Развитие бухгалтерской (финансовой) отчетности некоммерческих организаций и ее адаптация к международным стандартам финансовой отчетности

Короткий опис

Год:

2008

Автор научной работы:

Серегина, Елена Ивановна

Ученая cтепень:

кандидат экономических наук

Место защиты диссертации:

Москва

Код cпециальности ВАК:

08.00.12

Специальность:

Бухгалтерский учет, статистика

Количество cтраниц:

207

Оглавление диссертациикандидат экономических наук Серегина, Елена Ивановна

Введение.
Глава 1. Теоретико-экономические и правовые аспекты деятельностинекоммерческихорганизаций.
1.1. Этапы формированиянекоммерческогосектора, его бухгалтерского учета иотчетности.
1.2. Понятие, сущность, цели и классификация российских некоммерческихорганизаций.
1.3. Регулирование деятельности некоммерческих организаций в России.
Глава 2. Состав показателей и содержание формбухгалтерской(финансовой) отчетности некоммерческих организаций.
2.1. Формированиеучетнойполитики некоммерческих организаций.
2.2. Совершенствование современных форм бухгалтерской (финансовой) отчетности некоммерческих организаций.
2.3. Анализ состава показателей бухгалтерской (финансовой) отчетности некоммерческих организаций.
Глава 3. МСФО-ориентированнаябухгалтерская(финансовая) отчетность некоммерческих организаций.
3.1. Анализ международной практики составления финансовой отчетности.
3.2. Обоснование значения и подходов к формированию МСФО-ориентированной бухгалтерской (финансовой) отчетности некоммерческих организаций.
3.3. Разработка методики формирования отдельных показателей МСФО-ориентированной бухгалтерской (финансовой) отчетности некоммерческих организаций.

Введение диссертации (часть автореферата)На тему "Развитие бухгалтерской (финансовой) отчетности некоммерческих организаций и ее адаптация к международным стандартам финансовой отчетности"

