Теория, методология и практика организации бухгалтерского учета и контроля расчетов в корпоративных системах сферы услуг

Короткий опис

Год:

2010

Автор научной работы:

Петров, Александр Михайлович

Ученая cтепень:

доктор экономических наук

Место защиты диссертации:

Москва

Код cпециальности ВАК:

08.00.12

Специальность:

Бухгалтерский учет, статистика

Количество cтраниц:

334

Оглавление диссертациидоктор экономических наук Петров, Александр Михайлович

Введение.
Раздел I. Теоретические, методологические и практические основыорганизациибухгалтерского учета в корпоративныхсистемахсферы услуг
Глава 1. Теоретико-правовые положенияучетарасчетов в корпоративных системах.
1.1. Понятие, классификация и структуракорпоративныхсистем.
1.2. Информационное содержаниеобязательстви его раскрытие вбухгалтерскомучете.
1.3. Экономические и организационно-правовые основы формирования обязательств и осуществлениярасчетов.
Глава 2. Методологические основы правового регулирования деятельности и ведения учета расчетов в корпоративных системах.
2.1. Исторические аспекты формирования методологии учета расчетов.
2.2. Сравнительно-историческое и сравнительно-правовое исследование корпоративных систем.
2.3. Принципы и особенности построения системы расчетов в корпоративных системахсферыуслуг.
Глава 3. Развитиебухгалтерскогоучета расчетов.
3.1. Учетбезналичныхрасчетов.
3.2. Учет обязательств потоварообменнымсделкам с контрагентами.
3.3. Учет движения обязательств по взаимозачётным операциям и другим способам прекращения обязательств.
Глава 4.Практикаприменения договоров при осуществлении расчетов в корпоративных системах.
4.1. Использованиехозяйственныхдоговоров для оптимизации внутрикорпоративных расчетов.
4.2. Внутреннее заимствование как механизм распределенияденежныхпотоков.
4.3. Специфика применение расчетов в рамках корпоративных систем горизонтального типа.
Раздел II. Теоретические и организационно-методические основыконтролярасчетов в условиях корпоративных систем.
Глава 5. Концептуальные подходы к развитию внутреннего контроля расчетовкоммерческихорганизаций, входящих в корпоративную систему сферыуслуг.
5.1. Оценка влияния информационной базы на эффективность построения системы контроля за осуществлением расчетов.
5.2. Выявление и систематизацияпредпринимательскихрисков при осуществлении расчетов сконтрагентами.
5.3. Этапы контролятоварногои коммерческого кредитования. Проблемыстрахованияобязательств.
Глава 6. Прикладные разработки проведения контроля расчетов и оценки достоверности обязательств в корпоративных системах.
6.1. Автоматизация формированияконсолидированнойотчетности как способа контроля учета внутренних расчетов.
6.2. Методика внутреннегоаудитарасчетов в корпоративных системах.
6.3. Практика внедрения систем управления и контроля ресурсами в сфере услуг.

Введение диссертации (часть автореферата)На тему "Теория, методология и практика организации бухгалтерского учета и контроля расчетов в корпоративных системах сферы услуг"

