ТЕОРЕТИЧНІ ПРОБЛЕМИ ПОДАТКОВОГО ПРОЦЕСУ

Короткий опис

З М І С Т

Вступ с. 5

Розділ 1. Розвиток податкового процесу в Україні с. 18
1.1. Податковий процес як вид юридичного процесу с. 18
1.1.1. Поняття та сутність податкового процесу с. 18
1.1.2. Податково-процесуальне право: наука та
навчальна дисципліна с. 33
1.1.3. Процесуальні строки в податковому праві с. 44
1.1.4. Податково-процесуальна відповідальність с. 56
1.2. Компоненти податкового процесу с. 69
1.2.1. Податково-процесуальні провадження с. 69
1.2.2. Стадії податкового процесу с. 82
1.2.3. Податково-процесуальні режими с. 93
1.3. Види податково-процесуальних проваджень с. 106
1.3.1. Провадження з податкової реєстрації с. 106
1.3.2. Провадження з ведення податкового обліку с. 113
1.3.3. Провадження зі сплати податкових платежів с. 120
1.3.4. Провадження з податкової звітності с. 127
1.3.5. Провадження з податкового контролю с. 133
1.3.6. Провадження з позасудового розв’язання
податкових спорів с. 140
Висновки до розділу 1 с. 146

Розділ 2. Процесуальні норми податкового права:
теоретичний аспект с. 152
2.1. Природа процесуальних норм податкового права с. 152
2.1.1. Визначення та ознаки податково-процесуальної
правової норми с. 152
2.1.2. Зміст та особливості податково-процесуальних
правових норм с. 168
2.1.3. Структура податково-процесуальної норми с. 182
2.1.4. Співвідношення матеріальних та процесуальних
норм податкового права с. 198
2.2. Класифікація податково-процесуальних
правових норм с. 212
2.2.1. Загальна характеристика підходів до класифікації
процесуальних норм у податковому праві с. 212
2.2.2. Види податково-процесуальних правових норм с. 224
2.3. Місце податково-процесуальних норм у
системі фінансового права с. 238
2.4. Шляхи реалізації податково-процесуальних
правових норм с. 253
Висновки до розділу 2 с. 262

Розділ 3. Податкові процесуальні правовідносини с. 266
3.1. Місце податково-процесуальних правовідносин
у системі правового регулювання с. 266
3.1.1. Поняття податково-процесуальних правовідносин с. 266
3.1.2. Особливості процесуальних правовідносин
податкового права с. 280
3.2. Специфіка побудови податково-процесуальних
правовідносин с. 293
3.2.1. Об’єкт податково-процесуальних правовідносин с. 293
3.2.2. Суб’єкт податково-процесуальних правовідносин с. 305
3.2.3. Зміст податково-процесуальних правовідносин с. 318
3.2.4. Юридичні факти як підстава виникнення,
трансформації та припинення податково-
процесуальних правовідносин с. 331
3.3. Класифікація податково-процесуальних
правовідносин с. 346
3.3.1. Аналіз поділу податково-процесуальних
правовідносин с. 346
3.3.2. Види податково-процесуальних правовідносин с. 358
Висновки до розділу 3 с. 374