Актуальность темы исследования.Негосударственныенекоммерческие организации занимают в настоящее время все более важное место в общественной жизни на всех уровнях и во всех регионах нашей страны: предоставляют социальные услуги, содействуют развитию культуры, науки, образования, занимаются благотворительностью, а также осуществляют другую общественно полезную деятельность. Велик вкладнегосударственныхнекоммерческих организаций в становление и развитиебухгалтерскойи аудиторской профессии. Многие образовательные,управленческиеи информационные технологии, современные методы социальной работы были впервые внедренынегосударственныминекоммерческими организациями, а затем стали частью государственной имуниципальнойполитики. Таким образом, некоммерческие организации одновременно являются и продуктом ипроизводителемсоциальных процессов. Развиваясь вследствие перемен в обществе, они, в свою очередь, влияют на его дальнейшее преобразование.
На современном этапе развития российской экономикинекоммерческиеорганизации призваны стать центральным звеном взаимодействия государственных структур ибизнесав процессе осуществления социально-значимых проектов. Предусмотрено существенноереформированиеисточников финансирования некоммерческих организаций путем формирования и использованияцелевогокапитала. Формируя целевой капитал, некоммерческие организации получают возможность создавать источники длядолгосрочныхпроектов, прогнозировать состояние целевых средств на продолжительный период времени, определять приоритеты будущей деятельности.
Государственные некоммерческие организации являются более исследованной частьюнекоммерческогосектора по сравнению с негосударственными, что объясняетсябюджетнымфинансированием их деятельности, расходование которого подлежит тщательному контролю со стороны государства.
Негосударственные некоммерческие организации, в первую очередь, призваны получатьцелевоефинансирование от граждан или юридических лиц и использовать его науставныецели. Современный этап развития некоммерческогосектора, связанный с глобализацией экономических и социальных процессов, ставит переднекоммерческимиорганизациями задачу выстраивать отношения с жертвователями игрантодателямипо-новому. Помимо наличия стратегии развитиянекоммерческиморганизациям необходимо регулярно демонстрировать эффективность своей работы, формировать прозрачнуюотчетностьв отношении использования полученных средств, а также постоянно заботиться о своейрепутации. Именно такой подход может убедить жертвователей игрантодателей, заинтересованных в максимально эффективном и целенаправленном использованиивзносов, выделять целевые средства. Количественный и качественный рост данного сектора российской экономики, а также его особая социальная.значимость в современном обществе приводят к настоятельной необходимости более гибкого отраженияхозяйственныхопераций на счетах бухгалтерского.учета и формирования показателей сформированной на основе его данных бухгалтерскойотчетности, что может быть обеспечено усилением роли профессионального суждения специалистовбухгалтерскихслужб некоммерческих организаций.
Таким образом, публичность и совершенствование бухгалтерской (финансовой) отчетности, как важнейшегоинструментаинформирования общественности о реализации своей социально-значимой миссии в обществе, является необходимым условием деятельностинекоммерческихорганизаций.
Вопросы формирования1 достоверной, полезной и прозрачной информации имеют решающее значение, поскольку некоммерческие организации перестали рассматривать себя, как замкнутые системы. Ориентация на внешних пользователей бухгалтерской (финансовой) отчетности стала одним из главных условий деятельности некоммерческих организаций. Большую актуальность приобрели задачипривлечениядополнительных источников финансирования деятельности, включая средства международных организаций и зарубежных грантодателей, использования многоканальной системы привлечения-финансовых ресурсов.
Процесс развития системыбухгалтерскогоучета и отчетности в нашей стране тесно связан с Международными стандартами финансовой отчетности как наиболее удобным средством «общения» между представителями деловых кругов разных стран. При этом в первую очередь регулируется не порядок ведения учета, а требования к отчетности. В отличие от российских положений побухгалтерскомуучету, международные стандарты финансовой отчетности построены не на правилах, а на принципах.Бухгалтердолжен сформировать собственное профессиональное суждение по ведению учета таким образом, чтобыотчетныепоказатели соответствовали основополагающим принципам и требованиям.Некоммерческийсектор не может находиться «в стороне» от реформа-ционных процессов системы бухгалтерского учета и отчетности в нашей стране, главным ориентиром которых являютсяМСФО. Вследствие этого для целей настоящего исследования в качестве объекта последующего рассмотрения мы принимаем негосударственные некоммерческие' организации, которые ориентируются на возможность привлечения в качестве источниковфинансированиягрантов международных организаций и представляющиегрантодателямотчетность, подготовленную в соответствии с принципами международных стандартов финансовой отчетности.
Актуальность проблематики, неоднозначность и дискуссионность многих вопросов при отсутствии необходимого нормативного обеспечения^ востребованность практикой, нерешенность многих проблем явились основанием для выбора темы диссертационного исследования и обусловили его структуру.
Цель и задачи исследования. Цель исследования'состоит в разработке теоретических положений и практических рекомендаций по дальнейшему развитию системы бухгалтерской (финансовой) отчетности негосударственных некоммерческих организаций в соответствии с современными требованиями и принципами рыночной системыхозяйствования.
Для реализации поставленной цели предусмотрено решение следующих научных и практических задач:
• исследовать понятие, сущность, цели и существующие классификации российских некоммерческих организаций;
• раскрыть особенности формированияучетнойполитики некоммерческими организациями;
• выявить основные особенности некоммерческих организаций как субъекта бухгалтерской (финансовой) отчетности, предопределяющие необходимость внесения уточнений и дополнений в систему элементов отчетности в целях повышения ее понятности, достоверности ипрозрачности;
• проанализировать действующие формы бухгалтерской (финансовой) отчетности в контексте их применения негосударственными некоммерческими организациями с целью выявления направлений их совершенствования;
• обобщить и систематизировать особенности^ формирования основных показателей- соответствующих элементов бухгалтерской1 (финансовой) отчетности, формируемых на основе данных бухгалтерского учета;
• провести обоснование значения и подходов к формированию МСФО-ориентированной бухгалтерской (финансовой) отчетности некоммерческих организаций;
• выявить специфические аспекты признания и оценки основных элементов МСФО-ориентированной отчетности негосударственными некоммерческими организациями.
Предмет и объект исследования. Предметом диссертационного исследования является состав и процесс формирования показателей бухгалтерской (финансовой) отчетности негосударственных некоммерческих организаций. В соответствии с избранным предметом, объектом диссертационного исследования являются независимые от государства некоммерческие организации, создаваемые гражданами или юридическими лицами для развития социальных сфер, значимых для общества в целом, а также профессиональные организации, которые вносят существенный вклад в развитие тех или иных профессий, имеющие два; основных источника финансирования своей' деятельности, а. именно: средства, полученные в рамках целевого финансирования, включая; гранты международных организаций иприбыль, полученную в результате осуществленияпредпринимательскойдеятельности. Данные некоммерческие организации, представленные значительным кругом организационно-правовых форм и видов- (автономные некоммерческие организации, благотворительные и общественные фонды, профессиональные организации, функционирующие в форме некоммерческихпартнерстви др.), занимают центральное место в общей структуре' негосударственных некоммерческих- организаций, поскольку, являясь первичным элементом саморегуляции- социальной системы, они: выступают партнерами; государства в решении многих социальных проблем, общества? и часто играют ключевую роль в этом процессе. Ряд некоммерческих организаций, таких как торгово-промышленные палаты, негосударственныепенсионныефонды, фондовые биржи; потребительские: кооперативы^,деятельность которых направлена- наудовлетворениеинтересов «.определенной категории лиц, а не общества в целом; не являются объектом данного исследования.