Актуальность темы исследования. Развитие экономических связей междухозяйствующимисубъектами на основе интенсификации отечественной экономики,интернационализациикапитала и хозяйственной деятельности, привело к формированию новыхорганизационныхструктур бизнеса и методов управлениякорпорациямив целях сохранения ихконкурентоспособности, повышения эффективности бизнеса особенно в условиях финансово-экономическогокризиса. При этом современное финансовое положение предприятий, имеющих развитуюкорпоративнуюсеть не только в России, но и за рубежом, а также в обратной ситуации, обострило проблему построения эффективной системы управления расчетами внутри группы организаций и необходимости в разработке методологиибухгалтерскогоучёта и контроля расчётов вкорпоративныхсистемах, которая бы отвечала требованиям международной практики, способствовала адекватному пониманию всеми возможными пользователями показателей финансовойотчетности, в том числе о состоянииобязательств.
Многозначность содержания категории «обязательства», различия экономической, юридической, социальной и этической его трактовок определяют особенности преломления информации обобязательствахв бухгалтерском учёте и отчётности. По новому звучит эта проблема для корпоративных систем, гдеперераспределениефинансовых ресурсов внутри взаимосвязанных субъектовхозяйствованияпорождает возникновение особого рода расчётов, способов их осуществления, а, следовательно, со сторонызаинтересованныхпользователей существует необходимость организации действенной системы контроля над состоянием этих расчётов, что весьма актуально в свободной рыночной экономике.
Сложность комплексного решения проблемы обостряется тем, что объединение предприятий в корпоративную систему может происходить по разным причинам. Это или поглощениебизнеса, или стремление объединиться для достижения общей цели, или наоборот дробление крупной организации на группу мелких одних и тех жеучредителей, с целью достижения определённого уровняконкуренции. Особенно ярко это проявилось в сфере услуг, где в настоящее время функционируют различные по величине организации: сетевые компании,предпринимательскиеобъединения крупных, средних и малых размеров, а также индивидуальныепредприниматели. Наблюдается активное проникновение иностранных организаций на российский рынокрозничнойторговли и общественного питания. Более 70% рынка России принадлежиткорпоративнымсистемам в торговле: «Седьмой континент», «Пятерочка», «Копейка», «Рамстор», «Ашан», «Леруа Мерлен», «Перекресток», «Лента» и т.д.; в общественном питании: «Макдоналдс», «Росинтер», «Елки-палки», «Фрайдис», «Пекинская утка» и т.д.
Эффективная деятельность таких крупных корпоративных систем немыслима безотлаженнойсистемы расчетов, которая в свою очередь базируется на различных видах договоров. Кроме того, в трансформирующей экономике возникают новые ситуации, когда начинают использовать такие формы расчётов, которые ранее почти не применялись:кредитованиевнутри корпораций, операции по зачету встречных взаимных требований, отступное, новации, операции вытекающие из договоров мены. Эти финансово-расчетные отношения предполагают, с одной стороны, наличие четкого нормативного регулирования, а с другой — обеспечение полной взаимосвязи в решении комплекса правовых и учетно-налоговых аспектов, так какотлаженнаясистема расчетов, подкреплённая законодательством, служит залогом достоверности отчётной информации разной направленности.
Следует отметить недостаточность разработки законодательной системы относительно расчётных операций между взаимосвязанными лицами различных организационно-правовых форм и государственными органами в части правомерности и экономического обоснования применениятрансфертныхцен на исходные материальные ресурсы и готовую продукцию. Особенно момент несогласованности налогово-правовых аспектов расчётов проявляется при отсутствии законодательства оконсолидированнойотчётности и трансфертных цен.
Ценность учётной информации о расчётах в корпоративных системах выражается не столько в констатации результатов расчётно-хозяйственных операций, сколько в использовании для целей управления её аналитических и прогностических ресурсов для построения на их базе эффективной стратегии расширения сети ведения бизнеса,обеспеченнойфинансовыми ресурсами. Отсюда, возрастает значимость отражения, фиксации и особых группировок расчётных операций вбухгалтерскомучёте и отчетности как для государства в лице налоговых органов, так и длявнутрикорпоративныхцелей, поскольку система расчетов связывает корпоративную систему в единое целое, независимо от наличия долей отдельных организаций и физических лиц вуставном(складочном) капитале.
Мировой финансово-экономическийкризисвыявил «слабые» стороны организации расчётных операций, породил проблемыкредитного«сжатия», неплатёжеспособности, недоверие к показателямбухгалтерскойотчётности. В современной российской учетно-правовой системе можно отметить неурегулированность на законодательном уровне границ раскрытия информации о направленияхвложениякапитала внутри группы организаций, отсутствие единых принципов представления данных одебиторскойи кредиторской задолженности в учетедочернихи зависимых организаций и в целом при консолидации отчётности, неразработанность методологии внутреннего контроля расчётов в корпоративных системах. Названные объективные и субъективные причины требуют формирования современной отечественной концепции построения системного и комплексного обеспеченияменеджментаи собственников группы организаций необходимой информацией о состоянии расчётов, их влияния на финансовый результат каждой компании, входящей вконсолидированнуюгруппу.
Актуальность обозначенной проблемы, неоднозначность и дискуссион-ность многих ее вопросов, в определённой степени, освещены в научной зарубежной литературе, имеется некоторая практика новых решений в области расчётов в международныхкорпорациях, в отличии от отечественной учётной теории, методологии и практики, где эти вопросы рассматриваются односторонне, в основном, с точки зрения регулированияденежныхпотоков, в их решении не используется комплексный подход, обеспечивающий отражение взаимосвязи расчётов со всеми процессами бизнеса. Соответственно этому определены цель, содержание и структура диссертации.
Цель исследования состоит в разработке теории и методологии бухгалтерского учета и контроля расчетов в корпоративных системах сферы услуг как особого научного направления в условияхреформированияотечественного бухгалтерского учета в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности, определенииорганизационногомеханизма их реализации на практике.
Для реализации указанной цели в диссертации поставлен следующий комплекс научных и практических задач:
- выявить закономерности влияния уровня развития и форм корпоративных структур напервоочередныетребования в области системы бухгалтерского учета расчетов и контроля за их осуществлением;
- уточнить базовые определения состава корпоративных структур с целью разработки целостного понятийного аппарата организации учета и контроля расчетов в зависимости от вида, состава, организационно-правовой формыхозяйствующихсубъектов, входящих в группу компаний;
- установить с использованием историко-логического подхода целесообразность выделения учета расчётных операций в корпоративных системах в качестве самостоятельного направления исследований и практической деятельности в системе бухгалтерского учёта и отчётности;
- раскрыть сущность расчётно-финансовых отношений в корпорациях, на этой основе концептуально обосновать принципы организации системы учёта расчётных процедур и исследовать её возможности в целях контроля;
- структурировать и обосновать предложенную группировкуучетныхпроцедур по фактам возникновения, движения и прекращения обязательств в организациях;
- определить границы детализации отражения обязательств в бухгалтерском учете и раскрытия их в отчетности посредством категорий «уставногокапитала (как гарантийное обязательство)» и «расчеты (как реальные обязательства)» с позицийполезностидля осуществления оценки и контроля разного вида и форм расчётов;
- рассмотреть методологические основы построения системы расчётов с учетом их классификации и предложитьорганизационныеподходы к созданию действенной системы контроля их осуществления в корпорациях;
- сформулировать концепциюуправленческойконсолидированной отчетности для корпоративной системы сферы услуг на основеМСФО, обеспечивающую надежность контроля осуществления внутренних расчетов;
- предложить систему эффективного контроля за осуществлением расчетов с внешнимиконтрагентами, созданную с применением компьютерного обеспечения необходимой информацией для этих целей;
- разработать методику проведения внутреннегоаудитаобъекта исследования - расчётов в корпоративных системах.
Область исследования. Исследование соответствует пп. 1.4 «Методологические основы ицелевыеустановки бухгалтерского учета и экономического анализа», 1.5 «История развития методологии и организации бухгалтерского учета», 1.7 «Адаптация различных систем бухгалтерского учета. Их соответствие международным стандартам», 1.8. «Бухгалтерскийучет в организациях различных организационно-правовых форм, всех сфер и отраслей» специальности 08.00.12 «Бухгалтерский учет, статистика» Паспорта научных специальностейВАКРФ.
Предметом исследования является совокупность теоретико-методологических, организационно-исторических и практических вопросов бухгалтерского учета расчетов в корпоративных системах сферы услуг.
Объектом исследования выступают финансово-расчётные отношения, сложившиеся в корпоративных системах сферы услуг Российской Федерации.
Методологической и теоретической основой исследования послужили труды ведущих отечественных ученых, работы которых в той или иной мере связаны с различными аспектами изучаемого круга вопросов.
Особое внимание было уделено трудам отечественных ученых: Ю.А.Бабаева, А.С.Бакаева, П.С. Безруких, М.А.Бахрушиной, В.Г. Гетьмана, Ю.А. Данилевского, В.Б. Дар дика, В.Б.Ивашкевича, Т.П. Карповой, В.В. Ковалева, Н.П.Кондракова, М.И. Кутера, Е.А. Мизиковского, В.И.Подольского, В.Ф. Палия, M.JI. Пятова, Я.В.Соколова, А.Н. Хорина, А.Д. Шеремета, J1.3.Шнейдмана.
Использовались работы представителей отечественнойучетноймысли XIX - XX веков Н.А.Блатова, A.M. Галагана, Л.И. Гомберга, И.Р.Николаева, Н.А. Кипарисова, А.П. Рудановского, И.Серикова, М.В.Федосеева. Особо выделены по этой проблематике труды немецких ученых П.Герстнера, Симона, И. Шера. Были также изучены современные работы других зарубежных авторов, посвященные принципам учета расчетов организаций, управленияобязательствамикомпаний, среди которых можно назвать: Р. Адамса, X. Андерсона, Э.Аренса, Й. Бетге, М.Ф. Ван Бреда, Д.Дефлиза, Д. Кармайкла, Д. Колдуэлла, Б.Нидлза, М.Р. Мэтьюса, М.Х. Перера, Ф. Фрайберга, Э.С.Хэндриксенаи других.
Диссертация кроме того, базируется на исследовании и анализе основных положений законодательных актов Российской Федерации, Постановлений Правительства РФ, других нормативных документов федеральных министерств и ведомств, рекомендациях, указаниях, инструкциях по вопросам бухгалтерского учета иналогообложения, материалах периодической печати и размещенных в сети Интернет, а также Международных стандартов финансовой отчётности.
Основным принципом в исследовании проблем учета расчетов в корпоративных системах сферы услуг служит системно-исторический подход к определению целей и задач, сбору и анализуфактическогоматериала, изучению и обобщению результатов существующих теоретических разработок отечественных учёных-бухгалтеров ифинансистов.
В процессе исследования применялись индуктивный и дедуктивный методы наблюдения, методы выборки, группировки, сравнения, исторического и сравнительного анализа теоретического и практического материала, обобщения и другие.
Научная новизна исследования заключается в комплексном решении актуальных вопросов научной проблемы формирования теории, методологии и практики организации бухгалтерского учёта и контроля расчётов в корпоративных системах сферы услуг, совокупность которых можно квалифицировать как направление развития бухгалтерского учета, выступающего в качестве необходимого информационного обеспечения управления организацией, функционирующей в условиях неопределённости рынка ипредпринимательскихрисков.
В результате проведенного исследования получены следующие наиболее существенные, имеющие особую значимость для развития теории и практики бухгалтерского учёта научные результаты:
1. Научно обоснованы теоретические положения бухгалтерского учёта расчётов в корпоративных систелшх сферы услуг, в частности:
• определены направление и характер влияния корпоративных структур на построение системы бухгалтерского учёта и контроля расчётов в контексте соблюдения интересовсобственников; систематизирован понятийный аппарат, характеризующий экономическую сущность расчётов и обязательств;
• раскрыто содержание категории «уставныйкапитал» в корпоративных системах, приведены авторские определения понятия и функции уставногокапитала, как основного вида гарантийного обязательства передсобственникамии третьими лицами, установлена взаимосвязь уставного капитала,чистыхактивов и нераспределенной прибыли сдивиденднойполитикой;
• сформулированы концептуальная основа и базовые принципы формирования информации о расчётах в корпоративных системах, учитывающие степень отражения экономической и правовой составляющих «обязательства» и позволяющие исключить влияние формальной составляющей «обязательства» на содержание данных в учете и отчетности;
