Теоретические аспекты аудита

Короткий опис

Год:
2003
Автор научной работы:
Гетокова, Лариса Мухарбиевна
Ученая cтепень:
кандидат экономических наук
Место защиты диссертации:
Санкт-Петербург
Код cпециальности ВАК:
08.00.12
Специальность:
Бухгалтерский учет, статистика
Количество cтраниц:
174
Оглавление диссертации
кандидат экономических наук Гетокова, Лариса Мухарбиевна

Введение.
ГЛАВА 1. Становление и развитие аудиторской деятельности в Российской Федерации.
1.1. Особенности становления и развития аудиторской деятельности в Российской федерации.
1.2. Место аудита в системе контроля.
ГЛАВА 2. Аудит как экономическая наука.
2.1. Определение аудита как экономической науки.
2.2. Предмет и метод аудиторского контроля.
2.3. Совершенствование классификации видов аудита.
ГЛАВА 3. Принципы организации и проведения аудита в Российской Федерации.
3.1. Постулаты аудита.
3.2. Классификация принципов аудита.
3.3. Границы независимости в аудиторской деятельности.
3.4. Независимость внутреннего аудита.

Введение диссертации (часть автореферата)
На тему "Теоретические аспекты аудита"
Актуальность темы исследования. В современной экономической жизни роль аудита как одного из важнейших инструментов финансового контроля постоянно растет. Сегодня аудит востребован и обществом в целом, и различными участниками экономической жизни: крупными инвесторами, государственными органами, акционерами. Уже несколько лет подряд рынок аудита и консалтинга является одной из самых быстро растущих сфер отечественного бизнеса.
Сегодня аудит является одним из наиболее распространенных, а также перспективных и эффективных видов контроля. За период развития аудиторского контроля в стране была проделана большая работа по созданию системы независимого аудита, подготовке кадров аудиторов и лицензированию их деятельности, регламентации профессиональных обязанностей, прав и ответственности аудиторов в соответствии с принятыми законодательными актами. Вместе с тем, масштабное развитие аудиторской деятельности и внедрение аудита в практику экономики страны пока еще в достаточной мере не подкреплено соответствующими теоретическими исследованиями и методическими разработками.
На современном этапе аудит перестал быть чисто практической деятельностью и требует пристального внимания к вопросам формирования и совершенствования теории. Существующие отечественные и зарубежные разработки в области аудита показывают, что база для развития философии аудита уже существует. Тем не менее, крайне мало работ, содержащих концептуальный подход к рассмотрению аудита как науки со своей суммой практического опыта и элементами теории.
Недостаточность темпов развития теории и отсутствие системного подхода к формированию российского аудита как науки приводит к неполноценности и некомплектности знаний о требованиях, предъявляемых к современному аудиту, его методологии и организации, способах принятия решений в процессе аудита. Более того, данное обстоятельство является одной из главных причин, тормозящих формирование эффективной и действенной правовой базы аудиторского контроля.
В этой связи исследование теоретических вопросов аудита как науки приобретает большое научное и практическое значение, что придает теме диссертации высокую актуальность.
Цели и задачи исследования. Целью диссертационной работы является исследование и формирование теоретических основ аудиторского контроля как экономической науки. Для достижения указанной цели в процессе исследования были поставлены следующие задачи:
- аргументировать необходимость и целесообразность развития научного направления аудита;
- исследовать существующие теоретические положения с целью разграничения основных понятий, раскрывающих сущность аудита как самостоятельной науки;
- на основе анализа существующих международных и российских принципов и постулатов аудита обосновать возможности их применения в теории и практике аудиторской деятельности;
- исследовать принцип независимости аудита с целью определения границ независимости в аудиторской деятельности;
- определить предмет и систематизировать методы аудиторского контроля;
Предметом исследования являются теоретические и методологические аспекты системы аудиторского контроля, а также международные и российские принципы аудита, постулаты, нормативно-правовая база.
В качестве объекта исследования выступают материалы аудиторских фирм, нормативные и методологические положения регламентирующие вопросы бухгалтерского учета и аудита на территории Российской Федерации.
Методология и методика исследования. Теоретической и методологической основой диссертационного исследования послужили научные работы отечественных и зарубежных авторов по проблемам теории и практики аудита, международные и российские стандарты финансовой отчетности, материалы научных конференций, монографических исследований, законодательные и нормативные акты по бухгалтерскому учету, отчетности и аудиту.
При проведении исследования мы опирались на основные положения трудов отечественных специалистов Алборова Р.А., Андреева В.Д., Белухи Н.Т., Белобжецкого И.А., Бычковой С.М., Гетьмана В.Г., Данилевского Ю.А., Елисеевой И.И., Ивашкевича В.Б., Лабынцева Н.Т., Ларионова А.Д., Мальковой Т.Н., Мизиковского Е.А., Нитецкого В.В., Николаевой С.А., Островского О.М., Подольского В.И., Ремизова Н.А., Руфа А.Л., Соколова Я.В., Соколова В.Я., Скобары В.В., Терехова А.А., Шапошникова А.А., Шеремета А.Д., Шнейдмана Л.З. и др. А также были изучены труды зарубежных ученных: Р. Адамса, А.Аренса, М. Бениса, Ф. Дефлиза, Г. Дженика, Р. Доджа, Д. Ирвина, Д. Кар-майкла, Д. Лесли, Дж. Лоббека, Г. Маутца, В.О'Рейли, Ж. Ришара, Дж. Роберт-сона, М. Хирша, А. Чамберса, Г. Шарафа и др.
