ДІЗНАННЯ ПО ЗЛОЧИНАХ У СФЕРІ ОПОДАТКУВАННЯ: ПРОЦЕСУАЛЬНІ ТА ОРГАНІЗАЦІЙНІ АСПЕКТИ Автореферат

У вступі обґрунтовується актуальність обраної теми дисертації; визначено зв’язок роботи з науковими програмами, планами, темами; охарактеризовано мету, задачі, об’єкт, предмет і методи дослідження; розкрито наукову новизну та практичне значення одержаних результатів; наведено дані про їх апробацію та впровадження, а також щодо публікацій, структури й обсягу роботи.

Розділ 1 «Виникнення, становлення та розвиток органів дізнання по злочинах у сфері оподаткування» складається з трьох підрозділів.

У підрозділі 1.1. «Виникнення та розвиток фіскальних органів та їх роль у сплаті податків на території України (ІХ ст. – 90 роки ХХ ст.)» аналізуються джерела та передумови виникнення спеціальних фіскальних органів, які займалися збором податків та виявленням осіб, які ухилялися від їх сплати.

В роки правління княгині Ольги (945–957 рр.) для стягнення податі призначалися спеціальні князівські агенти.

В ХІ–ХІІІ ст. при князівському дворі Київської Русі за збір податків відповідали так звані данщики, митники, вірники, п’ятенщики, осьменники.

За часів існування Запорізької Січі збором податків займалася спеціальна старшина, до якої входили військові шафари та підшафари, які по вертикалі підпорядковувалися полковому, а той в свою чергу Генеральному підскарбію.

За правління Петра І наслідками правової реформи, були створені губернські та земські установи, на яких покладалася функція збору податків та введений інститут фіскалів, які виконували функцію органу дізнання і притягували до відповідальності тих, хто ухилявся від сплати податків.

Новим етапом в розвитку фіскальних органів було введення, за результатами податкової реформи 1881–1885 років та ініціативою Міністра фінансів Російської імперії М.Х. Бурге, спеціальних посад податних інспекторів та їх помічників. На податних інспекторів покладалася функція виявлення ухилень від сплати податків, збір відповідних матеріалів та притягнення до відповідальності осіб, які здійснювали порушення податкового законодавства.

За часів існування Радянського Союзу функцією стягнення податків були наділені спеціальні інспекції районного та міського фінансових відділів, де були введені посади податкових інспекторів та податкових агентів. Разом з тим цілісної, ефективної податкової служби до 1990 року не існувало.

У підрозділі 1.2. «Виникнення, становлення та розвиток податкової міліції і її роль у боротьбі з податковою злочинністю» розкриваються питання пов’язані зі створенням податкової міліції в системі органів державної податкової служби України.

Початком такого створення послужило, те, що відповідним правовим актом з системи МВС України в підпорядкування органів державної податкової служби України в 1996 році були передані спеціальні підрозділи по боротьбі з кримінальним приховуванням прибутків чисельністю 4 700 одиниць і саме на цій базі було створено податкову поліцію, яку в 1998 році й перейменували в податкову міліцію.

Аналізується система, структура та функції податкової міліції як органу дізнання. Досліджується нормативно-правова база діяльності податкової міліції в системі ДПС України.

На податкову міліцію покладено завдання: запобігання злочинам та іншим правопорушенням у сфері оподаткування, їх розкриття та розслідування; розшук платників податків, які ухиляються від сплати податків, інших платежів; запобігання корупції в органах ДПС та виявлення її фактів; забезпечення безпеки діяльності працівників органів ДПС, захисту їх від протиправних посягань, що пов’язані з виконанням службових обов’язків

Аналізується діяльність підрозділів дослідчих перевірок; оперативного документування; оперативних заходів по скороченню податкової заборгованості; боротьби з незаконним обігом товарів; боротьби з приховуванням неоподаткованих доходів та відмиванням доходів, одержаних незаконним шляхом; боротьби з фіктивними підприємствами і незаконним відшкодуванням податку на додану вартість; оперативно-аналітичної діяльності; кадрового забезпечення тощо.

Проаналізовано причини низької ефективної діяльності податкової міліції. Серед яких – недостатній професіоналізм; висока плинність кадрів; недостатня заробітна плата та відсутність належної взаємодії.

У підрозділі 1.3. «Органи дізнання та їх компетенція» аналізуються органи дізнання, їх види та функції часів Російської імперії за статутом кримінального судочинства 1864 року.

Досліджуються види, функції органів дізнання та їх роль у виявленні, розкритті та розслідуванні злочинів за КПК УРСР 1922, 1927 років.

