Методология и организация учета налогов в системе бухгалтерского учета

Короткий опис

Год:
2003
Автор научной работы:
Слабинская, Ирина Александровна
Ученая cтепень:
доктор экономических наук
Место защиты диссертации:
Белгород
Код cпециальности ВАК:
08.00.12
Специальность:
Бухгалтерский учет, статистика
Количество cтраниц:
362
Оглавление диссертации
доктор экономических наук Слабинская, Ирина Александровна

Введение
Глава 1. Исторические аспекты возникновения налогового учета
1.1. Вехи зарождения налогового учета в России
1.2. Основы организации налогового учета
1.3. Проблемы корректировки бухгалтерского учета для расчета налога на прибыль: мнимые и истинные
Глава 2. Рекомендации по организации налогового учета и их оценка
2.1. Система налогового учета, рекомендовайная МНС РФ
2.2. Альтернативные варианты организации налогового учета и их анализ
2.3. Налоговый учет: вместе, вместо или на основе бухгалтерского учета
Глава 3. Концепция развития бухгалтерского учета
3.1. Различия между Положениями по бухгалтерскому учету и главой 25 Налогового кодекса РФ, пути их преодоления
3.2. Выбор способа (метода) начисления амортизации основных средств
3.3. Источники расходов социального характера: чистая прибыль или убытки?
3.4. Проблемы учета источников долгосрочных вложений
Глава 4. Адаптация бухгалтерского учета к требованиям Налогового кодекса
4.1. Бухгалтерский учет - информационная база для налоговой отчетности
4.2. Учетная политика организации
4.3. Учетные регистры для составления налоговой отчетности
Глава 5. Проблемы учета налога на добавленную стоимость
5.1. Учет НДС при строительстве хозяйственным способом
5.2. Учет НДС при расчетах с поставщиками и покупателями
5.3. Учет НДС при экспортных поставках
5.4. Учет НДС с авансовых платежей покупателей
5.5. Учет реализации сельскохозяйственной продукции, закуп- 291 ленной у населения
5.6. Предоплата: дебиторская задолженность или расходы будущих периодов?

Введение диссертации (часть автореферата)
На тему "Методология и организация учета налогов в системе бухгалтерского учета"
Актуальность темы исследования. На протяжении многих веков бухгалтерский учет обеспечивает информацией о результатах деятельности предприятия (фирмы, компании), его имущественном состоянии и финансовом положении внешних и внутренних пользователей - собственников (учредителей, акционеров, пайщиков), налоговые и другие государственные органы, банки и страховые компании, инвесторов и кредиторов, профсоюзные и другие заинтересованные организации. Поэтому не случайно, бухгалтерский учет называют языком бизнеса и деловой активности.
С помощью бухгалтерского учета на практике описывается вся многогранная жизнь организации. Бухгалтерия готовит финансовую отчетность, анализирует ее производственную и финансовую деятельность, осуществляет расчеты с бюджетом, поставщиками и покупателями, работниками и др.
Введенная в Российской Федерации в 1992 году налоговая система неоднократно подвергалась изменениям, уточнениям и дополнениям. В связи с этим все больше времени и внимания бухгалтерия организации уделяет вопросам налогообложения, расчетам с бюджетом и внебюджетными фондами.
Выход в последующие годы российских национальных стандартов по бухгалтерскому учету в виде ПБУ вызвал дополнительное количество корректировок данных бухгалтерского учета для расчета налогооблагаемой прибыли. В интервью журналу «Российский налоговый курьер» руководитель Департамента налогообложения прибыли МНС РФ Оганян К.И. так объяснил последующие решения: «Раз мы не учитываем налоговое законодательство при построении бухгалтерского учета, значит, нужно отделить налоговый учет от бухгалтерского» [165].
6 августа 2001 года Налоговый кодекс Российской Федерации был дополнен главой 25 «Налог на прибыль организации», согласно которой в России вводится полноправный налоговый учет. Но налоговый учет не имеет своей информационный базы, отсутствует методология и правила его ведения.
Разработанную МНС РФ Систему налогового учета и его аналитические регистры внедрить на практике не удалось. В связи с этим Федеральным законом от 29 мая 2002 г. в ст.313 НК было внесено дополнение, что налоговые органы не вправе устанавливать для налогоплательщика обязательные формы документов налогового учета. Указано, что система налогового учета организуется налогоплательщиком самостоятельно, им же устанавливается порядок ведения налогового учета. Разрешено дополнять регистры бухгалтерского учета недостающими реквизитами, формируя тем самым регистры налогового учета.
Поиски выхода из создавшегося положения и необходимость разработки предложений по адаптации! бухгалтерского учета к требованиям Налогового кодекса РФ определили цель и задачи, актуальность и значимость избранной темы диссертации.
Состояние изученности проблемы. Настоящая тема исследований возникла в 2001 году, в связи с чем проблемы налогового учета не нашли широкого отражения в научных трудах и экономической литературе. Тем не менее, по этой проблеме активно выступили в печати, на Конгрессе бухгалтеров России, заседаниях Российской Академии естественных наук А.П. Бархатов, С.А.Николаева, В. Д. Новодворские, О.М.Островский, В.Ф. Палий, В.В. Патров, В.И.Петрова, В.И. Подольский, А.Н. Романов, Я.В.Соколов, Д.Г. Черник, Л.З. Шнейдман, А.Н. Хорин и др.
Разные точки зрения по данной проблеме неоднократно высказывали в печати руководящие работники Министерства финансов России (С.Д. Шаталов, А.С. Бакаев, А.И. Иванеев, И.Н. Ложников и др.) и Министерства РФ по налогам и сборам (В.В. Гусев, Б.А. Минаев, К.И. Оганян, О.Д. Хороший и др.).
Общие проблемы организации бухгалтерского учета исследовали зарубежные ученые: X. Андерсон, И. Бетге, К. Друри, Д. Колдуэлл, Дж. Рис, Ж. Ришар, Ч-Т. Хорнгрен, Дж. Фостер, Р. Энтони и др.