Висновки с. 379

Список використаної літератури с. 397

ВСТУП

Актуальність теми дослідження. Сучасна публічно-правова наука ледве встигає за системними змінами, що відбуваються в нашій державі, реформуванням національної економіки, перманентним оновленням сус-пільних відносин. У зв’язку з цим не може відстояти осібно й правове регулювання діяльності з мобілізації, розподілу, перерозподілу та викорис-тання публічних фондів коштів.
Податково-правове регулювання, як до речі й фінансово-правове, значною мірою є процесуальним. Саме за допомогою податкового проце-суального правового механізму й реалізуються матеріальні податково-пра-вові норми. Податкове право являє собою процесуально-матеріальну під-галузь фінансового права. Правове регулювання податкового процесу без-посередньо пов’язане, з одного боку, із забезпеченням економічної безпе-ки держави, гарантією її фінансової незалежності, забезпеченням безумов-ного виконання податкового обов’язку, з іншого боку – з додержанням прав, свобод та законних інтересів платників податкових платежів, інших учасників податкового процесу. Водночас, слід констатувати, що правова регламентація податкового процесу потребує нагального вдосконалення, нормативна база його функціонування в повному об’ємі не сформована, податково-процесуальна теорія розроблена слабо.
Теоретичним підгрунтям дисертаційного дослідження стали праці фахівців у галузі загальної теорії держави і права: М.Й.Байтіна, В.М.Ба-ландіна, І.В.Бенедика, А.О.Бессонова, Л.М.Борисової, М.М.Вопленко, В.М.Горшеньова, Ю.І.Гревцова, Л.В.Колобкової, А.М.Колодія, О.Г.Лукья-нової, М.В.Максютіна, Ю.І.Мельникова, П.О.Недбайла, С.М.Олейнікова, Н.М.Оніщенко, А.О.Павлушиної, О.В.Погодіна, І.М.Погрібного, А.В.Поля-кова, В.М.Протасова, П.М.Рабіновича, О.Ф.Скакун, О.С.Скачкової, О.В.Фат-хутдінової, Р.В.Шагієвої, І.Б.Шахова, О.І.Ющика. Досянуті ними наукові результати мали вагоме значення для побудови авторських висновків.
Для формування сучасної концепції податкового процесу важливе значення мали результати досягнуті вченими-адміністративістами (як пред-ставниками спорідненої публічно-правової галузі): О.М.Бандуркою, Д.М.Бахрахом, В.М.Бевзенком, А.Т.Комзюком, О.В.Кузьменко, В.А.Лорією, Д.В.Лученко, Р.С.Мельником, І.В.Пановою, В.Г.Перепелюком, В.Д.Сорокі-ним, М.М.Тищенком, а також висновки, зроблені правознавцями, що досліджували процесуальні механізми інших галузей права, зокрема: А.П.Гетьманом (в екологічному праві); В.О.Лучіним, В.С.Основіним, В.Ф.Погорілком (в державному праві); Д.В.Ковальським (в земельному праві); Б.І.Сташківим (у праві соціального забезпечення); Л.М.Лобойко (в кримінально-процесуальному праві); Н.О.Чечіною (в цивільному процесу-альному праві). Для дослідження окремих аспектів податкового процесу використовувалися також наукові результати, досягнуті фахівцями в сфері нотаріального процесу С.Я.Фурою та В.В.Баранковою.
Найбільш важливими в науковому плані для автора під час роботи над дисертацією були теоретичні висновки учених-фінансистів, які при-діляли значну увагу вивченню різноманітних процесуальних аспектів фі-нансового права: О.В.Болтінової, Д.В.Вінницького, Л.К.Воронової, О.О.Дмитрик, С.В.Запольського, М.В.Карасьової, О.М.Мінаєвої, Н.О.Оль-шанської, О.П.Орлюк, О.Г.Пауля, Н.Ю.Пришви, Л.А.Савченко, Н.І.Хімі-чевої, а також, правознавців, що безпосередньо зверталися до вирішення проблематики податкового процесу. Серед них, російські вчені: Ф.Х.Бан-хаєва, А.І.Гудімов, Н.Д.Еріашвілі, І.М.Ільюшихін, О.Ю.Кікін, А.М.Козирін, А.А.Копіна, М.М.Коршунов, В.Є.Кузнечєнкова, І.І.Кучеров, Т.М.Макарен-ко, О.А.Ногіна, Г.В.Петрова, І.А.Саприкіна, Ю.Л.Смірнікова, О.В.Старове-рова, М.В.Сухов, В.О.Яговкіна, а також, українські правники Ю.В.Бодна-рук та М.П.Кучерявенко.
Разом з тим, слід зазначити, що необхідність науково-теоретичної розробки проблем податкового процесу зумовлена недостатністю систем-них вітчизняних досліджень теорії податково-правового процесу та по-требами юридичної практики і завданнями реформування податково-го законодавства України.
Вагомість окреслених проблем, актуальність, необхідність та нагаль-ність їх вирішення зумовили вибір теми дисертаційного дослідження та окреслили коло питань, що в ньому розглядаються.
Зв’язок роботи з науковими планами та темами. Дисертаційне дослідження виконано як частину плану наукової роботи Національного університету державної податкової служби України. Дисертація відповідає тематиці науково-дослідних робіт:
а) Науково-дослідного інституту фінансового права – «Розробка нормативно-правових засад справляння платежів за користування надро-земельними ресурсами» (державний реєстраційний номер 0108U000321);
б) кафедри фінансового права Національного університету державної податкової служби України – «Актуальні проблеми теорії і практики фі-нансового процесуального права» (державний реєстраційний номер 0105U001247).
Тема дисертаційного дослідження затверджена вченою радою Націо-нального університету державної податкової служби України 22 листопада 2007 року (протокол № 4).
Мета дисертаційного дослідження полягає в тому, щоб грунтую-чись на досягненнях юридичної науки, узагальненні правозастосовчої ді-яльності органів публічної влади, аналізі вітчизняного і зарубіжного зако-нодавства теоретично осмислити правові проблеми податкового процесу, сформувати науково-обгрунтовані висновки та запропонувати рекомендації щодо вдосконалення вітчизняного законодавства.
Для реалізації поставленої мети в дисертації визначені наступні ос-новні завдання:
- дослідити зарубіжний досвід у сфері правового регулювання по-даткового процесу;
- з’ясувати правову природу та специфіку податкового процесу, ви-
значити його структуру та місце в системі юридичних процесів;
- провести змістовний аналіз компонентів податкового процесу;
- детально охарактеризувати основні податково-процесуальні провад-ження;
- визначити поняття процесуальних строків в податковому праві, простежити їх особливості;
- дослідити процесуальну відповідальність в податковому праві, з’ясувати її відмінність від податково-матеріальної відповідальності;
- виявити специфіку методу податково-процесуального права;
- провести класифікацію принципів податково-процесуального права, сформулювати дефініцію та охарактеризувати спеціальні податково-проце-суальні принципи;
- визначити роль і місце податково-процесуальних правових норм в системі фінансового права, виділити їх основні види;
- сформулювати поняття податково-процесуальних правовідносин, розкрити їх зміст, особливості та запропонувати науково обгрунтовану класифікацію, дослідити структурні елементи;
- наклеслити шляхи удосконалення правового регулювання подат-кового процесу в сучасних умовах.
Об’ктом дослідження виступають суспільні відносини, що вини-кають у сфері правового регулювання податково-процесуальної діяльності.
Предметом дослідження є теоретичні та методологічні проблеми податкового процесу в українському праві, його зміст та напрямки по-дальшого розвитку.
Методологічна основа та методи дослідження. Методологічна ос-нова дисертації зумовлюється багатоплановістю обраної проблеми та грунтується на комплексно-системному, інтегративно-синтезному підходах та виявляється у застосуванні різноманітних методів пізнання залежно від конкретних аспектів дослідження.
В основу роботи покладені універсальні загальнонаукові методи
(аналітичний, синтетичний, логічний, діалектичний тощо). Аналіз, синтез, логічне узагальнення і наукова абстракція використовувалися при фор-муванні базових правових категорій наукового дослідження, з’ясуванні їх сутності та особливостей. Діалектичний метод, як основний спосіб об’єк-тивного та всебічного пізнання правової дійсності, забезпечує розгляд на-явної проблематики податкового процесу та його перманентного розвитку, через призму взаємодії та взаємозумовленості усіх соціальних процесів, суспільних явищ в цій сфері. Системні структурний та функціональний аналізи забезпечують пізнання завдяки врахуванню таких якостей системи як інтегративність, компонентність, співвідношення цілого і частини, структури і функцій, виокремлення сутнісних елементів податково-право-вої процесуальної конструкції, здійснення класифікації її складових ком-понентів.
