ВИДИ ПРИМУСОВИХ ЗАХОДІВ У ПОДАТКОВОМУ ПРАВІ

Короткий опис

НАЦІОНАЛЬНИЙ УНІВЕРСИТЕТ
ДЕРЖАВНОЇ ПОДАТКОВОЇ СЛУЖБИ УКРАЇНИ

На правах рукопису

ТИМЧЕНКО АНАТОЛІЙ МИКОЛАЙОВИЧ

УДК 347.73

ВИДИ ПРИМУСОВИХ ЗАХОДІВ У ПОДАТКОВОМУ ПРАВІ

12.00.07 – адміністративне право і процес;
фінансове право; інформаційне право

Дисертація на здобуття наукового ступеня
кандидата юридичних наук

Науковий керівник:
Лукашев Олександр Анатолійович,
доктор юридичних наук, доцент

Ірпінь – 2011

ЗМІСТ

ВСТУП ………………………………………………………………… 3
РОЗДІЛ 1. ТЕОРЕТИЧНІ ОСНОВИ ПОДАТКОВО-ПРАВОВОГО
ПРИМУСУ ……………………………………………………………12

1.1. Передумови застосування примусу у сфері оподаткування ……12
1.2. Поняття та сутність податково-правового примусу ……………. 35
1.3. Підстави класифікації заходів податково-правового примусу ... 69
Висновки до 1-го розділу ……………………………………………... 98

РОЗДІЛ 2. КЛАСИФІКАЦІЯ ЗАХОДІВ ПОДАТКОВО-
ПРАВОВОГО ПРИМУСУ ………………………………………… 102

2.1. Припиняючі заходи у системі податково-правового примусу…102
2.2. Правовідновлювальні заходи у системі податково-
правового примусу………………………………………………129
2.3. Каральні заходи у системі податково-правового примусу…..152
Висновки до 2-го розділу ……………………………………………174

