слабые стороны управления, тем самым, определяярезервыэффективности. Установлено другое отличие: изначальное определение показателей эффективности в ССП, а при АЭИНМА на начальном этапепланирования, можно прогнозировать только их некий перечень, (сверяясь состратегическимидокументами клиента и отталкиваясь ототраслевыхособенностей его деятельности).
5. Определены особенности риска аудита эффективности использования
НМА:
• потеря целиаудиторскогоисследования;
• применениенеэффективных(несоответствующих ситуации) методов исследования;
• получение недостоверной информации;
• сбор интересных, но ненужных фактов;
• упущение существенной информации; использование несоответствующих ситуации стандартов оценки получаемой информации, критериев эффективности.
6. Обозначены тенденции сближения аудита эффективности использования НМА с позициями системного аудита, когда использование элементахозяйствования( актива) рассматривается с внутренних ( получениеприбыли, рентабельность, деловая активность, использование человеческого потенциала) и внешних (конкуренция, рынки сбыта, социальные потребности, экология и пр.) позиций.
7. Особенности формирования программы АЭИНМА определяются сочетанием статичных процедур детальной проверки системы контроля и базисной части - аудита операций с НМА, с вектором эмпирического проектирования фактов (ситуаций, нарушений, ошибок) на вопросы эффективности использования НМА, которые вносятся в программу втекущемрежиме по мере возникновения необходимости их проведения.
8. В ходе проверки операций снематериальнымиактивами аудиторы должны получить ответы на следующие вопросы:
- соблюдаются ли проверяемымхозяйствующимсубъектом нормы действующего законодательства;
- правильно ли произведена классификациянематериальныхактивов на соответствующие группы;
- своевременно липриходуютсяи принимаются к использованию объекты нематериальныхактивов;
- обоснован ли порядокначисленияамортизации по вновь поступившим объектам нематериальных активов; соблюдается ли графикдокументооборотапо учету нематериальных активов;
- проводится лиинвентаризацияобъектов нематериальных активов. '!<,
Обобщение практики аудита показало, что наиболее типичными ошибками, допускаемыми в учете, являются:
- неправомерное включениехозяйственныхсредств в состав нематериальных активов; неправильное формирование первоначальной стоимости объектов нематериальных активов; необоснованное определение срока полезного использованиянематериальногоактива;
- неправильноеначислениеамортизации по отдельным объектам нематериальных активов; отсутствие первичных документов или оформление их с нарушением установленных требований.
9. Выработаны технологические подходы к сбору и обработке фактов. Процесс формирования базы фактов строится в соответствии с программойаудиторскойпроверки. Сортировка и анализ фактов проводится в соответствии с критериями, определенными командойаудиторови согласованными с представителемзаказчика. Далее производится ранжирование фактов по: экономичности, продуктивности,результативностивлияния. Определено, факт становится основой аудиторского доказательства, когда найдены подтверждения, что его наличие ведет к упущеншо возможностей и влияют на эффективность использования объектов интеллектуальной (промышленной)собственности.
ЗАКЛЮЧЕНИЕ
В процессе финансово-хозяйственной деятельности организации используют не только ценности, имеющие натурально-вещественную форму, но инематериальныеактивы, которые не имеют такого признака, как вещественная субстанция. Поэтому по мере развития экономики, внедрения новых технологии ивыпусканаукоемкой продукции нематериальные активы становятся одной из наиболее важных составных частей активов организации и являются основным ресурсом вконкурентнойборьбе. В современных условиях формирование полной и достоверной информации о хозяйственных процессах на предприятиях АПК практически невозможно без данных об объектах нематериальных активов. Нематериальныеактивыимеют повсеместное применение, и правильное отражение их в имущественном комплексе предприятий находится в центре вниманиябухгалтерскогоаппарата, управленческого состава иакционеров.
Именно последниезаинтересованыв получении достоверной информации о рациональном и эффективном использовании НМА. Источником, которомуинвесторыдоверяют, остается независимая аудиторская проверка. Поэтому главной целью исследования стало проектирование аудиторской проверю!, построенной на взаимосвязи традиционных практик аудита и критериев, принятых в практике управления. Таким образом, были определены точки соприкосновения трех принципиальных позиций:учетныхработников, менеджеров и инвесторов. Противодействие этих позиций усугубляется внутренними проблемами периодареформирования, который переживает российский бухгалтерский учет. Нематериальные активы представляют собой уязвимую позицию в системе бухгалтерского учета, и прежде всего, необходимо установить, насколько активно они будут использоваться в процессе производства, какие доходы они приносят в настоящее время и какие принесут в будущем. Решение этих задач требует адаптации российских учетных стандартов к международным.