В ходе исследования применялись общенаучные методы познания (индукция, дедукция, абстрагирование, анализ, синтез, систематизация), метод экспертной оценки и системный подход. При формулировке основных понятий, необходимых для исследования и выделения суждений, использовались закон тождества, закон непротиворечия, закон достаточного основания и другие логические законы.
Научная новизна исследования. Научная новизна исследования заключается в постановке, теоретическом обосновании и решении комплекса вопросов, связанных со становлением и развитием аудита как науки. В процессе исследования получены следующие наиболее существенные научные результаты, выносимые на защиту:
- уточнено понятие «аудиторская деятельность» и дано научное определение аудита, раскрывающее сущность, предметную область и цели аудиторского контроля;
- уточнен состав и содержание постулатов аудита;
- сформулирован предмет и уточнены методы аудита;
- разработана новая классификация видов аудита;
- уточнены состав и содержание принципов аудита и разработана их классификация;
- обоснованы границы независимости аудита и определены условия их соблюдения.
Практическая значимость исследования заключается в разработке теоретического и методологического аппарата, ориентированного на широкое использование научно обоснованных методов организации и регулирования аудиторской деятельности государственными органами, профессиональными организациями и хозяйствующими субъектами в целях совершенствования системы аудита в России.
Результаты исследования могут найти применение в системе нормативного регулирования аудиторской деятельности и учебном процессе ВУЗов при разработке и чтении курсов «Теория аудита», «Аудит промышленных предприятий», «Ревизия и контроль» и др.
Апробация и внедрение результатов исследования. Отдельные разделы исследования использовались в процессе преподавания дисциплин «Основы аудита» и «Аудит промышленных предприятий» на кафедре бухгалтерского учета и аудита Санкт-Петербургского института внешнеэкономических связей, экономики и права.
Основные результаты научных исследований, содержащиеся в работе, прошли апробацию на:
- ежегодных научных сессиях профессорско-преподавательского состава, научных сотрудников и аспирантов факультета статистики, учета и экономического анализа СПбГУЭФ (г. СПб, 1999-2003 г.г.);
- III международной научно-практической конференции «Финансовые проблемы РФ и пути их решения: теория и практика» ( СПб., СПбГПУ, 2002 г.);
- международной научно-практической конференции молодых ученых-экономистов «Управление инновационно-инвестиционными процессами на основе вовлечения в оборот интеллектуальной собственности и качеством подготовки специалистов в регионах России» (Орел, ОрелГТУ, 2002 г.);
Публикации. Основные положения диссертационного исследования опубликованы в 10 работах, общим объемом 3,2 п.л.
Структура диссертационной работы. Диссертация состоит из введения, трех глав, заключения, списка использованной литературы и приложений.

Список літератури

Заключение диссертации
по теме "Бухгалтерский учет, статистика", Гетокова, Лариса Мухарбиевна
Заключение
Проведенные исследования и разработанные на их основе предложения позволяют обосновано сделать следующие выводы и предложения, имеющие значение для дальнейшего развития теории аудита:
Период становления рыночной экономики в России сопровождался возникновением различных форм собственности и интеграцией страны в мировое сообщество. Это потребовало по-новому взглянуть на проблемы управления и контроля. Отпала идеологическая трактовка многих понятий и представлений о единой форме собственности, возникли расхождения и во многих случаях противоречия между государственными и групповыми интересами, между управляющими и управляемыми. Сложившаяся в стране структура финансового контроля во многом обнаружила свое несовершенство. Информационный дефицит, появившийся в связи с возникновением альтернативных и равноценных форм собственности, не удовлетворял ни зарубежных партнеров, ни отечественных производителей. Встала необходимость создания новых контрольных органов -аудиторских служб.
Проведенные исследования свидетельствуют, что аудит в России состоялся. Однако нами выявлены следующие причины невостребованности некоторых функций аудита.
Во-первых, у администрации нет необходимости представлять финансовое положение предприятия в наиболее выгодном свете, наоборот, предприятия предпочитают выглядеть убыточными, а те экономические субъекты, которые подлежат обязательному аудиту, заинтересованы лишь в положительном аудиторском заключении и не заботятся о действительном глубоком анализе системы управления предприятием.
Во-вторых, налоговое законодательство достаточно сложно и противоречиво, в таких условиях аудитору приходится выступать в качестве оппонента налоговой инспекции, поэтому методология сегодняшнего аудита сводится к защите хозяйствующего субъекта от «пресса» налоговой службы.
В-третьих, за рубежом потребность в ознакомлении с финансовыми отчетами появляется у различных пользователей, которые имеют противоположные интересы. В нашей стране бухгалтерская информация, отражаемая в отчетности, не влияет на принятие управленческих решений и остается практически не востребованной.
В-четвертых, в условиях, когда в России отсутствует развернутое законодательство о бухгалтерском учете, отчетности и аудите, проведение аудиторских проверок сопровождается высоким уровнем как предпринимательского, так и аудиторского рисков.
В настоящее время возникает необходимость в теоретическом обосновании аудиторской деятельности, ее целей, задач, принципов, определение предмета и метода исследования. Аудит, как и всякая новая область деятельности, нуждается в разработке концептуальных основ методических и организационных форм.