ВИСНОВКИ …………………………………………………………180

СПИСОК ВИКОРИСТАНИХ ДЖЕРЕЛ…..……………………...191

ДОДАТКИ........................................................................................211

ВСТУП

Актуальність теми. Становлення України як незалежної держави зумовило реформу правової системи, стрімке вдосконалення законодавства, що регулює відносини в усіх сферах суспільного життя. У цьому контексті значного реформування набуло й податкове право. Науковці почали розробляти і втілювати в життя нові теоретичні підходи та положення.
Загальний обов’язок сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом, закріплений ст. 67 Конституції України. Однак, не завжди платники податків належними чином виконують свій конституційний обов’язок. У таких умовах особливої значущості набуває проблема встановлення ефективно функціонуючої системи державно-правового примусу у сфері оподаткування. Адже застосування заходів такого примусу значною мірою здатне скоротити кількість випадків порушення виконання податкових обов’язків, чим у повному обсязі забезпечити надходження податків та зборів до публічних грошових фондів.
Податковий кодекс України закріплює низку заходів податково-правового примусу, застосування яких завжди пов’язане з обмеженням прав платників податків. Таке обмеження має здійснюватися тільки у випадках, прямо передбачених законом. Однак податкове законодавство України має багато недоліків у цій сфері. По-перше, відсутнє цілісне уявлення про поняття та сутність податково-правового примусу у фінансово-правовій науці, не містить його визначення й чинне законодавство. По-друге, застосування деяких заходів податково-правового примусу закріплюється в податково-правових нормах у вигляді повноважень, але підстави та порядок їх застосування чітко не визначені в законодавстві. По-третє, необхідно розмежувати та класифікувати сукупність заходів податково-правового примусу, оскільки без цього неможливі ефективна реалізація та вдосконалення податкового законодавства.
Дослідження інституту податково-правового примусу в Україні перебуває на початковому етапі. В окремих роботах автори фрагментарно розглядають деякі його аспекти, не вдаючись до обґрунтування критеріїв класифікації заходів примусу. Отже, цілісне наукове опрацювання видів примусових заходів у податковому праві здійснюється вперше.
Окремі питання застосування різних заходів податково-правового примусу розглянуто в працях таких науковців: В. А. Бортняка, З. М. Будька, Є. С. Дмитренко, П. М. Дуравкіна, Є. О. Імикшенової, О. С. Ємельянова, М. В. Карасьової, О. Ю. Кікіна, Ю. О. Крохіної, В. В. Кузовкова, М. П. Кучерявенка, О. У. Латипової, О. А. Лукашева, О. А. Ногіної, С. Г. Пепеляєва, Н. Ю. Пришви, Ю. А. Ровинського Н. А. Саттарової, В. В. Сергєєвої, В. В. Стрельникова, К. В. Хомича. Окрім того, проведення дослідження видів примусових заходів у податковому праві зумовило потребу у використанні робіт учених у галузі теорії держави і права та галузевих наук: С. С. Алексєєва, О. М. Бандурки, Д. М. Бахраха, Ю. П. Битяка, С. М. Братуся, В. М. Горшеньова, Є. В. Додіна, С. В. Євдокімова, М. І. Єропкіна, Т. О. Коломоєць, В. К. Колпакова, А. Т. Комзюка, О. Е. Лейста, П. О. Недбайла, Н. Г. Саліщевої, В. В. Серьогіної, О. Ф. Скакун, Ю. М. Тодики, Р. О. Халфіної та ін.
Зв’язок роботи з науковими програмами, планами, темами. Дисертація виконана на кафедрі фінансового права Національного університету державної податкової служби України відповідно до плану науково-дослідної роботи на тему „Актуальні проблеми теорії і практики фінансового процесуального права” (державний реєстраційний № 0105U001247) та „Організаційно-правові аспекти правоохоронної діяльності у сфері оподаткування” (номер державної реєстрації 0105U000657).
Тема дисертації затверджена вченою радою Національного університету державної податкової служби України (протокол № 4 від 17.12.2008 року).
Мета і завдання дисертаційного дослідження. Основна мета дисертаційного дослідження полягає в поглибленні наукових знань і комплексній розробці положень стосовно сутності податково-правового примусу, формуванні класифікаційних критеріїв поділу заходів податково-правового примусу на види, підготовці науково обґрунтованих пропозицій щодо вдосконалення чинного податкового законодавства.
Відповідно до зазначеної мети в роботі були поставлені наступні завдання:
– визначити та розкрити передумови застосування примусу у сфері оподаткування;
– з’ясувати ознаки, що характеризують податково-правовий примус і дати його визначення;
– систематизувати заходи податково-правового примусу;
– визначити критерії і запропонувати класифікацію заходів податково-правового примусу;
– з’ясувати співвідношення понять „заходи податково-правового примусу” і „примусові заходи у сфері оподаткування”;
– визначити сутність та систему припиняючих заходів податково-правового примусу;
– означити властивості та систему правовідновлювальних заходів податково-правового примусу;
– сформулювати характеристики каральних заходів податково-правового примусу;
– вивчити особливості правової природи окремих видів заходів податково-правового примусу;
– розробити наукові пропозиції й рекомендації щодо розвитку положень фінансово-правової науки та поліпшення податкового законодавства України щодо застосування окремих видів заходів податково-правового примусу.
Об’єктом дослідження є суспільні відносини, що виникають при застосуванні різних видів заходів податково-правового примусу.
Предмет дослідження становить система нормативно-правових актів, що регулюють порядок застосування окремих видів заходів податково-правового примусу, а також практика їх використання податковими та судовими органами.
Методологічною основою дисертаційної роботи стали сучасні методи наукового пізнання. Зокрема, системний підхід дозволив виявити й з’ясувати передумови застосування примусу у сфері оподаткування (підрозділ 1.1), визначити різновиди заходів податково-правового примусу, окреслити їх систему, проблемні питання їх правового регулювання та виробити пропозиції щодо їх розв’язання (підрозділи 2.1, 2.2, 2.3); за допомогою логіко-семантичного методу зроблено авторське формулювання понять „податково-правовий примус”, „припиняючі заходи податково-правового примусу”, „правовідновлювальні заходи податково-правового примусу”, „каральні заходи податково-правового примусу” та уточнення вже існуючих дефініцій, встановлено співвідношення між цими правовими категоріями (підрозділи 2.1, 2.2, 2.3); компаративний метод став підґрунтям для узагальнення зарубіжного досвіду правового регулювання видів примусових заходів у податковому праві та його порівняння з практикою вітчизняного податкового законодавства, формулювання висновків щодо застосування зарубіжного досвіду в законодавстві України (підрозділи 2.1, 2.2); діалектичний метод пізнання використовувався для виявлення об’єктивних передумов законодавчого закріплення заходів податково-правового примусу (підрозділ 1.2); інтегральний аналіз і синтез – при дослідженні підстав для застосування заходів податково-правового примусу, виявленні їх характерних ознак (підрозділи 1.2, 2.1, 2.2, 2.3), вивченні результатів досліджень, проведених ученими щодо позначених проблем (підрозділи 1.1, 1.2, 1.3, 2.1, 2.2, 2.3). Ці загальнонаукові і спеціальні методи комплексно використовувалися для повного і всебічного дослідження проблем застосування видів примусових заходів у податковому праві.
Наукова новизна одержаних результатів. Дисертація є одним із перших в Україні комплексним, узагальненим монографічним дослідженням проблем диференціації видів примусових заходів у податковому праві.
Наукова новизна знайшла своє відображення у таких положеннях:
уперше:
– проведено класифікацію заходів податково-правового примусу залежно від двох критеріїв – цільової спрямованості та способу застосування; аргументовано, що податково-правовий примус як системне явище включає три види заходів: припиняючі, правовідновлювальні й каральні;
– сформульовано визначення поняття такого заходу податково-правового примусу, як зупинення видаткових операцій на рахунках платника, а саме: це примусовий захід, що застосовується до платника податків з метою припинення порушень податково-правових норм, забезпечення виконання платником податків обов’язку зі сплати грошового зобов’язання виключно за рішенням суду. Запропоновано його законодавчо закріпити;
– окреслено ознаки, вироблено й запропоновано законодавчо закріпити поняття „стягнення податкового боргу” у такому його визначенні: це правовідновлювальний захід податково-правового примусу, що застосовується виключно за рішенням суду до платника, який не виконав обов’язок зі сплати податку згідно з вимогами податкового законодавства і має податковий борг, шляхом списання коштів з рахунків платника, вилучення його готівкових коштів або продажу майна платника, що перебуває у податковій заставі;
удосконалено:
– характеристику передумов застосування податково-правового примусу, до яких віднесено: особливості правової природи податкових платежів; специфічність суб’єктного складу податкових правовідносин; особливість методу правового регулювання податкових відносин; бюджетоутворююче значення податкових доходів; закріплення обов'язку зі сплати податків у законодавчих актах; конституційних характер обов'язку сплати податків; наявність ухилення від сплати податків, наявність правопорушень й інших невідповідностей закону при справлянні податків; конфліктність податкових правовідносин;
– визначення поняття податково-правового примусу як особливого виду державного примусу, який є встановленою нормами податкового права системою заходів впливу, що застосовуються до зобов’язаних суб’єктів податкових правовідносин, які порушують податково-правові норми, з метою забезпечення реалізації податкового обов'язку, надходження податків і зборів до публічних грошових фондів;
– положення щодо нетотожності поняття „податково-правовий примус” та „примус у сфері оподаткування” і відповідно „заходи податково-правового примусу” та „примусові заходи у сфері оподаткування”, оскільки при порушенні норм законодавства про податки та збори можуть бути застосовані різні за галузевою належністю заходи державного примусу: адміністративні, кримінальні, податкові;
– визначення мети податково-правового примусу, якою визнано забезпечення дотримання норм податкового права, чим забезпечується надходження податків і зборів до публічних фондів. Така мета є загальною, оскільки вона досягається різноманітними заходами, через реалізацію яких відбувається припинення правопорушень, відновлення порушеного права і відшкодування заподіяної шкоди, покарання суб’єкта, який вчинив правопорушення;
набули подальшого розвитку:
– уявлення про співвідношення обов’язковості та примусовості як властивостей податково-правової норми, де обов’язковість є основною змістовною передумовою застосування заходів податково-правового примусу до платників. Через обов'язковість податково-правових норм, забезпечених можливістю застосування державного примусу, такі норми здійснюють на суб'єктів податкових правовідносин превентивну дію, формуючи в їх свідомості певну лінію поведінки, що виключає у суб’єкта бажання зазнавати можливих негативних наслідків порушення державних велінь.
– характеристика співвідношення заходів податково-правового примусу та податкової відповідальності, оскільки остання є відповідною реакцією держави саме на податкове правопорушення, тоді як примус являє собою систему різноманітних заходів впливу щодо платників податків і зборів, які застосовуються уповноваженими державними органами незалежно від наявності чи відсутності вини платника податків;
– теоретичні положення щодо визначення правової природи пені як правовідновлювального заходу податково-правового примусу, що застосовується при порушенні норм податкового права незалежно від вини платника податків, і виконує компенсаційну функцію;
– обґрунтування необхідності внесення змін до норм Податкового кодексу України, що регламентують застосування таких примусових заходів, як зупинення видаткових операцій на рахунках платника, стягнення податкового боргу та пені.
Практичне значення одержаних результатів. Дослідження має як теоретичний, так і прикладний характер. Одержані висновки та пропозиції можуть бути використані:
– у науково-дослідній сфері – для подальшого опрацювання проблем застосування примусових заходів у сфері оподаткування;
– у правотворчості – при підготовці пропозицій щодо внесення змін до чинного податкового законодавства України, зокрема до Податкового кодексу України, з метою удосконалення застосування заходів податково-правового примусу (акт впровадження від 01.03.2012 р. № 04-02-28-35);
– у практичній діяльності – при узагальненні практики застосування примусових заходів, а також при проведенні науково-методичних семінарів зі співробітниками органів державної податкової служби (акт впровадження від 03.03.2012 р. № 754/10/07-006);
– у навчальному процесі – при викладанні дисциплін „Фінансове право” та „Податкове право”, підготовці підручників і навчальних посібників із зазначених дисциплін (акт впровадження від 27.02.2012 р.).
Особистий внесок здобувача. Дисертаційна робота виконана здобувачем особисто. Усі результати цієї роботи, сформульовані у ній положення та висновки обґрунтовано на основі особистих досліджень автора та мають самостійний характер.
Апробація результатів дослідження. Дисертація виконана й обговорена на кафедрі фінансового права Національного університету державної податкової служби України.
Основні наукові положення й висновки дисертаційного дослідження, а також практичні рекомендації щодо вдосконалення податкового законодавства України викладено дисертантом у доповідях на наукових і науково-практичних конференціях та інших наукових заходах, зокрема на: всеукраїнській науково-практичній інтернет-конференції „Наука і життя: українські тенденції, інтеграція у світову наукову думку” (24-26 травня 2006 р.); всеукраїнській науково-практичній інтернет-конференції „Українська наука ХХІ століття” (22-24 червня 2006 р.); міжнародній науково-практичній конференції „Динаміка наукових досліджень – 2006” (м. Дніпропетровськ, 17 липня 2006 р.); міжнародній науково-практичній конференції „Організаційні та правові проблеми забезпечення державного суверенітету” (м. Харків, 27 березня 2009 р.); міжнародному круглому столі „Дискусійні питання теорії фінансового права” (м. Ірпінь, 15 травня 2009 р.); міжнародній науково-практичній конференції студентів, аспірантів і молодих вчених „Права людини в умовах сучасного державотворення: теоретичні і практичні аспекти” (м. Суми, 11-12 грудня 2009 р.); міжнародній науково-практичній конференції „Системообразующие категории в финансовом праве: состояние и перспективы трансформации” (м. Харків, 15–16 квітня 2010 р.); міжнародній науково-практичній конференції „Фінансове право у ХХІ сторіччі: здобутки та перспективи” (м. Ірпінь, 4-7 жовтня 2011 р.); міжнародній науково-практичній конференції молодих учених та здобувачів „Юридична осінь 2011 року” (м. Харків, 9 листопада 2011 р.).
Публікації. Основні наукові положення та висновки дисертації відображено в 13 публікаціях (4 статтях, опублікованих у фахових виданнях, і тезах 9 доповідей на науково-практичних конференціях).
Структура дисертації. Відповідно до мети, завдань і предмета дослідження дисертація складається зі вступу, двох розділів, що містять шість підрозділів, висновків та списку використаних джерел (194 найменувань). Загальний обсяг дисертації – 213 сторінок, з яких основного тексту – 190 сторінок.