Цель и задачи исследования. Целью диссертационного. исследования является разработка концепции организации бухгалтерского учета в соответствии с требованиями Налогового кодекса РФ и механизма ее реализации, что потребовало научного решения следующих основных задач:
- раскрыть сущность и выявить причины, почему рекомендованная МНС РФ Система налогового учета не нашла своего применения на практике;
-охарактеризовать и оценить альтернативные варианты организации налогового учета с помощью счетов налогового учета, аналитических регистров, таблиц и ведомостей;
- выявить различия в правилах ведения бухгалтерского и налогового учета;
- установить и обосновать расхождения между данными бухгалтерского учета о балансовой прибыли и налогооблагаемой прибыли, исчисляемой; в соответствии с Положением о составе затрат по производству и реализации продукции;
- определить различия между положениями по бухгалтерскому учету «Доходы организации» ПБУ 9/99 и «Расходы организации» ПБУ 10/99 и главой 25 НК РФ о порядке формирования доходов и расходов и наметить пути их преодоления;
- рассмотреть варианты оценки незавершенного производства готовой продукции и товаров отгруженных на конец месяца, предложенные главой 25 НК РФ и Методическими рекомендациями МНС РФ;
-разработать рекомендации по организации учета и контроля за расходами, не принимаемыми к вычету при расчете налогооблагаемой прибыли;
- критически оценить назначение счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» и возложить на него контрольные функции за использованием прибыли, оставшейся после налогообложения;
- дать оценку способам (в бухгалтерском учете) и методам (в налоговом учете) начисления амортизации по объектам основных средств и установить область их применения;
-разработать рекомендации по организации учета и контроля за движением амортизационных отчислений и других источников финансирования капитальных вложений на счетах бухгалтерского учета;
- рассмотреть существующие схемы отражения в бухгалтерском учете операций, связанных с налогом на добавленную стоимость, и предложить пути совершенствования его учета;
-разработать примерное Положение об учетной политике организации, в котором предусмотреть порядок заполнения налоговой отчетности организации.
Область исследования. Исследование проведено в рамках п. 1.3. «Методология учета, контроля и анализа финансовых результатов» специальности 08.00.12 «Бухгалтерский учет, статистика» паспорта специальностей ВАК.
Предметом исследования являются теоретико-методологические и прикладные вопросы организации бухгалтерского и налогового учета.
Объекты исследования. В качестве объектов исследования выбраны организации всех видов собственности, независимо от их организационно-правовой структуры. При изучении настоящей проблемы использованы данные горно-обогатительных и металлургических комбинатов, машиностроительных заводов, строительных организаций, организаций оптовой и розничной торговли, общественного питания и др.
Теоретической и методологической основной исследования явились труды отечественных и зарубежных ученых, Гражданский кодекс РФ, Налоговый кодекс РФ, Федеральные законы, указы Президента РФ, постановления Правительства РФ, решения Верховного Суда РФ и Высшего Арбитражного
Суда РФ по вопросам организации бухгалтерского и налогового учета, положения по бухгалтерскому учету (ПБУ) и др.
Решение поставленных задач осуществлялось в рамках системного подхода. В процессе исследования были использованы общепринятые методы анализа, абстрактных, логических суждений, экономико-математические методы и модели для выявления общих и отличительных признаков различных объектов бухгалтерского и налогового учета.
Научная новизна проведенного исследования заключается в разработке теоретических и методологических основ адаптации системы бухгалтерского учета к требованиям налогового законодательства. Выполненное исследование обеспечивает решение крупной народнохозяйственной задачи по активизации бухгалтерского учета как основы для организации учета расчетов с бюджетом и составления налоговой отчетности в организациях различных форм собственности и видов деятельности. При этом получены следующие наиболее существенные научные результаты:
• -поставлена проблема и доказана несостоятельность рекомендованной
МНС РФ Системы налогового учета и альтернативных предложений других авторов по созданию налогового учета;
-осуществлен сравнительный анализ доходов и расходов организаций, регламентированных Положением о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), Положениями по бухгалтерском учету
Доходы организации» ПБУ 9/99 и «Расходы организации» ПБУ 10/99, главой
• t
25 Налогового кодекса Российской Федерации; . ,
-разработана концепция совершенствования бухгалтерского учета в соответствии с требованиями Налогового кодекса РФ. Предложен комплекс дополнительных учетных регистров, необходимых для информационного обеспечения налоговой отчетности на основе данных бухгалтерского учета. При этом для выявления разницы между данными бухгалтерского и налогового учета в учете доходов и расходов в аналитических регистрах бухгалтерского учета использован принцип «Управление по отклонениям»;
-доказана некорректность использования на практике вариантов (способов) оценки стоимости остатков незавершенного производства, готовой продукции на складе и товаров отгруженных на конец месяца, предлагаемых в Методических рекомендациях по применению главы 25 «Налог на прибыль» НК РФ (утв. Приказом МНС РФ от 20 декабря 2002 г. № БГ-3-02/729);
- аргументировано конкретизирован выбор способов (в бухгалтерском учете) и методов (в налоговом учете) начисления амортизации основных средств и определена область их применения;
- определено новое назначение счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)», предусматривающее возложение на него контрольных функций за использованием прибыли в соответствии с решением собрания акционеров (участников, пайщиков);
- предложена методика учета движения амортизационных отчислений и других источников финансирования капитальных вложений, приобретения (создания) нового имущества и пополнения оборотных средств организации на счетах 85 «Амортизационный фонд», 84 «Прибыль после налогообложения», 83 «Добавочный капитал» и 80 «Уставный капитал»;
- определена наиболее рациональная организация учета расчетов с поставщиками, покупателями и: бюджетом по налогу на добавленную стоимость;
-предложен и обоснован порядок учета расчетов по налогу на добавленную стоимость в системе бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности при строительстве хозяйственным способом, экспортных поставках, с авансовых платежей покупателей, при реализации закупленной у населения сельскохозяйственной продукции.
Теоретическое значение работы заключается в развитии теории бухгалтерского учета в направлениях:
- разработки регистров бухгалтерского учета и группировки в них информации о фактах хозяйственной деятельности организации, необходимой для формирования налогооблагаемой базы и составления налоговой отчетности;
- организации планирования, учета и контроля за расходованием средств, не принимаемых к вычету при расчете налогооблагаемой прибыли;
- отражения на счетах бухгалтерского учета операций по движению амортизационных отчислений и других источников финансирования капитальных вложений и воспроизводства основных средств.