Порівняльно-правовий метод використовувався при аналізі чинного вітчизняного та зарубіжного податкового законодавства (перш за все Ро-сійської Федерації), а також міжнародно-правових актів. Він дав змогу узагальнити наукові концепції провідних вітчизняних і зарубіжних учених, які були присвячені теоретичним та практичним проблемам податкового процесу, визначити фактичний зміст і основні тенденції розвитку по-датково-процесуальних правовідносин. Використання історико-правового методу сприяло з’ясуванню еволюції юридичної думки щодо сутності по-даткового процесу, дослідженню його специфічних проявів. Спеціально-юридичний (формально-догматичний) метод дозволив провести змістовний аналіз сучасного стану законодавчих положень, виробити пропозиції щодо усунення наявних теоретико-правових суперечностей та законодавчих ко-лізій.
Теоретичні висновки дисертації, головним чином, грунтуються на наукових напрацюваннях загальної теорії держави і права, фінансового, адміністративного та конституційного права.
Наукова новизна роботи. Дисертація є першим в українській юри-
дичній науці комплексним, узагальненим дослідженням наявних теоре-тичних проблем податково-процесуального правового механізму. Наукова новизна одержаних результатів полягає у наступних особисто сфор-мульованих автором положеннях, що виносяться на захист.
Вперше:
1. Визначена система принципів податково-процесуального права в «широкому» розумінні, що складається з чотирьох рівнів: загальноправові; загальнопроцесуальні (міжгалузеві); галузеві (фінансові), серед них в першу чергу виокремлюються податкові (внутрішньогалузеві); спеціальні (безпосередньо податково-процесуальні) принципи.
2. Запропонована дефініція та виокремлені спеціальні податково-про-цесуальні принципи (тобто податкового-процесуальні принципи в їх «вузькому» розумінні), а саме: а) незалежності податкових органів у своїх правомірних діях; б) чітко визначеної їх ієрархії та субординації; в) дис-пропорції між правами та обов’язками платника податкових платежів; г) рівномірності сплати податкових платежів; д) дотримання податкової та-ємниці; е) нейтральності учасників податкового процесу.
3. Сформульовано авторське визначення податково-процесуального режиму як складового компоненту податкового процесу (зміст якого включає сукупність принципів, що діють в податковому процесі; основ-них засобів їх реалізації; гарантій здійснення податково-процесуальної ді-яльності), що відбиває специфіку процедурного регулювання статусу його учасників й особливості реалізації галузевого методу правового регулю-вання та в повній мірі впливає на якість податково-процесуального пра-вового середовища.
4. Запропонована дефініція податково-процесуальної стадії, як ком-понента податкового процесу, що відбиває його поступовий рух, просто-рово-часову характеристику (динаміку процесуальної діяльності) та скла-дається з визначеного законодавством відносно самостійного комплексу взаємопов’язаних, функціонально-послідовних процесуальних дій специфіч-них суб’єктів, спрямованих на реалізацію конкретних проміжних задач, досягнення процесуального результату, його належного документального оформлення та які у сукупності утворюють єдиний цикл з формування доходної частини бюджету за рахунок надходження податкових плате-жів.
5. Визначено поняття «процесуальний строк у податковому праві», як закріплений законодавством період або момент часу, які деталізують темпоральні умови виникнення, зміни чи припинення податково-проце-суальних правовідносин.
6. Виокремлені специфічні властивості, притаманні для податково-процесуальних строків, які характеризують: а) чітку однозначність та ка-тегоричність, що в свою чергу є результатом відбиття, з одного боку, – базового фінансово-галузевого імперативного методу та прояву особливос-тей методу податкового права, а з другого – «дисциплінуючого» характе-ру будь-якого процесуально-правового механізму; б) широку різнома-нітність; в) всеосяжність; г) пов’язаність, головним чином, з діями, а не подіями.
7. Здійснено диференціацію відповідальності в податковому праві з виокремленням загальної (універсальної) та спеціальної податково-правової відповідальності, в умовах чого загальна відповідальність в податковому праві застосовується за вчинення будь-яких податкових правопорушень, як матеріальних, так і процесуальних. Обгрунтовано, що підставою до активізації спеціальної (процесуальної або матеріальної) податкової від-повідальності стає вчинення винятково відповідних податкових (проце-суальних або матеріальних) правопорушень.
8. Запропоноване визначення податково-процесуальної відповідаль-ності, як встановленого податковим законодавством обов’язку особи, яка вчинила податково-процесуальне правопорушення, зазнати у зв’язку з цим обмеження, понести несприятливі обтяження (у чітко визначеному проце-дурному порядку й в передбачені строки).
9. Сформульовано дефініцію податково-процесуальної правової нор-ми як загальнообов’язкового, формально-визначеного правила загального характеру, встановленого (санкціонованого) та охоронюваного державою, спрямованого на регулювання процедурних, в основному неюрисдикцій-них, суспільних відносин у галузі оподаткування через реалізацію подат-ково-матеріальних правових норм.
10. Виділені основні сутнісні особливості процесуальних норм по-даткового права, а саме: а) для їх сукупності характерний «особливий» предмет правового регулювання; б) вони спрямовані на реалізацію ма-теріальних норм виключно податкового права і не поширюють свою дію за межі цієї підгалузі фінансового права; в) їх основне завдання – регу-лювання неюрисдикційних суспільних відносин; г) вони характеризуються наявністю особливого кола осіб; д) для них властива специфіка змісту та побудови.
11. Сформовано визначення податково-процесуальних правовідносин, як врегульованих процесуальними нормами податкового права суспільних відносини (як правило, неюрисдикційного характеру), що складаються в галузі оподаткування через реалізацію приписів матеріальних та проце-суальних податкових правових норм.
12. Проведено розмежування процесуальних та матеріальних подат-кових правовідносин шляхом характеристики податково-процесуальних правовідносин. Їх специфіка проявляється у всіх структурних елементах та стосується: а) суб’єктного складу, кола учасників податкового процесу (як своєю кількістю, так і видовою різноманітністю); б) об’єкта право-відносин (ним виступає поведінка, дії осіб, що реалізують особистий або публічний процесуальних інтерес); в) їх змісту (сукупності суб’єктивних процесуальних прав та обов’язків).
13. Зазначено, що для податково-процесуальних правовідносин властиві: підвищений динамізм; комплексний (владно-грошовий) характер схиляється до владності, а ресурсна наповненість пропорційно мінімі-зується; темпоральний фактор характеризується спресованістю та стисліс-тю, порівняною швидкістю здійснення процесуальних дій.
14. Обгрунтована доцільність виокремлення реєстраційного обов’язку як складової податкового обов’язку в «широкому» розумінні.
15. Доведено необхідність виділення серед податково-процесуальних проваджень, класифікація яких здійснюється залежно від предметної озна-ки, провадження з податкової реєстрації.
16. Запропоновано здійснити кодифікацію податкового законодавства у два етапи: перший – прийняття Податкового кодексу України, другий –
прийняття Податково-процесуального кодексу України.
Удосконалено:
1. Дефініцію податкового процесу як врегульованого процесуальни-ми нормами податкового права порядку процедурної (як правило, неюрис-дикційної) діяльності компетентних органів публічної влади (іноді й ін-ших уповноважених суб’єктів) у галузі оподаткування та податково-про-цесуальних правовідносин, що виникають на цій основі.