Список літератури

ВИСНОВКИ

Аналіз сучасних проблем стосовно видів примусових заходів у податковому праві дозволив зробити певні узагальнення та дійти деяких висновків. У найбільш стислому вигляді вони стосуються такого.
Незважаючи на те, що вже майже два десятиліття відділяє нас від моменту здобуття Україною державної незалежності, нині вкрай важливого значення набуває законодавче закріплення системи чинників забезпечення реального політичного, економічного та фінансового суверенітету нашої держави. За таких умов актуальним вбачається аналіз чинників, що забезпечують повне та своєчасне надходження податків і зборів до публічних фондів, якими є переконання та примус. При цьому будь-яка галузь права, у тому числі і фінансове право, передбачає можливість застосування державно-правового примусу, оскільки в своєму регулювальному впливі на суспільні відносини не може обійтися без вживання його заходів. Разом з тим роль державно-правового примусу, його призначення і правова природа примусових заходів у різних галузях права мають свої відмінні особливості.
Передумовами застосування податково-правового примусу є: особливості правової природи податкових платежів; специфічність суб’єктного складу податкових правовідносин; особливість методу правового регулювання податкових відносин; бюджетоутворююче значення податкових доходів; закріплення обов'язку зі сплати податків у законодавчих актах; конституційних характер обов'язку сплати податків; наявність ухилення від сплати податків, правопорушень й інших невідповідностей закону при справлянні податків; конфліктність податкових правовідносин.
Саме обов’язковість податків і зборів є основною змістовною передумовою застосування заходів податково-правового примусу до платників, а також інших зобов’язаних осіб податкових правовідносин. Діалектика взаємовідносин владної та зобов’язаної сторін податкових відносин зумовлюється обов’язковістю податків і зборів. При цьому податковий обов’язок далеко не завжди виконується добровільно, а тому контролюючі органи мають бути наділені відповідними повноваженнями щодо реалізації примусових заходів з метою забезпечення своєчасного та повного надходження грошових коштів до публічних фондів. Через обов'язковість податково-правових норм, забезпечених можливістю застосування державного примусу, такі норми здійснюють на суб'єктів податкових правовідносин превентивну дію, формуючи в їх свідомості певну лінію поведінки, що виключає у суб’єкта бажання зазнавати можливих негативних наслідків порушення державних велінь. Зважаючи на це, обов’язковість і примусовість – це категорії різного порядку.
Податково-правовий примус і примус у сфері оподаткування не тотожні поняття. При порушенні норм законодавства про податки та збори можуть бути застосовані різні за галузевою належністю заходи державно-правового примусу: адміністративні, кримінальні, податкові. При цьому перераховані види державно-правового примусу передбачають реалізацію сукупності заходів, які у середині кожної групи мають свій розподіл. Отже, перше поняття є вужчим за своїм змістом.
Податково-правовий примус за своєю суттю є складним юридичним явищем. Він виражається в певному взаємозв'язку двох суб'єктів – владного (держави в особі відповідних органів, а саме податкових) і підвладного (платника податків і зборів). Зміст і характер цього взаємозв’язку обумовлені особливим способом дії одного суб'єкта на поведінку іншого, що чітко визначено нормами податкового права. Зважаючи, перш за все, на конституційне закріплення обов’язку із сплати податків, специфіка даного способу виявляється в тому, що у підвладного відсутня свобода вибору дій. Саме тому його поведінка формується не власною волею, а волею владного суб’єкта, що об'єктивувалася у владному волевиявленні – нормі податкового права. Змістом владних вимог виступає та модель належної поведінки, що закріплена податково-правовими нормами, та відбита у індивідуально-правовому акті.
Податково-правовий примус змушує конкретних суб'єктів права – платників податків – дотримуватися визначених розпоряджень у нормах податкового права, чим забезпечується надходження податків і зборів до дохідної частини публічних фондів. Таку мету можна назвати загальною, оскільки вона досягається різноманітними заходами, через реалізацію яких відбувається припинення правопорушень, відновлення порушеного права і відшкодування заподіяної майнової шкоди, а також покарання винної особи, яка вчинила правопорушення.
Говорячи про співвідношення податково-правового примусу та фінансово-правової (податково-правової) відповідальності треба відмітити, що це не тотожні поняття, оскільки остання становить собою відповідну реакцією держави саме на податкове правопорушення, тоді як примус являє собою систему різноманітних заходів впливу щодо фізичних чи юридичних осіб, які застосовуються уповноваженими державними органами незалежно від наявності чи відсутності вини платника податків.
Можна виокремити такі ознаки податково-правового примусу: є видом державного примусу; має певну сферу реалізації та здійснюється в межах податково-правових відносин; регулюється податково-правовими нормами; його зміст полягає у застосуванні уповноваженими суб'єктами системи відповідних заходів до зобов'язаних осіб податкових правовідносин; є впливом на свідомість (волю) і поведінку зобов’язаних суб’єктів податкових правовідносин; застосування його заходів покладається на спеціально уповноважені державні органи; застосування примусових заходів завжди пов'язано із створенням особі обмежень, що мають чітко виражений майновий характер; його реалізація можлива лише у формах та порядку, визначеному законом; природа податкового примусу зумовлюється методом правового регулювання податкових відносин, специфікою суб’єктів податкових відносин, а також сутністю податкових платежів; підставою його застосування є недотримання зобов'язаними суб'єктами вимог, що закріплені в нормах податкового права, і виявляється у невиконанні або неналежному виконанні податкового обов’язку; має конкретно визначену спрямованість – забезпечення реалізації податкового обов'язку, належного надходження грошових коштів до публічних фондів.
Податково-правовий примус є способом забезпечення передбаченої податково-правовою нормою поведінки суб’єктів податкових правовідносин. Тому він реалізується саме на стадії застосування права, після того як виник юридичний обов’язок у суб’єкта податкових правовідносин і не був останнім виконаний. Іншими словами, йдеться про можливість його застосування у межах реалізації охоронних податкових правовідносин, у перебігу правозастосування.
Відповідно до податкового законодавства у разі неналежного виконання податкового обов’язку до платників може застосовуватися такі заходи податкового примусу: податкова застава; адміністративний арешт майна; стягнення податкового боргу; пеня; вимога припинення дій платником, що перешкоджають здійсненню повноважень контролюючих органів; зупинення видаткових операцій на рахунках платника; заборона відчуження платником майна, що знаходиться у податковій заставі; продаж майна, що перебуває у податковій заставі; штрафні (фінансові санкції). Ці заходи різняться залежно від цільової спрямованості та способу спливу. При цьому одні виконують роль припинення правопорушень, інші – відновлення порушеного правового становища суб’єкта, відшкодування заподіяної шкоди, треті – покарання. Це вказує на те, що їх можна віднести до таких різновидів заходів податково-правового примусу як припиняючі, правопоновлювальні, каральні.
Превентивні заходи не відносяться до примусових, оскільки вони не носять характеру правообтяження платника та спрямовані на реалізацію первинних прав і обов'язків. Вони становлять собою зміст як повноважень податкових органів, так і правового статусу суб'єктів, відносно яких ці повноваження реалізуються. Реалізація таких прав і обов’язків є добровільною, що не передбачає конфлікту воль. З цих позицій реалізація контрольних заходів, передбачених щодо невизначеного кола осіб, теж не охоплюється об'ємом податково-правового примусу.
Варіантів класифікації заходів податково-правового примусу вченими-фінансистами запропоновано чимало. Це обумовлюється у тому числі тим, що у чинному податковому законодавстві відсутні норми, які б стосувалися визначення податково-правового примусу й виділення системи його заходів. Втім практика переконує, що Україні потрібна стабільна, чітко визначена система таких заходів. Це може відбитися у вигляді складової частини кодифікованого акту – Податкового кодексу України, що дозволило б остаточно визначитися із природою, місцем примусових заходів у системі заходів державно-правового примусу, які за своїми ознаками є податково-правовими, виробити найоптимальніші прийоми їх застосування
Дотримуючись підходу, згідно якого податково-правові санкції поділяються на дві групи (правопоновлювальні та каральні), цілком логічним є висновок, що в разі неправомірного діяння платника припинення такої дії й відновлення порушеного становища здійснюється шляхом реалізації правопоновлювальних санкцій. Іншими словами, застосування податково-правових припиняючих заходів може передбачатися й санкцією правопоновлювальною. В той же час, такий висновок вказує на необхідність розмежування тих примусових заходів, реалізація яких передбачена правопоновлювальними санкціями, і які спрямовані на усунення шкідливих наслідків порушення норм податкового права, поновлення порушеного права, виконання покладених обов'язків, тобто правовідновлювальних.
Ознаками, що властиві припиняючим заходам податково-правового примусу є: їх різке втручання в організаційну і майнову сторону життєдіяльності платника податків; зв'язок з безпосереднім втручанням у господарчу діяльність суб'єкта, що дозволяє фактично позбавити його можливості здійснювати певні дії; такі заходи здатні самостійно, поза зв'язком з іншими заходами податково-правового примусу, повністю реалізувати закладену в них мету; застосовуються у зв'язку з порушенням податково-правових норм конкретною особою, але не вимагають попереднього дослідження форм вини, а також наявності вини як обов'язкової умови їх вживання; для їх застосування важливим є саме факт протиправної поведінки платника, а не причини такої поведінки; застосовуються тільки за наявності факту невиконання податкового обов’язку, що не тягне юридичної відповідальності.