Практическая значимость работы состоит в том, что ее концептуальные положения по адаптации бухгалтерского учета к требованиям Налогового кодекса РФ позволяют организациям различных форм собственности и видов деятельности не вводить налоговый учет и составлять налоговую отчетность на основании данных бухгалтерского учета.
Разработана система определения доходов и расходов организации для расчета налогооблагаемой прибыли путем: дополнения регистров бухгалтерского учета необходимыми реквизитами и определен порядок заполнения Декларации по налогу на прибыль.
Определен порядок планирования, учета и контроля за расходованием средств, не принимаемых к вычету при расчете налогооблагаемой прибыли.
Предложена более совершенная схема отражения в бухгалтерском учете операций, связанных с налогом на добавленную стоимость.
Разработано примерное Положение об учетной политике организации, учитывающее требования Налогового кодекса РФ, Федерального закона, «О бухгалтерском учете» и положений по бухгалтерскому учету.
Полученные в ходе исследования результаты могут быть использованы в учебном процессе вузов при изучении дисциплины «Бухгалтерский (финансовый) учет», «Бухгалтерская (финансовая) отчетность».
Достоверность результатов и обоснованность выводов диссертационного исследования обусловлена использованием предложенных методических подходов, корректностью применения методов анализа и обработки экономических данных, адаптации системы бухгалтерского учета основным требованиям Налогового кодекса РФ, а также применением их на практике организаций разных форм собственности и видов деятельности.
• ■
Апробация результатов работы. Основные положения диссертации докладывались на научно-практических конференциях и семинарах главных бухгалтеров и финансовых работников организаций Центросоюза Российской Федерации (2001 г.), главных бухгалтеров организаций Белгородской области (2001 - 2003 гг.). Содержащиеся в диссертационной работе организационно-методические рекомендации апробированы и используются в деятельности многих организаций страны, учебном процессе Белгородского университета потребительской кооперации.
Апробация показала научную ценность и практическую значимость полученных в диссертации результатов для дальнейшего совершенствования методологии и организации учета налогов в системе бухгалтерского учета и формирования налогооблагаемой базы.
Публикации. По материалам исследования опубликованы монографии, учебные и учебно-практические пособия и научные статьи общим объемом 318,7 пл., в том числе авторских - 265,2 п.л.
Объем и структура диссертации. Структурное построение, логика и последовательность изложения материала в диссертации определены целью и задачами исследования и отражают характер исследуемой проблемы, взаимосвязь и взаимодействие факторов, обусловливающих адаптацию бухгалтерского учета к требованиям Налогового кодекса РФ. Диссертация состоит из введения, пяти глав, заключения, содержит 93 таблицы и 3 рисунка. Список использованных литературных источников включает 232. наименования.

Список літератури

Заключение диссертации
по теме "Бухгалтерский учет, статистика", Слабинская, Ирина Александровна
Заключение
Исследование проблемы организации учета налогов в системе бухгалтерского учета позволило сделать следующие выводы:
1. Во всем мире необходимой информацией о финансовой деятельности экономических субъектов для расчета налогов и сборов обеспечивает система бухгалтерского учета.
В России Федеральным законом от 6 августа 2001 г. № 110-ФЗ введен налоговый учет. Продекларированный в главе 25 НК РФ налоговый учет не соответствует его содержанию. Речь идет о более скромной задаче: обеспечить обособленный от бухгалтерского учета учет доходов и расходов организации, чтобы потом в налоговой декларации исчислить разницу - сумму прибыли для расчета налога на прибыль. Определение объектов налогообложения по остальным налогам (НДС, налог на имущество, и др.) производится по данным бухгалтерского учета.
Из сравнения ст.313 НК РФ и ст.1 Федерального закона «О бухгалтерском учете» следует, что цели и задачи этого налогового учета являются составной частью целей и задач бухгалтерского учета. В связи с этим выделение налогового учета в самостоятельный приводит к дублированию одной и той же информации о доходах и расходах в аналитических регистрах двух видов учета.
В конце декабря 2001 года МНС РФ опубликовало Систему налогового учета, рекомендуемую для исчисления доходов и расходов в соответствии с нормами главы 25 НК РФ, которая полностью игнорировала использование данных бухгалтерского учета. За Систему выдавались регистры аналитического учета, предназначенные для снятия с первичных документов построчной информации. Порядок последующей группировки и обобщения этих данных так и не был установлен. Система налогового учета оказалась . настолько нежизнеспособной, что ее внедрить на практике не удалось.
В ст.313 НК РФ предусмотрено, что налоговый учет - система обобщения информации на основе данных первичных документов, сгруппированных в соответствии с порядком, предусмотренном Кодексом». Это требование Налогового кодекса оказалось невыполнимым, так как в реальной действительности невозможно изъять первичные документы, находящиеся при соответствующих журналах - ордерах, мемориальных ордерах и других регистрах бухгалтерского учета, для группировки их в другом порядке. Таким образом, данный налоговый учет практически не имеет своей информационной базы.
МНС РФ до сих пор не дало четкого определения прямых и косвенных расходов. В первоначальной редакции главы 25 НК РФ (Федеральный закон от 6 августа 2001 г. № 110-ФЗ) в прямые расходы была включена заработная плата всего производственного персонала организации, а связанные с ней суммы ЕСН были отнесены к косвенным расходам. Потом, Федеральным законом от 29 мая 2002 г. № 57-ФЗ к прямым расходам предложено отнести оплату труда работников, участвующих в процессе производства, и учесть суммы начисленного ЕСН.
Также вначале к прямым расходам были отнесены затраты на приобретение только сырья и материалов, предусмотренных в подпункте 1 п.1 ст.254 НК РФ. Позднее, Федеральным законом от 29 мая 2002 г. № 57-ФЗ в состав прямых расходов были включены покупные комплектующие изделия и полуфабрикаты, предусмотренные подпунктом 4 п.1 ст.254 НК РФ.
К прямым расходам не отнесены затраты на приобретение топлива, воды и энергии, расходуемых на технологические цели (подпункт 5 п.1 ст. 254 НК РФ). В связи с чем занижена себестоимость остатков НЗП, полуфабрикатов^ готовой продукции и товаров отгруженных в черной и цветной металлургии, химической промышленности и других энергоемких отраслях. В итоге, оказалась завышенной себестоимость выпущенной в отчетном периоде готовой продукции, занижены в ущерб бюджету налоги на прибыль и на имущество.