В работе проведен сравнительный анализ учета нематериальных активов согласно российским и международным стандартам.
Нематериальные активы отличаются сложностями определения критериев признания, классификации и оценки, поэтомуМСФО38 «Нематериальные активы» был разработан сравнительно недавно - в июле 1998 г. Учет нематериальных активов, кроме МСФО 38 также затрагивают МСФО 22 «Объединения компаний» и МСФО 36 «Обесценениеактивов». Изучение МСФО 38 позволило выявить критерии признания нематериальных активов в международной практике бухгалтерского учета.
Нематериальныйактив согласно п. 7 МСФО 38 - это идентифицируемыйактив(ресурс), не имеющий физической формы, используемый при производстве илипредоставлениитоваров или услуг, для сдачи варендудругим лицам или для административных целей. Если актив не соответствует критериям признания, то затраты, связанные с ним, рассматриваются как расходы периода. Запрещается признание в качестве нематериальных активов затрат, производимых компанией для создания будущих экономическихвыгоди неотделимых от нее, например, таких как: внутренне созданная деловаярепутации; названия марок продукции; названия публикаций; спискиклиентов. В национальной практике учета порядок отражения расходов, связанных с выполнением научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ регулируетПБУ17/02 «Учет расходов на научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы», утвержденное приказомМинфинаРоссии от 19 ноября 2002 г. № 115в. Действие данного документа не распространяется наНИОКР, не давшие положительного результата. Следовательно, в российскомбухгалтерскомучете существует возможность капитализации затрат как на опытно-конструкторские, так и на научно-исследовательские работы при условии выполнения признания, что будет получена будущая экономическаявыгодаот производства этих работ. В этом состоит существенное отличие российского подхода, не запрещающегокапитализациюзатрат на научные исследования и признание пх впоследствии частьюсебестоимостинематериального актива.
В отличие от российского законодательства, не исключающего возможностикапитализациизатрат как на научно-исследовательские, так и опытно конструкторские работы, МСФО 38 исходит из других положений. Для выявления соответствия внутренне созданногоактивакритериям признания компания разделяет процесс создания актива, согласно § 40 МСФО 38, на фазу исследований и фазу разработок. Стандарт четко устанавливает: затраты на исследования (или на фазу исследований внутреннего проекта) должны признаваться расходом тогда, когда онипонесены. Если компания не может отличить фазу исследования от фазы разработок внутреннего проекта по созданию нематериального актива, то она рассматривает затраты по этому проекту так, как если бы они были понесены только в фазе исследований (п. 41 МСФО 38). Затраты на научные исследования отражаются как расходы периода.
Проведенное исследование показало наличие и других существенных расхождений в перечне объектов, относимых кнематериальнымактивам согласно МСФО 38 и ПБУ 14/2007. Так в настоящее время в российском бухгалтерском учете нельзя квалифицироватьлицензии, франшизы как объекты нематериальных активов, так как они не отвечают условиям их признания согласно ПБУ 14/2007. Такие расходы в национальном учете квалифицируют как расходытекущегоили будущих периодов.
МСФО 38, также как и ПБУ 14/2007, предусматривает получение нематериальных активов по договору дарения, однако в соответствии с МСФО 38 получение их бесплатно или за номинальноевознаграждениевозможно только через правительственныесубсидии. Внесение объектов нематериальных активов в счет вклада вуставный(складочный капитал) в МСФО даже не рассматривается.
ПБУ 14/2007 не устанавливает правила признания и отражения в бухгалтерском учете последующих затрат, связанных с содержанием набалансеорганизации нематериальных активов.
В отличие от ПБУ 14/2007 в § 60 МСФО 38 предусмотрена возможность увеличения первоначальной стоимости нематериальных активов на сумму последующих затрат, если затраты позволятактивусоздавать будущие экономические выгоды сверх первоначально определенных норм.