До системи припиняючих заходів податково-правового примусу можна віднести: (1) вимогу від платників податків, діяльність яких перевіряється, припинення дій, які перешкоджають здійсненню законних повноважень службовими (посадовими) особами органів державної податкової служби, усунення виявлених порушень податкового та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної податкової служби; (2) адміністративний арешт майна; (3) податкову заставу; (4) зупинення видаткових операцій на рахунках платника; (5) заборону відчуження платником податків майна, що знаходиться у податковій заставі.
Чинне податкове законодавство не встановлює при прийнятті судом рішення про зупинення операцій на рахунках платника податків у банку за поданням податкового органу співрозмірності із сумою грошового зобов’язання платника, що має бути сплачена ним у рахунок погашення податкового боргу, тобто відсутнє забезпечення співрозмірного застосування цього заходу у Податковому кодексі України. Не отримали достеменного визначення й строк, на який має застосовуватися такий захід, а також умови поновлення цих операцій. З метою усунення названих недоліків законодавчого регулювання такого примусового заходу, як зупинення видаткових операцій на рахунках платника, пропонуємо доповнити Податковий кодекс України статтею такого змісту:
«Стаття ХХХ. Зупинення видаткових операцій на рахунках платника.
1. Зупинення видаткових операцій на рахунках платника – це примусовий захід, що застосовується до платника податків з метою припинення порушень податково-правових норм, забезпечення виконання платником податків обов’язку із сплати грошового зобов’язання виключно за рішенням суду.
2 Підставами для зупинення видаткових операцій на рахунках платника можуть бути:
недопущення посадових осіб органів державної податкової служби до обстеження територій та приміщень, які використовуються для здійснення господарської діяльності та / або є об'єктами оподаткування, або використовуються для одержання доходів (прибутку), або пов'язані з іншими об'єктами оподаткування, та / або можуть бути джерелом погашення податкового боргу;
не допуск для перевірки посадових осіб органів державної податкової служби та/або перешкоджання виконанню податковим керуючим повноважень, визначених Податковим кодексом;
відсутність у платника податків майна та/або його балансова вартість менше двократного розміру суми податкового боргу або коли таке майно не може бути джерелом погашення податкового боргу при реалізації податкової застави;
не подання документів, необхідних для опису майна у податку заставу.
3. Строк зупинення видаткових операцій на рахунках платника визначається судом, але не більш ніж 20 календарних днів.
4. Здійснення видаткових операцій на рахунках платника поновлюється у разі відсутності підстав, які дають право на застосування цього заходу або закінчення строку, передбаченого у ч. 3 цієї статті».
Специфічними характеристиками правопоновлювальних заходів податково-правового примусу є : їх застосування для забезпечення виконання проігнорованого обов’язку і спрямування на примусове виконання вже існуючого, але не виконаного добровільно податкового обов’язку; вони не передбачають додаткових обтяжень і не містять суспільного осуду поведінки порушника податково-правової норми; такі заходи спрямовані головним чином на відновлення прав уповноваженої особи, а саме держави та територіальних громад як власників податкових надходжень, охороняють їх інтереси, тобто переслідують саме правовідновлювальні цілі; на перший план при застосуванні правовідновлювальних заходів висувається не правопорушник, а особа, права якої порушені; якщо метою застосування заходів припинення є саме припинення податкових правопорушень, то метою правовідновлювальних заходів є відновлення порушеного суб’єктивного права у повному обсязі його первісного (до порушення) стану, що відбивається в усуненні негативних наслідків, їх відшкодуванні, а також компенсації понесених збитків.
Правовідновлювальні заходи податково-правового примусу становлять собою сукупність заходів, застосування яких передбачено нормами податкового права, що реалізуються певним способом до платника податку, який порушив податково-правові норми з метою відшкодування майнової шкоди і відновлення порушеного права держави і територіальних громад у повному обсязі. До їх системи можна віднести пеню, стягнення податкового боргу, продаж майна, що перебуває у податковій заставі.
Правова природа пені як заходу податково-правового примусу розкривається через аналіз підстав її застосування, а також шляхом дослідження особливостей реалізації її функцій. По-перше, примусове її нарахування забезпечує реалізацію платником податків тієї моделі поведінки, яка встановлена податково-правовою нормою, тобто до належної правової поведінки, тим самим забезпечується виконання покладених, але не виконаних платником податкових обов’язків. По-друге, сплачуючи пеню, платник податків компенсує втрати відповідних бюджетів та державних цільових фондів від несвоєчасної сплати грошового зобов’язання, тобто відбувається поновлення права власності держави і територіальних громад на кошти, що надходять від сплати податків та зборів. Таким чином, пеня як захід податково-правового примусу, застосовується при порушенні норм податкового права, незалежно від вини платника податків, і виконує компенсаційну функцію. З урахуванням цього положення ст. 111 Податкового кодексу України потребують зміни у частині визначення правої природи пені як правопоновлювального заходу податково-правового примусу.
Стягнення боргу як примусовий захід має такі ознаки: здійснюється не лише органами державної податкової служби, а й державними виконавцями; зміст полягає у здійсненні примусових дій податковими органами та державними виконавцями, що дозволяють не змусити платника виконати свій податковий обов’язок, а вилучити у платника податків, який не виконав обов’язок зі сплати податку, грошові кошти у рахунок погашення його податкового боргу; відбувається за умови, коли у платника виникає податковий борг. Виходячи з цього мова має йти саме про стягнення податкового боргу, а не грошового зобов’язання; метою його реалізації є забезпечення виконання платником податків обов’язку зі сплати податку, що передбачає поновлення права держави та територіальних громад на отримання коштів від податків; здійснюється незалежно від наявності вини платника у діях, що призвели до виникнення у останнього податкового боргу; провадиться лише за рішенням суду; погашення заборгованості відбувається або (1) за рахунок стягнення коштів з рахунків боржника, тобто у безготівковій формі, або (2) можливе (при їх наявності у платника) вилучення готівкових коштів, або (3) продажу майна платника, що перебуває у податковій заставі; погашення відбувається за чітко визначеною послідовністю.
Стягнення податкового боргу – це правовідновлювальний захід податково-правового примусу, що застосовується виключно за рішенням суду до платника, який не виконав обов’язок зі сплати податку згідно вимог податкового законодавства, і має податковий борг, шляхом списання коштів з рахунків платника, вилучення його готівкових коштів, або продажу майна платника, що перебуває у податковій заставі. Вважаємо, що це визначення необхідно закріпити у ст. 14 Податкового кодексу України.
Особливостями каральних заходів податково-правового примусу є: виконання передусім функції покарання; спрямованість проти порушника податково-правових норм; для їх застосування необхідна наявність саме правопорушення; тягнуть окрім необхідності виконання порушеного обов’язку додаткове обтяження для порушника правових норм.
Обраний законодавцем підхід до визначення у ст. 111 Податкового кодексу України видів відповідальності за порушення законів з питань оподаткування є не логічним та суперечить положенням Конституції України. За порушення податково-правових норм має застосовуватися саме податково-правова відповідальність, що становить собою різновид фінансово-правової відповідальності. При цьому податково-правова відповідальність не тотожна податково-правовому примусу, оскільки становить собою відповідну реакцію держави саме на податкове правопорушення, тоді як примус є системою різноманітних заходів впливу на платників податків і зборів, що застосовуються уповноваженими державними органами незалежно від наявності чи відсутності вини платника. Зважаючи на це, необхідно внести зміни до ст. 111 Податкового кодексу України, виклавши її у такій редакції: «За порушення законів з питань оподаткування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, застосовуються такі види юридичної відповідальності: податкова, адміністративна, кримінальна. Податкова відповідальність реалізується у формі штрафних (фінансових) санкцій».
З прийняттям Податкового кодексу України інститут юридичної відповідальності за вчинення податкових правопорушень отримав певне закріплення. Однак законодавче окреслення ознак такої відповідальності, її змісту, суб’єктів, порядку реалізації, форм вини порушника, узагалі вини як обов’язкового елемента складу правопорушення сьогодні не знайшло відображення в положеннях названого кодексу. Отже, незважаючи на певні позитивні зрушення щодо вдосконалення інституту фінансової відповідальності, існує багато проблем, які потребують вирішення. Відсутність таких правових категорій, як «форма вини платника податків», «обставини, що обтяжують і пом’якшують вину», «обставини, що звільняють від відповідальності», які цілком логічно використовуються в доктрині податкового права, значною мірою робить правовий статус платника невизначеним, надаючи інституту податково-правової відповідальності як різновиду фінансової відповідальності відверто репресивного характеру.
Нашій державі необхідна стабільна система заходів податково-правового примусу. Це передбачає необхідність чіткого законодавчого визначення не лише передумов застосування такого примусу, а й його поняття, ознак, підстав застосування. Саме такий підхід дозволить остаточно визначитися з природою та місцем примусових заходів, що застосовуються у сфері оподаткування, виробити найоптимальніші способи їх застосування. А це, звісно, в кінцевому рахунку, сприятиме забезпеченню реалізації інтересів як платників податків й інших зобов’язаних осіб податкових правовідносин, так і держави та територіальних громад як власників коштів, що надходять від сплати податків і зборів. При цьому треба пам’ятати, що у демократичному суспільстві застосування заходів податково-правового примусу має носити вимушений характер і стає необхідним лише тоді, коли широке коло попереджувальних заходів не дає належного результату. Примус відносно платника податків викликається не ініціативою держави в особі його контролюючих органів, він є наслідком протиправної вольової поведінки самого правопорушника.