Важнейшим инструментом постановки целей и задач аудита, а, следовательно, и формирования его как науки является определение сущности аудита. В специальной литературе приводится множество определений аудита. Одни авторы рассматривают аудит как независимую экспертизу и анализ публичной финансовой отчетности. При этом происходит отождествление понятий «аудит» и «экспертиза», что приводит к путанице в понимании целей задач и назначении аудита. Другие ограничивают аудит выражением мнения о достоверности отчетности. С таким подходом также трудно согласиться. Аудиторская проверка направлена на исследование и оценку финансовой информации, она должна измерять не только достоверность этой информации, но и помочь в ее повышении, а выражение мнения — это всего лишь специфическое средство, с помощью которого предоставляется результат заинтересованным пользователям и никак не характеризует целей аудита. Третьи рассматривают аудит как новую форму внешнего контроля, выдвигают на первый план консультационную направленность аудита, что так же нельзя считать обоснованным. Термин консультант» обозначает самые различные специальности из различных профессиональных областей. Аудит берет свое начало не в консультировании и опеке, а в защите интересов собственников.
Таким образом, экономическая сущность аудита требует уточнения. Одним из моментов неопределенности является то, что в Законе понятие аудит используется как синоним термина аудиторская деятельность. Такой подход трудно признать обоснованным, так как, во-первых, при этом не принимается во внимание, что понятие аудиторской деятельности шире, чем понятие аудита в его классическом понимании, так как кроме самого аудита оно включает сопутствующие аудиту услуги, во-вторых, приравниваются два неравнозначных понятия - аудит как наука и аудит как предпринимательская деятельность.
При исследовании видов аудиторских услуг необходимо разграничивать аудит и сопутствующие ему услуги, так как их смешение приводит к проблемам при оценке качества аудита и формировании методики аудиторской проверки. Кроме того, между ответственностью аудитора как автора аудиторского заключения и ответственностью за прочие виды профессиональной деятельности существуют определенные различия. Также представляется не обоснованным в определении аудита отождествление его с видом предпринимательской деятельности. Такой подход ставит получение прибыли основной целью аудита. Тогда социальная функция аудита - защита интересов собственников в глазах экономического сообщества теряет свое значение, что приводит к бессмысленности существования самого института аудита как инструмента социального контроля.
В связи с этим предлагается разграничить понятия аудит и аудиторская деятельность и дается следующее определение аудита:
Аудит — системный процесс независимого исследования финансовой информации, основанный на установлении соответствия бухгалтерского учета и отчетности действующему законодательству, оценке состояния внутреннего контроля и анализа деятельности экономического субъекта с целью уменьшения риска ее пользователей.
Предлагаемое нами определение указывает на цели и объект аудита и не ограничивается лишь констатацией достоверности информации, а указывает на роль аудита, позволяющего определить действительное финансовое состояние предприятия и дать рекомендации по его улучшению, разработать его финансовую стратегию. Оно охватывает все основные черты аудита, в совокупности отражающие его сущность:
- системный процесс - означает логическую, структурированную и организованную последовательность шагов и процедур;
- независимое исследование - подчеркивает отсутствие какого бы то ни было влияния на формирование мнения аудитора о деятельности проверяемой организации и составления аудиторского заключения. Использование термина «исследование» подчеркивает творческую направленность аудита, указывает на разнообразие методов, используемых при проведении аудиторских проверок;
- финансовая информация — объект аудита, необходимый для сбора доказательств;
- цель аудита - уменьшение риска пользователей отчетности;
- оценка состояния внутреннего контроля и анализа деятельности экономического субъекта подчеркивает значение внутреннего контроля и методов анализа для достижения поставленной цели аудита.
Выделение комплекса знаний в самостоятельную науку обуславливается появлением ее предмета как объекта исследования и формированием своего собственного инструментария познания, отражающегося в его методе. Факт возникновения и широкого развития аудита на стыке нескольких наук требует теоретического объяснения и обоснования его статуса. От решения данного вопроса зависит не только определение области исследования аудита, но и вообще его существование в качестве самостоятельной области научных знаний.
Сегодня в теории и практике нет единого мнения о предмете аудиторского контроля. Одни авторы под предметом аудита понимают экономические отношения, возникающие в процессе рыночной экономики по поводу выполнения аудируемым объектом своих важнейших задач, законности и целесообразности хозяйственных операций. Другие авторы считают, что предметом аудиторского контроля является процесс расширенного воспроизводства общественно необходимого продукта и соблюдение его экономическо-правового регулирования в условиях рыночной экономики. Так как хозяйственная деятельность и происходящие в ней процессы, являются объектом изучения многих наук, такой подход является слишком обобщающим и не выделяющим специфическую направленность аудита. Аудит, как и все экономические науки, изучает производственные отношения, складывающиеся в процессе деятельности хозяйствующего субъекта. Однако аудит изучает специфическую сторону производственных отношений и определение места аудита в системе экономического знания связано с пониманием специфики его предмета.
Так как аудиторский контроль имеет множество разновидностей, то по каждому из них предмет аудита имеет свои особенности. Однако при любом виде аудита предметом его исследования выступает информация, подлежащая сбору оценке и изучению, раскрывающая содержание фактов хозяйственной жизни и позволяющая признать их. Аудитор должен отобрать только ту информацию, которая содержит данные, служащие достижению конкретной цели аудита. Ограничителями при сборе информации выступают существенность и аудиторский риск.
С учетом выше изложенной специфики под предметом аудита следует понимать информацию, подлежащую сбору, оценке и изучению с целью раскрытия содержания и познания фактов, касающихся механизма функционирования хозяйствующих субъектов в экономической среде.