Теоретическая и методологическая основа исследованиям Теоретической и методологической^ основой диссертационного исследования послужили труды ведущих отечественных ученых, работы которых в той или иной степени связаны с различными аспектами изучаемого круга вопросов. В проведенном исследовании были изучены труды современных отечественных авторов, в числе которых необходимо назвать Ю.А. Бабаева; АС. Бакаева, М.А.Бахрушину, JI.T. Гиляровскую, Н.П. Кондракова, В.Д.Новодворской),
G.A. Николаеву, В .И. Подольского, В.Ф.Палия; Я.В. Соколова, JI.3. Шнейдмана и др.
Основой для изучения исторических аспектов послужили работы российских авторов - представителей отечественной учетной мысли XIX-XX веков, среди которых можно указать Н.А.Блатова; Р.Я: Вейцмана, А.М; Ралагана,
H.А.Кипарисова, А.П. Рудановского.
Теоретической основой исследования послужили также фундаментальные положения современной экономической науки, изложенные в трудах зарубежных авторов, среди которых можно назвать Й. Бегте, Ф.Гюгли.
В последнее время в нашей стране сформировалось направление экспертов, работающих в направлении изучения современных и актуальных вопросов правовой деятельности, организации бухгалтерского учета,аудитаи финансового анализа некоммерческих организаций, среди которых можно назвать М.В.Батурину, Е.Р. Баханькову, П.Ю. Гамольского, M.JI.Макальскую, Г.И. Пашигореву, В.И. Пилипенко, Г.А.Перфильева, А.К. Толмасову, С.М. Джаарбекова, С.Н.Старостина, И.А. Фельдман, М.В'. Кошкину, Г.В.Кузьминаи других.
Вместе с тем до настоящего времени многие теоретические аспекты финансово-хозяйственной деятельности некоммерческих организаций комплексно не исследованы. Прежде всего, это касается вопросов формирования отдельных показателей соответствующих форм бухгалтерской» (финансовой) отчетности негосударственных некоммерческих организаций, в том числе с учетом принципов международных стандартов финансовой отчетности при подготовке МСФО - ориентированной отчетности для зарубежных грантодателей.
В качестве информационной базы исследования были использованы российские законодательные и нормативные акты, международные стандарты финансовой отчетности, международные стандарты финансовой отчетности для общественного сектора, материалы научных конференций, семинаров, данные бухгалтерской (финансовой) отчетности иучетныхрегистров негосударственных некоммерческих организаций, материалы периодической печати.
Методологической базой работы являются диалектический метод познания предмета исследования, предполагающий изучение экономических процессов в их развитии и взаимосвязи; исторический и логический подходы; общенаучные методы исследования - наблюдение, группировка, сравнение, обобщение, системный подход, исторический и сравнительный анализ и синтез теоретического и практического материала и другие.
Научная новизна исследования; Научная новизна результатов исследования заключается в постановке, теоретическом обосновании и разработке! комплекса рекомендаций по развитию системы формирования показателей бухгалтерской (финансовой) отчетности негосударственных некоммерческих организаций. В, процессе диссертационного исследования достигнуты следующие основные результаты: '
• уточнены место и роль бухгалтерской (финансовой) отчетности в оценке социально-направленной деятельности негосударственных некоммерческих организаций;
•< разработана классификация некоммерческих организаций: для- целей бухгалтерского учета и отчетности;
• раскрыты определения элементов бухгалтерской (финансовой) отчетности: некоммерческих организаций; '
•3 предложен порядок формирования отдельных показателей? бухгалтерской (финансовой) отчетности негосударственных некоммерческих организаций; . •
• адаптированы действующие формы бухгалтерской; (финансовой)* отчетности к применению негосударственными некоммерческими организациями, а также даны рекомендации по составу и содержанию форм: Отчет о формировании и использовании целевогокапиталаи Отчет об измененияхцелевыхисточников финансирования деятельности негосударственных некоммерческих организаций;
• адаптирован и систематизирован понятийный аппарат МСФО-ориентированной; бухгалтерской (финансовой) отчетности некоммерческих организаций;
• разработана методика формирования отдельных показателей МСФО-ориентированной бухгалтерской (финансовой) отчетности некоммерческих организаций.
Практическая значимость исследования. Практическая значимость исследования заключается в том, что разработанные предложения и рекомендации позволяют усовершенствовать систему формирования показателей бухгалтерской (финансовой) отчетности организаций некоммерческого сектора экономики. Практическая направленность работы состоит в использовании материалов исследования в качестве руководства в практической деятельности специалистов бухгалтерских служб негосударственных некоммерческих организаций. Концептуальные основы совершенствования механизма формирования отдельных показателей основных форм бухгалтерской (финансовой) отчетности могут быть положены в основу разработок эффективных учетных систем в негосударственных некоммерческих организациях различных организационно-правовых форм.
Предложенные определения основных элементов бухгалтерской (финансовой) отчетности, рекомендации по совершенствованиюотчетныхформ, методика подготовки МСФО - ориентированной отчетности, порядок учета целевого капитала позволят выйтинегосударственнымнекоммерческим организациям на качественно новый уровень представления финансовой информации, приближенный к требованиям рыночной экономики' имировыхстандартов. Кроме того, предложенная система адаптации основных международных стандартов финансовой отчетности к использованию негосударственными некоммерческими организациями позволит повысить качество контроля и управления потоками целевых средств, предоставит возможность привлекать дополнительныецелевыесредства грантодателей.
Внедрение содержащихся в диссертационном исследовании научных выводов и практических рекомендаций будет способствовать достоверному отражению основных элементов бухгалтерской (финансовой) отчетности негосударственных некоммерческих организаций, и, в конечном итоге, явится основой для принятия оптимальныхуправленческихрешений. Основные положения диссертационной работы могут также использоваться при разработке методических приемов и способов ведения бухгалтерского учета, а также в учебном процессе.
Апробация результатов исследования. Основные выводы и рекомендации диссертационного исследования обсуждались и получили одобрение на научных конференциях Всероссийского заочного финансово-экономического института в 2003 - 2006 гг. Теоретические и практические положения работы были опубликованы в научных периодических изданиях, а также в производственном издании «Бухгалтерскийучет и отчетность негосударственных некоммерческих организаций» (М.: Бухгалтерский учет, 2007).
Разработанные рекомендации по развитию системы формирования показателей бухгалтерской (финансовой) отчетности в соответствии с российскими и международными стандартами учета и отчетности нашли применение в практической деятельности негосударственных некоммерческих организаций различных организационно-правовых форм г. Москвы и Московской области:АНО«Методологический центр бухгалтерского учета и аудита», Региональный общественный фондподдержкиразвития отечественной словесности, Благотворительный фонд помощи детям-сиротам «Милосердие».
Публикации. Основные результаты исследования опубликованы в восемнадцати работах общим объемом 12,69 п.л. (из них авторских 12,64 п.л.), пять из них опубликованы в издании, рекомендованномВАКРФ.
Объем и структура работы. Диссертационная работа состоит из введения, трех глав, заключения, списка использованной литературы, 13 приложений и 13 таблиц.