• раскрыта сущность оценки обязательств в зависимости от источника возникновения, предопределившая необходимость проведения классификации расчетов по внешнему и внутреннему (внутрикорпоративному) признаку;
• обоснована специфика и влияние рисков на построение системы контроля в сфере услуг, связанных с отличиями в учетной политике, различными формами бухгалтерского учета и налогообложения участниковкорпоративнойсистемы, необходимостью оценки качества услуг, их безопасности, сезонными колебаниямиспроса, а также возможными видами конфликтов «клиент-исполнитель» и предложены пути их устранения.
2. Разработаны методологические положения бухгалтерского учёта и контроля за осуществлением расчётов в корпоративной системе сферы услуг, в частности:
• систематизированы с использованием историко-логического подхода этапы возникновения и становления корпоративных систем в России, что позволило оценить состояние систем учёта и контроля расчётовкорпорацийв условиях финансово-экономического кризиса и определить направления их развития;
• выявлена тесная взаимосвязь учёта расчётов с управлениемденежнымипотоками в корпоративных системах, налоговымпланированием, трансфертным ценообразованием, что создало возможность разработать систему выбора эффективных форм расчётов между и внутри организаций, входящих в группу компаний;
• произведена классификация форм расчётов, применяемых в корпорациях в соответствии с ихцелевойнаправленностью и эффективностью, на основе которой сформулированы базовые принципы построения системы учёта и контроля расчетов корпоративных структур;
• предложен порядок построения системы расчётов и реализации её специфических задач, раскрытия содержания информации о корпоративных расчётах, отражения взаимосвязи между элементами расчётов в корпоративных системах, акцентированных настратегическиецели развития корпораций с учетом факторовпредпринимательскогориска и информационных потребностей финансового менеджмента;
• разработан механизм действенного контроля движения обязательств; предложен порядокстрахованияобязательств, способствующий нивелированию потерь при неуплатедолгов.
3. Научно обоснованы организационно-методические (прикладные) положения системы бухгалтерского учёта расчётов и контроля за их осуществлением в корпоративных структурах сферы услуг, в частности:
• выявлена взаимосвязь управления и расчетов в корпоративных системах, в результате чего предложена схема идеальной корпоративной системы, в которой управление строится на основе расчетов похозяйственнымдоговорам;
• разработанорганизационныймеханизм внутренних расчетов на основе договорных отношений, имеющий целью эффективноеперераспределенияфинансов и оптимизацию обязательств;
• разработаны формы управленческой консолидированной отчетности для корпоративной системы сферы услуг на основе МСФО и предложена методика консолидации, отличающаяся от известных решений обоснованием процедур выбора формата и содержания отчетности в соответствии со спецификой учетной политики;
• разработана методика проведения внутреннего аудита расчетов в корпоративных системах сферы услуг с учетом различий в оценке обязательств при осуществлении внутренних корпоративных и внешних форм расчётов.
Практическая значимость диссертационной работы. Применениекорпоративнымисистемами организационных и методических рекомендаций по формированию системы расчетов, адекватной потребностям менеджмента и не противоречащей интересам собственников, будет способствовать эффективности управления, использование разработанного механизма контроля расчетов обеспечит создание в корпоративной системе сферы услуг автоматизированной структуры бухгалтерского учета, которая явится важным информационным ресурсом, способным существенно повысить эффективность систем управления. Предложения, сформулированные в работе, обеспечивают качественный уровень учетной информации, приближают ее к международным стандартам с целью функционирования корпоративных систем на международных рынках.
Разработанные методики организации и формирования консолидированной отчетности, внутреннего аудита расчетов полезны не только в научных целях, но и имеют значение в практической деятельности корпоративных систем.
Основные положения диссертации могут использоваться при разработке методических приемов и способов ведения бухгалтерского учета, в учебном процессе системы высшего профессионального образования, при подготовке и повышении квалификации специалистов учётно-аналитического направления, аттестации бухгалтеров-практиков.
Апробация результатов исследования. Основные выводы и рекомендации диссертации обсуждались и получили одобрение на научных конференциях Всероссийского заочного финансово-экономического института, а также на международных и всероссийских научно-практических конференциях других вузов в Ставрополе,Сочи, Москве в 2005-2009 гг. Теоретико-методологические и организационно-исторические положения диссертации были опубликованы в монографиях, научных периодических изданиях, учебниках, используются в учебном процессе Всероссийского заочного финансово-экономического института при чтении лекций по дисциплинам «Бухгалтерский учет», «Бухгалтерский финансовый учет», «Учет на предприятиях малого бизнеса», были положены в основу написания программ для подготовки магистров «Бухгалтерский учет в корпоративных системах сферы услуг», «Особенности бухгалтерского учета вторговлеи общественном питании». Разработанные рекомендации по методологии учета расчетов в корпоративных системах сферы услуг, выбору форм расчетов, путейсокращенияобязательств, методике контроля за осуществлением расчетов, налоговомупланированиюв корпоративных системах, технике составления консолидированной отчетности нашли применение в практической деятельности корпоративных систем сферы услуг г. Москвы: сети кафе-пекарен Le Pain Quotidien, сетиресторановкитайской национальной кухни (ООО «ЛПК», ООО «Ист лайт», ООО «Хэппи чоис»,ООО«САГИТАРИО 11В»).
Публикации. Основные результаты исследования опубликованы в шестидесяти шести работах общим объемом 433,2 п.л. (из них авторских 222,7 п.л.) в состав которых входят две монографии, четыре учебника (два из них с грифом Министерства образования и науки), пять учебных пособий (четыре рекомендованыУМОпо образованию в области финансов, учета и мировой экономики), одиннадцать научных статей, опубликованных в научных изданиях, рекомендованных ВАК РФ, другие публикации.
Структура работы. Диссертация состоит из введения, шести глав, заключения, списка использованной литературы, объемом в 349 стр., включая 41 таблицу, 36 рисунков.