2. Визначення податково-процесуального провадження, одного з ком-понентів податкового процесу, що являє собою комплексне, системне ут-ворення впорядкованої сукупності послідовно здійснюваних процесуальних дій (регламентованих податково-процесуальними нормами), які характери-зуються єдністю змісту, формують однородні правовідносини та викли-кають необхідність встановлення об’єктивних даних й закріплення до-сягнутого результату в офіційних документах. Сформульовані такі основні підстави класифікації проваджень у податковому праві: а) предметно-функціональний критерій; б) владно-суб’єктний критерій; в) критерій спрямованості процесуальної дії; г) конфронтаційний критерій; д) кри-терій процесуальної напруженості.
Одержало подальший розвиток:
1. Класифікація податково-процесуальних правових норм, зокрема, запропоновано виокремлювати зазначені норми: за видами податково-про-цесуальних проваджень; за видами податково-процесуальних стадій; за видами податково-процесуальних режимів; за обсягом правового регулю-вання; за юридичною силою; за дією в просторі; за дією в часі; за фор-мою; за суб’єктами ухвалення рішення; за адресатами правових приписів; за об’єктом правового регулювання; за способом правового регулювання поведінки суб’єкта; за конкретизацією правового припису; за методом правового регулювання; за обсягом процесуальних дій.
2. Характеристика системи податкового права, як «змішаної» проце-суально-матеріальної підгалузі фінансового права, що включає Загальну, Особливу та Процесуальну частини. При цьому Процесуальна частина податкового права, в свою чергу, є складовою Процесуальної частини фі-нансового права та включає Загальну та Особливу підчастини, в яких на-лежить згрупувати процесуально-правові інститути, субінститути та нор-ми, що регулюють відповідні суспільні відносини.
Практичне значення отриманих результатів дисертаційного дос-лідження полягає в тому, що вони можуть бути використані:
- для подальшого детального вивчення проблем податково-проце-суального правового механізму;
- для вдосконалення чинного податкового законодавства України, його поетапної кодифікації;
- для підготовки відповідних розділів підручників і навчальних по-сібників з курсів «Фінансове право», «Податкове право» та спецкурсу «Податковий процес», а також при викладанні зазначених дисциплін.
Положення дисертації можуть слугувати для подальшого наукового дослідження фінансових, адміністративних, конституційних правовідносин тощо, правового статусу учасників відносин у сфері фінансової діяль-ності.
Особистий внесок здобувача полягає в комплексному дослідженні теоретичних проблем податкового процесу. Дисертація є кваліфікованою, одноосібною, завершеною науковою роботою. Розроблені висновки та за-пропоновані рекомендації, які виносяться на захист, мають виключно са-мостійний творчий характер.
Апробація результатів дослідження. Результати проведенного дослідження обговорювалися на засіданнях Вченої ради Науково-дослід-ного інституту фінансового права, де була виконана дисертація. Окремі положення та результати дисертаційного дослідження оприлюднені авто-ром на наступних конференціях: Науково-технічній конференції «Бізнес – безпека» (м.Полтава, 21 - 22 листопада 2006 року, тези опубліковано); Міжрегіональній науково-практичній конференції «Соціально-економічні аспекти інноваційного розвитку України» (м.Полтава, 14 - 15 березня 2007 року, тези опубліковано); Міжнародній науково-практичній конференції «Сучасний стан та перспективи розвитку фінансового права» (м.Ірпінь, 23 - 24 листопада 2007 року, тези опубліковано); Міжрегіональній науково-практичній конференції «Сучасні проблеми правової, політичної, еконо-мічної ситуації в України та шляхи їх вирішення» (м.Полтава, 13 грудня 2007 року, тези опубліковано); науково-практичній конференції «Розвиток соціально-економічної інфраструктури України в умовах євроінтеграції» (м.Полтава, 19 - 20 березня 2008 року, тези опубліковано); Міжрегіональ-ній науково-практичній конференція «Трансформація національного зако-нодавства через призму соціально-економічних аспектів розвитку сус-пільства» (м.Полтава, 23 квітня 2008 року, тези опубліковано); Міжнарод-ній науково-практичній конференції «Финансовая система России: опыт и перспективы правового регулирования» (м.Красноярськ, 4 - 5 жовтня 2008 року, тези опубліковано); Міжнародній науково-практичній конференції «Şəffaflığın artırılması və korrpsiyaya qarşı műbarizədə nəzarətin rolu və əhəmiyəti» (м.Баку, 18 - 19 жовтня 2008 року, тези опубліковано); Міжре-гіональній науково-практичній конференції «Сучасні проблеми правової, політичної, економічної ситуації в Україні та шляхи їх вирішення» (м.Полтава, 11 грудня 2008 року, тези опубліковано); Всеукраїнській нау-ково-практичній інтернет-конференції «Соціум. Наука. Культура» (м.Київ, 28 - 30 січня 2009 року, тези опубліковано); П’ятій всеукраїнській науко-во-практичній інтернет-конференції «Науковий потенціал України 2009» (м.Київ, 25 - 27 березня 2009 року, тези опубліковано); Міжнародній нау-ково-практичній конференції «Татищевские чтения: актуальные проблемы науки и практики» (м.Тольятті, 16 - 19 квітня 2009 року, тези опубліко-вано); Міжнародній науково-практичній конференції «Економічне відрод-ження України» (м.Київ, 22 травня 2009 року, тези опубліковано); Міжна-родній науково-практичній конференції «Система фінансового права» (м.Одеса, 27 - 28 травня 2009 року, тези опубліковано); Міжнародній нау-ково-практичній конференції «Актуальні питання реформування правової системи України» (м.Луцьк, 29 - 30 травня 2009 року, тези опубліковано); Шостій всеукраїнській науково-практичній інтернет-конференції «Простір і час сучасної науки» (м.Київ, 22 - 24 жовтня 2009 року, тези опубліко-вано); П’ятій міжнародній науково-практичній інтернет-конференції «Роз-виток України в 21 столітті: економічні, соціальні, екологічні, гуманітарні та правові проблеми» (м.Тернопіль, 30 жовтня 2009 року, тези опублі-ковано); Міжнародній науково-практичній конференції «Сучасні проблеми правової системи України» (м.Алушта, 29 жовтня - 1 листопада 2009 року, тези опубліковано); Міжнародній інтернет-конференції «Сучасний стан та перспективи розвитку фінансового права» (м.Ірпінь, 1 жовтня - 1 листопа-да 2009 року, тези опубліковано); IX міжнародній науково-практичній конференції «Стан і проблеми оподаткування в умовах світової фінан-сової кризи» (м.Донецьк, 20 - 21 листопада 2009 року, тези опубліковано); Міжнародній науково-практичній конференція «V Прибузькі юридичні чи-тання» (м.Миколаїв, 27 - 28 листопада 2009 року, тези опубліковано).
Окремі положення дисертації також оприлюднені на міжнародно-му науковому семінарі «Проблеми державно-правового розвитку в умовах європейської інтеграції і глобалізації» (м.Харків, 16 травня 2008 року, те-зи опубліковано) та на міжнародному круглому столі «Дискусійні питан-ня теорії фінансового права» (м.Ірпінь, 19 травня 2009 року, тези опуб-
ліковано).
Публікації. Основні висновки та окремі положення дисертаційного дослідження викладені у 57 публікаціях, у тому числі: 1 монографії (об-сягом 18,9 д.а.); 1 підручнику та 2 навчальних посібниках; 23 наукових статтях у фахових наукових виданнях (загальним обсягом – 8,5 д.а.) та 24 тезах доповідей на науково-практичних конференціях, круглому столі та науковому семінарі.
Структура дисертації. Структура роботи обумовлена логікою проб-леми, обраної для дослідження, його метою і поставленими завданнями. Дисертація складається зі вступу, трьох розділів, що поєднують 10 під-розділів та 27 пунктів, висновків до кожного розділу та загальних ви-сновків до роботи, а також списку використаної літератури. Загальний обсяг дисертаційного дослідження становить 433 сторінку (основний зміст становить – 396 сторінки, список літератури – 367 джерел).