Раздельное списание прямых и косвенных расходов во вспомогательном производстве привело к неоправданному уменьшению доходов для целей налогообложения на сумму косвенных расходов, не связанных с производственными нуждами (содержание социально-культурной сферы, безвозмездная передача услуг и т.п.). Это нашло подтверждение на конкретном примере в Методических рекомендациях МНС РФ (утв. Приказом МНС РФ от 20 декабря 2002 г. № БГ-3-02/729).
Предложенные в ст.319 НК РФ варианты оценки НЗП оказались некорректны, так как предусматривают по затратам 100% завершенность продуктов, находящихся в незавершенном производстве. В итоге, у налогоплательщиков завышается себестоимость остатков незавершенного производства, занижается себестоимость готовой продукции, завышаются налоги на прибыль и на имущество.
В Методических рекомендациях была сделана попытка исправить положение, введя неприменяемый до сих пор показатель «нормативная стоимость расходов, осуществленных в отчетном месяце». (Речь идет о сумме прямых расходов, которые в бухгалтерском учете отражены в отчетном месяце по дебету счета 20 «Основное производство»).
Разработчики главы 25 НК РФ отказались от определения «себестоимость продукции (работ, услуг)». В связи с этим в регистрах налогового учета не формируется фактическая (плановая) себестоимость продукции, выпущенной из производства, отгруженной покупателям или реализованной (если право собственности не перешло к покупателю в момент отгрузки).
По этой причине оказалось невозможным оценить остаток готовой продукции на складе исходя из суммы «прямых затрат, приходящейся на отгруженную в текущем месяце продукцию» (п.2 ст.319 НК РФ) и остаток отгруженной, но не реализованной продукции исходя из суммы «прямых затрат, приходящейся на реализованную в текущем месяце продукцию» (п.З ст.319 НК РФ).
Как выход из создавшейся ситуации, в Методических рекомендациях предложено считать остатки готовой продукции на складе, как это принято в бухгалтерском учете, по средневзвешенной себестоимости отдельных видов продукции исходя из остатков их на начало месяца и выпуска в отчетном месяце. Вопрос, как оценить остатки товаров отгруженных, но не реализованных на конец месяца в Методических рекомендациях не рассматривался.
В ст. 313 НК РФ указано: «Система налогового учета организуется налогоплательщиком самостоятельно. Порядок ведения налогового учета устанавливается налогоплательщиком в учетной политике для налогообложения. Налоговые и иные органы не вправе устанавливать для налогоплательщиков обязательные формы документов налогового учета».
При этих обстоятельствах нет оснований утверждать, что в России создана система налогового учета. Тем не менее, в утвержденных Приказом Министерства России по налогам и сборам от 20 декабря 2002 г. № БГ-3-02/729 Методических рекомендациях по применению главы 25 «Налог на прибыль организаций» НК РФ в разделе 9 указано: «Перечень аналитических регистров налогового учета, размещенный на сайте МНС России, определяет перечень регистров, которые нужно создать налогоплательщику для формирования в них показателей, необходимых для расчета налоговой базы в текущем и последующих отчетных (налоговых) периодах».
2. Проведенные исследования показали, что расхождения между требованиями положений бухгалтерского учета и главы 25 НК РФ преувеличены, в большей части надуманы, встречаются редко или размер их незначителен ( - выплаты суточных сверх норм при командировках, связанных с капитальными вложениями, - проценты за пользование кредитом за время до момента оприходования товарно-материальных ценностей, - случаи безвозмездного получения имущества и др.).
Положения международного стандарта финансовой отчетности «Принципы подготовки и составления финансовой отчетности» предусматривают, что нет необходимости следовать правилам, если это вызывает неоправданное увеличение трудоемкости бухгалтерского учета (в данном случае, организация аналитического учета движения товарно-материальных ценностей, основных средств, дебиторской и кредиторской задолженности и др. в системе налогового учета).
3. В ст. 13 Закона «О бухгалтерском учете предусмотрено, что в случаях, когда правила бухгалтерского учета не позволяют достоверно отразить в отчетности имущественное состояние и финансовые результаты деятельности организации, бухгалтер вправе не применять эти правила, обосновав и отразив это в пояснительной записке к бухгалтерской отчетности (п.4).
Так, Приказом Минфина России от 24 марта 2000 г. № 31н в п.41 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации внесено дополнение, согласно которому объекты недвижимости, законченные строительством, по которым не получены документы, подтверждающие государственную регистрацию, не могут быть приняты к бухгалтерскому учету и должны оставаться на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы».
Но, Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в постановлении от 6 апреля 1999 г. № 7486/98 определил, что приобретенное недвижимое имущество независимо от времени его регистрации подлежит документальному учету на соответствующих счетах бухгалтерского учета без каких-либо пропусков и . изъятий и что действующее налоговое законодательство не связывает право налогоплательщика отнести затраты на себестоимость продукции с момента регистрации прав на недвижимое имущество.
В статье 258 Налогового кодекса РФ указана более приемлемая дата, в соответствии с которой с 1 января 2002 года производятся амортизационные отчисления по таким объектам и включаются в издержки производства (обращения) с момента документально подтвержденного факта подачи документов на регистрацию указанных прав (гт.8). Эту дату как более приемлемую, необходимо предусмотреть в учетной политике организации. Из этого можно сделать вывод, что правила бухгалтерского учета могут не соблюдаться при выполнении требований приоритета экономического содержания над юридической формой того или иного факта хозяйственной деятельности.
4. В Положении по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/97 предусмотрены четыре способа амортизации, из которых на практике применялся только линейный.
Способ уменьшаемого остатка не пригоден для применения в России, так как при нем всегда остается недоамортизированная часть стоимости основных средств после исчисления нормативного срока эксплуатации (свыше 10%), которую необходимо будет списать на убытки.
Способ списания стоимости объекта по сумме чисел лет срока полезного использования применить нецелесообразно, так как при нем произойдет опережающее по сравнению с нелинейным методом отнесение амортизации на издержки производства (обращения).
Из-за трудного финансового полоясения организации выделяют средства на капитальные вложения в ограниченных суммах. На большинстве предприятий износ машин и оборудования превышает 70 процентов. Поэтому при таком уровне износа активной части основных средств не было смысла переходить на нелинейный метод начисления амортизации. Нелинейный метод целесообразно применять для расчета налогооблагаемой прибыли для введенных в последнее время новых машин, оборудования и транспортных средств.