От научной обоснованности методов аудита зависит не только дальнейшее совершенствование его теории, но и результаты практической деятельности аудиторов. Важным условием повышения качества и действенности аудиторской проверки является правильный выбор приемов и методов аудиторской проверки. В каждом конкретном случае по-разному подходят к определению состава, приемов и способов, применяемых в процессе аудиторской проверки. Процедуры получения аудиторских доказательств изложены в Правиле (стандарте) «Аудиторские доказательства». Приведенный перечень чрезвычайно узок и не охватывает все методы и приемы контроля, применяемые при проведении аудиторской проверки. В частности, перечислены только такие процедуры, как инспектирование, наблюдение, запрос, пересчет и аналитические процедуры. Кроме того, в них полностью проигнорированы многие научные попытки классификации этих методов.
В диссертации уточнены основные приемы и методы контроля, используемые в процессе аудита, и систематизированы по следующим группам: методы организации аудита в целом (документальная проверка, фактическая проверка, аналитическая проверка, комбинированная проверка) и конкретные методы проверки операций, сальдо счетов и т.п. Такая систематизация в значительной мере предопределяет качество и эффективность аудиторской проверки, а также позволяет учитывать особенность и целесообразность их применения на каждом этапе проведения аудита.
Одним из важнейших вопросов, позволяющих унифицировать терминологию, определить степень разрешенности вопросов, а соответственно способствующих совершенствованию рассматриваемой системы, является разработка научно обоснованной классификации. Рассмотрение вопросов классификации аудита необходимо, так как методика организации разных видов аудиторского контроля имеет свои особенности.
Анализ экономической литературы показал, что на сегодняшний день нет классификации аудита как целостной системы. Экономисты, представляя группировку аудита, основываются на разных принципах и признаках классификации, нет единства в выделении классификационных признаков и трактовке видов аудита. Большинство экономистов строят классификацию, выделяя аудит финансовой отчетности, аудит на соответствие, операционный аудит, обязательный и инициативный, внешний и внутренний. При этом часто не производится группировка по четко выделенным признакам. Ряд авторов классифицирует аудит по неоднозначным признакам. Так, по времени осуществления выделяют первоначальный, согласованный, оперативный. Хотя по временному признаку здесь выделяется только оперативный аудит, а первоначальный и согласованный должны быть выделены исходя из периодичности осуществления. Некоторые авторы в понятие одного и того же признака вкладывают разное значение. Так, выделение внутреннего и внешнего аудита одни авторы производят исходя из «вида аудиторов», другие - исходя из «пользователей информации». Некоторые виды аудита выделены без достаточного обоснования (однотипный, разнотипный, инновационный). Таким образом, в экономической литературе варианты систематизации видов аудита представляются разноплановыми. Отсутствие четко выделенных классификационных признаков, неоднозначность признаков, положенных в основу классификационных групп, приводят к непоследовательности выделяемых групп, что не создает условия для анализа существующих видов аудита, и, соответственно, не позволяет выявить его специфические особенности.
В диссертации разработана новая классификация аудита. Выделение видов аудиторского контроля в ней производится исходя из целей и задач, стоящих пред ним.
Исходя из содержания, в работе предлагается выделить аудит финансовой отчетности и специальные виды аудита. Такое разграничение позволяет отделить аудит, непосредственно связанный с подтверждением достоверности отчетности, от аудита, рассматривающего отдельные вопросы хозяйственной деятельности, что способствует уточнению терминологии, а также выявлению специфических особенностей различных составляющих аудиторского контроля.
По форме организации аудита выделяется внутренний и внешний. Внешний аудит по инициативе проведения может быть обязательным и инициативным.
По времени осуществления выделяются предварительный аудит; оперативный (текущий) аудит; заключительный аудит.
По полноте охвата подразделений аудируемых единиц - комплексный и тематический.
По степени использования технических средств: аудит, проводимый вручную, и с применением компьютерной технологии.
Применение данной классификации позволит глубже понять сущность аудита, создаст условия для анализа существующих видов аудита, что в свою очередь облегчит их изучение.
Важным для дальнейших теоретических исследований в области аудита, а также для решения проблем, с которыми сталкивается аудиторская деятельность на практике, является совершенствование постулатов аудита. Значение постулатов аудита трудно переоценить как для практической деятельности, так и для построения общего строя теории аудита. Приняв за основу фундаментальные постулаты, можно прийти к пониманию более сложных вопросов, а, следовательно, получить более информативную и достоверную картину аудиторской деятельности и ее назначения.
Сегодня постулаты получили широкое распространение и известность в аудиторских кругах как за рубежом, так и в России, что еще раз подчеркивает их значимость и необходимость. Но разработанные в мировой практике 10 постулатов не в полной мере соответствуют требованиям настоящего времени и национальным особенностям развития российской экономики. Так, постулат «Удовлетворительная система внутреннего контроля устраняет возможность несоответствия» может лишь ввести в заблуждение как организацию, так и аудиторов и, следовательно, отрицательно повлиять на качество их работы. Никакая система не может быть действенна на сто процентов, следовательно, возможность несоответствий всегда существует. Более того, практика существования контроля в России указывает на то, что чем жестче система контроля, тем более изощренными становятся способы злоупотребления.
Основной задачей постулатов является регламентация действий аудитора в любых ситуациях, в том числе прямо не предусмотренных правилами стандартами аудиторской деятельности. Впервые постулаты аудита применительно к российским условиям были представлены Я.В. Соколовым. В развитие представленных постулатов были предложены свои постулаты такими учеными как В.В. Скобара, С.В. Панкова и др. Однако формирование версий постулатов требует дальнейшей разработки и совершенствования. Некоторые постулаты по отдельным формулировкам остаются весьма спорными. Так, категоричность утверждения постулата «Отчет составлен неверно» не оставляет сомнений в том, что действия администрации являются мошенническими, а деятельность клиента сомнительной. Возникновение конфликта становится неизбежным, что, соответственно, не может не сказаться на качестве проверки. Если рассматривать данный постулат с правовой точки зрения, то обвинения без основания противоречат презумпции невиновности. Клиент не должен доказывать свою невиновность, прежде всего аудитор обязан собрать достаточное количество доказательств и свидетельств, чтобы утверждать о верности или неверности отчета.