Список літератури

Заключение диссертациипо теме "Бухгалтерский учет, статистика", Серегина, Елена Ивановна

Основные выводы и рекомендации, полученные в результате произведенных исследований, выражаются в следующем:
1. Организации, являющиеся объектом нашего исследования, определены как независимые от государстванекоммерческиеорганизации, создаваемые гражданами или юридическими лицами для развития социальных сфер; значимых для общества в целом, таких как образование, наука, управление, культура, здравоохранение, спорт, а также профессиональные организации, которые вносят существенный вклад в развитие тех или иных профессий; имеющие два основных источникафинансированиясвоей деятельности, а именно средства, полученные в рамкахцелевогофинансирования, включая международные гранты, иприбыль, полученную в результате осуществленияпредпринимательскойдеятельности; при этом прибыль, полученная в результате осуществления предпринимательской деятельности, направляется на содержание и развитиеНКО, а не распределяется между ее участниками. Данные НКО, представленные значительным кругом организационно-правовых форм и видов, занимают центральное место в общей структуренегосударственныхнекоммерческих организаций, поскольку, являясь первичным элементом саморегуляции социальной системы, они выступают партнерами государства в-решении многих социальных проблем общества и часто играют ключевую роль в этом процессе. Уточнено определениенекоммерческойорганизации. Некоммерческие организации — это организации, не имеющие извлечениеприбылив качестве основной цели своей деятельности, лежащей вне сферы материального производства и направленной на создание общественныхблагили удовлетворение социальных потребностей различных групп населения. Прибыль, полученная некоммерческой организацией в результате осуществления разрешенной законодательством предпринимательской деятельности, направляется на ее содержание и развитие, а не распределяется между участниками исобственниками.
2. По мере становления и развитиянекоммерческогосектора: в нашей стране все более усложнялсябухгалтерскийучет и формируемая, на основе его данныхбухгалтерскаяотчетность некоммерческих организаций. Вершиной этого развития стал период конца XIX — начала XX вв. Бухгалтерский учет иотчетностьсоциалистического общества:, были сведены к трем, основнымучетнымпроблемам - хозрасчет, централизация и механизация. На общественные организации; были возложены функции государства по реализации государственных программ, социальной сферы, поэтому достижения в области учета и отчётностинекоммерческихорганизация предшествующего этапа были «преданы забвению». Сегодняшний, этап состояния некоммерческогосекторахарактеризуется- очередным; подъемом. На новом уровне развития, связанным сглобализациейэкономических и социальных: процессов; произошелвозвратк прежним достижениям: разнообразию отражения*хозяйственныхопераций на счетах бухгалтерского учета и формирования: показателей сформированной на основе его данныхбухгалтерскойотчетности, публичности бухгалтерской: отчетности,. а также усилению, роли, профессионального суждения специалистовбухгалтерскихслужб некоммерческих организаций:
3. Для специалистов, работающих внекоммерческомсекторе, большое значение имеет систематизация HKQ по различным классификационным признакам. Рассмотренные в работе классификации некоммерческих организаций, в основном, позволяют систематизировать большое количество НКО по правовому признаку, а также по степени влияния участников на происходящие в НКО процессы.
В этой связи,, предложена следующая систематизация: негосударственных некоммерческих организаций- для целей организациибухгалтерскогоучета и отчетности:
1) в соответствии с классификацией НКО по источникам формирования имущества;
• 2) по кругу пользователей информации о деятельности НКО;
3) по обязательности проведенияаудиторскойпроверки;
4) по обязательности ведения бухгалтерского учета;
5) по составу формгодовойбухгалтерской отчетности;
6) по периодичности представления бухгалтерскойотчетности.
4. Для некоммерческих организаций нормативная база бухгалтерского учета еще недостаточно проработана. Дальнейшее совершенствование нормативного регулирования бухгалтерского учета и отчетности связано в первую очередь с возрастанием роли публичности и соответственно достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности негосударственных некоммерческих организаций. Одной из важнейших составных составляющих обеспечения достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности негосударственных некоммерческих организаций является необходимость раздельного учета доходов и расходов в рамках основной некоммерческой и предпринимательской деятельности.
Важную роль в системе счетов бухгалтерского учета негосударственных некоммерческих организаций должен играть счет 20 «Основное производство», не используемый большинством некоммерческих организаций. К нему должны быть открыты двасубсчета— «Расходы по основной некоммерческой деятельности»,списываемыйв конце месяца на счет 86 «Целевоефинансирование», и «Расходы по предпринимательской деятельности», списываемый в конце месяца на счет 90 «Продажи». Списание указанных расходов подтверждаетсябухгалтерскимисправками. Основанием являются приказы руководителя о созданиикоммерческогоотдела и отдела по реализациицелевыхпрограмм с отнесением отдельных видов расходов и имущества к соответствующим структурнымподразделениям. Общехозяйственные расходы списываются в соответствии сучетнойполитикой за счет целевых средств, или пропорционально выбранной базе распределения междуцелевымипроектами и иной, приносящей доход, деятельностью.
5. Раскрыты недостатки существующей структуры бухгалтерскогобалансав контексте его применениянегосударственныминекоммерческими организациями.
По вышеназванным вопросам получены следующие выводы:
- целесообразно статью «Резервныйкапитал» исключить из третьего раздела бухгалтерского баланса, поскольку НКО, в отличие от хозяйственных обществ, не производятотчисленийв резервный капитал из полученной прибыли. Статья «Целевоефинансирование», как основной источник формирования имущества некоммерческих организаций, отражается впассивебухгалтерского баланса всех НКО. Статью «Уставныйкапитал» именовать как «Уставный фонд», поскольку понятиекапитала, как вложений собственников с целью получениядивидендов, к деятельности НКО не применимо;
- если НКО наряду с основной некоммерческой осуществляетпредпринимательскуюдеятельность, в третьем разделе бухгалтерского баланса может присутствовать показатель «Нераспределеннаяприбыль (непокрытый убыток)», поскольку прибыль, полученная в результате осуществления некоммерческой организацией предпринимательской деятельностисписываетсяна увеличение средств целевого финансирования при соблюдении определенных условий, а именно если компетентным органом управления принято решение о распределении прибыли в соответствии учредительными документами;
- показатель «Добавочныйкапитал» применительно к деятельности НКО отражает направление средств целевого финансирования в соответствии с инвестиционной программой организации. Таким образом, его целесообразно именовать как «вложенияво внеоборотные активы». Это может быть фонд в основных средствах,нематериальныхактивах, долгосрочных инвестициях (финансовые вложения НКО);
- также представляется актуальным наличие в третьем, разделе бухгалтерского баланса НКО статьи «Сформированныйцелевойкапитал», поскольку некоммерческая организация, формирующая и использующая целевой капитал, является центральным звеном выполнения социально-значимых проектов совместно осуществляемых государственными структурами и представителямибизнеса, поскольку НКО вправе аккумулировать ибюджетныеденежные средства, и денежные средствакоммерческихструктур, т. е. осуществлять комплексное финансирование социально-значимых проектов;
- название третьего раздела бухгалтерского баланса «Капитал ирезервы» не отражает специфику деятельности некоммерческих организаций, поскольку понятие капитала, каквложенийсобственников, чуждо деятельности НКО, а резервный фонд НКО не формируют. Представляется целесообразным именовать данный раздел «целевыеисточники финансирования», которые по сути представляют собой условныечистыеактивы. Термин «условные чистыеактивы» был введен в учетную практику некоммерческих организаций д.э.н., профессором В.Д.Новодворским, д.э.н., профессором^.Т. Гиляровской, к.э.н. Г.А. Перфильевым и представляет собой остаток средств целевого финансирования ичистойприбыли, полученной в результате осуществления некоммерческой; организацией предпринимательской деятельности.
6. Содержаниеотчетныхформ некоммерческих организаций'определяется особенностями отражения на счетах бухгалтерского учета1 поступления ирасходованиясредств в разрезе видов деятельности, т.е. раздельный' учет предполагает раздельное представление информации. Однако"в соответствии с действующей учетной практикой заполнения отчетных форм НКО принцип раздельного представления информации реализуется не в полной мере. В этой связи важнейшим направлением совершенствования системы бухгалтерской'(финансовой) отчетности НКО является разработка отчетных форм, позволяющих пользователям четко определить принадлежность показателей к соответствующим видам деятельности. Таким образом, для? некоммерческих организаций требуется определенная адаптация отчетных форм с целью раздельного представления информация по основнойуставнойнекоммерческой и предпринимательской деятельности.
Рассматривая оптимальные пути решения вышеназванных вопросов, в работе предложены:
- три способа заполнения отчета оцелевомиспользовании полученных средств, в отличие от сложившейся учетной практики. Выбранная методика заполнения формы № 6 должна быть раскрыта в пояснительной записке кгодовомуотчету.
Выбор формы представления информации о целевых поступлениях ивыбытиях, а также о доходах и расходах в рамках ведения предпринимательской деятельности и методики заполнения формы № 6 зависит конкретных условийхозяйствования, отдельных НКО, а также от уровня профессионального суждения специалиста бухгалтерской службы некоммерческой организации. Для соблюдения важнейшего'для НКО'принципа раздельного учета, а, следовательно, и раздельного представления информация по двум видам деятельности наиболее целесообразным представляется вариант заполнения^ формы № 6 в полной мере выражающий данный принцип. Данный вариант заполнения формы № 6 предполагает, в отчете о целевом использовании полученных средств отражается входящее и конечноесальдотолько целевых средств, тогда как в отчете оприбыляхи убытках содержится информация о формировании финансового результата, полученного некоммерческой организацией в процессе ведения предпринимательской деятельности. Целевые поступления и расходы по исполнениюсметыне отражаются в отчете о прибылях иубытках, а доходы и расходы от предпринимательской деятельности не показываются в отчете о целевом использовании полученных средств. Именно с внедрением вучетнуюпрактику данной методики заполнений формы № 6 связано совершенствование формы отчета о целевом использовании полученных средств.
7. Отчет о движенииденежныхсредств (форма № 4) характеризует изменения в финансовом положении некоммерческой организации в разрезетекущей, инвестиционной и финансовой деятельности. Данная форма отчетности раскрывает информацию о тех же показателях, что и отчеты о прибылях и убытках и целевом использовании полученных средств, но на основекассовогометода и с разбиением по направлениям поступлений и расходования денежных средств, т.е. детальной конкретизацией. Некоммерческие организации обязательно должны уточнить понятие «текущей» деятельности и ввести дополнительные строки в форму отчета о движении денежных средств для целей формирования достоверного и полного представления об изменениях в их финансовом положении в разрезе уставной некоммерческой и предпринимательской деятельности.
Рассматривая оптимальные пути решения вышеназванного вопроса, разработана матричная форма отчета в разрезе двух видов деятельности.