Список літератури

ВИСНОВКИ

В ході аналізу проблем дисертаційного дослідження ми дійшли наступних висновків.
Податково-правовий процес являє собою врегульований проце-суальними нормами податкового права порядок процедурної (як правило, неюрисдикційної) діяльності компетентних органів публічної влади (іноді й інших уповноважених суб’єктів) у галузі оподаткування та податково-процесуальні правовідносини, що виникають на цій основі. При цьому податковий процес та податкова процедура, виходячи з рівності їх се-мантичного значення, є тотожними за своїм змістом правовими ка-тегоріями.
Наука податково-процесуального права виступає складовою юри- дичної науки, структурним елементом науки фінансового (податкового) права та набуває всіх її специфічних рис як загального (цілого) правового явища.
На пострадянському просторі наявність у навчальній програмі ви-щих навчальних закладів спецкурсів «Податковий процес» або «Податково-процесуальне право» можна розглядати як виняток із загального правила, своєрідний навчально-правовий «експеримент». Такі спеціальні дисцип-ліни виправдано було б у першу чергу включати до навчальних програм всіх вищих навчальних закладів, що здійснюють підготовку спеціалістів за напрямами «Право», «Правознавство».
До специфічних властивостей, характерних для податково-проце-суальних строків, можна віднести: 1) чітку однозначність та категорич- ність, яка в свою чергу є результатом відбиття, з одного боку, – базо- вого фінансово-галузевого імперативного методу та прояву особливостей методу податкового права, а з другого – «дисциплінуючого» характеру будь-якого процесуально-правового механізму; 2) широку різноманітність (у податково-процесуальному праві найширше представлена вся гама існуючих еталонів обчислення календарних строків); 3) всеосяжність. Вони спрямовані на реалізацію податкового обов’язку в його «широкому» розумінні (без винятку); 4) пов’язаність насамперед з діями, а не по-діями. Процесуальний строк у податковому праві – це визначений зако-нодавством період (відрізок) або момент часу (а саме: настання зазначеної календарної дати; початок чи закінчення передбаченого періоду часу; здійснення певної дії), які деталізують (встановлюють, уточнюють) темпоральні умови виникнення, зміни чи припинення податково-проце-суальних правовідносин.
В податковому праві застосовується загальна (універсальна) по-датково-правова відповідальність (за вчинення будь-яких податкових правопорушень) та спеціальна податкова відповідальність (матеріальна або процесуальна, в залежності від правопорушення, що слугує підставою їх активізації). До специфічних ознак податково-процесуальної відповідаль- ності можна віднести такі: а) вона є менш складною за своїм загальним механізмом, за структурою, за обсягом; б) виходячи з темпорального аспекту, вона «стоїть» ближче в часі до правопорушника, ніж мате-ріальна; в) територіально місце вчинення податково-процесуального право-порушення й місце притягнення до відповідальності часто збігаються; г) вона необов’язково пов’язана з спричиненням майнового (грошового) збитку правопорушнику; д) є більш явною, відкритою, доступнішою для загального огляду; е) для неї властива система специфічних суб’єктів (за своїм складом та правовим положенням); є) відносно нечасто вико-ристовується в правовому житті.
Податково-процесуальна відповідальність – це встановлений подат-ковим законодавством обов’язок особи, яка вчинила податково-процесу- альне правопорушення, зазнати у зв’язку з цим обмеження, понести несприятливі обтяження (у чітко визначеному процедурному порядку й в передбачені строки).
Податковий процес – поняття широке й складне. Воно містить по-
податково-процесуальні провадження, стадії та режими. Кожен із названих компонентів по-своєму важливий для належного функціонування податково-процесуального механізму, але ефективно вони працюють тільки в єдності. Важко уявити їх існування один без одного, відокремлено. Через стадії проявляється темпоральна характеристика, динаміка процесу; через ре- жими передається оточуючий його «клімат», навколишня атмосфера. Найбільш рельєфно сутність процесу, його статика проявляється через провадження.
Податково-процесуальне провадження – це компонент податкового процесу, що являє собою комплексне, системне утворення впорядкованої сукупності послідовно здійснюваних процесуальних дій (регламентованих податково-процесуальними нормами), які характеризуються єдністю змісту, формують однородні правовідносини та викликають необхідність встановлення об’єктивних даних й закріплення досягнутого результату в офіційних документах.
До основних підстав класифікації проваджень у податковому процесі належать: 1) предметно-функціональний критерій; 2) владно-суб’єктний критерій; 3) критерій спрямованості процесуальної дії; 4) конфронтаційний критерій; 5) критерій процесуальної напруженості (інтенсивності). Залеж- но від предметної ознаки податково-процесуальні провадження роз-межовуються на: а) провадження з податкової реєстрації; б) проваджен-ня з ведення податкового обліку; в) провадження зі сплати податкових платежів; г) провадження з податкової звітності; д) провадження з подат-кового контролю; е) провадження з позасудового розв’язання податкових спорів.
Податковий обов’язок як узагальнююча правова категорія включає всю систему однопорядкових обов’язків в галузі оподаткування: а) обов’язок з податкової реєстрації; б) обов’язок з ведення податкового обліку; в) обов’язок зі сплати податків і зборів; г) обов’язок з податко- вої звітності.
Податково-процесуальна стадія складається з певного числа ще більш низькорівневих складових компонентів: етапів (фрагментів) та дій. Етапи можна визначити як нециклічну сукупність дій з реалізації внутрішньо-стадійних проміжних процесуальних завдань, вони утворюються процесу-альними діями – найменшими структурними компонентами, первісними «осередками», «клітинками» податкового процесу.
Аналіз податково-процесуального правового механізму дозволяє виді-лити такі стадії податкового процесу: а) попередню (підготовчий період: збір та фіксація інформації, аналіз ситуації і т. д.); б) розгляд питання та винесення рішення по суті; в) виконання прийнятого рішення; г) ос-карження актів податкових органів та дій їх посадових осіб. Податково-процесуальну стадію можна визначити як вид (компонент) податкового процесу, що відбиває його поступовий рух, просторово-часову характе-ристику (динаміку процесуальної діяльності) та складається з визначе- ного законодавством відносно самостійного комплексу взаємопов’язаних, функціонально-послідовних процесуальних дій специфічних суб’єктів, спрямованих на реалізацію конкретних проміжних завдань, досягнення процесуального результату, його належного документального оформлен- ня, які у своїй сукупності утворюють єдиний цикл з формування дохідної частини бюджету за рахунок надходження податкових платежів.
Принципи податково-процесуального права можна розглядати у «вузькому» та «широкому» розумінні. У «широкому» розумінні їх система складається з чотирьох рівнів: а) загальноправові принципи; б) загаль-нопроцесуальні (міжгалузеві) принципи; в) фінансові (галузеві) принципи, серед них, у першу чергу, слід виділити податкові (внутрішньогалузеві) принципи; г) спеціальні принципи. Саме спеціальні принципи (тобто прин-ципи в їх «вузькому» розумінні) й являють собою безпосередньо подат- ково-процесуальні принципи – загальнообов’язкові вихідні нормативно-юридичні положення (що характеризуються певною універсальністю та абстрактністю), на яких базується порядок процедурної (як правило, не-юрисдикційної) діяльності компетентних органів публічної влади в галузі оподаткування, інших учасників податкового процесу. До цієї групи вхо- дять: 1) принцип незалежності (самостійності) податкових органів у своїх правоправних діях; 2) принцип чітко визначеної їх ієрархії та субординації (підпорядкування); 3) принцип диспропорції (незбалансованості) між пра- вами та обов’язками платника податкових платежів; 4) принцип рівномір- ності сплати; 5) принцип дотримання податкової таємниці; 6) принцип нейтральності учасників податкового процесу.
За допомогою методу податково-процесуального права до певної межі «згладжується», «тонується» імперативність усього податково-пра-вового механізму. З другого боку, наявність значної диспозитивності можна віднести до характерних рис усіх галузевих (інституційних) пра- вових процесів. До особливостей методу податково-процесуального пра-вового регулювання, які повною мірою відбивають його «делікатність» слід віднести: а) широке застосування дозволу та розсуду. Водночас сво- бода, що передбачена в дозволі, не є абсолютною, безмежною. Що ж стосується розсуду, то його, як правило, слід розглядати стосовно діяль- ності суб’єктів, наділених владними повноваженнями; б) обмежену альтер-нативність (варіантність), можливість ситуативно використовувати його суб’єктами (на свій розсуд) різних моделей поведінки; в) певну реко-мендованість. Головним чином вона стосується побажань, адресованих «підлеглим» учасникам податкового процесу; г) циклічність (упорядкова-ність, періодичність та послідовність); д) підвищену самостійність (автоном-ність) учасників податкового процесу.
Податково-процесуальний режим – це структурний компонент подат-кового процесу (який являє собою сукупність принципів, що діють у податковому процесі; основних способів та засобів їх реалізації; гарантій здійснення податково-процесуальної діяльності), що відбиває специфіку процедурних питань статусу його участників й особливості реалізації галузевого фінансово-правового методу правового регулювання та повною
мірою впливає на якість податкового процесуально-правового середовища.
Реєстрація й облік в податковому праві є самостійними, структурно завершеними податково-процесуальними провадженнями, що входять до складу попередньої стадії податкового процесу й спрямовані на збір та фіксацію спеціальної інформації, з’ясування та констатацію правового ста-тусу, моніторинг ситуації, передбачають здійснення певної аналітичної діяльності.
Податковий облік являє собою безперервне відображення в хро-нологічному порядку: а) факторів господарської діяльності, які впливають чи можуть вплинути на визначення податкової бази; б) інформації, яка відбиває фактичний стан платника податкових платежів. Специфіка по-даткового обліку може суттєво відрізнятися. На особливість правової ре-гламентації впливають: а) специфічні риси платника (характер його діяль-ності; правовий статус); б) конкретний різновид податкового платежу (застосування спеціальних податково-правових режимів тощо); в) модифі-кація податково-процесуальної діяльності (наприклад, відмінності можуть залежати від того, хто виступає ініціатором податково-процесуального провадження).