Значимость введения в практику национального учета положений ПБУ «Учет НМА» 14/2007 определяется автором как стремление дальнейшего смыкания российских и международных стандартов. Анализ данного ПБУ приводит к выводу о несомненномпреимуществеполучаемой организацией для отражения НМА в имущественном комплексе. Большое значение будут иметь позиции раскрытия изменения стоимости нематериальных активов вбухгалтерскойотчетности, что послужит важной базой для оценки финансового положения и принятия решения обинвестированииу заинтересованных пользователей.
Изменен список исключений признания нематериальных активов и внесены важные, по мнению соискателя, уточнения о возможностипродажиобъекта НМА после истечения 12 месяцев после егоприобретения.143 Это позволило автору прогнозировать, что введение в силу этой проектируемой позиции позволитпродаватьне используемые объекты нематериальных активов. Пока ошибка принятия решения оприобретенииНМА, использование которого может по ряду
143 ПБУ 14/2007, п.З, г). причин быть затруднено или утратило через некоторое время свою актуальность в стратегии развития предприятия, несет длительные (на весь срок определенного при обретении полезного использования) ухудшения структурыбаланса, снижение показателей текущей ликвидности, уменьшениефондоотдачивнеоборотных активов и замедлениеоборотавсего капитала предприятия.
Определена несомненная важность включения в новую версию ПБУ позиций оценки ипереоценкинематериальных активов, почти полностью соответствующие нормам МСФО. Автором отмечается, что в представленном ПБУ появились новыенеотработанныепозиции и остались нерешенные проблемы действующей редакции. Принятый документ, устраняя существующие различия не только с МСФО, но и налоговым учетом, возвращает в список НМА, относимые ранее (до 2000г.) «ноу-хау», что прогнозирует новые практические проблемы, и будет требовать разъяснений. На основании анализа статей IV части ГК РФ автор делает вывод о недостаточной разработке нормативно-правовой базы, положенной в основу Проекта ПБУ 14 в редакции 2007г. Это влечет несоответствие пунктов Проекта 2 6) и 5 с пунктом 4. Порядок оформления секретов производства в законодательном порядке не установлен и поэтому нет совокупности прав, которые могут стать основой для признания «ноу-хау»инвентарнымобъектом, а отсюда вывод, что секреты производства при такой правовой базе в российскомбухучетесчитать нематериальными активами преждевременно.
Позицииамортизациинематериальных активов, представленные в ПБУ 14/2007, на первый взгляд свидетельствуют о тщательности разработки - включаюткорректировкисроков полезного использования и расписывают способы амортизации. Однако содержание пункта 24, где указывается, чтоамортизацияНМА начисляется в течение срока полезного использования, вступает в противоречие с положениями пункта 32, предписывающего проводить начисление амортизации с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия этого актива кбухгалтерскомуучету. Согласно данному ПБУ,бухгалтерне может корректировать первоначальную стоимость принятого объекта144.Переоценкаже возможна при изменении рыночных цен на подобные НМА145. Логичнее было бы принять решение оначисленииамортизации на объекты НМА с момента начала полезного использования в производстве или разрешить корректировать первоначальную стоимость. Так же начисление амортизации после начала производственного использования НМА послужит средством контроля за
144 ПБУ 17/2007. п. 17
145 Там же, п. .22. правильностью принятияуправленческогорешения об его приобретении и эффективности использования.
Повышение роли нематериальных активов в обеспечении эффективности работы организации требует разработки методического подхода к оценке эффективности использования нематериальных активов, умении использовать права на результаты интеллектуальной деятельности для повышениядоходностиорганизации.
Проектирование такого вида аудиторской проверки, результаты которой могут повлиять на эффективность использования НМА в имущественном комплексеагропромышленныхпредприятий, имеют целевое назначение дать системе управленияаудиторскиедоказательства по каждому обнаруженному факту или событию, повлекшему или несущему скрытый, но прогнозируемый риск эффективности деятельности предприятия.
В основу проектирования практик аудита эффективности использования НМА была положена методология аудита эффективности использования государственных средств. Эта методология находится на этапе накопления опыта и выработки формулировок. В ходе исследования были рассмотренные многочисленные подходы формирования аудита эффективности использования государственных средств, были выработаны положения, которые трансформируют подходы государственныхконтролеровв приемлемые практики для независимых аудиторов. В результате исследования сущность аудита эффективности автором определяется как проверка экономичности, продуктивности и результативности, с которой проверяемая организация использует НМА при выполнении своих задач иобязательств.
Под экономичностью понимаетсяминимизациярасходов на осуществление деятельности организации в сочетании с сохранением соответствующего качества работы.