Список літератури

Заключение диссертациипо теме "Бухгалтерский учет, статистика", Петров, Александр Михайлович

Основные выводы и рекомендации, полученные в результате произведенных исследований, выражаются в следующем:
1. В настоящее время центрами консолидациисобственностии капитала становятся корпоративные системы. Действующее законодательство не рассматривает формыинтеграциив экономике в качестве организационно-правовых форм. Понятие «объединение» используется в Гражданском кодексе исключительно для обозначениянекоммерческихформ сотрудничества. В экономической литературе встречается различная терминология для обозначения объединений различных лиц с целью осуществленияпредпринимательскойдеятельности: группа лиц, корпорация,корпоративноеобъединение, интегрированная корпоративная структура. Проведенный анализ указанных терминов (стр. 15-21) дает основание предполагать, что ни один из указанных терминов, по тем или иным причинам не позволяет полностью раскрыть весь спектрпредпринимательскихинтеграций в экономике. Представляется наиболее правильным для обозначения различных форм интеграции,кооперирования, экономической взаимосвязи и взаимозависимости, как правило,коммерческихорганизаций в российской предпринимательской практике использовать понятие «система», а для отличия этих форм объединений от других коллективных образований именовать ихкорпоративнымисистемами, поскольку целью их создания является осуществление деятельности, направленной на систематическое извлечениеприбыли. Предложено авторское определение, согласно которомукорпоративнойсистемой является не обладающая статусом юридического лица совокупностьэкономическивзаимосвязанных субъектов - организаций и (или) индивидуальныхпредпринимателей, совместно участвующих в осуществлении предпринимательской деятельности для достижения согласованных целей, которое может быть создано как на добровольной (договорной) основе, так и вследствие экономического контроля одного (их) участника(ов) над другими.
Корпоративнаясистема является устойчивой формой интеграции, участники которой, оставаясь формально независимыми субъектами, осуществляют согласованнуюпредпринимательскуюдеятельность, в отдельных правоотношениях выступая как единыйхозяйствующийсубъект.
Корпоративныесистемы обладают организационным единством, их участники являются составными частями общей системы, управляются из единого центра и действуют для достижения интересов группы в целом. Они могут быть созданы как на добровольной (договорной) основе, так и вследствие экономического контроля одного участника над другими.
В работе проведен сравнительно-правовой анализ существующих формкорпоративныхсистем. В результате чего установлено, что типичными формами корпоративных систем являютсяхолдингии простые товарищества. Ассоциации инекоммерческиепартнерства, строго говоря, ккорпоративнымсистемам отнести нельзя, т.к. они являютсянекоммерческимиобъединениями, но в случае осуществления ими предпринимательской деятельности они также относятся к корпоративным системам.
Разработана схема построения корпоративной системы, удовлетворяющая целям налоговогопланирования. Выявлено, что без отлаженной системы расчетов (договорных отношений) внутри корпоративной системы, невозможно построение эффективной системы налогового планирования.
2. Разработаны и объяснены подходы к анализу финансового положения корпоратвных систем, учитывающие степень реконструкции содержанияобязательствв бухгалтерской категории «расчеты» и позволяющие элиминировать влияние правовой составляющей обязательств на содержаниебухгалтерскойинформации. С позиций бухгалтерского учетаобязательствопредставляет собой факт хозяйственной жизни, информация о котором должна быть предоставлена пользователямбухгалтерскомотчетности. Следовательно, способы реконструкции фактов возникновения, изменения или прекращения обязательств определяются общими подходами к представлению информационного содержания фактовхозяйственнойжизни в бухгалтерской отчетности.
Дана оценка экономическому содержанию обязательств: бесплатныйкредит, доход в виде неоплаченныхпроцентовпо кредиту, инфляционный доход, источникфинансированиядеятельности организации. Рассмотрено соотношение юридической и экономической составляющих обязательств. Юридическая составляющая обязательств определяется на основе договора и указанных в нем процентов заотсрочкуплатежа по периодам. Экономическая составляющая обязательств определяется на основеинфляциии рыночной процентной ставки. Разница между юридической и экономической составляющими обязательств представляет собой доход или расход организации.
Балансовоеравенство представлено в ключе равенства требований и обязательств организации. Доказана возможность неравенствабалансовойприбыли (убытка) прибыли, рассчитанной в отчете оприбыляхи убытках. Согласно нормам Закона «О бухгалтерском учете», имущество набаланспринимается в момент возникновения у организации права собственности на него исписываетсяс баланса - в момент утраты права собственности на данное имущество. Данное правило, согласно которому вактивебухгалтерского баланса демонстрируется только то вещное имущество, которое принадлежит организации на праве собственности, в первую очередь отвечает задаче оценки ееплатежеспособности. Действительно, если роль бухгалтерскойотчетностисостоит преимущественно в предоставлении информации о платежеспособности, тоактивдолжен рассматриваться как обеспечениедолгов. Однако с позиций оценкирентабельностиэто неприемлемо.
Если при анализе рентабельности активбухгалтерскогобаланса рассматривается как имущественный потенциал предприятия, средства организации, с помощью которых она зарабатываетприбыль, то с экономических позиций как правило совершенно не важно является ли имущество, участвующее вхозяйственныхпроцессах, собственностью предприятия или принадлежит ему в силу ограниченного объема вещных прав. Основное значение имеет роль этого имущества в деятельности предприятия, приносящей ему доход.
Таким образом, с позиций задач оценки рентабельностихозяйствующихсубъектов, правило построения актива бухгалтерскогобалансапо признаку права собственности не позволяет продемонстрировать в отчетности объем средств предприятия, служащих фактором прибыли.
Изложенное показывает необходимостькорректировкипоказателей финансового левериджа, определяемых по данным бухгалтерской отчетности российских компаний путем включения в расчеты данныхзабалансовогоучета участвующего в хозяйственных операциях имущества.
3. Исключением из правила отражать в бухгалтерском учете только договоры начатые исполнением является отражение обязательств повзносамв уставный капитал. Проблематика информационного раскрытия обязательств, связанных суставнымкапиталом, безусловно, разнопланова, она охватывает не только формированиеуставногокапитала на стадии создания общества, но и вопросы, возникающие в процессе функционирования общества.
В доктрине гражданского права получила распространение концепция, согласно которойуставныйкапитал рассматривается с разных позиций: с гражданско-правовой и с экономической точки зрения. С позицииэкономиста, уставный капитал служит олицетворением экономических ресурсов предприятия на момент его создания. С гражданско-правовой точки зрения уставныйкапиталпредставляет собой минимальный размер имущества юридического лица, гарантирующего интересы егокредиторов.
По нашему мнению, данная концепция вполне обоснована, поскольку применение комплексного подхода в изучении того или иного правового явления дает возможность учесть его различные аспекты и тем самым избежать односторонности в его понимании.