СПИСОК ВИКОРИСТАНИХ ДЖЕРЕЛ:

1. Адміністративне право України : підруч. / Ю. П. Битяк, В.М. Гаращук, О.В. Дьяченко та ін. ; [за ред. Ю.П. Битяка]. – К. : Юрінком Інтер, 2005. – 544 с.
2. Адміністративне право України: академічний курс : підруч. : у 2 т. / ред. колегія: В.Б. Авер’янов (голова) та ін. – К. : Юридична думка, 2004. – Т.1 Загальна частина. – 584 с.
3. Алексеев С.С. Общая теория права: в 2-х т. / С.С. Алексеев. – М.: Юрид. лит, 1981. – Т. 1 – 360 с.
4. Алексеев С.С. Право: азбука – теория – философия: опыт комплексного исследования / С.С. Алексеев. – М.: Статут, 1999. – 712 с.
5. Алексеев С.С. Социальная ценность права в советском обществе / С.С. Алексеев. – М.: Юрид. лит., 1971. – 223 с.
6. Алексеев С.С. Структура советского права / С.С. Алексеев. – М.: Юрид. лит., 1975. – 278 с.
7. Антологія української юридичної думки: в 6т./ редкол. Ю.С.Шемшученко (голова) та ін. Том 5: Поліцейське та адміністративне право; [упоряд.: Ю.І.Римаренко, В.Б.Авер’янов, І.Б.Ксенко; відп. ред. Ю.І.Римаренко, В.Б.Авер’янов]. – К.: Видавничій Дім “Юридична книга”, 2003. – 600 с.
8. Ардашкин В.Д. Меры защиты (пресечения) в советском административном праве: автореф. дис. … канд. юрид. наук: спец. 12.00.14 / В.Д. Ардашкин. – Томск, 1968. – 17 с.
9. Ардашкин В.Д. О принуждении по советскому праву / В.Д. Ардашкин // Сов. гос-во и право. – 1970. – №7. – С.37.
10. Базылев Б.Т. Государственное принуждение и правовые формы его осуществления в советском обществе: автореф. дис. … канд. юрид. наук / Б.Т. Базылев. – Киев, 1968. – 17 с.
11. Базылев Б.Т. Социальное назначение государственного принуждения в советском обществе / Б.Т. Базылев // Проблемы применения советского права: сб. учен. тр. Свердловского юрид. ин-та. – Вып. 22, 1973. – С.35-36.
12. Бандурка О.М. Заходи адміністративного припинення в діяльності міліції: дис. ... канд. юрид. наук: спец. 12.00.07 / О.М. Бандурка.— Х. – 1994. – 158 с.
13. Бахрах Д.Н. Административное право: учеб./ Д.Н. Бахрах. – М.: Норма, 2001. – 640 с.
14. Бахрах Д.Н. Административная ответственность: учеб. пособ./ Д.Н. Бахрах. – М.: юриспруденция, 1999. – 204 с.
15. Бахрах Д.Н. Дисциплинарное принуждение / Д.Н. Бахрах // Правоведение. - 1985. -№3.- С. 17-18.
16. Бахрах Д.Н. Принуждение и ответственность по административному праву: учеб. пособ. – Екатеринбург. Изд-во УрГЮА, 1999. - 141 с.
17. Бежевець О. Податкове роз’яснення : зміни на краще ? / О. Бежевець // Юридична газета. – 2004. – № 5.
18. Битяк Ю.П. Административное право Украины: общ. ч.: учеб. пособ. / Битяк Ю.П., Зуй В.В. – Х.: ООО “Одиссей”, 1999. – 160 с.
19. Бортняк А.В. Механізм стягнення податкового боргу (адміністративно-правовий аспект): автореф. дис. … канд. юрид. наук: спец. 12.00.07 / А.В. Бортняк. – Ірпінь, 2008. – 23 с.
20. Бондарук Ю.В. Податкові провадження в Україні: теоретико-правові засади: дис. … канд. юрид. наук: спец.12.00.07 / Ю.В. Бондарук. – Одеса, 2008. – 248 с.
21. Братусь С.Н. Спорные вопросы юридической ответственности / С.Н. Братусь // Сов. гос-во и право. – 1973. – № 4. – С. 35
22. Братусь С.Н. Юридическая ответственность и законность / С.Н. Братусь. – М.: Юрид лит., 1976. – 216 с.
23. Будько З.М. Місце пені в системі заходів державного примусу сфери оподаткування / З.М. Будько // Вісник Національного університету внутрішніх справ.— 2003.— №24.— С. 216-221.
24. Будько З.М. Фінансовий та адміністративний штраф: критерії розмежування // Молодь у юридичній науці: зб. тез та доповідей Міжнар. наук. конф. молодих вчених “Другі осінні юридичні читання”.— Хмельницький: Вид-во ХІУП, 2003.— С. 204-206.
25. Будько З.М. Фінансово-правова відповідальність за вчинення податкових правопорушень: дис. … канд. юрид. наук: спец. 12.00.07 / З.М. Будько. – Ірпінь, 2005. – 258 с.
26. Будько З.М. Податкове правопорушення: формулювання дефініції / З.М. Будько // Бюджетно-податкова політика: теорія, практика, проблеми: матеріали наук.-практ. конф. — Ірпінь: Національна академія ДПС України, 2004. — С. 196-199.
27. Будько З.М. Адміністративна та фінансова відповідальність: критерії розмежування / З.М. Будько // Вісник Запорізького юридичного інституту. – 2003. – № 1. – С. 144–153.
28. Буряк В. Поняття та роль податкових роз’яснень у сучасній правовій системі / В. Буряк // Підприємництво, господарство і право. – 2006. – № 1. – С. 87–90.
29. Бюджетний кодекс України від 8 лип. 2010 р. // Голос України. – 2010. – № 143.
30. Венгеров А.Б. Теория государства и права: учеб. / А.Б. Венгеров. – М.: Омега – Л, 2006. – 608 c.
31. Верестова М.Е. Обеспечение налоговыми и правоохранительными органами исполнения налогоплательщиками своих обязанностей (проблемы теории и практики): моногр. / М.Е. Верестова; [отв. ред. С.В. Запольский]. – СПб: Центр подготовки персонала налоговой службы, г. Санкт- Петербург, 2007.
32. Весельський М. Поняття і механізм справляння податків / М. Весельський // Право України. – 1999. – №6. – С. 56.
33. Висновок щодо виконання Державного бюджету України 2010 рік: затв. постановою Колегії Рахункової палати // [Електрон. ресурс]. – Рахункова палата (офіц. сайт). – Режим доступу: http://www.ac-rada.gov.ua/control/main/uk/publish/category/412