Продуктивность рассматривается как соотношение между выходомтоваров, услуг и других результатов деятельности организации и использованными на их производство НМА.
Результативностьхарактеризуется уровнем выполнения организацией поставленных задач в виде соотношения междузапланированнымии фактическими результатами ее деятельности.
Предлагается авторское определение предмета аудита эффективности.
Предметом аудита эффективности является весь имущественный комплекс организагщи (средства, ресурсы, активы и т.д.), объектом является согщалыю-экономическая деятельность организации.
Определен подход к критериям аудита эффективности НМА. Согласно ему, критерии - это качественные и/или количественные характеристики некой «нормативной (наиболее успешной) модели» организации деятельности проверяемого объекта по использованию НМА, которые показывают, что должно быть в проверяемой сфере и какие результаты являются свидетельством их эффективного использования. Или, иначе говоря, критерии представляют собой обоснованные и выполнимые стандарты (или традиционные качества работы и контроля), на основе которых можно осуществить проверку и анализ результатов осуществления видов деятельности, экономических операций или установленных функций объектами проверки.
Аудитэффективности НМА не ограничивается детальной проверкойоборотови сальдо по счетам бухгалтерского учета. Для решения задач экономичности, продуктивности и результативности использования этого вида активов в имущественном комплексе организации, должен быть расширен ореол получения аудиторских доказательств и максимально расширены подходы к определению правового и функционального использования. Автор в исследовании опирался на пять подходов в создании методики аудита эффективности, четыре из которых - традиционны для всех видов аудита:бухгалтерский, юридический, специальный и отраслевой.
Бухгалтерский подход является наиболее традиционным и состоит из разработок методик проверки по различным разделам бухгалтерского учета. Методики аудиторской проверки по счетам бухгалтерского учета являются в том или ином наборе составными частями каждой аудиторской проверки.
Юридический подход включает в себя разработку методик проверки с юридической точки зрения. Производится более детальное изучение правовой стороны отраженияхозяйственнойдеятельности в учетном процессе (методика аудитауставногокапитала, расчеты с учредителями, экспертиза заключенных договоров, права собственности и пр.).
Специальный подход включает в себя разработку методик проверки групп предприятий, имеющих общие специальные признаки (структура управления, структуракапитала, налоговые режимы и т.д.).
Приотраслевомподходе разрабатываются методики проведения аудита экономических субъектов в зависимости от вида их деятельности иотраслевойпринадлежности (аудит сельскохозяйственных предприятий, банков,страховыхорганизаций). В канве аудита эффективности этот подход должен выражаться в рассмотрении отраслевых различий в структуре и использовании объектов НМА.
В дополнение к традиционно использованным подходам формирования методик аудита автор считает необходимым использовать социальный подход определения роли использования нематериальных активов как внутри предприятия (сокращениерабочих мест и система переподготовки и повышение квалификации, уровень управления и оценка интеллектуального потенциала, степень деловой активности), так и вне ее (заинтересованностьобщества в экологической и качественной продукции;трансакционныеоперации зарубежных компаний и национальные интересы и пр.).
Методология и технология аудита эффективности использования НМА построена автором в соответствии с национальными и международными стандартами аудиторской деятельности. Определены особенности изучения контрольной среды клиента - в расширенном изучении документовстратегическогоуправления, в определении рисканеобнаружения, как преобладающего на этапе сбора информации и накопления фактов. Составлен перечень последовательности процедур обработки фактов. Рассмотрены многочисленные примеры проектирования фактов и результатов наблюдения < аудиторов на проблемы эффективного использования НМА. Разработан подход к организации взаимодействия аудиторов и экспертов через аналитическую группу, обрабатывающую информацию, формирующую массив показателей согласно > собранным доказательства и причинно-следственным связям наблюдаемых фактов. В то же время показатели АЭИНМА могут служить основойиндикативнойоценки уровня интеллектуального капитала (ИК).
Посредством аудита эффективности использования НМАКлиентполучает аудиторское независимое мнение: о правильности отражения НМА в бухгалтерском учете; о совокупности упущенных возможностей в эффективном использовании НМА;прогнозныепроекции развития фактов упущенных возможностей; итоговую оценку уровня управления по использованию НМА в имущественном комплексе предприятия.
Ставя перед собой цель всестороннего изучения эффективности использования нематериальных активов в имущественном комплексе предприятия,аудиторыв результате представляют менеджерам иинвесторамсрез проблем всей системы социально-экономической деятельности клиента.