В ходе исследования уточнена роль разработанных постулатов аудита и предложена уточненная формулировка постулата - «Хорошо налаженная и эффективная система внутреннего контроля уменьшает возможность несоответствий». Поскольку ни один из постулатов не устанавливает требований к соблюдению профессионального долга аудитором и раскрытию конфликта интересов различных сторон, заинтересованных в результате аудита, предложено ввести еще одно утверждение. «Приоритет интересов аудитора определяется профессиональным долгом». Данный постулат подводит к вопросу выбора между интересами аудируемого лица, государства, акционеров и аудитора. Если предположить ситуации, что действия аудитора будут диктоваться его материальными интересами, то концепция независимости суждения просто теряет свой смысл и признание общественного статуса аудитора ставится под угрозу. Введение данного утверждения необходимо, так как привилегированность аудиторской профессии зависит от качества услуг, предоставляемых обществу, и соответственно интересы аудитора не должны идти в противоречие с его долгом.
Сколько бы ни была разнообразна специфика оказываемых аудиторских услуг, все они должны основываться на базовых положениях и требованиях, то есть основополагающих принципах аудита. Значение принципов трудно переоценить. Как показала практика, отсутствие Закона, хотя и тормозило развитие аудита в стране, однако без него обходиться удавалось, но без регулирования профессиональных этических норм - нет.
Принципы аудита должны лежат в основе разработки конкретных правил его проведения, закрепленных в стандартах, инструкциях, положениях, регламентирующих аудит. Таким образом, с помощью принципов достигается взаимосвязь между теорией и практикой. Основные требования к аудитору и его компетентности должны быть закреплены нормативными актами. Но есть некоторые нормы человеческого и профессионального поведения аудитора, которые сложно закрепить законами. Например, нельзя предусмотреть все ситуации, складывающиеся в межличностных отношениях или отследить соблюдение таких положений, как свобода от предрассудков или об интеллектуальной честности. Кроме того, само аудиторское сообщество не всегда понимает значимость принципов для признания общественного имиджа аудиторов, а, следовательно, развития профессии. Такое положение тормозит внедрение принципов и сводит их к абстрактной нравственной декларации профессиональных этических норм. Федеральное ПСАД «Цели и основные принципы, связанные с аудитом бухгалтерской отчетности» требует соблюдения принципов, но при этом ограничивается их перечислением и не раскрывает их основного содержания, что также не способствует усилению их значимости. Деятельность аудитора основывается на доверии к нему клиентов и пользователей отчетности. Отсутствие хотя бы лаконичного определения принципов в ПСАД может привести к невозможности единообразного понимания этических обязательств сторонами, а общественное доверие к качеству услуг возрастает тогда, когда в рамках данной профессии существуют высокие стандарты осуществления профессиональной деятельности аудиторов, а также их поведения. Многовариантность трактовки этих обязательств различными аудиторскими объединениями нежелательна.
Недостатком ПСАД, по нашему мнению, также является отсутствие систематизации принципов. Систематизация позволит создать необходимый фундамент для дальнейшего построения стандарта и облегчит работу с данным ПСАД.
Таким образом, требуется внести изменения в представлении принципов в системе регламентации аудита, и систематизировать их классификацию.
Так как принципы аудита не просто дополняют друг друга, но и пересекаются, их нельзя рассматривать разобщено. Это вносит трудность в их классификацию и делает ее условной. Мы предлагаем классификацию, которая вытекает из официальных текстов федеральных ПСАД и ФЗ «Об аудиторской деятельности». Предлагается разделить принципы аудита на две основные группы:
- этические принципы аудиторов (независимость, объективность и честность, компетентность, добросовестность, конфиденциальность, профессиональное поведение);
- организационные принципы проведения аудита (аудиторский скептицизм, доверие к проверяемому субъекту, соблюдение аудиторских стандартов, ответственность аудитора, необходимость учета особенностей конкретного клиента).
Первая группа включает принципы, определяющие общие требования к аудитору как представителю социально значимой профессии.
Вторая группа включает принципы, которым должны следовать аудиторы в процессе аудита, находящие дальнейшее раскрытие в практических стандартах аудиторской деятельности.
Предложенную классификацию целесообразно отразить в Федеральном и внутрифирменном правилах (стандартах) аудиторской деятельности, что позволит конкретизировать процедуры их осуществления и регламентировать вопросы профессиональной жизни аудиторов.