8. Отчет об изменениях капитала (форма № 3) может не представлятьсянекоммерческимиорганизациями. У некоторых некоммерческих организаций при осуществлении их деятельности формируются показатели, которые должны отражаться в отчете об изменениях капитала. При этом, учитывая специфику деятельности некоммерческих организаций, название данной формы отчетности некорректно.
Рассматривая оптимальные пути решения вышеназванного вопроса, приходим к следующему выводу, чтонекоммерческиморганизациям рекомендуется представлять предложенную в работе форму «Отчет об изменениях целевых источников финансирования деятельности некоммерческих организаций». Даннаяотчетнаяформа будет предоставлять пользователям развернутую информацию о структуре и динамике таких показателей, как «целевое финансирование», «фонд вовнеоборотныхактивах», «уставный фонд» и «нераспределенная прибыль (непокрытыйубыток)».
9. Предложена усовершенствованная форма приложения кбухгалтерскомубалансу с учетом специфики деятельности НКО.
Разработана самостоятельная отчетная форма «Отчет о формировании и использовании целевого капитала», детализирующая показатель конечного сальдо покредитусчета 86 «Целевое финансирование», отражаемого в отчете о к целевом использовании полученных средств (ф. № 6) в той его части, которая относится кцелевомукапиталу, соблюдая основные требования Закона о целевомкапиталеНКО.
Предложена структура финансового плана, являющегося составной частью приложений к бухгалтерской (финансовой) отчетности НКО, в соответствии с которым происходитрасходованиесредств- сформированного целевого капитала.
10. Выделены следующие особенности НКО как субъекта бухгалтерской (финансовой) отчетности, предопределяющие необходимость внесения уточнений и дополнений в систему элементов отчетности, с учетом принциповМСФОв целях повышения понятности, достоверности' ипрозрачности, что имеет большое значение, как для пользователей, так и для составителей отчетности:
- необходимость раздельного учета и отражения в отчетных формах доходов и расходов в рамках ведения-предпринимательской деятельности, а также поступлений ивыбытийпри ^реализации уставных целей и задач* информирует участников,учредителей, членов, а также жертвователей игрантодателейНКО о направлениях расходования поступающих средств. Поэтому помимо^ таких элементов, как доходы и расходы, у НКО, в отличие от коммерческих организаций, возникают еще два-элемента-отчетности - поступления ивыбытияцелевых средств;
- социальная значимость определяет публичность отчетности как необходимое условие функционирования НКО1 в интересах, соответствующих целям* создания, поэтому отчетность должна быть прозрачной и максимально-понятной. Аналогом важнейшего элемента отчетности коммерческих организаций^-капитала, в НКО является такой элемент, как собственные источники финансирования (условные чистые активы);
- бухгалтерская (финансовая) отчетность является основныминструментоминформирования^ общественности о- реализации -НКО социально-значимой миссии в обществе, следствием чего является необходимость совершенствования системы отчетности некоммерческих организаций;
• - количество пользователей отчетности социально-значимых НКО значительно, и не только в границах нашей страны, что приводит к необходимости совершенствования системы отчетности, руководствуясь не только российской учетной практикой, но и учитывая,принципы МСФО;
- некоммерческие организации^ используют свои активы, как для ведения основной? некоммерческой' деятельности; так и для получения дополнительных доходов, путем осуществления предпринимательской^ деятельности. Таким образом, основной в МСФО критерий признанияактивов- «экономическая; выгода» для некоммерческих организаций:является неосновным: Понятие же «ресурсныйпотенциал», используемое в; Международных стандартах; финансовой? отчетности для общественного сектора с. целью информирования пользователей отчетности о результатах ведения основной некоммерческой' деятельности является новым; для российской; учетной практики* и может раскрываться лишь, в пояснениях к МСФО - ориентированной отчетности. В этой связи представляется,- что при? признании ■ элементов отчетности! НКО? необходимым критерием; является; соответствие целям создания- некоммерческого организации; включая предпринимательскую деятельность, которая в соответствии с законодательством1 должнаэтимщелям^соответствовать;
11. Даны, определения основных элементов бухгалтерской (финансовой) отчетности НКО, таких как:
- активы некоммерческой организации;
-обязательстванекоммерческой; организации;:
- целевые источники финансирования;
- доходы некоммерческой организации;
- расходы некоммерческой организации;
- поступления некоммерческой организации в рамках целевых программ;
- выбытия .некоммерческой организации* в >рамках целевых программ . .
12. Каждый элемент бухгалтерской (финансовой) отчетности включает в себя . ряд показателей, формируемых на основе данных бухгалтерского учета.Негосударственныенекоммерчёские организации при разработке рабочего плана счетов используют небюджетныйплан счетов, как государственные некоммерческие организации,финансируемые, из бюджета, а типовой; план; счетов бухгалтерского - учета. При этом способы применения; счетов .бухгалтерского учета в отношении некоммерческих организаций имеют свою специфику. Специалистам бухгалтерских служб некоммерческих организаций часто приходится-делать в журнале хозяйственных операцийбухгалтерскиепроводки, не предусмотренные типовой корреспонденцией счетов, и аргументировать свое профессиональное суждение. Поскольку некоторыепроводкиотсутствуют в типовой схеме корреспонденции счетов, они должны быть отражены в учетной политике некоммерческой организации. Лишь в этом случае они приобретают юридическую силу.
Рассматривая оптимальные пути решения1 вышеназванных вопросов, автором:
- систематизированы основные подходы по признанию и оценке некоммерческими организациями-таких основных показателей бухгалтерского баланса, как основные средства,нематериальныеактивы, финансовые вложения, материалы,налогна добавленную стоимость по приобретенным ценностям-,дебиторскаязадолженность, расчеты- с поставщиками иподрядчиками, расчеты с персоналом,.расчеты сбюджетоми внебюджетными фондами;