Список литературы диссертационного исследованиякандидат экономических наук Голубев, Филипп Владимирович, 2008 год

1. Гражданский кодекс Российской Федерации
2. Закон РФ от 23 сентября 1992 г. № 3520-1 «Отоварныхзнаках, знаках обслуживания и наименованиях мест происхождениятоваров»
3. Закон РФ от 23 сентября 1992 г. N9 3526-1 «О правовой охране топологий интегральных микросхем»
4. Закон РФ от 23 сентября 1992 г. № 3523-1 «О правовой охране программ для электронных вычислительных машин и баз данных»
5. Закон РФ от 6 августа 1993 г. № 5605-1 «О селекционных достижениях»
6. Закон РФ от 9 июля 1993 г. ЛЬ 5351-1 «Об авторском праве и смежных правах»
7. Кодекс этикиаудиторовРоссии (принят Советом поаудиторскойдеятельности при Минфине РФ, протокол N 16 от 28 августа 2003 г.) //Аудиторскиеведомости. 2003 г. - №11.
8.ЛимскаяДекларация руководящих принципов контроля // Правовое регулирование государственного финансового контроля в зарубежных странах. М.: Прометей, 1998.-25с.
9. Международные стандартыаудитаМ.: МЦРСБУ, 2000. - 699с.
10. Международные стандарты финансовойотчетности: практическое пособие /2 -е изд., перераб. и доп./ ICAR Publishing, 2000. 190с.
11. Методические указания поинвентаризацииимущества и финансовых обязательств, утвержденные приказомМинфинаРоссии от 13 июня 1995 г. №49
12. Налоговый кодекс Российской Федерации (части первая и вторая)
13. Патентный закон Российской Федерации от 23 сентября 1992 г.
14. План счетовбухгалтерскогоучета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкция по его применению, утвержденные приказом Минфина России от 31 октября 2000 г. № 94н
15. Положение побухгалтерскомуучету «Бухгалтерская отчетность организацииПБУ4/99, утвержденное приказом Минфина России от 6 июля 1999 г. № 43 н
16. Положение по бухгалтерскому учету «Доходы организации» ПБУ 9/99, утвержденное приказом Минфина России от 6 мая 1999 г. № 32н
17. Положение по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99, утвержденное приказом Минфина России от 6 мая 1999 г. № 33 н
18. Положение по бухгалтерскому учету «Учетактивови обязательств, стоимость которых выражена в иностраннойвалюте» ПБУ 3/2000, утвержденное приказом Минфина России от 10 января 2000 г. № 2н
19. Положение по бухгалтерскому учету «Учет договоров (контрактов) на капитальное строительство» ПБУ 2/94, утвержденное приказом Минфина России от 20 декабря 1994 г. № 167
20. Положение по бухгалтерскому учету «Учетзаймови кредитов и затрат но ихобслуживанию» ПБУ 15/01, утвержденное приказом Минфина России от 2августа 2001 г. № 60и
21. Положение по бухгалтерскому учету «Учетнематериальныхактивов» ПБУ 14/2000, утвержденное приказом Минфина России от 16 октября 2000 г, № 91н
22. ПБУ 14/2007 «Учет нематериальных активов», утвержденный приказом Минфина РФ от 27 декабря 2007г № 153н, зарегистрированный в Минюсте РФ 23 января 2008г под №10975
23. Положение по бухгалтерскому учету «Учет расходов на научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы» ПБУ 17/02, утвержденное приказом Минфина России от 19 ноября 2002 г. № 115н
24. Положение по бухгалтерскому учету «Учет расчетов поналогуна прибыль» ПБУ 18/02, утвержденное приказом Минфина России от 19 ноября 2И02 г. № 114н
25. Положение по бухгалтерскому учету «Учетнаяполитика организации» ПБУ 1/98, утвержденное приказом Минфина России от 9 декабря 1998 г. № 60н
26. Правила составления, подачи и рассмотрения заявки на выдачу патента на изобретение, утвержденные приказом Роспатента от 6 июня 2003 ). № 82 (зарегистрированы в Минюсте России 30 июня 2003 г. регистрационный N4852)
27. Правила составления, подачи и рассмотрения заявки на выдачу патента на полезную модель, утвержденные приказом Роспатента от 6 июня 2003 г № 83 (зарегистрированы в Минюсте России 30 июня 2003 г., регистрационный № 4845)
28. Правила составления, подачи и рассмотрения заявки на выдачу патента на промышленный образец, утвержденные приказом Роспатента от 6 июня 2003 г. № 84 (зарегистрированы в Минюсте России 20 июня 2003 г., регистрационный № 4813)
29. Правила составления, подачн и рассмотрения заявки на официальную регистрацию топологии интегральной микросхемы, утвержденные приказом Роспатента от 25 февраля 2003 г. № 26 (зарегистрированы в Минюсте России 5 марта 2003 г., регистрационный № 4250)
30. Приказ Минфина России от 22 июля 2003 г. № 67н «О формахбухгалтерскойотчетности организаций»
31. Федеральные правила (стандарты) аудиторской деятельности.