Аналізуються погляди вчених щодо процесуальної природи, особливості органів дізнання, поглядів на визначення поняття терміну дізнання.

Дається авторське визначення органів дізнання, під якими розуміються «державні правоохоронні органи та посадові особи, які наділені правом вживати процесуальні, розшукові та інші заходи щодо виявлення ознак злочину з метою встановлення обставин злочину, осіб, які його вчинили для забезпечення здійснення повного та об’єктивного правосуддя у кримінальних справах».

Розкривається сутність самого дізнання, під яким розуміється «заснована на законі розшукова, інформаційна, доказова та правозастосовча діяльність наділених процесуальними повноваженнями спеціальних правоохоронних органів, що полягає в проведенні невідкладних слідчих та інших процесуальних дій, в передбачених законом випадках та у визначений у законі спосіб і оперативно-розшукових заходів й спрямована на виявлення, попередження, запобігання та розкриття злочинів, розшук та викриття винних, забезпечення вирішення завдань кримінального судочинства».

Організація і діяльність органів дізнання визначається виключно законами України і реалізація цього положення вимагає чіткого законодавчого визначення: переліку органів дізнання; переліку підрозділів і посадових осіб органів дізнання, які наділяються повноваженнями здійснювати дізнання; визначення компетенції органів дізнання та процесуальної форми їх діяльності.

Аналізуються погляди вчених на поняття «дізнавач», «особа, яка проводить дізнання».

На думку здобувача дізнавачем можна вважати особу, яка «проводить дізнання, – це посадова особа органу дізнання, яка уповноважена керівником даного органу в межах своєї компетенції здійснювати дізнання у справах про податкові злочини та виконувати інші види кримінально-процесуальної діяльності».

Аналізуються права та обов’язки особи, наділеної правом проводити дізнання.

Аналізується і дається перелік підрозділів, які наділені правом проводити дізнання в системі податкової міліції України.

Розкривається сутність територіально-зонального, лінійного та зонально-лінійного принципів роботи податкової міліції.

Розділ 2. «Криміналістична характеристика злочинів у сфері оподаткування» складається з трьох підрозділів.

У підрозділі 2.1. «Податкові злочини та їх характеристика» аналізується податкова злочинність, оскільки постійне збільшення кількості зареєстрованих підприємств, зокрема і фіктивних, виникнення професійних груп, що займаються відмиванням коштів незаконного походження через фіктивні структури – конвертаційні центри, їх швидкоплинна ліквідація чи реорганізація не дозволяє організувати ефективний контроль за фінансово-господарською діяльністю, обчисленням, сплатою податків та інших обов’язкових платежів.

На основі аналізу існуючих поглядів вчених на поняття «податкові злочини», дається авторське визначення цього поняття, під якими розуміються «протиправні суспільно небезпечні діяння, вчинені з корисливою метою, що спричинили значний матеріальний збиток, призвели до ненадходження до бюджету грошових коштів у вигляді податків та інших обов’язкових платежів».

Проведено аналіз існуючих класифікацій податкових злочинів, висвітлено основні проблеми, що заважають ефективній боротьбі з ними.

За результатами узагальнення слідчої та судової практики при розслідуванні злочинів у сфері оподаткування, розкриваються основні недоліки та складнощі, які обумовлені: нестабільністю податкового законодавства; недосконалістю норм чинного кримінально-процесуального законодавства; відсутністю предметно-галузевих узагальнень слідчої практики і розробки на їх основі практичних рекомендацій щодо переліку та змісту джерел, за якими встановлюються фактичні дані щодо ухилення від сплати податків; відсутністю розробленої науково-обгрунтованої криміналістичної методики розслідування; протидією з сторони тих хто намагається ухилитися від відповідальності; недостатнім досвідом практичної роботи працівників податкової міліції.

У підрозділі 2.2. «Способи вчинення податкових злочинів та їх класифікація» аналізується історичний досвід розкриття та розслідування податкових злочинів з часів Київської Русі до сучасного періоду.

Так в період подвірного оподаткування в Київській Русі, коли одиницею оподаткування був двір, селяни свої двори об’єднували в єдине дворище, яке мало єдину огорожу, їх кількість сягала до 10, тим самим до десяти разів зменшувалась сплата податків.

В наш час існують різноманітні способи ухилення від сплати податків, яких нараховується більше сотні.

До найбільш розповсюджених способів ухилення від сплати податків відносять: знищення звітної документації та внесення перекручених даних і змін до неї; оплата посередницьких послуг «чорним налом»; ведення посередницької діяльності під виглядом торгівельно-закупочної; незаконне використання податкових пільг; неподання документів, пов’язаних з обчисленням і сплатою податків; приховування та заниження об’єкта оподаткування.