Виконання обов’язку зі сплати податкового платежу характеризується багатоаспектністю та різноманіттям. Диференціацію існуючих різновидів провадження зі сплати податкових платежів можна здійснювати грун-туючись на наступних критеріях: 1) залежно від вольової ознаки, спря-мованості поведінки платника податкових платежів; 2) виходячи з того, на кого із учасників податкового процесу покладено безпосереднє виконання обов’язку зі сплати податкового платежу; 3) залежно від застосування конкретної форми сплати податкових платежів. Належне виконання по-даткового обов’язку передбачає застосування спеціальних засобів (прийо- мів) зі сплати податкових платежів. При здійсненні сплати податкового платежу платник повинен достеменно знати: напрямок платежу (до Дер-жавного або місцевого бюджету, конкретного фонду); ставки та валюту сплати податку (як правило, у гривнях); механізм здійснення платежу (у безготівковому або готівковому порядку, натуральній формі, у будь-якому їх поєднанні); підстави внесення платежу (сплата податкового платежу); особливості звітності та контролю за сплатою податку (збору, плати, мита). Окремо необхідно звернути увагу на існування спеціальних способів за-безпечення (гарантування) виконання обов’язку зі сплати податкових пла-тежів: податкової застави; поручительства; обмеження операцій по рахун- ках платника податків у банках; адміністративного арешту активів плат-ника податкових платежів.
Податкова звітність характеризується певними рисами: а) як правило, вона складається у письмовій формі; б) подається в чітко визначені законодавством строки; в) може подаватися одним з трьох порядків (осо-бисто, пересиланням поштою, передачею в електронному виді); г) має нормативно затверджену уніфіковану форму, повинна містити певну обов’язкову податкову інформацію та заповнюватися відповідно до пе-редбаченого порядку. Податкова звітність має певні, інколи й суттєві, відмінності залежно: а) від виду податкового платежу; б) від категорії платника; в) від календарної періодичності складання тощо.
Стосовно податкового контролю більш доречно вести мову не просто про правову форму, а про конкретну предметно визначену інституційну процесуальну правову форму. Саме вона служить зовнішньому вираженню перевірочної спрямованості податкового процесу, адекватно відбиває внутрішню сутність контрольного сегмента податково-процесуальної ді-яльності.
Право на оскарження актів-документів і дій (бездіяльності) поса- дових осіб, на вирішення правової суперечки таким чином виступає необхідним атрибутом демократичної правової держави. Особа, права якої в галузі оподаткування негативно деформовані, на іншому, вищому за ієрархією (компетенцією) рівні, отримує компенсацію заангажованості або непрофесіоналізму посадовців (як правило, державних). Держава приво- дить сторони не просто до порозуміння, а до компетентного рішення, заснованого на чинному законодавстві. Необхідно розробити та закріпити в податковому законодавстві чітку регламентацію конкретних проявів податково-процесуального правового механізму, умов визнання проце-суальних дій нікчемними. Напрацювання стандартних моделей поведінки учасників податкового процесу, визначення критеріїв оцінки їх дій (без-діяльності) в сучасних умовах є вкрай нагальним завданням. Вважаємо, що такий підхід: а) сприятиме значному зниженню кількості порушень з боку всіх суб’єктів податково-процесуальних правовідносин, учасників податко-вого процесу; б) спростить провадження з позасудового розв’язання по-даткових спорів, забезпечить швидке, ефективне та передбачуване вирі- шення податкових конфліктів; в) значно зменшить корупційне наван-таження у цій сфері.
Процесуально-правові норми бувають як безпосередньо прийнятими державою, так і санкціонованими нею. Санкціоновані державою правові норми, як правило, розташовані в міжнародно-правових актах у галузі оподаткування, що належним чином легалізовані в Україні (наприклад, міжнародні договори про запобігання (усунення) подвійному оподатку-ванню).
Податково-процесуальній нормі притаманні всі риси, характерні для податкової норми. Найбільш суттєві з них: 1) загальнообов’язковість; 2) вольовий характер; 3) формальна визначеність; 4) встановлення (санкціо-нування) та охорона державою; 5) примусовість; 6) неодноразовість ви-користання; 7) системність; 8) публічність; 9) пріоритетна імперативність; 10) майновий характер; 11) являє собою процедурне правило поведінки щодо справляння податкових платежів як основних джерел утворення державних фінансів (тобто у сфері оподаткування).
Матеріально-правові норми створюють перший шар права, вказують, «що робити». Процесуально-правові норми, що створюють другий шар, визначають юридичні способи охорони, захисту і відновлення першого шару, вказують «як робити». Образно кажучи, у даному випадку ми можемо запропонувати аналогію з «маршрутом», «графіком» і «швидкістю» руху з реалізації (застосування) норм матеріального податкового права. Податково-процесуальна правова норма – це загальнообов’язкове, формально-визна- чене правило загального характеру, встановлене (санкціоноване) та охоронюване державою, спрямоване на регулювання організаційних, в основному неюрисдикційних, суспільних відносин у галузі оподаткування через реалізацію податково-матеріальних правових норм.
До основних сутнісних особливостей податково-процесуальних пра-вових норм слід віднести: а) характерний «особливий» предмет правового регулювання. Податково-процесуальні правові норми мають організаційно-процедурний, управлінський характер і регулюють суспільні відносини, які визначають порядок надходження в бюджети коштів платників у формі по-даткових платежів; б) спрямованість на реалізацію матеріальних норм виключно податкового права. У цьому проявляється суттєва їх відмін- ність, наприклад, від господарсько-процесуальних і цивільно-процесуальних правових норм. З цієї ж причини слід чітко відмежовувати процесуальні норми податкового і адміністративного права; в) основне завдання про-цесуальних норм податкового права – це регулювання неюрисдикційних суспільних відносин; г) характерною є наявність особливого кола осіб (суб’єктів). Головним чином це володарюючі суб’єкти, вони наділені пев- ним набором повноважень, особливою компетенцією у сфері реалізації податково-матеріальних правових норм; д) специфику її побудови (струк-тури). Специфіка податково-процесуальних норм істотним чином визна- чає і їх зміст. Будь-яка податково-процесуальна правова норма зрештою спрямована на обслуговування відповідної податково-матеріальної норми. Рівень їх конкретної «співпраці» може суттєво відрізнятися, проте наці- леність на забезпечення головної мети присутня завжди.
Ми можемо спостерігати тенденцію, яка останнім часом складається в фінансовому (податковому) праві і вже набуває чітких обрисів. Прояв-ляється вона у виділенні фахівцями різних ракурсів специфіки, яка власти- ва саме податковому процесу, узагальненні їх та транслюванні не тільки на інші споріднені правові інститути, але й взагалі на все фінансове (податкове) право.
Конструкція диспозицій процесуально-правових норм є складною, при цьому вона не може бути пояснена нічим іншим, окрім складності регульованих ними суспільних відносин. До її особливостей належать: а) «багатошаровість», у ній з різним ступенем інтенсивності «проступають» матеріальні норми податкового права. Таким чином, наявні ніби два прошарки: процедурно-процесуальний (чітко й безпосередньо позначений) і матеріально-правовий (дистанційований); б) через послідовність і зв’язок юридичного процесу, неминуче (явно або приховано) відбувається фіксація точок примикання до інших процесуальних норм, що регулюють конкретні «сусідські» суспільні відносини («до» і «після»); в) пов’язаність цього складового елементу норми з темпоральною характеристикою процесуаль- ної діяльності, саме завдяки диспозиції податково-процесуальної правової норми реалізується роль часу в податковому процесі.
Податково-процесуальна санкція має, як правило, охоронний характер, виступає компенсаційною. В цілому її можна визначити як відносно-альтернативну. Категорично та безапеляційно віднести її до альтернативних санкцій не дозволяє дещо підвищена «суворість», що властива податково-процесуальному правовому регулюванню.
Процесуальні норми не виходять з матеріальних норм у результаті їх розвитку, не є похідними від них, а з’являються на світ правової реальності через необхідність, затребування для регулювання суспільних відносин, реалізації цих самих матеріальних норм. Податково-процесуальні норми зароджуються через об’єктивні закономірності розвитку податково-правової матерії.
Головне і єдине призначення процесуальних норм податкового права є виконання ними службової (сервісної) ролі стосовно матеріальних норм податкового права. Податково-процесуальну правову норму можна ви-значити як певний елемент зв’язку, «прошарок» поміж матеріальною нор- мою та механізмом правового регулювання. За відсутності такого проце-суального припису податкова матеріальна правова норма приречена мати, як правило, декларативно-інформативний характер.
Податково-процесуальні правові норми можна класифікувати за на-
ступними критериями: 1) за видами податково-процесуальних проваджень;
2) за видами податково-процесуальних стадій; 3) за видами податково-процесуальних режимів; 4) за обсягом правового регулюванняж 5) за юри-дичною силою; 6) за дією в просторі; 7) за дією в часі; 8) за формою (юридичним джерелом); 9) за суб’єктом ухвалення рішення (суб’єктом, що лідирує); 10) за адресатами правових приписів (суб’єктом-виконавцем); 11) за об’єктом правового регулювання; 12) за способом правового ре-гулювання поведінки суб’єкта; 13) за конкретизацією правового при- пису; 14) за методом правового регулювання; 15) за обсягом процесу-альних дій; 16) за ступенем інституційного наповнення (рівнем процесу-альної напруженості).
Кодифікацію вітчизняного фінансового права доречно здійснювати в три етапи: перший (вже реалізований) – ухвалення Бюджетного кодексу України, другий – прийняття Податкового кодексу України, третій – ух-валення Податково-процесуального кодексу України.
Податкове права України – «змішана» процесуально-матеріальна підгалузь фінансового права. При цьому особливий акцент слід робити
саме на його процесуальному наповненні. Воно включає Загальну, Особливу та Процесуальну частини. Конструкція Процесуальної частини податкового права (формування якої завершується), у свою чергу, скла- дається з інститутів (наприклад, правовий інститут процесуальних стро- ків чи правовий інститут процесуальної відповідальності), субінститутів (відповідно правові субінститути строків з податкової звітності чи конт- ролю) та окремих правових норм. Водночас важливо зауважити, що Процесуальна частина податкового права одночасно є складовою Про-цесуальної частини фінансового права. В Процесуальній частині податко- вого права слід також виділяти Загальну і Особливу підчастини, в яких згрупувати процесуально-правові інститути, субінститути та норми, що регулюють відповідні суспільні відносини.
Звертаючись до розгляду реалізації податково-процесуальних пра- вових норм, ми неминуче стикаємося з ширшим за своїм обсягом понят- тям «дія податково-процесуальних норм». Воно включає всю гаму наяв- них способів та засобів впливу правових норм на учасників правового спілкування: неюридичних (виховання і навчання, інформування, пове- дінкове орієнтування) і юридичних (власне правову реалізацію, правове регулювання, сприйняття норми права і т. д.). Доцільно виділяти: а) без-посередню реалізацію податково-процесуальних правових норм; б) реа- лізацію податково-матеріальних правових норм, в якій роль процесуаль-них норм права складно переоцінити, вона є вирішальною.