Соблюдение принципа независимости является одним из важнейших условий признания профессионального статуса аудитора и одним из основных требований к аудиту, без которого факт существования его в стране не признается мировым сообществом. Требование соблюдения принципа независимости закреплено как в Законе, так и в федеральных ПСАД. Однако принципам аудита в Законе уделено недостаточно внимания. Так, в Законе рассматриваются только ситуации, связанные с возможностью потери независимости по отношению к клиенту. Реально же зависимость возникает также в отношении государства и руководства аудиторской фирмы. Кроме того, в Законе заложена некоторая противоречивость в провозглашении данного принципа. Так, с одной стороны, Закон утверждает о самостоятельности выбора аудитором приемов и методов проведения аудита, с другой, устанавливает обязательность федеральных ПСАД по планированию, документированию, составлению рабочей документации аудитора и аудиторского заключения. Противоречивость исследуемой концепции прослеживается и в разграничении функций между государственными и профессиональными участниками рынка аудиторских услуг. Закон делегирует основные функции уполномоченному федеральному органу. Как западные, так и российские экономисты утверждают, что практически всегда могут возникать факторы, снижающие независимость аудиторов. Ситуация усложняется тем, что независимость должна быть соблюдена как с реальной, так и с формальной стороны. Игнорирование данной проблемы отрицательно влияет на имидж аудиторов и может привести к падению престижа профессии. В работе проанализированы следующие основные факторы, влияющие на независимость аудиторов:
- организационно-правовая форма аудиторских организаций;
- размер уставного капитала аудиторской организации;
- уровень материально-технической базы аудиторской организации и материально-технического обеспечения сотрудников;
- квалификационный уровень персонала аудиторской организации;
- оказание сопутствующих аудиту услуг;
- страхование гражданской ответственности аудиторов;
- нормативное регулирование аудита.
В диссертации предлагается отразить в Законе и в правиле (стандарте) следующие аспекты независимости: независимость выражается в отсутствии у аудитора при формировании его мнения личной заинтересованности в делах клиента и выражается в достижении аудиторской фирмой полной самостоятельности при планировании, проведении и оформлении результатов аудиторской проверки. Организационная зависимость от руководства аудиторской фирмы не должна влиять на независимость выводов аудитора по результатам проведенной проверки, то есть руководство аудируемого лица не вправе ограничивать круг вопросов, подлежащих выяснению в ходе аудиторской проверки, а также корректировать программу ее проведения. И в то же время независимость в выводах должна быть совмещена с личной ответственностью аудиторов за них.
В диссертации предложены основные условия, которые позволяют соблюдать независимость аудитора при проведении аудита. Четкое формирование в Законе и правиле (стандарте) принципа независимости значительно обогатит теорию и облегчит практику аудиторского контроля.

Список литературы диссертационного исследования
кандидат экономических наук Гетокова, Лариса Мухарбиевна, 2003 год
1. Гражданский кодекс Российской Федерации (часть первая) №51-ФЗ от 30.11.94 г. (вред, от 15.05.01 г.).
2. Гражданский кодекс Российской Федерации (часть вторая) №14-ФЗ от 26.01.96 г. (вред, от 17.05.99 г.).
3. Конституция Российской Федерации. СПб: Регата, 2000 - 47с.
4. Налоговый кодекс Российской Федерации. Части 1 и 2 — М.: Юрайт М, 2002-388с.
5. Трудовой кодекс Российской Федерации №197-ФЗ от 30.12.01 г.
6. Уголовный кодекс РФ. М.: Норма, 2000. - 369с.
7. Об аудиторской деятельности: Федеральный закон от 07.08.2001г. №119-ФЗ ( с изменениями от 14 декабря, 30 декабря 2001 г.).
8. Постановление Правительства РФ от 6 февраля 2002 г. № 80 «О вопросах государственного регулирования аудиторской деятельности».11 .Постановление Правительства РФ от 12 июня 2002 г. № 409 «О мерах по обеспечению проведения обязательного аудита».
9. Постановление Правительства РФ от 29 марта 2002 г. № 190 «О лицензировании аудиторской деятельности» (с изменениями от 3 октября 2002 г.).
10. Приказ Минфина РФ от 28 июня 2002 г. № 64н «Об утверждении Временного положения о ведении государственных реестров в области организации аудиторской деятельности».
11. Приказ Минфина РФ от 3 июля 2002 г. №47н «О Совете по аудиторской деятельности при Министерстве финансов Российской федерации».
12. Приказ Минфин РФ от 29 апреля 2002 г. № 38н «Об утверждении Временного положения о порядке аккредитации профессиональных аудиторских объединений при Министерстве финансов Российской Федерации».
13. Письмо Минфина РФ от 26 февраля 2003 г. № 28-02-04/404 АП «Об отдельных вопросах проведения конкурсов по отбору аудиторских организаций для осуществления обязательного ежегодного аудита».
14. Типовые положения о Комиссии Совета по аудиторской деятельности при Министерстве финансов Российской Федерации (утв. Советом по аудиторской деятельности при Минфине РФ 22 ноября 2002 г.).
15. Федеральное правило (стандарт) аудиторской деятельности № 1. Цель и основные принципы аудита финансовой (бухгалтерской) отчетности (утв. постановлением Правительства РФ от 23 сентября 2002 г. N 696).
16. Федеральное правило (стандарт) аудиторской деятельности № 2. Документирование аудита (утв. постановлением Правительства РФ от 23 сентября 2002 г. N 696).
17. Федеральное правило (стандарт) аудиторской деятельности. (Правило стандарт) № 3. Планирование аудита (утв. постановлением Правительства РФ от 23 сентября 2002 г. N 696).
18. Федеральное правило (стандарт) аудиторской деятельности № 4. Существенность в аудите, (утв. постановлением Правительства РФ от 23 сентября 2002 г. N 696).
19. Федеральное правило (стандарт) аудиторской деятельности № 5. Аудиторские доказательства, (утв. постановлением Правительства РФ от 23 сентября 2002 г. N 696).
20. Федеральное правило (стандарт) аудиторской деятельности № 6. Аудиторское заключение по финансовой (бухгалтерской) отчетности (утв. постановлением Правительства РФ от 23 сентября 2002 г. N 696).
21. Федеральное правило (стандарт) аудиторской деятельности № 7. Внутренний контроль качества в аудите (утв. постановлением Правительства РФ от 4 июля 2003 г. N 405).