32. Федеральный закон № 24-ФЗ«Об информации, информатизации и защите информации» от 20 февраля 1995 г. ;
33. Федеральный закон № 98-ФЗ«0коммерческойтайне» от 29июля 2004г.;
34. Федеральный закон от 21 ноября 1996 г. № 129-ФЗ «Обухгалтерскомучете»
35. Федеральный закон от 29 июля 1998 г. № 135-Ф3 «Об оценочной деятельности в Российской Федерации»
36. Федеральный закон от 7 августа 2001 г. №119-ФЗ «Об аудиторской деятельности» // Собрание законодательства Российской Федерации. 13 августа 2001 г. -№33.
37. Монографии, статьи, книги, учебные пособия на русском языке
38. Альборов Р.А.,ХоружийЛ.И., Концевая С.М. Основы аудита: Учебное пособие. М.: Изд-во «Дело иСервис», 2001. - 224 с;
39. Аппель Дж. Технический анализ: эффективныеинструментыдля активного инвестора; Изд-во: ПИТЕР, 2007. 304с.
40. Артемепков И.Л., А.В.Воронкпн. М.: Энциклопедия оценки, 1996. 264 с.
41.БакановМ.И., Шеремет А.Д. Теория экономического анализа: Учебник. 5-е изд., перераб. и доп. М.:Финансыи статистика, 2001. -245 с.
42.БалакиреваН.М. Нематериальные активы: учет,аудит, анализ. Учебное пособие./ Изд-во: Эксмо, 2005. 416 с.
43.БарышниковН.П. В помощь бухгалтеру иаудитору. Справочно-методическое пособие в 2 т. Т. 2. 6-е изд. перераб. и доп. М.: ФИЛИНЪ, 2001. -583 с.
44.БасалайС.И., Хоружий Л.И. Актуальные проблемы аудита в России, М., «Буквица», 2000, 162с; • - ,
45.БаутинВ.М. Экономическая устойчивость идоходностьпредприятий молочной промышленности; Воронежское Центрально-черноземное книжное изд-во, 2002,-62с;
46.БашкинскасВ.Ю., Николаева С.А., Скапенкер М.Ю.Нематериальные' ,-г активы. -М.: Аналитика-Пресс, 1998. 112 с.
47.БезрукихП.С. Бухгалтерский учет: Учебник. 4-е изд., М.: Изд-воБухгалтерскийучет, 2004. -719с.
48.БердниковаТ.Б. Анализ и диагностика финансово-хозяйственной деятельности предприятия. Учебное пособие; Изд-во: ИНФРА-М, 2003, 215 с.
49.БернстайнЛ.А. Анализ финансовой отчетности, М.: Финансы и стагистика, 2003.-624 с.
50.БланкИ.А. Управление активами; Изд-во: Ника-Центр,Эльга, 2002. 720 с.
51. Большой экономический словарь / Под ред. А.Н.Азрилияна. 5-е изд. доп. и перераб. — М.: Институт новой экономики, 2002. 926с.
52.БраверманА.А. Маркетинговые стратегии ростаприбыльностии стоимости бизнеса: практика крупных российских компаний, Изд-во: Экономика, 2006. -319с.
53.БрейлиС., Майерс С. Принципыкорпоративныхфинансов / Пер. с англ. -М.:ЗАО«Олимп-Бизнес», 1997. 1088 с.
54.БрукингЭ. Интеллектуальный капитал / Пер. с англ. — СПб.: Питер, 2001. — 288 с.