В ходе исследований оказалось, что при расчете амортизации нелинейным методом вначале суммы месячной' амортизации превышают суммы, начисленные по линейному методу. Потом они снижаются, а когда остаточная стоимость достигает 20 процентов от первоначальной, суммы начисляемой ежемесячно амортизации вопреки логике и смыслу возрастают в 2,5 разаа стабилизируются в таком размере и становятся равными суммам, начисленным по линейному методу до конца нормативного срока эксплуатации. Таким образом, момент перехода на линейный метод - по достижении 20 процентов остаточной стоимости объектов - принят в статье 259 НК РФ волевым порядком.
По нашим расчетам, чтобы избежать такой бессмыслицы, момент перехода с нелинейного на линейный метод начисления амортизации следовало установить по достижении 35 -36 процентов (в зависимости от срока полезного использования объекта).
5. Состав издержек производства (обращения) регулируется Положением по бухгалтерскому учету «Расходы организаций» ПБУ 10/99, в котором указано, что расходы по обычным видам деятельности формируют расходы, связанные с приобретением сырья, материалов, товаров и иных материально-производственных запасов, а также расходы, возникающие в процессе переработки материально-производственных запасов для производства продукции, выполнения работ и оказания услуг и их продажи, расходы по содержанию и эксплуатации основных средств, коммерческие и управленческие расходы и др. (п.5).
При такой ограниченной характеристике расходов в ПБУ на практике приходится руководствоваться приведенным в статьях 252-273 Налогового кодекса РФ перечнем расходов, уменьшающих доход при определении прибыли для налогообложения. Как показали проведенные нами исследования, расходы организации в главе 25 Налогового кодекса РФ более подробно раскрыты, чем в пункте 2 Положения о составе затрат, включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг). Кроме того, в отличие от Положения о составе затрат, в Налоговом кодексе РФ перечень расходов расширен . Он оставлен открытым и может быть дополнен налогоплательщиком при определении налогооблагаемой прибыли, доказав экономическую целесообразность не учтенных там расходов.
В связи с тем, что Положение о составе затрат по производству и реализации продукции (утв. Постановлением Правительства РФ от 5 августа
1992 г. № 552) с 1 января 2002 года утратило силу, приведенные в главе 25 НК РФ данные о структуре расходов, признаваемых при расчете налогооблагаемой прибыли, следует использовать для организации аналитического учета по счетам учета затрат на производство, 90 «Продажи», 91 «Прочие доходы и расходы» и 99 «Прибыли и убытки».
В практической деятельности организаций возникает необходимость при определении налога на прибыль ограничивать размер отдельных видов расходов (например, на рекламу, добровольное страхование, подготовку кадров). Для этой цели в бухгалтерском учете применим принцип «Управление по отклонениям». Еще в советское время широко применялся нормативный метод учета затрат и калькулирования себестоимости продукции, основным принципом которого являлось выявление, документирование и учет отклонений от норм по местам их возникновения, видам продукции и статьям расходов с детализацией по причинам и виновникам.
Расходы, которые не учитываются при формировании базы для расчета налога на прибыль, должны отражаться в бухгалтерском учете на отдельных субсчетах «Расходы, не учитываемые при налогообложении прибыли», открываемым к счетам 26 «Общехозяйственные расходы», 44 «Расходы на продажу», 90 «Продажи», 91 «Прочие доходы и расходы» и 99 «Прибыли и убытки».
6. Учет издержек производства, по нашему мнению, должен вестись на счете 20 «Основное производство» по статьям прямых расходов, сложившимся в отраслях народного хозяйства, с наличием в их составе прямых расходов, принятых в главе 25 НК РФ: «Сырье и основные материалы»,* «Покупные изделия и полуфабрикаты», «Заработная плата», «Отчисления на социальное страхование и обеспечение» и «Амортизация основных средств».
Общепроизводственные, общехозяйственные и коммерческие расходы, относящиеся к производству и реализации продукции (работ, услуг), должны списываться со своих счетов как косвенные расходы в качестве условно-постоянных в дебет счета 90 «Продажи».
В цехах вспомогательных производств, по нашему мнению, нет необходимости разделения затрат на прямые и косвенные. Этим обеспечивается обоснованное формирование услуг цехам-получателям во внутризаводском обороте по полной цеховой себестоимости. В цехах основного производства стоимость полученных от вспомогательных цехов услуг относится как косвенные расходы на счет 25 «Общепроизводственные расходы» и, в конечном итоге, в том же месяце списывается на счет 90 (субсчет 2 «Себестоимость продаж»).
В то же время при продаже продукции (работ, услуг) вспомогательных производств на сторону соответствующие данные отчетных калькуляций заносятся в строки 010, 020, 040-121 приложения 2 «Расходы, уменьшающие сумму доходов от реализации» к листу 02 «Расчет налога на прибыль организации».
Оценка остатков незавершенного производства на конец месяца производится на основании данных о фактически произведенных в отчетном месяце издержках по статьям прямых затрат: в цехах с индивидуальным и мелкосерийным характером производства - по фактическим затратам на незаконченные заказы (этапы работ); в цехах с крупносерийным и массовым характером производства -пропорционально доле прямых расходов в плановой себестоимости продукции.
Фактическая себестоимость отдельных видов выпущенной продукции (выполненных работ) формируется по статьям расходов по схеме: остаток издержек в НЗП на начало месяца + затраты за месяц - остаток издержек в НЗП на конец месяца. Остаток готовой продукции на складе на конец месяца оценивается исходя из относящейся к ней доли прямых расходов, осуществленных в текущем месяце.
7. При получении авансов (предварительной оплаты) от покупателей возникает кредиторская задолженность перед бюджетом на сумму налога на добавленную стоимость с этих поступлений, которая отражается в бухгалтерском учете по дебету счета 62 (субсчет «Расчеты по авансам полученным»). В итоге, расчеты с покупателями искажаются дебиторской задолженностью за федеральным бюджетом по НДС. В бухгалтерском балансе кредиторская задолженность перед покупателями и дебиторская задолженность за бюджетом отражается в свернутом виде.