34. Висновок щодо виконання Державного бюджету України за 2009 рік : затв. постановою Колегії Рахункової палати // [Електрон. ресурс]. – Рахункова палата (офіц. сайт). – Режим доступу: http://www.ac-rada.gov.ua/control/main/uk/publish/category/412
35. Витте С.Ю. Конспект лекций о государственном хозяйстве. – 3-е изд. – СПб.: Тип. акционер. об-ва Брокгауз-Ефрон, 1914. – 154 +8 с.
36. Воронова Л.К. Фінансове право України : підруч. / Л.К. Воронова – К.: Прецедент : Моя книга, 2006. – 448 с.
37. Горшенев В.М. Способы и организационные формы правового регулирования в советском обществе / В.М. Горшенев. – М.: Юрид. лит., 1972. – 256 с.
38. Дмитренко Е.С. Фінансове право України. Загальна ч.:[навч. посіб] / Е.С. Дмитренко. – К.: Алерта, КНТ, 2006 – 376 с.
39. Дмитренко Е.С. Юридична відповідальність суб’єктів фінансового права у механізмі правового забезпечення фінансової безпеки України: моногр. / Є.С. Дмитренко. – К.: Юрінком Інтер, 2009. – 592 с.
40. Додин Е.В. Основания административной ответственности / Додин Е.В // Ученые записки ВНИИСЗ. Вып. 1 (18). – М.,1964.
41. Евдокимов С.В.Правовосстановительные меры в российском праве: дис. ... канд. юрид. наук : спец. 12.00.01 / С.В. Евдокимов. – М., 2003. – 218с.
42. Емельянов А.С. Реализация охранитальной функции финансового права: дис. … д-ра юрид. наук: спец. 12.00.14 / А.С. Емельянов. – М., 2005. – 327 с.
43. Емельянов А.С. Финансово-правовая ответственность: моногр. / А.С. Емельянов., Н.Н. Черногор. – М.: Финансы и статистика, 2004. – 208 с.
44. Емельянов А.С. Меры финансово-правового принуждения / А.С. Емельянов // Правоведение.— 2001.— №6.— С. 42-56.
45. Заболотний О.В. Особливості адміністративного арешту активів у вигляді зупинення операцій на рахунку платника податків / О.В. Заболотний // Держава і право. – Вип. 40. – С. 371-376.
46. Загальна теорія держави та права / [за ред. В.В. Копєйчикова]. – К. : Юрінком Інтер, 1998. – 320 с.
47. Заключение Конституционного Суда Республики Беларусь от 31 октября 1997 г. №3-59/97 // Веснік Канстытуцыйнага Суда Рэспублікі Беларусь. – 1997. – №4.
48. Запольский С.В. О предмете финансового права / С.В. Запольский // Правоведение. – 2002. – №5. – С.27.
49. Іванський А.Й. Місце фінансово-правової відповідальності у системі юридичної відповідальності : концептуальний погляд / А.Й. Іванський // Бюлетень Міністерства юстиції України. – № 4 (78). – 2008. – С. 48-54.
50. Іванський А.Й. Фінансово-правова відповідальність: теоретичний аналіз : моногр. / А.Й. Іванський. – О. : Юрид. літ., 2008. – 504 с.
51. Иванов А.А. Правонарушение и юридическая ответственность. Теория и законодательная практика : учеб. пособ. / А.А. Иванов. – М.: Юнити-ДАНА, 2004. – 120 с.
52. Иеринг Р. фон. Цель в праве. Т. 1 / Р. фон Иеринг; [пер. В.Р. Липкого, Н.В. Муравьева, Н.Ф. Дерюжинского]. – СПб.: Изд. Н.В. Муравьева, 1881 (Тип. м-ва путей сообщ.). – VII, 412 с.
53. Имыкшенова Е.А. Обеспечение исполнения обязанностей по уплате налогов и сборов по налоговому законодательству Российской Федерации: автореф. дис. … канд. юрид. наук: спец. 12.00.14 / Е.А. Имыкшенова. – Тюмень, 2004. – 25 с.
54. Каплунов А.И. О понятии административного принуждения как отраслевого вида государственного принуждения / А.И. Каплунов // Правоведение. – 2004. – № 3. – С. 118-126.
55. Карасев М. Скрытые механизмы ответственности в Налоговом кодексе / М. Карасев // Хозяйство и право. – 2003. – №6. –С.52.
56. Карасева М.В. Бюджетное и налоговое право России (политический аспект) / М.В. Карасева. – М.: Юристъ, 2003. – 173 с.
57. Карасева М.В. Финансовое право: общ. ч.: [учеб.] / М.В. Карасева. – М.: Юристъ, 2000. – 256 с.
58. Кикин А. Ю. Меры налогово-процессуального принуждения: дис. … канд. юрид. наук: спец. 12.00.14 / А.Ю. Кикин. – М., 2004. – 165 с.
59. Клюшниченко А.П. Меры административного принуждения, применяемые милицией: Особенности. Классификация. Системовыражение : учеб. пособ. / А. П. Клюшниченко. – Киев : КВШ МВД СССР, 1979. – 87 с.
60. Кодекс адміністративного судочинства України // Відом. Верхов. Ради України. – 2005. – № 35-36, № 37. – Ст.446.
61. Кожевников С.Н. Государственное принуждение: особенности и содержание / С.Н. Кожевников // Сов. гос-во и право. – 1978. – № 5. – С. 51-52.
62. Кожевников С.Н. О принуждении в правоохранительной деятельности Советского государства / С.Н. Кожевников // Проблемы применения советского права: сб. учен. тр. Свердловского юрид. ин-та. – Вып. 22. – 1973.
63. Кожевников С.Н. Предупредительные и пресекательные меры по советскому праву и условия их реализации / С.Н. Кожевников // Вопросы реализации норм административного права: науч. тр. Свердловского юрид. института: Вып. 47. – Свердловск, 1975.
64. Козулин А.И. Правовое принуждение (правовые начала государственного принуждения в советском обществе): автореф. дис. … канд. юрид. наук: спец. 12.00.01 / А.И. Козулин. – Свердловск, 1986. – 16 с.
65. Козюбра Н.И. Убеждение и принуждение в советском праве на современном этапе коммунистического строительства: автореф. дис. … канд. юрид. наук: спец. 12.00.01 / Н.И. Козюбра. – Киев, 1968. – 18 с.
66. Колесниченко Ю.Ю. Меры административного принуждения за нарушение законодательства о налогах и сборах – классификация и условия применения / Ю.Ю. Колесниченко // Журн. рос. права. – 2002. - № 7.