Как результат проведения ретроспективного анализа категории «уставный капитал», предлагаем следующее определение его понятия, включающее в себя как экономический, так и гражданско-правовой аспект исследуемого явления.
Уставный капитал - этоисчисляемаяв денежном выражении величина, отражающая минимальный размер имущества общества, гарантирующего интересы его кредиторов, и определяемая совокупностью стоимостей номинальных долей (акций) участников общества.
Одной из основных функций уставногокапиталаследует назвать гарантирующую функцию, или иначе ее можно именовать обеспечительной. Уставный капитал призван гарантироватьудовлетворениеинтересов кредиторов общества, в том числесобственниковобщества. В этом состоит задача гарантирующей функции уставного капитала. Российский законодатель, формально не отрицая гарантирующую функцию уставного капитала, тем не менее демонстрирует к ней явное пренебрежение. Об этом свидетельствует величина минимального уставного капитала в РФ, которая едва ли может считаться достаточной дляобеспеченностии гарантированности интересов кредиторов и собственников.
На наш взгляд, следует в законодательном порядке повысить, причем не менее чем в несколько раз, минимально допустимую величину уставного капитала обществ с ограниченной ответственностью.
В случае, когда уставный капитал организации имеет минимальную величину или близок к ней, то его функция как гарантия исполнения обязательств передкредиторамии собственниками не работает. Поэтому со временем уставный капитал целесообразно увеличить, при необходимости изменив проводимую организациейдивиденднуюполитику.
Очевидно, чтоприростчистых активов зависит от направления использования прибыли. Следовательно, еслинераспределеннуюприбыль направлять исключительно навыплатудивидендов, прирост чистых активов без внешнего вмешательства невозможен. Если же часть прибыли направлять на увеличение уставного илирезервногокапитала, то размер чистыхактивовувеличится, а, следовательно, и гарантирующая функция уставного капитала укрепится, что благоприятно скажется на взаимоотношениях и уровне доверия со стороны внешних кредиторов.
4. В работе обосновано, что разработка методологии бухгалтерского учета начинается с применения исторического подхода. В историческом аспекте исследована эволюция бухгалтерского учета расчетов с момента возникновения учета до настоящего времени. Выявлено, что в становлении и эволюции бухгалтерского учета ключевую роль сыграли такие понятия, как «расчеты», «обязательства», «дебиторы», «кредиторы», «дебиторская задолженность», «кредиторскаязадолженность». Однако исследованные и обобщенные в диссертации достижения отечественной и зарубежной теории и практики учета, контроля за движением обязательств подтверждают, что до настоящего времени не выработана система определения путей эффективного управленияобязательствами, не разработаны на научном уровне методы определения наиболее эффективных способов расчетов в корпоративных системах сферы услуг.
Еще до нашей эры учету расчетов и долгов уделялось большое внимание. Это было одной из наиболее важных целей бухгалтерского учета.
Основоположник бухгалтерского учета ЛукаПачоли(XV-XVI в) фактически в качестве основной цели бухгалтерского учета - выделил учет расчетов и возникающих обязательств, при этом время и место происхождения факта хозяйственной жизни не учитывалось. Учет был статичен.Дебитороми кредитором можно было признать только лицо давшее на это согласие.
В XVII веке впервые в счетах бухгалтерского учета была выделена группа счетов расчетов, отражающих обязательства — так называемые счета корреспондентов. До этого расчеты велись на счете «Капитала» (кредитора) и счете «Инвентаря».
В XIX веке в результате увеличения требований к точности баланса была повышена степень доверия к нему. Это очень важно при проведении расчетов и учете обязательств. Стали выделять средства на отдельном счете для покрытия возможныхубытков, что немаловажно при управлениидолгами.
В XX веке в бухгалтерском учете обязательств было установлено, что недопустимосальдироватьдебиторскую и кредиторскую задолженность, был решен вопрос оценки обязательств, величина которых постоянно меняется, стали делитьзадолженностьна группы, в зависимости от ееликвидности, стали использовать различные виды оценокзадолженности.
Конец XX - начало XXI века в России ознаменовалось реформой бухгалтерского учета в результате которой был выделен в качестве самостоятельного -налоговый учет. В главе 25 «Налогна прибыль» Налогового Кодекса РФ, устанавливающей основные принципы налогового учета, в части учета расчетов явственно прослеживается историческая преемственность основных принципов бухгалтерского учета. Это является положительным моментом, несмотря на многие недостатки, присутствующие в налоговом учете.
В работе исторический анализ велся по двум направлениям: большое вниманиеи было уделено развитию учета расчетов и параллельно исследовались вопросы становления объъединений организаций и физических лиц. В результате чего, было выявлено, что существующие объединения организаций и физических лиц своими корнями уходят в далекую историю. Прообраз договора простого товарищества возник в Древнем Риме.
С развитием капитализма связано появление собственно объединений юридических лиц. Такие объединения возникали как в результате принудительных поглощений, создания «систем участии», так и вследствие договорных форм с целью производственнойкооперацииили разделов рынков сбыта. В научной литературе появляется понятие «предпринимательскийсоюз», охватывавшее такие виды объединений, каксиндикаты, тресты, картели, различающиеся между собой степенью интеграции. В конце XIX века вСШАпоявляются первые холдинги. Бурное формированиехолдинговбыло вызвано стратегией присоединений, поглощений независимых компаний,приобретенияфинансовыми компаниями контрольных пакетов акций промышленно-транспортныхкорпораций. Новая форма объединения корпоративных компаний (акционерныхобществ) оказалась очень жизнеспособной и стала расти быстрымитемпами. В настоящее время практически все крупнейшие компании США и Западной Европы имеютхолдинговуюструктуру.
Большинство холдингов изначально возникло в России как формаразгосударствлениякрупных объединений и предприятий и способреорганизациинесовместимых с рынком отживших государственныхуправленческихструктур. Принципиальная новизна объединений коммерческих организаций рыночного периода заключается в переходе отплановыхпроцессов централизации управления к корпоративной самоорганизации, основанной на отношениях собственности, экономической зависимости, других рыночных механизмах, а также к договорному принципу объединения коммерческих организаций на добровольной основе.
5. В условиях рыночных отношений организации имеют право самостоятельно выбирать те или иные формы расчетов. Исполнение договоров осуществляется с помощью различных форм расчетов, которые находят отражение в бухгалтерском учете. Федеральный закон «О бухгалтерском учете», Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности, Положение побухгалтерскомуучету «Учетная политика предприятия»ПБУ1/2008 указали на необходимость повышения роли главногобухгалтера(бухгалтера) в осуществлении контроля за соблюдением законодательства и выполнением обязательств при осуществлении расчетов в хозяйственной деятельности организации.
Расчеты, осуществляемые в рамках корпоративной системы, подчиняются определенным принципам, которые включают в себя как общие принципы формирования расчетов индивидуальных организаций, так и специфические принципы, свойственные корпоративным системам.