На основі узагальнення існуючих понять дається авторське визначення способу вчинення податкового злочину, під яким розуміється «сукупність мотивованих, цілеспрямованих методів та тактичних прийомів, обумовлених обстановкою, спрямованих на навмисне ухилення від сплати податків, зборів та інших обов’язкових платежів, передбачених законодавством України».

Розглянуто дискусійні проблемні питання класифікації способів вчинення податкових злочинів.

У підрозділі 2.3. «Особливості проведення першочергових слідчих дій при розслідуванні податкових злочинів» розкривається зміст та завдання двох видів можливих слідчих ситуацій при розслідуванні злочинів даної категорії.

До першого виду належать слідчі ситуації, при яких первісні дані про вчинений злочин отримані в результаті: документальної перевірки співробітниками територіальної податкової інспекції (ДПІ); здійснення оперативно-розшукових заходів підрозділами податкової міліції; спільних заходів податкової міліції і відділу документальних перевірок територіальної ДПІ.

До другого виду відносять слідчі ситуації, в яких інформація про вчинення злочину отримана в результаті розслідування інших злочинів. Цей вид слідчої ситуації відрізняється від ситуації першої тим, що має фактор раптовості, що має досить важливе значення для доказування.

Висвітлюються основні проблемні питання, пов’язані з проведенням першочергових слідчих дій при розслідуванні податкових злочинів.

Наголошується, що важливе значення відводиться актам документальних перевірок, слідчому огляду, огляду документів, своєчасному проведенню виїмки, обшуку, вилучення електронних носіїв інформації, допиту свідків, підозрюваних (обвинувачених), призначенню і проведенню судових експертиз.

Аналізується практика проведення перерахованих слідчих дій при розслідуванні податкових злочинів.

Акцентується увага на своєчасному вилученні та проведенні судово-бухгалтерської та судово-економічної експертиз.

Про недостатній професіоналізм слідчих податкової міліції свідчить той факт, що лише в період з 2001 по 2009 роки, по направлених кримінальних справах з обвинувальними висновками, судами було винесено 71 виправдувальний вирок.

Розділ 3. «Інформаційні технології та їх роль у виявленні, розслідуванні та попередженні податкових злочинів» складається з трьох підрозділів.

У підрозділі 3.1. «Особливості виявлення злочинів у сфері оподаткування, вчинених з використанням інформаційних технологій» акцентується увага на тому, що зміст злочинної діяльності постійно змінюється, а способи вчинення злочинів з використанням технічних можливостей удосконалюється.

Виявлення злочинів у сфері оподаткування з використанням інформаційних технологій були предметом дослідження окремих вчених, разом з тим ця проблема є невичерпною і сьогодні служить підґрунтям для наукових дискусій.

Доведено, що інформаційні технології використовуються для: розкрадання готівкових і безготівкових коштів; фальсифікації платіжних документів; підробки рахунків і платіжних відомостей; перерахунку коштів на фіктивні рахунки; відмивання грошових коштів; легалізації злочинних доходів; багаторазової конвертації валюти; здійснення покупок з фіктивною оплатою; незаконних операцій із сировинними й паливно-енергетичними ресурсами; незаконного одержання кредитів; незаконною маніпуляцією з нерухомістю; одержання незаконних пільг і послуг; продажу конфіденційної інформації; розкрадання матеріальних цінностей, товарів тощо.

Акцентовано увагу на тому, що виявлення злочинів у сфері оподаткування, вчинених з використанням інформаційних технологій потребує спеціальних криміналістичних знань під час оперативно-розшукових заходів та розслідування на стадії досудового слідства.

Висвітлюються питання, пов’язані з використанням електронної комерції та специфіки її оподаткування.

Розкривається сутність електронного документа, дається його авторське визначення, під яким розуміється «інформація зафіксована в електронній формі на матеріальному носії з елементами ідентифікації документа, придатної для зберігання, передачі і сприйняття людиною».

Обґрунтовується доцільність створення в органах податкової міліції ДПС України, спеціальних підрозділів по боротьбі зі злочинами у сфері оподаткування з використанням інформаційних технологій.

У підрозділі 3.2. «Роль інформаційно-аналітичних та довідкових автоматизованих систем у збиранні доказів по злочинах, вчинених у сфері оподаткування» висвітлюються проблемні питання ефективності роботи державної податкової служби щодо забезпечення посиленого податкового контролю з метою виявлення злочинів у сфері оподаткування з використанням інформаційно-аналітичних, довідкових та автоматизованих систем.

Розглядається проблема формування автоматизованих обліків у діяльності державної податкової служби України.