- предложена- корреспонденция< счетов бухгалтерского учета по. отражению в>бухгалтерскомучете нематериальных активов некоммерческой организацией, приобретаемых или создаваемых за счет целевых средств;
- предложена корреспонденция счетов бухгалтерского учета по1 производству некоммерческой организацией материальных ценностей в рамках основнойнепредпринимательскойдеятельности с целью безвозмездного распространения;
- выявлена возможность наличия сальдо подебетусчета 20 в рамкахнезавершенногопроекта, осуществляемого как за счет доходов от предпринимательской деятельности, так и за счет целевых средств;
- предложена корреспонденция счетов бухгалтерского учета по формированию и использованию целевого капитала на отдельныхсубсчетахсчета 86 «Целевое финансирование», поскольку целевой капитал формируется и используется в-соответствии со строго оговоренными в уставе некоммерческой организации и в договоре пожертвования целями, т. е. носит целевой характер.
13i Выделены этапы формирования единых подходов к отчетности.
14. Выделены этапыреформированиясистемы бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации.
15. Вопрос о применении международных стандартов финансовой отчетности некоммерческими, организациями является неоднозначным. Тем не менее,некоммерческийсектор не может находиться «в стороне» от реформаци-онных процессов системы бухгалтерского учета и отчетности в нашей стране, главным ориентиром которых являются МСФО: Значительный рост за последнее время числа некоммерческих организаций в нашей стране, а также их особая-социальная'значимость говорят о необходимости развития системы^ бухгалтерской (финансовой) отчетности-НКО, как основногоинструментаинформирования общественности' о реализации своей социально-значимой миссии в обществе.
Дано определение МСФО-ориентированной отчетности. МСФО-ориентированная бухгалтерская (финансовая) отчетность некоммерческих организаций — это отчетность, которая, формируется с учетом^ базовых принципов МСФО для представления определенному кругу пользователей информации о деятельности НКО, включая зарубежных жертвователей"и грантодателей.
Оптимальным вариантом'формирования МСФО-ориентированной отчетности для НКО является ^представление информации:
- о доходах и расходах в рамках осуществления предпринимательской деятельности НКО - с учетом принципов МСФО;
- о поступлениях и выбытиях в рамках ведения основной, некоммерческой, деятельности НКО - с учетом положенийМСФООС, ориентированных преимущественно на> общественный (т.е. государственный)'сектор, которые по идеологии и логике построения ближе к основной уставной деятельностиННКО, чем коммерческие организации.
Основным критерием признания-всех элементов финансовой отчетности НКО, вытекающим из вышеперечисленных определений, является разделение деятельности НКО на две составляющие - приносить экономическиевыгодыв соответствии с осуществлением предпринимательской деятельности или реали-зовыватьсервисныйпотенциал в соответствии с основной некоммерческой деятельностью, ради которой создана НКО.
16. Систематизированы основныекорректировкипри подготовке МСФО ориентированной отчетности некоммерческих организаций.
17. Активной практики применения МСФО некоммерческими организациями в настоящее время пока нет. Разработанная методика подготовки МСФО
- ориентированной отчетности для НКО - это скореепрогнозная, перспективная модель.
18. Составленбаланспо МСФО на примере российского бухгалтерского баланса Автономной некоммерческой организации- «Дистанционные технологии в образовании.
19. В общем итоге,валютабаланса анализируемой НКО вследствие отражениякорректировокпо МСФО'существенно увеличивается. Увеличение значений большинства показателей* баланса анализируемой организации, представляющей МСФО - ориентированную отчетность зарубежным грантодате-лям, обусловлено следующими факторами:
- признание в качествеактиваорганизации основных средств, не являющихсясобственностьюНКО юридически;
- оценка основных средств по их реальной рыночной стоимости с периодическим проведением теста наобесценение;
- вышеперечисленные факторы также определили существенный рост показателя «фонд во внеоборотныхактивах» в российском балансе или «постоянно ограниченный в использовании, фонд» в МСФО -балансе, отражающих вложения средств целевого финансирования вовнеоборотныеактивы;
- нематериальные активы могут быть признаны в качестве таковых независимо от источника ихприобретенияили создания;
- информация озапасахс позиции МСФО представляется более реально и достоверно: не происходитсписаниязапасов за счет соответствующих источников, а имеет место отражение их в качестве остатков незавершенного производства в соответствии с реальной экономической ситуацией.
Таким образом, проведенное исследование позволило заключить: предложенные определения основных элементов бухгалтерской (финансовой) отчетности, рекомендации по совершенствованию структуры отчетных форм, методика формирования отдельных показателей МСФО — ориентированной отчетности, порядок учета целевого капитала позволяют выйтинегосударственнымнекоммерческим организациям на качественно новый уровень представления финансовой информации, приближенной к требованиям рыночной экономики имировыхстандартов, что в конечном итоге позволит внешним пользователям отчетности оценить социальную > направленность и ответственность их деятельности. Кроме того, предложенная система адаптации основных международных стандартов финансовой отчетности к использованию негосударственными некоммерческими организациями позволяет повысить качество контроля и управления потоками целевых средств, предоставляет возможность дополнительногопривлеченияцелевых средств зарубежных грантодателей.
Полагаем, что полученные в результате проведенного исследования выводы и разработанные рекомендации помогут создать реальные условия для развития бухгалтерского учета и отчетности негосударственных некоммерческих организаций; будут способствовать развитию методики формирования достоверной, прозрачной для пользователей финансовой отчетности организаций «третьего» сектора экономики.
Заключение