55.БулыгаР.П. Интеллектуальный капитал бизнеса: методологические проблемы бухгалтерского учета и аудита, М.: Бухгалтерский учет, 2005. 272 с.
56. Бухгалтерский учет: Учебник для вузов/Под ред.БезрукихП.С. М.: Бухгалтерский учет, 2002. 402 с.
57. Ваганова А. Учет нематериальных активов // Финансовая газета. 2003. № 32.
58.БахрушинаМ.А. Бухгалтерский управленческий учет: Учебник для студентов вузов/ 4-е изд./ - М.: 0иега-л,2006. - 576с.
59.ВеретенниковаИ.И. Амортизация и амортизационная политика, М.: Финансы и статистика, 2004. 192 с.
60. Волынец-Руссет Э.Я.Коммерческаяреализация изобретений и ноу-хау (на внешнем и внутренних рынках): Учебник. М.: Юристь, 1999. - 326 с.
61.ВоронинЮ.М., Селезнев А.З., Чередниченко Л.Г. Россия: экономический рост. М.; Издательский дом «Финансовый контроль», 2004. -232с
62.ВоронинаЛ.И. Аудиторская деятельность. Основы организации /Учебно-практическое пособие/ Изд-во: Эксмо, 2007. 336с.
63.ГазарянА.В., Соболева Г.В. Практика организации процесса аудита, М.: Бухгалтерский учет, 2007. -176с.
64. Голубева НА. Природа аудита, Журнал «Международный бухгалтерский учет», 2007г, № 4, СС 50 -57.
65. Гражданский кодекс Российской Федерации. Часть первая: Научно-практический комментарий / Отв. ред. Т.Е.Абова, А.Ю. Кабалкин, В.П. Мозолин. -М.: БЕК, 1996.-684 с.
66. Грейс С.Дж.,НидлзБ. Е. Финансовый учет: глобальный подход. Изд-во: Волтерс Клувер, 2006. 614 с.
67.ГримальскийВ.Л. Проблемы учета нематериальных активов. М.: ЗАО «Бизнес-школа «Интел-Синтез». 2002.
68.ГуккаевВ.Б. Нематериальные активы: учет иналогообложениев 2001 году. М.:Главбух. 2001.
69.ДесмондГ.М., Келли Р.Э. Руководство по оценкебизнеса/ Пер. с англ., Ред.кол.: И.Л.Артеменков (гл.ред.), А.В.Воронкин/. М.: Энциклопедия оценки, 1996.-264 с.
70.ДруриК. Управленческий и производственный учет: Вводный курс. Учебник для студ. вузов /пер. с англ. -5-е изд. псрераб. и дополн./ М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2005. -753 с.
71.ЕвдокимоваВ.Н. Передача технологии. Правовое регулирование и правоприменительная практика в Российской Федерации. М.:ИНИЦРоспатента, 2001.- 168 с.
72. Жуков В., Синева Е. Теоретические и практические аспекты аудита эффективности // Финансовый контроль, 2004. №12. С. 33-52
73. Илыпеев A.M. Учет и анализинновационнойи инвестиционной деятельности организации; Изд-во:КноРус, 2005. 240с.
74.КазинА.В. Нематериальные активы; Изд-во: Экзамен, 2004. 144с.
75.КамышановП.И., Камышанов А.П. Бухгалтерский финансовый учет: Учебник; Изд-во: Омега, 2004. 640с.
76. Каплан Роберт С.,НортонДейвид П. Сбалансированная система показателей. От стратегии к действию / Пер. с англ. М.: ЗАО «Олимп-Бизнес», 2003. —320 с.
77.КарзаеваН.Н. Оценка и ее роль вучетнойи финансовой политике организации/ Практич. пособие/ Изд-во: Финансы и статистика, 2003, 224с;
78.КарзаеваН.Н., Колтакова М.И. Нематериальныеактивы: бухгалтерский и налоговый учет. М.: Бухгалтерский учет. 2002. №3 сс 32-39
79.КарповаН.Н., Агальдов Г.Г., Базарчук Е А.,ШарановаН.А. Практика оценки нематериальных активов и интеллектуальнойсобственности. М.: Мир бизнеса, 2000.-С.119-121.
80.КельчевскаяН.Р., Павлов М.Е. Сущность интеллектуальногокапитала. — В сб.: Труды Всероссийского симпозиума по экономической теории. — Екатеринбург: Институт экономики Ур ОРАН, 2003. — С. 203—205.