По результатам исследования установлено, что система расчетов в рамках корпоративной системы зависит от вида и структуры корпоративной системы. Если система является международной, то дополнительно появляются расчеты в иностраннойвалюте, а, следовательно, и расчеты стаможеннымиорганами. В системах горизонтального типа преимущественно используются расчеты на основе договора простого товарищества, в то время как в системах вертикального типа используется весь спектр хозяйственных договоров и расчетов.
Финансоваядирекциякорпоративной система вольна самостоятельно избрать форму расчетов по любой операции, как то наличную,безналичную, неденежную форму расчетов в пределах допустимых законодательством норм.
Расчеты зависят от того, какое обязательство внутреннее или внешнее будетпогашаться. Это связано с тем, что оценка внутренних обязательств производится по другим правилам, нежели - внешних. Вместо рыночных отношений вступают в силу потребности корпоративной системы и оценка обязательств базируется натрансфертномценообразовании.
И наконец, система контроля за осуществлением расчетов базируется на информационной базе бухгалтерского учета, включает в себя анализ рисков, связанных с расчетами, состоит из ряда этапов. Система расчетов подчиняется требованиям налогового планирования и регулируется механизмом контроля за осуществлением расчетов.Консолидированнаяотчетность может быть хорошим средством осуществления контроля за внутренними расчетами.
6. Учитывая большое разнообразие договоров и возникающих при этом расчетных отношений междухозяйствующимисубъектами, в диссертации произведен критический анализ действующих в настоящее время форм расчетов и сделана попытка, исходя изцелевойнаправленности исследования, выявить их положительные и отрицательные стороны. В соответствии с данным подходом все формы расчетов рассматриваются на предмет их возможного использования в зависимости от хозяйственной ситуации. В диссертации рассмотрены следующие формы расчетов —безналичныерасчеты, вексельные, товарообменные ибартерные, взаимозачетные операции, прочие способы прекращения обязательств.
В соответствии с поставленной целью в работе основное внимание уделено разработке рекомендаций по выбору формы расчетов, являющейся наиболее эффективной и позволяющей организации в самые короткие сроки получить средства воплатуотгруженной продукции (товаров, оказанных услуг, выполненных работ); изучению путей снижения обязательств организации и выработке механизма контроля за осуществлением расчетов внутри корпоративных систем сферы услуг.
В диссертации решена проблема, связанная с тем, что при осуществлении расчетов междупоставщикоми покупателем может возникнуть противоречие между принципами бухгалтерского учета и требованиями налогового законодательства в части момента определения налоговой базы поналогуна добавленную стоимость. В качестве решения используется счет 76 «Расчеты с разнымидебиторамии кредиторами», к которому открываетсясубсчет«Расчеты по НДС», позволяющий разделитьисчислениеНДС по времени междубухгалтерскимучетом и моментом появления задолженности поНДСперед бюджетом.
Формы расчетов исследованы на базе корпоративной системы сферы услуг. На основании этого даны следующие практические рекомендации.
Безусловно, самой простой и надежной формой расчетов при исполнении обязательств являетсябезналичнаяформа расчетов. Большие возможности предоставляют новые технологии в области удаленногобанковскогообслуживания. Поэтому эта форма расчетов применяется наиболее часто во всех отраслях экономики и является оптимальной при условии устойчивой работы организации и стабильностью экономики в целом.
В условиях финансовогокризиса, при расстройстве денежного обращения рискнеоплатысчетов увеличивается. Для его уменьшенияпоставщикамприходится требовать предварительную оплату счета, что не всегда возможно, т.к. это приводит к использованию средствпокупателядо момента передачи товара. Возможно применение аккредитивной формы расчетов, но это тоже ведет к отвлечениюденежныхсредств покупателя из оборота. Наиболее гибкой оперативной и одновременно обеспечивающей укреплениеплатежнойдисциплины является вексельная форма расчетов.Вексель— это универсальное расчетное средство, безусловное и абстрактноедолговоеобязательство, удобное в оформлении и передаче. Однако, редкое использованиевексельнойформы оплаты обусловлено инфляционными процессами, вызванными нестабильностью экономики, низкой степенью доверия междуконтрагентами, отсутствием развитого рынка страховых услуг, нецивилизованностью рынка, в связи с отсутствием исторического опыта рыночной экономики. Недостаткивекселей: особую озабоченность вызывает большое количество правонарушений в областивексельногообращения, выпуск необеспеченных векселей, подделки, кражи. По нашему мнению, исчерпывающая информация обэмитентах, которую можно будет получить с помощью специальнойинфраструктурывексельного рынка, существенно улучшит положение на рынке, повысит доверие квекселям. Недостаточная информированность участников вексельного рынка и как следствие многочисленные скандалы и случаи неоплаты векселей - это основная проблема вексельного рынка.
Кризисплатежной системы в нашей стране, как показало исследование, побуждает организации все более активно использовать варианты натурального обмена в форметоварообменныхопераций, по существу которых в настоящее время возникают многочисленные вопросы.
Товарообменнаяформа расчетов позволяет на основании договора мены производить обментоварами, работами и услугами без использования денежных средств. В российской экономике стала одной из наиболее употребляемой форм расчетов, что говорит о нестабильности современной экономики. Положительным фактором в использовании товарообменных ибартерныхопераций является сокращение времениоборотаденежных средств, возможность комбинирования различных форм расчетов. Отрицательным фактором является несовершенство российского налогового законодательства для этих операций, непрерывно происходящие изменения «правил игры» и метания законодателя из / одной крайности в другую. По нашему мнению для устранения этого необходима тщательная проработка на законодательном уровне ПБУ 9/99, 10/99 и НК РФ с целью внесения дополнений в них по учету иналогообложениютоварообменных и бартерных операций.
При наличии встречных обязательств у двух организаций или групп организаций по различным договорам удобно использовать взаимный зачет встречных обязательств. Эта форма расчетов позволяет сократить размер обязательств организаций на сумму встречных обязательств, приводя к финансовомуоздоровлениюорганизаций, без использования денежных средств при расчетах. Однако, для того чтобы не накапливаласьпросроченнаязадолженность, рекомендуется избегать вступать вхозяйственныесвязи с финансово-неустойчивыми или недобросовестными организациями. Даны рекомендации как снизить риск неблагоприятных последствий при проведении одностороннеговзаимозачета, выражающихся в неприятии другой стороной условий зачета и как избежать конфликтов с налоговыми органами. Они заключаются в следующем:
• при проведении одностороннего взаимозачета рекомендуется предварительно составить и подписать актсверкирасчетов;
• в акте нужно обязательно указать за какие именнопоставкипроисходит расчет путем зачета встречных требований. В противном случае невозможно определить по каким именно приобретеннымтоварамможно возместить НДС.
Кроме того, организациям необходимо использовать по возможности в своей деятельности и новые для нашей страны формы расчетов. В последнее время широкое развитие получилбиржевойрынок, и соответственно начали развиваться специфическиебиржевыеформы расчетов по простым,форвардным, фьючерсным и опционным сделкам.