22. Федеральное правило (стандарт) аудиторской деятельности № 8. Оценка аудиторских рисков и внутренний контроль осуществляемый аудируемым лицом (утв. постановлением Правительства РФ от 4 июля 2003 г. N 405).
23. Федеральное правило (стандарт) аудиторской деятельности № 9. Аффилированные лица (утв. постановлением Правительства РФ от 4 июля 2003 г. N405).
24. Федеральное правило (стандарт) аудиторской деятельности № 10. События после отчетной даты (утв. постановлением Правительства РФ от 4 июля 2003 г. N 405).
25. Федеральное правило (стандарт) аудиторской деятельности № 11. Применимость допущения непрерывности деятельности аудируемого лица (утв. постановлением Правительства РФ от 4 июля 2003 г. N 405).
26. Положение по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» ПБУ 1/98. Утверждено приказом Минфина РФ от 09.12.98 г. № 60 н.
27. Положение по бухгалтерскому учету «События после отчетной даты» ПБУ 7/98. Утверждено приказом Минфина РФ от 25.11.98 г. № 56 н.
28. Положение по бухгалтерскому учету «Условные факты хозяйственной деятельности» ПБУ 8/98. Утверждено приказом Минфина РФ от 25.11.98г. №57н.
29. Временные правила аудиторской деятельности в Российской Федерации. Приложение к Указу Президента РФ от 22.12.93 г. № 2263 // Российская газета. 1993. - № 239.
30. Положение по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации» ПБУ 4/99. Приложение к приказу Минфина РФ от 06.07.99 г. №43 н.34.«0 Формах бухгалтерской отчетности организаций». Приказ Минфина РФ от 13.01.2000 г. № 4 н.
31. Формы бухгалтерской отчетности. Приложения к приказу Минфина РФ от 13.01.2000 г. № 4 н.
32. Указание о порядке составления и представления бухгалтерской отчетности. Утверждены приказом Минфина РФ от 13.01.2000 г. № 4 н.
33. Методические рекомендации о порядке формирования показателей бухгалтерской отчетности организации. Утверждены приказом Минфина РФ от 28.06.2000 г. № 60 н.
34. Международные стандарты аудита и Кодекс этики профессиональных бухгалтеров (1999).- М.: МЦРСБУ, 2000.- 699 страниц.
35. Адаме Р. Основы аудита.- М.: Аудит, ЮНИТИ, 1995. 398 с.
36. Аксененко А.Д. Аудит: современная организация и развитие // Бухгалтерский учет. 1992 . - № 7.
37. Алборов Р.А. Аудит в организациях промышленности и АПК.- М.: Издательство «Дело и сервис», 1998 г. 464 с.
38. Аленичев В.В. Некоторые вопросы завершающей стадии аудиторской проверки страховых организаций // Финансы. — 1997. — № 5. — с. 38-43.
39. Аленчиков Д.И. Организация и техника документальной ревизии промышленного предприятия. -М.: Гостпотехиздат, 1950. — 146с.
40. Анатольева Н. Будущее аудита в России глазами чиновников // Аудитор. -2000.-№6.-с. 9-12.
41. Андреев А.Г., Соменков А.Д., Правовые основы финансового контроля // Финансы, 1999 г. №12.
42. Антипин Б.С., Бадалин Б.В. Аудитор приходит на помощь бухгалтеру // Бухгалтерский учет. 1999. - № 4 - с.29-30.
43. Аренс А., Лоббек Дж. Аудит: Пер. с англ.; Гл. редактор серии проф. Я.В. Соколов.- М.: Финансы и статистика, 1995.- 560 с.
44. Аудит: Учебник для вузов Под ред. В.И. Подольского. Изд. 2-е перераб. и доп.- М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2000.- 665 с.
45. Аудит Акционерных обществ в отраслях промышленности — М.: Аудитор 1998.-206с.
46. Аудит Монтгомери / Ф.Л. Дефлиз. Г.Р. Дженик, В.М. О Рейли, М.Б. Хирш: Пер. с англ. С.М. Бычковой / Под ред. проф. Я.В. Соколова. -М.: Аудит, ЮНИТИ, 1997. 542 с.
47. Аудит: Учебник для вузов / В.И. Подольский, Г.Б. Поляк, А.А. Савин и др.; Под ред. В.И. Подольского М.: Аудит, ЮНИТИ, 1999.- 432с.
48. Бабаев Ю.А., Гаджиев Н.Г., Контроль и ревизия в условиях аренды — М.: Финансы и статистика, 1992.
49. Барышников Н.П. Организация и методика проведения общего аудита — М.: Филинъ, 2000. -488с.
50. Басалай С.И., Хоружий Л.И. Актуальные проблемы аудита в России.- М.: БУКВИЦА, 2000-161с.
51. Белобжецкий И.А. Издержки производства: бухгалтерский учет и аудит // Бухгалтерский учет 1994. № 2. - с. 11-16. - №3. с. 18-22. - №4. с.7-12.
52. Белобжецкий И.А. Финансово-хозяйственный контроль в управлении экономикой М.: Финансы, - 1979. - 160с.
53. Белов Н.Г. Контроль и ревизия в сельскохозяйственных предприятиях.-М.: Статистика, 1980.- 183 с.
54. Белолипетский В.Г. О совершенствовании государственного финансового контроля в России//Финансы. 1998.- №4.-с.47-50.
55. Белуха Н.Г. Методические приемы финансово-хозяйственного контроля — Киев, 1985.-453с.
56. Белуха Н.Т. Аудит.- Минск: Знания, 2000.- 564с.