По нашему мнению, для учета расчетов с бюджетом по НДС при получении авансов (предварительной оплаты) целесообразно применять счет 76 (субсчет «НДС по авансам полученным»),
8. Статьей 252 НК РФ определено, что расходы в зависимости от их характера, условий осуществления и направления, деятельности организации подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией продукции (работ, услуг), и внереализационные расходы (п.2).
Положением по бухгалтерскому учету «Расходы организаций» ПБУ 10/99 предусмотрено деление расходов, не относящихся к расходам по обычным видам деятельности, на операционные и внереализационные (п.4).
Так как операционные доходы и расходы не связаны с реализацией продукции (работ, услуг), то они также являются внереализационными. Поэтому целесообразно в бухгалтерском учете устранить противоречие с Налоговым кодексом РФ, упростив бухгалтерскую отчетность.
9. Произведенные сопоставления нормативных документов показали, что с применением главы 25 НК РФ Справка о порядке определения данных, отражаемых по строке 1 «Расчеты (налоговой декларации) налога от фактической прибыли» (приложение № 4 к Инструкции МНС РФ № 62) резко сократилась бы.
Но приказом Минфина России от 30 марта 2001 г. № 27н в Положение по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99 внесены изменения, которыми было определено, что с 1 января 2001 года перечисление средств на благотворительные цели, расходы на осуществление спортивных мероприятий, отдыха и развлечений, мероприятий культурно-просветительного характера и др. следует относить к внереализационным расходам.
В новом Плане счетов бухгалтерского учета (2000 г.) не нашлось места фондам потребления. Расходы, которые осуществлялись ранее за счет прибыли, оставшейся в распоряжении организации после налогообложения, теперь учитываются в зависимости от их характера на счетах учета издержек производства (обращения) либо на счете 91 «Прочие доходы и расходы».
Внесение таких изменений в ПБУ 10/99 привело к отнесению в бухгалтерском учете организации на убытки большого перечня расходов, на сумму которых необходимо увеличить налогооблагаемую прибыль, и вызвало непредсказуемое расширение Справки (приложение № 4 к инструкции МНС РФ №62).
Расхождения между бухгалтерским учетом и требованиями главы 25 НК РФ, вызванные ограничением расходов, принимаемых к уменьшению доходов при определении налогооблагаемой прибыли, можно документально выявлять на субсчете «Расходы, не учитываемые при налогообложении прибыли», открываемом к счетам по учету издержек и финансовых результатов. То есть, вместо стандартной Справки (приложение № 4 к Инструкции МНС РФ №62) применяется специальный регистр бухгалтерского учета. При налоговой проверке организации из этого документа четко видна позиция налогоплательщика, какие расходы им отнесены на уменьшение доходов при расчете налогооблагаемой прибыли, а какие - нет.
10. В новом Плане счетов бухгалтерского учета не предусмотрено образование фондов накопления, фондов потребления и фонда социальной сферы. Расходы, осуществляемые ранее за счет прибыли, оставшейся в распоряжении организации после налогообложения, теперь относятся на издержки производства (обращения) или на убытки. Контроль за расходованием таких сумм отсутствует, так как они относятся на разные счета, их итоговые суммы неизвестны и они оказались скрытыми от собственника (акционеров, участников, пайщиков).
В итоге, на счете 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» учитывается только та часть прибыли, которая может расходоваться на финансирование капитальных вложений и предназначена для выплаты дивидендов.
Вопрос о расходовании средств, не признаваемых Налоговым кодексом РФ расходами при определении налогооблагаемой прибыли, находится в ведении собственника (акционеров, участников, пайщиков). Собственник вправе установить направление расходования этих сумм и их размер, утвердить сметы, обязать администрацию обеспечить надлежащий учет и представить отчет о их расходовании.
В связи с этим необходимо восстановить на счете 84 субсчета для учета движения средств фондов накопления, потребления и социальной сферы, отчисления в которые производятся в соответствии с учредительными документами или решением собственника. Синтетическому счету 84 следовало бы. дать другое наименование (например, «Прибыль, оставшаяся после налогообложения»).
Прибыль, оставшаяся после налогообложения, расходуется в том же отчетном году, поэтому ее направление в фонды должно производиться не в конце года, а ежеквартально с отражением в бухгалтерском учете по кредиту соответствующих субсчетов счета 84 в корреспонденции со счетом 99 «Прибыли и убытки».
11. Согласно Положению по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01 суммы начисленной амортизации по основным средствам должны отражаться в бухгалтерском учете путем накопления соответствующих сумм на отдельном счете (п.25). Но до сего времени данный вопрос не нашел своего решения в Плане счетов бухгалтерского учета.
В связи с этим неизвестно, какая сумма амортизации осталось неиспользованной с прошлых лет. Проблема усугубляется тем, что многие организации ограничивают направление этих средств на капитальные вложения. При этом амортизационные отчисления, на сумму которых увеличены издержки и снижена прибыль, переходят в состав оборотных средств и используются не по целевому назначению.
Предлагается ввести в План счетов бухгалтерского учета счет 85 «Амортизационный фонд», а на счете 83 «Добавочный капитал» открыть субсчет «Прирост (уменьшение) стоимости имущества за счет долгосрочных вложений». При этом по кредиту счета 85 отражаются суммы начисляемой ежемесячно амортизации, а по дебету - стоимость законченных строительством объектов (в пределах свободного остатка амортизационных отчислений).
При превышении стоимости вводимых в эксплуатацию объектов над суммой начисленной амортизации увеличение кредитового остатка на счете 83 будет отражать прирост имущества. Обратная ситуация свидетельствует о переходе амортизационных отчислений в состав оборотных средств.
12. Нами разработано примерное Положение об учетной политике организации, в котором факты хозяйственной деятельности отражаются в системе бухгалтерского учета и ее регистрах с учетом требований главы 25 НЕС РФ.
Для определения в налоговой декларации доходов и расходов (строки 010 и 020 Листа 02 «Расчет налога на прибыль организации») предложены регистры налогового учета: Регистр «Учет доходов от реализации за 2003 год», Регистр «Учет расходов, уменьшающих сумму доходов за 2003 год»* и «Расчет амортизации основных средств по объектам, которые введены в эксплуатацию до 1 января 2002 года».