Список литературы диссертационного исследованиякандидат экономических наук Серегина, Елена Ивановна, 2008 год

1. Конституция Российской Федерации от 25.12.1993, с изменениями от 09.01.1996, 10.02.1996, 09.06.2001.
2. Конституция (Основной Закон) Союза Советских Социалистических Республик, принятая на внеочередной седьмой сессии Верховного советаСССРдевятого созыва от 07.10.1977.
3. Гражданский кодекс Российской Федерации. Части первая, вторая и третья. М.: ТК Велби, Изд-во Проспект, 2006.
4. Гражданский кодекс Российской Федерации. Части четвертая. — М.: ТК Велби, Изд-во Проспект, 2007.
5. Налоговый кодекс Российской Федерации. Части первая и вторая. М.: ТК Велби, Изд-во Проспект, 2007.
6. Основы гражданского законодательства СоюзаССРи союзных республик.
7. Федеральный закон «Об общественных объединениях» от 19.05.1995 г. № 82-ФЗ.
8. Федеральный закон «О благотворительной деятельности и благотворительных организациях» от 11.08.1995 г. № 135-Ф3.
9. Федеральный закон «Онекоммерческихорганизациях» от 12 01.1996г. № 7-ФЗ.
10. Федеральный закон «Обухгалтерскомучете» от 21.11.1996г. № 129-ФЗ.
11. Федеральный закон «Об оценочной деятельности в Российской Федерации» от 29.07.1998г. № 135-ФЗ
12. Федеральный закон «Об инвестиционной деятельности в Российской Федерации, осуществляемой в формекапитальныхвложений» от 25.02.1999г. №39-Ф3.
13. Федеральный закон «Обаудиторскойдеятельности в Российской Федерации» от 07.08.2001г. № 119-ФЗ.
14. Федеральный закон «Об инвестиционных фондах» от 29.11. 2001г. № 156-ФЗ.
15. Федеральный закон «О несостоятельности (банкротстве)» от 26.10. 2002г. № 127-ФЗ.
16. Федеральный закон «О порядке формирования и использованияцелевогокапитала некоммерческих организаций» от 30.12.2006г. № 275-ФЗ.
17. Федеральный закон «О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с принятием федерального закона «О порядке формирования- и использования целевогокапиталанекоммерческих организаций» от 30:12.2006г. № 276-ФЗ.
18. Закон Российской Федерации «Об образовании» от 10.07.1992г. №3266-1.
19. Постановление Правительства РФ от 01.01.2002г. № 1 «О Классификации основных средств, включаемых вамортизационныегруппы».
20. Постановление Правительства РФ от 15.04.2006г. № 212 «О мерах по реализации отдельных положений- федеральных законов, регулирующих деятельность некоммерческих организаций».
21. Постановление Правительства РФ от 18:11.2006г. № 697 «Изменения, которые вносятся в Классификацию? основных средств, включаемых в амортизационные группы».
22. Закон города Москвы «О благотворительной деятельности» от 05.07.1995г. № 11-46.
23. Закон города Москвы «О взаимодействии органов государственной власти города Москвы снегосударственныминекоммерческими организациями» от 12.07.2006 г. №38.
24. Положение по ведениюбухгалтерскогоучета и бухгалтерской отчетности,в РФ, утвержденное ПриказомМинфинаРоссии от 29.07.1998г. № 34н.
25. Положение побухгалтерскомуучету «Учетная политика организации».ПБУ1/98. Утверждено приказом Минфина России от 09.12.1998г. № 60н (с изменениями и дополнениями).
26. Положение по бухгалтерскому учету «Учет договоров (контрактов) на капитальное строительство». ПБУ 2/94. Утверждено приказом Минфина России от 20.12.1994г. № 167н.
27. Положение по бухгалтерскому учету «Учетактивови обязательств, стоимость которых выражена в иностраннойвалюте» ПБУ 3/06 Утверждено приказом Минфина России от 27.11. 2006г. №<154н.
28. Положение по бухгалтерскому учету «Бухгалтерскаяотчетность организации». ПБУ 4/99.Утверждено приказом Минфина РФ от 06.07.1999г. № 43н.
29. Положение по бухгалтерскому учету «Учет материально-производственныхзапасов». ПБУ 5/01.Утверждено приказом Минфина России, от 09.06.2001г. № 44н.
30. Положение по бухгалтерскому учету «Учет основных средств». ПБУ 6/01.Утверждено приказом Минфина России от 30.03.2001г. № 26н.
31. Положение по бухгалтерскому учету «События послеотчетнойдаты» ПБУ 7/98. Утверждено приказом Минфина России от 25.11.1998г. № 56н.
32. Положение по бухгалтерскому учету «Условные- фактыхозяйственнойдеятельности» ПБУ 8/01. Утверждено приказом Минфина России от 28.И. 2001г. № 96н.
33. Положение по бухгалтерскому учету «Доходы организации» ПБУ 9/99. Утверждено приказом Минфина России от 6.05.1999г. № 32н.
34. Положение по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99. Утверждено приказом Минфина России от 6.05.1999г. № ЗЗн.
35. Положение по бухгалтерскому учету «Информация обаффилированныхлицах» ПБУ 11/2000. Утверждено приказом Минфина России от 13.01.2000г. №5н.
36. Положение по бухгалтерскому учету «Информация посегментам» ПБУ 12/2000. Утверждено приказом Минфина России от 27.01. 2000г. № 11н.
37. Положение по бухгалтерскому учету «Учет государственной помощи» ПБУ 13/2000. Утверждено приказом Минфина России от 16.10. 2000г. № 92н.
38. Положение по бухгалтерскому учету «Учетнематериальныхактивов». ПБУ 14/2007. Утверждено приказом Минфина России от 27.12.2007г. № 153н.
39. Положение по бухгалтерскому учету «Учетзаймови кредитов и затрат по ихобслуживанию» ПБУ 15/2001. Утверждено приказом Минфина России от 2.08. 2001г. №60н.
40. Положение по бухгалтерскому учету «Информация по прекращаемой деятельности» ПБУ 16/2002. Утверждено приказом Минфина России от 2.07. 2002г. № 66н.
41. Положение по бухгалтерскому учету «Учет расходов на научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы» ПБУ 17/2002. Утверждено приказом Минфина России от 19.11. 2002г. № 115н.
42. Положение по бухгалтерскому учету «Учет расчетов поналогуна прибыль». ПБУ 18/02. Утверждено приказом Минфина России от 19.11.2002г. № 114н.
43. Положение по бухгалтерскому учету «Учет финансовыхвложений». ПБУ 19/02. Утверждено приказом Минфина России от 10.12. 2002г. №126н.
44. Положение по бухгалтерскому учету «Информация об участии в совместной деятельности». ПБУ 20/03. Утверждено приказом Минфина России от 24.11. 2003г. № 105н.
45. План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности» организации и Инструкция по его применению. Утвержден приказом Минфина России от 31.10.2000 № 94н.
46. Приказ Минфина России «О формахбухгалтерскойотчетности» от 22.07.2003 г. № 67н («Указания о порядке составления и представления бухгалтерскойотчетности» и «Указания об объеме форм бухгалтерской отчетности»).
47. Приказ Минфина России от 18.09.2006 № 115н и 116н «О внесении изменений в нормативные правовые акты по бухгалтерскому учету».
48. Приказом Минфина России от 10.01.2007 г. № Зн «Об особенностях бухгалтерской отчетностинегосударственныхпенсионных фондов».
49. Письмо Высшего арбитражного суда РФ от 19.02.1996 г. № с5-7/оз-92 «О некоторых положениях Федерального закона; «О' некоммерческих организациях»;