7. В настоящее времядебиторскаязадолженность за поставщиками иподрядчикамипо предоплате у покупателейначисляетсяпроводкой по дебету счета 60 «Расчеты споставщикамии подрядчиками» в корреспонденции скредитомсчетов учета денежных средств. Кредиторская задолженностьпокупателейу поставщиков по предоплате начисляетсяпроводкойпо дебету счетов учета денежных средств икредитусчета 62 «Расчеты спокупателями». С точки зрения финансовой дисциплины представляется чрезвычайно важным вести постоянное наблюдение за поступающими и перечисляемымиавансами, своевременно погашать эти суммы, не допускать «зависания» их вбалансе. Значение информации о полученных и выданныхавансахдля бухгалтерской отчетности не снижается. Она по-прежнему представляет ценность для анализа платежеспособности организации и ликвидности ее баланса. В связи с этим такая информация должнаобособленнораскрываться в бухгалтерской отчетности (если не в бухгалтерском балансе, то в пояснительной записке к нему). Поэтому для повышения аналитичности отражения хозяйственных операций упоставщикови их контрагентов, считаем необходимым предложить следующее: в Плане счетов восстановить счета 61 «Расчеты поавансамвыданным» и 64 «Расчеты по авансам полученным». В диссертации разработаны инструкция по применению этих счетов и типовая корреспонденция счетов.
8. Рассматривая путисокращенияобязательств, в зависимости от форм расчетов нами обосновано следующее. При проведениибезналичныхрасчетов между организациями немаловажным фактором является скорость прохождения денежных средств от покупателя кпоставщику, от заказчика к исполнителю. Эта скорость зависит, в том числе, от состояния располагаемых денежных средств покупателей вобслуживающембанке на начало дня. Состояние этих денежных средств определяется остатками натекущихсчетах и неиспользованными кредитами. Относительно остатков на текущих счетах необходимо заметить, что информация в виде выписок избанковскихсчетов не всегда отражает реальное состояние располагаемых денежных средств. Вбанковскойпрактике можно столкнуться с тем, что банк отражает движение денежных средств на расчетном счете, хотяфактическийперевод суммы происходит с некоторым опозданием. Таким образом, дата оформления операции и дата еефактическойреализации не совпадают. Этот случай рассмотрен на примере расчетов посредством банковскогочека.
Несомненное влияние на структуру обязательств организации при проведении безналичных расчетов оказываетсвоевременностьисполнения банками поручений клиентов. Гражданским Кодексом установлен срок - не позже дня, следующего за днем поступления в банк соответствующегоплатежногодокумента (ст. 849 ГК РФ). Договор банковского счета либобанковскаяпрактика могут определять лишь более короткий срок исполнения банком платежного порученияклиента(п. 1 ст. 863 ГК РФ). Автор придерживается мненияВАСРФ, что обязанность банков не ограничивается принятием поручения к исполнению исписаниемденежных средств со счета клиента, банк обязан совершит все необходимые действия, обеспечивающие перечисление средств в соответствии с исполняемымплатежнымпоручением.
Организациям, у которых образовалась дебиторская задолженность в связи с тем, что банкконтрагентане может перечислить деньги из-за отсутствия средств на своемкорреспондентскомсчету, по нашему мнению целесообразно создать на сумму задолженностирезервпо сомнительным долгам. Если же арбитражный суд вынес постановление о ликвидации проблемного банка и его имущества не хватает дляпогашениядебиторской задолженности, то такая задолженность признается нереальной к взысканию и подлежитсписаниюна финансовые результаты.
На основании вышеизложенного приходим к следующему. На размер и структурудебиторскойзадолженности при проведении безналичных расчетов оказывают влияние следующие факторы:
• скорость расчетов — зависит от системы безналичных расчетов, действующих в стране;
• ответственностьобслуживающихбанков за нарушение сроков исполнения порученийклиентов;
• применение как поставщиками, так и покупателями современных электронных систем банковскогообслуживаниятипа «Банк-клиент»;
• доступный остаток денежных средств на счетах организаций-дебиторов;
• добросовестностьконтрагентови их обслуживающих банков;
• ненадежность банков, нестабильность всей банковской системы;
• своевременноезачислениеобслуживающим банком денежных средств на расчетный счетпоставщика.
9. При отсутствии денежных средств на счетах организаций и при наличии встречных взаимных обязательств проведение взаимозачета этих требований является оптимальным способом разрешения такой ситуации. В диссертации даются рекомендации по проведению зачета взаимных встречных требований, разработаны конкретные предложения по оптимизации проведения многостороннего взаимозачета, когда в зачете участвует большое количество организаций.
Структура и величина обязательств зависит от количества должников и суммы их задолженности. В случае большого количествадебиторов, перед которыми у данной организации также имеются неисполненные обязательства, возможно проведение многостороннего зачета. При проведении такого зачета возможны различные варианты его проведения. В зависимости от конкретной ситуации автором даны рекомендации по выбору оптимального варианта проведения зачета.
10. Быстроперераспределитьконсолидированные финансовые ресурсы позволяет внутреннее заимствование (кредитование), являющееся эффективным инструментом оперативного финансирования участников группы компаний за счет собственных источников для реализации тех или иных проектов, обеспечения оперативной деятельностиподразделенийили других целей. Во избежание налоговых рисков и финансовых потерь при осуществлении операций внутреннего заимствования необходимо оценивать наступление возможных правовых и налоговых последствий.
11. Исходя из результатов сравнительного анализа оказания услуг населению в России и перспектив его развития в научно-теоретическом плане целесообразно решать проблему обеспечения качественного оказания услуг с использованием методов теории конфликта и теории риска. При этом конфликт внешней системы (заказчик) и внутренней системы (корпоративная система сферы услуг) в условиях сложившейся в России экономической ситуации не может рассматриваться как оптимизационная задача. Это связано с тем, что корпоративные системы сферы услуг (внутренняя система) не обладают в настоящее время, необходимым потенциалом. Учитывая необходимость ориентированности на клиентов, организации сферы услуг, в то же время, должны решать проблемы безопасности услуги с учетом имеющегося потенциала.
Предложено учитывать новые факторы рисков, возникающих в связи с необходимостью оценки соответствия (сертификации) оказываемых услуг. К таким факторам относятся: рискпроизводителя- предприятия сферы услуг, оказывающего услуги населению, не имеющего документов (сертификатов), подтверждающих безопасность оказываемых услуг; риск клиента, потребляющего услуги и не владеющего информацией о ее соответствии стандартам и другие виды рисков.
Предлагаемая теорией классическаяноменклатурарисков дополнена определением и анализом рисков сферы услуг, связанных с необходимостью проведения оценки качества услуг, их безопасности и сезонными колебаниямиспроса.
На организацию контроля в корпоративных системах сферы услуг большое влияние оказываетбухгалтерскийриск. Бухгалтерский риск связан с неточностями, которые свойственны основному процессу учета, а также ошибками в расчетах, которые может допуститьбухгалтер. Бухгалтерский риск также имеет место из-за наличия альтернативных принципов учета, различных систем учета иналогообложенияорганизаций сферы услуг, различныхучетныхполитик органи