В регистре «Учет доходов от реализации за 2003 год» приводятся данные соответствующих регистров бухгалтерского учета по счетам 90.1 «Выручка» и 91.1 «Прочие доходы», а в регистре «Учет расходов, уменьшающих сумму доходов за 2003 год» - данные регистров по счетам 90.2 «Себестоимость продаж» и 91.2 «Прочие расходы». При этом данные счетов 90 «Продажи» и 91 «Прочие доходы и расходы» заносятся в регистры налогового учета без данных субсчетов 90.8 «Расходы, не учитываемые при налогообложении прибыли» и 91.8 «Расходы (доходы), не учитываемые при налогообложении прибыли», что обеспечивает выполнение требований главы 25 НК РФ о порядке формирования доходов и расходов для расчета налогооблагаемой прибыли.
Для заполнения в Листе 02 Налоговой декларации строк 030 «Внереализационные доходы» и 040 «Внереализационные расходы» используются данные счета 91 «Прочие доходы и расходы».
Основное непреодолимое различие между методикой бухгалтерского учета и требованиями главы 25 НК РФ возникло при начислении амортизации по объектам основных средств, числящимся на 1 января 2002 года, в связи с чем необходимо составить два расчета: для бухгалтерского учета - по нормам, утвержденным Постановлением Совета Министров СССР от 22 октября 1990 года № 1072; для налогового учета - по нормам, установленным исходя из срока полезного использования согласно Классификатора основных средств, утвержденным Постановлением Правительства РФ от 1 января 2002 г. № 1.
При этом в Регистре бухгалтерского учета «Расчет амортизации основных средств» предусмотрены разделы:
1. Объекты, первоначальная (восстановительная) стоимость которых составляет менее 10.000 руб. (имеющие остаточную стоимость);
2. Объекты, по которым истек срок полезного использования, установленный для налогового учета;
3. Объекты, по которым не истек срок полезного использования, установленный для налогового учета.
Начисление амортизации в бухгалтерском учете производится по всем трем разделам основных средств без изменения действовавших до 1 января 2002 года норм амортизации по отдельным объектам.
В Регистре налогового учета «Расчет амортизации основных средств» приводятся два последних раздела. Недоначисленная амортизация по объектам основных средств стоимостью до 10.000 рублей была учтена в составе прочих расходов при формировании налоговой базы переходного периода на 1 января 2002 года и в дальнейшем для целей налогообложения не учитывается в составе амортизируемого имущества организации.
Основные средства, фактический срок эксплуатации которых больше срока полезного использования, выделены в отдельную амортизационную группу (раздел 2). Их остаточная стоимость подлежит включению в состав расходов при расчете налогооблагаемой прибыли в течение срока, установленного организацией, но не менее семи лет, начиная с 1 января 2002 года. В разделе 3 приводятся данные о расчете амортизации по объектам, по которым срок полезного использования не истек.
Из итога Регистра налогового учета «Расчет амортизации основных средств» исключается сумма амортизации, начисленной в Регистре бухгалтерского учета «Расчет амортизации основных средств». Исчисленная таким путем разница включается в соответствующие сроки (010, 020, или 060) Регистра налогового учета «Учет расходов, уменьшающих сумму доходов за 2002 год» и не отражается в бухгалтерском учете.
Сроки амортизации основных средств, установленные Постановлением Правительства РФ от 1 января 2002 г. №1, в 1,5 - 2,0 раза короче сроков, установленных Постановлением Совета Министров СССР от 22 октября 1990 г. №1072. Поэтому сумма амортизации в расчете согласно правилам главы 25 НК РФ в ближайшие годы будет больше суммы амортизации, отраженной в бухгалтерском учете.
13. Постановлением Правительства РФ от 2 декабря 2000 г. №914 и Методическими рекомендациями, утвержденными Приказом МНС РФ от 20 декабря 2000 г. № БГ-3/447, был установлен порядок, при котором в нарушение главы 21 НК РФ не возмещались суммы НДС по материалам, израсходованным при строительстве хозяйственным способом.
В решении Верховного Суда РФ от 24 июля 2001 г. и определении Кассационной коллегии Верховного Суда РФ от 6 сентября 2001 г. утверждалось, что налогоплательщик производит двойной вычет сумм «входного» НДС по материалам, использованным при строительстве.
В публикациях 2001-2002 гг. с помощью схемы записей на счетах бухгалтерского учета мы утверждали, что при строительстве хозяйственным способом объектов производственного назначения организация выступает в двух лицах: с одной стороны - производитель строительных работ, с другой -заказчик. Осуществляя функции подрядчика, организация должна начислить НДС на весь объем выполненных в налоговом периоде строительно-монтажных работ (кредит 68 «Расчеты с бюджетом») и за вычетом сумм «входного» НДС (дебет 68 «Расчеты с бюджетом» кредит 19 «НДС по приобретенным ценностям») разницу внести в бюджет.
После ввода завершенного строительством объекта в эксплуатацию организация, как заказчик, возмещает из бюджета всю сумму «выходного» НДС (дебет 68 «Расчеты с бюджетом»).
Позже, Постановлением Президиума Верховного Суда РФ от 15 мая 2002 г. решение Верховного Суда РФ от 24 июля 2001 г. было отменено с направлением дела на новое рассмотрение. Верховный Суд РФ 10 июля 2002 г. признал незаконным и недействительным данное Постановление Правительства РФ в оспариваемой части.

Список литературы диссертационного исследования
доктор экономических наук Слабинская, Ирина Александровна, 2003 год
1. Гражданский кодекс Российской Федерации (часть первая)
2. Гражданский кодекс Российской Федерации (часть вторая)
3. Налоговый кодекс Российской Федерации (часть первая)
4. Налоговый кодекс Российской Федерации (часть вторая)
5. Трудовой кодекс Российской Федерации
6. О бухгалтерском учете: Закон РФ от 21 ноября 1996 г. № 129-ФЗ
7. Об акционерных обществах: Закон РФ от 26 декабря 1995 г. № 208-ФЗ
8. Об обществах с ограниченной ответственностью: Закон РФ от 8 февраля 1998 г. № 14-ФЗ
9. О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и в отдельные законодательные акты Российской Федерации: Закон РФ от 29 мая 2002 г. № 57-ФЗ
10. Об основах налоговой системы в Российской Федерации: Закон РСФСФ от 27 декабря 1991 г. №2118-111. 0 предприятиях и предпринимательской деятельности: Закон РСФСФ от 25 декабря 1990 г. № 445-1
11. Программа реформирования бухгалтерского учета в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности. Утверждена Постановлением Правительства РФ от 6 марта 1998 г. № 283
12. Основные положения по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции на промышленных предприятиях. Утверждены Госпланом СССР, Минфином СССР, Госкомцен СССР и ЦСУ СССР 20 июля 1970 г.