Податково-процесуальні приписи не тягнуть за собою неминучого щодо них правозастосовного процесу. В основному для них характерна реалізація за допомогою таких форм, як дотримання, виконання й вико-ристання (у першу чергу – виконання, тобто завдяки активній діяльності з втілення зобов’язуючих правових приписів).
Важко уявити реалізацію матеріально-правової норми без такого, що відповідає їй, податково-процесуального механізму. Податково-процесуальні норми виступають засобами реалізації матеріальних норм податкового права (і тільки податкового права) та втілюються у податково-процесу- альних правовідносинах.
Факт існування податково-процесуальних правовідносин сумнівів у нас не викликає. Саме завдяки їх збалансованості й здійснюється ефек-тивне податково-правове регулювання.
Незважаючи на всю спорідненість адміністративно- та податково-правового регулювання, відмінність між ними дійсно існує та має принциповий характер. Головна їх специфіка полягає в предметі та методі регулювання: адміністративні правовідносини – владні, податкові ж пра-вовідносини – за своєю природою владно-майнові, виникають та трансфор-муються у сфері оподаткування. Суттєвий відтінок надає також та обста- вина, що адміністративний процес часто розглядається як юрисдикций- ний, податковий процес, як правило, – неюрисдикційний.
Податково-процесуальні правовідносини – врегулюьвані процесуаль-ними нормами податкового права суспільні відносини (як правило, не-юрисдикційного характеру), які складаються в галузі оподаткування че- рез реалізацію приписів матеріальних та процесуальних податкових правових норм. Зазначені правовідносини відрізняються від матері- альних податкових правовідносин, також: а) структурою; б) причинами виникнення та подальшої трансформації; в) динамізмом; г) суб’єктним складом, колом учасників; д) темпоральним фактором.
Виконання податково-процесуальними правовідносинами сервісної функції відносно податкових матеріальних правовідносин не тягне за собою їх похідності від останніх. Не завжди зв’язок між процесу-альними та матеріальними правовими відносинами беззаперечно має на-стільки безпосередній характер, потребує обов’язкової наочності подат- кових матеріальних правовідносин (часто вони дистанцюються один від одного). Безумовно, процесуальна та матеріальна складові податково-пра-вового регулювання пов’язані. Але сам характер їх контакту, рівень його насиченості може суттєво відрізнятися. Інколи віддаленість податково-матеріальних правовідносин настільки велика, що вони можуть бути майже невидимі, а їх присутність – контурно окреслюється або навіть тільки припускається.
Процесуальні відносини в податковому праві, з одного боку, є спо- собом забезпечення дотримання відповідних матеріальних правовідносин, з другого боку, виконують специфічні автономні (процесуальні) завдання.
Справедливо вести мову не просто про динаміку податково-процесуальних
правовідносин, а про її ступінь, рівень інтенсивності. Підвищений харак-тер їх рухливості не повинен викликати жодних заперечень, настільки наявна різниця між процесуальними та матеріальними відносинами по-даткового права. При цьому, податково-процесуальні правові відносини більш стислі та спресовані у часі, ніж податкові матеріальні правові від-носини. Аналіз темпоральної характеристики податкових правовідносин, дозволяє констатувати: матеріальні правовідносини, як правило, пролонго- вані в часі, процесуальні – часто виступають як одномоментні.
Комплексний (владно-грошовий) характер податково-процесуальних
правовідносин схиляється до владності, а грошова (ресурсна) спрямова-ність пропорційно мінімізується. У податково-процесуальних правовідно-синах матеріальне наповнення значно зменшене, майновість, певною мі-рою, відносна та дистанційована.
Предметом матеріальних податкових правовідносин виступає подат-ковий платіж, об’єктом – суспільні відносини у зв’язку з ним (щодо нього). Предметом податково-процесуальних правовідносин є конкретизо-вана, індивідуально визначена процесуальна дія. Вона є нормативно регла-ментованою та відносно завершеною. В загальних рисах під об’єктом по-датково-процесуальних правовідносин слід розуміти суспільні відносини (як правило, неюрисдикційні) із забезпечення реалізації матеріальних та процесуальних правових норм у галузі оподаткування.
Процедурна специфіка податково-процесуальних правовідносин най-більш проступає в їх трьохсторонності, формуванні трьох різноспря-мованих спільностей суб’єктів податково-процесуальних правовідносин. Окрім «владної» та «підпорядкованої» сторін, цей різновид податкових правовідносин характеризуються наявністю учасників, що: а) займають відносно автономне положення. Вони не примикають ні до тієї або іншої сторони в податковому процесі. Тим паче, що зазвичай, ним це й забо- ронено законом; б) незацікавлені у якому-небудь однозначно-конкретному вирішенні правової ситуації (розв’язанні правового спору, юридичної суперечки). Окремо слід зауважити, що права й обов’язки цієї особливої сторони в податково-процесуальних правовідносинах, звичайно, пов’язані з наявністю професійних знань (наприклад, експерти, фахівці, аудитори, перекладачі тощо) або володінням специфічною інформацією (наприклад, свідки, поняті). Не можна не зазначити, що завжди особливе місце у юридичному процесі посідає й суд, як нейтральний орган, що стоїть над юридичним конфліктом.
Виходячи з етимологічного значення (повноваження – право надане будь-кому на здійснення чого-небудь, компетенція – коло повноважень будь-кого, прав (спеціальних)), а також враховуючи особливості податко- во-правового регулювання, коли створено дисбаланс (наявна певна асі- метрія) на користь прав податкових органів (як у їх кількісному складі, так й враховуючи вагомість), доцільно розглядати повноваження, голов- ним чином, як компонент податкової компетенції. Таким чином, спеціаль- ні інституційні повноваження є складовою податкової компетенції.
Податкова (податково-процесуальна) компетенція наявна не тільки
у органів публічної влади. Матеріальна та процесуальна податкова компетенція є невід’ємною ознакою й інших суб’єктів (учасників) подат-кового процесу (наприклад, податкового агента, податкового представника тощо). Уніфікація повноважень не є рисою характерною для податкового (податково-процесуального) правовідношення.
Фактичний зміст податково-процесуальних правовідносин можна визначити як поведінку суб’єктів (учасників) податкового процесу, прак- тичну діяльність, спрямовану на наповнення дохідної частини бюджету, здійснення в першу чергу фіскальної (основної сутнісної) функції подат- кових платежів.
Входження суб’єктів (учасників) у податковий процес не завжди пов’язане виключно з реалізацією матеріальної правової норми. Пріоритет може належати й процесуальному компоненту. У податковому процесі не виключено розташування суб’єктів (учасників) «по діагоналі». У цьому разі вони відрізняються не просто різним правовим статусом, різниця стосується також видів та рівнів співпрацюючих податкових органів (у їх «широкому» розумінні).
До особливостей податково-процесуальних юридичних фактів ціл-ком можна віднести наявність особливого нормативно встановленого та детально регламентованого порядку не тільки добровільного вступу, але й примусового притягнення до процесу окремих його учасників. У податко- вих процесуальних правових відносинах юридичними фактами можуть виступати: відповідні юридично значущі процесуальні дії; юридичні події; юридичні стани; процесуальні акти-документи. В податковому процесі формується специфічне комплексне утворення, фактичний правовий ан-самбль. При цьому фактичний (юридичний) склад рідко виступає тільки як сукупність юридичних фактів, це не просто їх об’єднання, вони пов’я-зані між собою, взаємозалежні та внутрішньо структуровані, до того ж певною мірою відбивають послідовний рух.
Податково-процесуальним правовідносинам притаманна самостійна система юридичних фактів та фактичних складів, при цьому матеріальні податкові правові відносини до неї не входять. Не виключене існування ситуації, коли підставою виникнення матеріальних та процесуальних податкових правовідносин виступатиме один і той же юридичний факт. Незважаючи на усю взаємопов’язаність матеріальних та про-цесуальних податкових правовідносин, вони співіснують у різних ком-бінаціях.
Слід враховувати, що юридичні акти як різновид правомірних дій у податковому процесі, на відміну від юридичних вчинків, віддзер-калюють спрямованість суб’єктів податково-процесуальних правовідносин на досягнення чітких наслідків або відбивають їх намір рухатися у пев- ному векторно орієнтованому напрямку. При цьому, на нашу думку, ос- танній момент характеризується певною бінарністю: а) податково-проце-суальні акти варто розглядати як певний крок на шляху до досягнення певної процесуальної мети (проміжної або остаточної); б) податково-про- цесуальні акти можна визначати як сектор (сегмент) правової матерії, перебування в якому незалежно від конкретного остаточного досягнення є бажаним (чи хоча б припустимим) для суб’єкта (учасника) податкового процесу.
Податково-процесуальні дії можна визначити як основний різновид податково-процесуальних юридичних фактів (визначального складового елементу відповідних інституційних фактичних складів). Завдяки юридич- ним фактам (фактичним складам) забезпечується рухливість податкового процесу взагалі.
Податково-процесуальні юридичні факти та відповідні інституційні
фактичні склади характеризуються конкретною, чітко визначеною специфі-
кою: а) функціонування, розвиток та модифікація юридичних фактів, го-ловним чином, відбувається у напрямку правомірних дій; б) пріоритет належить юридичним актам як первісним клітинкам у побудові фактич- них складів; в) для податково-процесуальних юридичних фактів харак- терна підвищена рухливість (мобільність); г) часто ними служать акти волевиявлення суб’єктів (учасників) податкового процесу; ґ) перевага надається складним юридичним фактам та фактичним складам. При цьому застосування таких непростих фактичних форм не є самоціллю, а викликано об’єктивною потребою.
До основних видів податково-процесуальних правових відносин на-лежать: 1) майнові і немайнові; 2) основні, додаткові та факультативні; 3) короткострокові, середньострокові та довгострокові; 4) періодичні та одномоментні; 5) загальні, прискорені та ускладнені; 6) відносини за видами суб’єктів; 7) двосуб’єктні та багатосуб’єктні; 8) двосторонні та багатосторонні; 9) активні та пасивні; 10) регулятивні та охоронні; 11) абсолютні та відносні; 12) загальні та конкретні. Також можливо ви-окремити управлінські та договірні відносини. Що ж стосується про-цесуального компонента в податковому праві та різних його проявів, то можна запропонувати класифікацію зазначених правовідносин, відштов-хуючись від трикомпонентності податково-процесуальної правової форми.