67. Коломоєць Т. Адміністративний примус в Україні: деякі аспекти ґенези та пріоритетності доктринального дослідження й нормативної регламентації / Т.О. Коломоєць // Підприємництво, господарство і право. – 2002. – № 11. – С. 60-62.
68. Коломоєць Т. Адміністративний примус у податковому праві як складовій публічного права України: до питання невизначеності у використанні термінології / Т. Коломоєць // Підприємництво, господарство і право. – 2005. – № 12. – С. 107.
69. Коломоєць Т.О. Адміністративний примус у публічному праві України: теорія, досвід та практика реалізації: моногр. / Т.О. Коломоєць; [за заг. ред. В.К.Шкарупи]. – Запоріжжя: “Поліграф”, 2004. – 404 с.
70. Коломоєць Т.О. Щодо питання визначення мети адміністративного примусу в публічному праві України / Т.О. Коломоєць // Підприємництво, господарство і право. – 2004. – №1. –С.12-15.
71. Колпаков В.К. Адміністративне право України: підруч. / В.К. Колпаков – К.: Юрінком Інтер, 1999. – 736 с.
72. Комаров С.А. Общая теория государства и права: учеб. / С.А. Комаров.— М.: Юрайт, 1998.— 416с.
73. Коментар до законодавства про фінансово-правові санкції / авт. коментар Е.С. Дмитренко. – К.: Юрінком Інтер, 2007. – 416 с.
74. Комзюк А.Т. Заходи адміністративного примусу в правоохоронній діяльності міліції: поняття, види та організаційно-правові питання реалізації: моногр. / А.Т Комзюк; [ за заг. ред. проф. О.М. Бандурки]. – Харків: Вид-во Нац.ун-ту внутр.справ, 2002. – 336с.
75. Комзюк А.Т. Державно-владний аспект адміністративного примусу / А.Т Комзюк // Вісник Академії правових наук України.— 2000.— №4(23).— С. 129-137.
76. Конституція України // Відом. Верхов. Ради України. – 1996. – №30. – Ст.141.
77. Криницький І.Є. Теоретичні проблеми податкового процесу: моногр. / І.Є. Криницький. – Х.: Право, 2009. – 320 с.
78. Крохина Ю.А. Финансовое право России: учебн./ Ю.А. Крохина – М.: Норма, 2004. – 704 с.
79. Кудрявцев В. П. Право и поведение / В.П. Кудрявцев. – М.: Юрид. лит., 1978. – 191 с.
80. Кузнеченкова В.Е. Меры государственного принуждения как элемент налогового процесса / В.Е. Кузнеченкова // Фінансове право. – 2008. - № 1. – С. 9-14.
81. Кузнеченкова В.Е. Налоговый процесс: современная концепция правового регулирования: дис. д-ра юрид. наук: спец. 12.00.14 / В.Е. Кузнеченкова. – М., 2004. – 506 с.
82. Кузовков В.В. Финансово-процессуальное принуждение: дис. … канд. юрид. наук: спец. 12.00.14 / В.В. Кузовков. – М., 2007. – 180 с.
83. Кучеров И.И., Судаков О.Ю., Орешкин И.А. Налоговый контроль и ответственность за нарушение законодательства о налогах и сборах / под ред. И.И. Кучерова.— М.: АО «Центр ЮрИнфоР», 2001.— 256с.
84. Кучерявенко Н. П. Курс налогового права: в 6-ти т. – [Т. ІІ: Введение в теорию налогового права]. – Х.: Легас, – 2004. – 600 с.
85. Кучерявенко Н. П. Курс налогового права: в 6-ти т. – [Т. ІІІ: Учение о налоге]. – Х.: Легас; Право, – 2005. – 600 с.
86. Кучерявенко Н.П. Принуждение в налоговом праве // Сучасний стан та перспективи розвитку фінансового права: тези доп. міжнар. наук.-практ. конф., м. Ірпінь, 23-24 лист. 2007 р. – К.: Укртехнопрінт, 2007. – С. 203-204.
87. Латыпова Е.У. Обеспечение исполнения обязанности по уплате налогов и сборов: финансово-правовой аспект: автореф. дис. … канд. юрид. наук: спец. 12.00.14 / Е.У. Латыпова. – М., 2004. – 31 с.
88. Лебедев В.А. Финансовое право: учеб. – М.: «Статут» (в серии «Золотые страницы российского финансового права России»), 2000. – 461 с.
89. Лейст О.Є. Санкции и ответственность по советскому праву (теоретические проблемы) / О.Э.Лейст. – М.: изд-во МГУ, 1981. – 240 с.
90. Лейст О.Э. Проблемы принуждения по советскому праву / О.Э. Лейст // Вестник Моск. ун-та. Серия ХІІ. Право. – 1976. – №4.
91. Лейст О.Э. Санкции в советском праве / О.Э. Лейст. – М.: Госюриздат, 1962. – 238 с.
92. Лист Державної податкової адміністрації України «Щодо окремих процедур погашення податкового боргу» від 24 січня 2011 р. №1611/7/24-0617 // [Електрон. ресурс]. – Верхов. Рада України (офіц. сайт). – Режим доступу: http://zakon.rada.gov.ua
93. Лист Національного банку України з питань роз’яснення нового законодавства від 4 березня 2011 р. № 25-111/523-3297 // [Електрон. ресурс]. – Верхов. Рада України (офіц. сайт). – Режим доступу: http://zakon.rada.gov.ua
94. Мацелик Т. Деякі питання адміністративного примусу щодо забезпечення справляння податків / Т. Мацелик // Науковий вісник Національної Академії ДПС України. – 2004. – 2(24). – С. 162–166.
95. Мацелик Т. Застосування податковою міліцією заходів адміністративного припинення / Т. Мацелик // Науковий вісник Національної Академії ДПС Укра¬їни. – 2004. – 3 (19). – С. 215–219.
96. Мацелик Т. Податкова застава за українським та російським законодавством / Т. Мацелик // Проблеми гармонізації законодавства країн СНД та європейського союзу: Матеріали міжнар. наук.-практ. конф. – Ірпінь: Національна академія ДПС України, 2004. – С. 289–290.
97. Мельник О.П. Конфлікт інтересів: шлях до зловживань чи вимушена необхідність // Дискусійні питання теорії фінансового права. Нормативно-правові засади природокористування та енергозбереження в Україні. Спори про податки: п