57. Белуха Н.Т. Теория финансово-хозяйственного контроля: Учебник.- К.: Выща шк., 1990.- 279 с.
58. Биримкулова К. Аудиторские услуги в период перехода к рыночным отношениям // Аудитор. 1998. - № 4. - с. 8-12.
59. Биримкулова К. Обуздает ли аудит экономическую преступность // Аудитор. 1997. -№10. - с. 54-57.
60. Богомолов A.M. Бухгалтерская экспертиза: (Словарь-справочник эксперта-бухгалтера), М.: Гелан, 2000. - 264с.
61. Болгова Е.К. Об ошибках, встречающихся при аудиторских проверках коммерческих банков // Сибирская финансовая школа. 1997. - № 9.
62. Бровкина Н.Д. Определение планируемого уровня существенности ошибки // Аудиторские ведомости. 2000. - № 3.
63. Булавина JI.H. Бухгалтерский учет и аудит материально-производственных запасов М.: Финансы и статистика, 2001. - 144 с.
64. Бурцев В.В. Государственный финансовый контроль: методология и организация. М.: Информационно-внедренческий центр «Маркетинг», 2000.- 392 с.
65. Бурцев В.В. Деятельность внутренних аудиторов и внутренних ревизоров: сравнительные аспекты // Аудитор.- 1999.- № 1-2.- с.31-33.
66. Бурцев В.В. Использование внутреннего контроля коммерческой организации в государственном и управленческом аудите // Аудит и налогообложение.- 2001.- № 2.- с.22-26.
67. Быкова С. Внешний аудит и внутренний контроль кредитной организации // Банковский аудит. 1998. - №1.
68. Бычкова С.А. Доказательства в аудите: проблемы методологии: Дис. д.э.н. СПб. - 1998. - 374 с.
69. Бычкова С.М. Аудиторская деятельность: Теория и практика. СПб.: Лань, 2000.-318 с.
70. Бычкова С.М., Газарян .В. Планирование в аудите.- М.: Финансы и статистика, 2001.
71. Бычкова С.М., Газарян А.В., Козлова Г.И. и др. (под ред. проф. Соколова Я.В.) Основы аудита. М.: Финансы и статистика, 2000. - 456 с.
72. Бычкова С.М., Растамханова JI.H. Риски в аудиторской деятельности / Под ред. проф. С.М. Бычковой. — М.: Финансы и статистика, 2003.-416 с.
73. Ватне Д.А. Экспертные системы: цель аудита и инструмент аудитора // Бухгалтерский учет.- № 3.- с.22-24
74. Бенедиктова В.И. Ревизия и контроль в акционерных обществах и товариществах: Практ. руководство М.: Ин-т новой экономики, 1995. - 175с.
75. Верхов В.А., Козлова Т.В. Аудит 2000: проблемы и перспективы развития // Бухгалтерский учет. - 1998 . - № 10.
76. Видяпин В.И., Барсуков И.В. Теория финансово-хозяйственного контроля: Учебное пособие. М.:МИНХ им. Г.В. Плеханова, 1988.-72 с.
77. Винер И.Б., Голосов О.В., Сиротенко Э.А., Скобара В.В. Общесистемные основы аудита М.: 1999. — 75с.
78. Витте С. Ю. Конспект лекций о народном и государственном хозяйстве, читанных Его Императорскому Высочеству Великому Князю Михайлу Александровичу в 1900- 1902 гг.- СПб., 1912. с. 430.
79. Вишневский В.Ю. Независимость аудитора // Бухгалтерский учет.-1996.-№ 7.-е. 77-79.
80. Волкова В.М., Игнатущенко Н.А., Кукушкина Л.П., Сергеева А.В. Типичные ошибки в бухгалтерском учете и отчетности. Способы их исправления М., 1998.- 234 с.
81. Воронина Л.И. Основы бухгалтерского учета и аудита М.: 1997.- Издание 2.-187 с.
82. Воропаев И.В. Расчет стоимости аудиторских услуг // Бухгалтерский учет. 1999. - № 1. - с. 64-68.
83. Воропаев Ю.Н. Перспективы развития аудита в России // Бухгалтерский учет. 1994. - № 5. - с.29-30.
84. Гаджиев Н.Г. Современный контроль и бухгалтерская экспертиза в России: Дис. д.э.н. СПб 1995. - 362с.
85. Гаджиев Н.Г. Судебно-бухгалтерская экспертиза-Махачкала, 1990. 80с.
86. Гаджиев Н.Г. Экспертам-аудиторам специальную подготовку // Российская юстиция. — 1995. - № 2.
87. Газарян А.В., Козлова Г.И., Планирование аудиторской проверки // Бухгалтерский учет. 1998.-№ 6. — с.48-50.
88. Глазов М.М. Функциональная диагностика и аудит.- СПб.: Из-во СПбГУ-ЭФ, 1999.-302с.
89. Гордо И.В. Аудит имущества в кредитных организациях: Автореф. дис. к.э.н. М.2000. - 22 с.
90. Готлоб М. Роль и обязанности аудитора в США // Бухгалтерский учет.-1993.- №7.- с.13-16.
91. Гутцайт Е.М. Аудит: концепция проблемы, стандарты. М.: Современная экономика и право, 2000. — 80 с.
92. Гутцайт Е.М. Аудит: концепция, проблема, эффективность, стандарты.-М., «ЭЛИТ 2000», «ЮНИТИ-ДАНА», 2002 г.- 400 с.
93. Гутцайт Е.М. Методологические проблемы аудита // Аудиторские ведомости. 2002 г. - № 3.