СПИСОК ВИКОРИСТАНОЇ ЛІТЕРАТУРИ

1. Агарков М.М. Основы банковского права [Текст]: Курс лекций [2-е
изд.]. Учение о ценных бумагах: Научное исследование [2-е изд.] /
М.М.Агарков. – М.: Изд-во БЕК, 1994. – 350 с.
2. Адміністративне право України. Акад. курс [Текст]: Підруч.: У двох
томах / [Авер’янов В.Б. Фіночко Ф.Д., Харитонов Є.О. та ін.]; голова
ред. колегії В.Б.Авер’янов. – К.: Вид-во «Юридична думка», 2004
– 2005. – Т.1. Загальна частина. – 2004. – 584 с.
3. Административное право Украины [Текст]: Учебник / [Кивалов С.В.,
Аверьянов В.Б., Додин Е.В. и др.]; под ред. С.В.Кивалова. – Х.:
«Одиссей», 2004. – 880 с.
4. Административно-процессуальное право [Текст]: Курс лекций / [Ки-
лясханов И.Ш., Кивич Ю.В., Власенков В.В. и др]; под ред. И.Ш.Ки-
лясханова. – М.: ЮНИТИ-ДАНА, Закон и право, 2004. – 399 с.
5. Азовцев М.А. К вопросу о понятии и видах юридических обязаннос-
тей человека и гражданина [Текст] / М.А.Азовцев // Актуальные проб-
лемы современной юридической науки (некоторые аспекты) [сборн.
науч. статей]. Вып. 1. – Волгоград: Изд-во Волгоград. гос. ун-та, 1999. –
104 с.
6. Александров Н.Г. Законность и правоотношения в советском обществе
[Текст] / Н.Г.Александров. – М.: Госюриздат, 1955. – 176 с.
7. Алексеев С.С. Механизм правового регулирования в социалистическом
государстве [Текст] / С.С.Ал