Для визначення доходів, отриманих платниками податків, проводиться аналіз наявної інформації про діяльність суб’єкта господарювання, даних контролюючих органів та іншої інформації, що свідчить про рівень доходів і витрат платників податків.

Акцентована увага на тому, що проблеми, пов’язані з інформаційними та довідковими автоматизованими системами вимагають подальшого удосконалення аналітичної роботи підрозділів органів ДПС України і зокрема податкової міліції та належному їх матеріально-технічному забезпеченні.

З метою зменшення кількості порушень податкового законодавства, сприятливих умов для ефективного функціонування економіки та запровадження прозорих процедур адміністрування податків, в органах ДПС України введено в дію проект «Модернізація ДПС України», яким передбачено створення належних умов для добровільного виконання вимог податкового законодавства платниками податків, забезпечення прозорості, компетентності, передбачуваності та неупередженості зі сторони працівників органів ДПС України.

Розкривається сутність «електронного кабінетного аудиту», який, в першу чергу, спрямований на попередження порушень податкового законодавства зі сторони платників податків, шляхом моніторингу, проведення електронної податкової перевірки, надання консультаційних послуг та аналізу отриманих даних за результатом проведеної оцінки податкових ризиків з використанням інформації з внутрішніх і зовнішніх джерел.

Розглядається проблема інформаційного забезпечення як органів ДПС України, так і інших взаємодіючих правоохоронних, державних та контролюючих органів, з метою виявлення податкових злочинів.

До основних проблем, що стосуються інформаційного забезпечення цього роду діяльності відносяться: постійна зміна законодавства у сфері оподаткування та інших нормативно-правових актів відомчого характеру, що виключає можливість постійного здійснення інформаційного обміну на належному рівні; неузгодженість інформаційних систем різних рівнів; ненадання інформації з мотивів її таємності; відсутність єдиного підходу до інформаційно-довідкового забезпечення всіх підрозділів правоохоронних, державних органів та інших контролюючих органів, які б мали право та доступ використовувати таку інформацію.

У підрозділі 3.3. «Попередження злочинів у сфері оподаткування» проведено аналіз нормативно-правових актів та комплексних державних програм профілактики злочинності за період з 1993 по 2012 роки.

Дається авторське визначення попередження злочинів як «системі спеціальних методів і заходів, направлених на боротьбу зі злочинами в сфері оподаткування, яка впроваджується спеціально уповноваженими суб’єктами, шляхом виявлення та усунення причин та умов, що сприяли їх скоєнню, а також дій направлених на припинення таких злочинів».

На думку здобувача попередження податкового злочину починається з моменту виникнення теоретичної можливості його вчинення, спрямованого на досягнення злочинного результату і триває до моменту саме настання такого злочинного результату.

Попередженням злочинів у сфері оподаткування займаються спеціально уповноважені на те суб’єкти – слідчі та оперативні працівники податкової міліції.

Оперативним підрозділам податкової міліції при цьому відводиться особливе місце, які за специфікою своєї роботи не лише виявляють та розкривають злочини в сфері оподаткування, але й проводять спеціальні оперативно-розшукові заходи, спрямовані на попередження протиправних посягань.

Дається авторське визначення оперативно-розшукового попередження злочинів у сфері оподаткування, під яким розуміється «діяльність оперативних підрозділів з використанням оперативно-розшукових сил, засобів, заходів та методів направлених на виявлення та усунення причин і умов, які сприяли їх вчиненню».

Розкриваються основні завдання з попередження податкової злочинності, до яких належать: а) профілактичний вплив на динаміку, структуру, причини податкової злочинності; б) попередження видів і форм злочинної поведінки; в) виявлення організованої діяльності кримінальних структур, спрямованої на створення системи приховування доходів від оподаткування з використанням недосконалості чинного законодавства; г) залучення громадськості до роботи з попередження податкових злочинів.

Висвітлюються основні тактичні прийоми, що можуть бути застосовані при попередженні податкових злочинів, а саме: а) усунення обставин, якими намагається скористатися особа при скоєнні злочину; б) штучне створення обстановки, що включає або суттєво ускладнює можливість вчинення злочину; в) притягнення особи до кримінальної, адміністративної, дисциплінарної та іншої відповідальності за вчинення підготовчих злочинних дій.

Попередження злочинів у сфері оподаткування є складним процесом, його зміст відрізняється від інших видів діяльності. При цьому виділяють такі складові, як: профілактику, запобігання та припинення злочинів.

Кожний з цих елементів є відносно самостійним, проте всі вони взаємопов’язані між собою, мають одну і ту саму мету – не допустити вчинення злочину в сфері оподаткування.