13. Основные положения по учету материалов на предприятиях и стройках. Утверждены письмом Минфина СССР от 30 апреля 1974 г. № 103
14. Об утверждении программы реформирования бухгалтерского учета в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности: Постановление Правительства РФ от 6 мая 1998 г. № 283
15. Положение о бухгалтерском учете и отчетности в Российской Федерации. Утверждено приказом Минфина России от 20 марта 1992 г. № 10
16. Положение о бухгалтерском учете и отчетности в Российской Федерации: Утверждено приказом Минфина России от 26 декабря 1994 г. № 170
17. Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации. Утверждено приказом Минфина России от 29 июля 1998 г. № 34н
18. Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета производственно-хозяйственной деятельности предприятий, строек и хозяйственных организаций: Приказ Минфина СССР от 30 мая 1968 г. № 130
19. Учетная политика организации: Положение по бухгалтерскому учету ПБУ 1/98. Утверждено приказом Минфина РФ от 9 декабря 1998 г. № 60н
20. Бухгалтерская отчетность организации: Положение по бухгалтерскому учету ПБУ 4/99. Утверждено приказом Минфина РФ от 6 июля 1999 г. № 43н
21. Учет материально-производственных запасов: Положение по бухгалтерскому учету ПБУ 5/01. Утверждено приказом Минфина РФ от 15 июня 1998 г. №25н
22. Учет основных средств: Положение по бухгалтерскому учету ПБУ 6/01. Утверждено приказом Минфина РФ от 30 марта 2001 г. № 26н
23. События после отчетной даты: Положение по бухгалтерскому учету ПБУ 7/98. Утверждено приказом Минфина РФ от 25 ноября 1998 г. № 56н
24. Условные факты хозяйственной деятельности: Положение по бухгалтерскому учету ПБУ 8/98. Утверждено приказом Минфина РФ от 25 ноября 1998 г. № 57н
25. Доходы организации: Положение по бухгалтерскому учету ПБУ 9/99. Утверждено приказом Минфина РФ от 6 мая 1999 г. № 32н
26. Расходы организации: Положение по бухгалтерскому учету ПБУ 10/99. Утверждено приказом Минфина РФ от 6 мая 1999 г. № ЗЗн
27. Учет нематериальных активов: Положение по бухгалтерскому учету ПБУ 14/2000. Утверждено приказом Минфина РФ от 16 октября 2000 г. № 91н
28. Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию: Положение по бухгалтерскому учету ПБУ 15/01. Утверждено приказом Минфина РФ от 2 августа 2001 г. № 60н
29. Учет расчетов по налогу на прибыль: Положение по бухгалтерскому учету ПБУ 18/02. Утверждено приказом Минфина РФ от 19 ноября 2002 г. №> 114н
30. Методические указания по бухгалтерскому учету основных средств. Утверждены приказом Минфина России от 20 июля 1998 г. № ЗЗн
31. Методические указания по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов. Утверждены приказом Минфина России от 28 декабря 2001 г. № 119н
32. Методические рекомендации по планированию и учету себестоимости строительных работ. Утверждены Минстроем России от 4 декабря 1995 г. №БЕ-11-260/7
33. Методические рекомендации по планированию, учету и каль-кулированию себестоимости продукции (работ, услуг) в сельском хозяйстве. Утверждены Минсельхозпродом России от 4 июля 1996 г. № П-4-24/2068
34. Методические рекомендации (инструкция) по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции лесопромышленного комплекса. Утверждены Минэкономики России от 16 июля 1999 г.
35. Методические рекомендации по бухгалтерскому учету затрат, включаемых в издержки обращения и производства, и финансовых результатов на предприятиях торговли и общественного питания. Утверждены Роскомторгом от 20 апреля 1995 г.
36. Методические указания по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции на предприятиях черной металлургии. Утверждены Комитетом РФ по металлургии от 7 декабря 1993 г.
37. Инструкция по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции на предприятиях тяжелого, энергетического и транспортного машиностроения, 1972
38. Методические рекомендации по применению главы 21 «Налог на добавленную стоимость» НК РФ. Утверждены приказом МНС РФ от 20 декабря 2000 г. № БГ-3-03/447
39. Методические рекомендации по применению главы 25 «Налог на прибыль организаций» части второй Налогового кодекса Российской Федерации. Утверждены приказом МНС РФ от 20 декабря 2002 г. № БГ-3-02/729
40. Порядок ведения журналов счетов-фактур при расчетах по налогу на добавленную стоимость. Утвержден постановлением Правительства РФ от 27 июля 2002 г. № 575
41. О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на прибыль предприятий и организаций: Инструкция ГНС РФ от 10 августа 1995 г. № 37
42. О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на прибыль предприятий и организаций: Инструкция МНС РФ от 15 июня 2000 г. № 62
43. Методические рекомендации по проверке правильности заполнения приложения № 4 к Инструкции МНС РФ № 62. Утверждены письмом МНС РФ от 15 августа 2001 г. № ВГ-6-02/621
44. Методические рекомендации по применению главы 25 «Налог на прибыль» НК РФ. Утверждены приказом МНС РФ от 26 февраля 2002 г. № БГ-3-02/98
45. Методические рекомендации по порядку исчисления и уплаты единого социального налога (взноса). Утверждены приказом МНС РФ от 5 июля 2002 г. № БГ-3-05/344
46. О порядке исчисления и уплаты налогов, поступающих в дорожные фонды: Инструкция МНС РФ от 4 апреля 2000 г. № 59
47. Методические указания по анализу финансово-хозяйственной деятельности производственных объединений и предприятий промышленности. Утверждены приказом Минфина СССР от 2 июня 1982 г. № 66
48. О порядке заполнения форм годового бухгалтерского отчета предприятия: Инструкция Минфина РФ от 24 июня 1992 г. № 48
49. О порядке заполнения типовых форм годовой бухгалт