Филиппова Кристина Игоревна. Уголовная ответственность за налоговые преступления: межотраслевые связи

Короткий опис

Филиппова Кристина Игоревна. Уголовная ответственность за налоговые преступления: межотраслевые связи: диссертация ... кандидата Юридических наук: 12.00.08 / Филиппова Кристина Игоревна;[Место защиты: ФГБОУ ВО Московский государственный юридический университет имени О.Е. Кутафина (МГЮА)], 2017

Содержание к диссертации

Введение
ГЛАВА 1.Значение межотраслевых связей уголовного права в истории россии и в законодательстве зарубежныхстран15
1. История ответственности за налоговые нарушения в России в период отсутствия отраслевого разграничения 15
2. История ответственности за налоговые нарушения в России в период становления отраслевого разграничения 29
3. Ответственность за налоговые нарушения по законодательству зарубежных стран 46
4. Условия трансформации видов юридической ответственности за налоговые нарушения 57
ГЛАВА 2.Механизм уголовно-правовой оценки налоговых преступлений72
1. Проблема согласования оснований ответственности за налоговые нарушения и налоговые преступления 72
2. Согласование субъектных признаков налоговых преступлений и правонарушений 96
3. Значение преюдиции для решения вопроса об ответственности за налоговые преступления 110
4.Согласование механизмов применения давности ответственности за налоговые преступления и нарушения 132
5. Согласование наказуемости налоговых преступлений и других видов ответственности за налоговые правонарушения 139
Заключение 147
Список использованных источников

История ответственности за налоговые нарушения в России в период становления отраслевого разграничения
Условия трансформации видов юридической ответственности за налоговые нарушения
Согласование субъектных признаков налоговых преступлений и правонарушений
Согласование наказуемости налоговых преступлений и других видов ответственности за налоговые правонарушения

Введение к работе

Актуальность темы исследования.Борьба с нарушениями в налоговой сфере признается приоритетным направлением в Российской Федерации. Неуплата налогов причиняет существенный вред государству и обществу, однако не со всеми правонарушениями указанной категории целесообразно бороться мерами уголовно-правового запрета. Отношения в сфере налогообложения охраняются налоговым, административным и уголовным правом. Этим обусловлена уголовно-политическая и практическая необходимости разграничения сфер ответственности, определения их разграничительных критериев и способов согласования.
Действующее законодательство содержит немало примеров рассогласованности различных отраслевых норм о налоговых правонарушениях. Например, УК РФ предусмотрена ответственность за такие действия, которые не рассматриваются Налоговым кодексом Российской Федерации как правонарушение. Так, в статье 199 УК РФ предусмотрена ответственность за неисполнение обязанности по исчислению, удержанию или перечислению налогов и (или) сборов, в то время как согласно статье 123 НК РФ на налогового агента возлагается ответственность только за неудержание и (или) неперечисление (неполное удержание и (или) перечисление) налогов.
В НК РФ установлена ответственность налогоплательщика за неуплату или неполную уплату сумм налога (сбора). В соответствии со статьями 198 и 199 УК РФ законодатель использовал понятие «уклонение» от уплаты налога, что предполагает ответственность за деяния, направленные на невыполнение обязанности по уплате налогов и (или) сборов. Однако общественная опасность налоговых преступлений заключается, прежде всего, в непоступлении денежных средств в бюджет РФ.
Признаки преступлений, предусмотренных статьями 198-199 УК РФ,
определяются законодателем исчерпывающим образом. Однако способы со-3
вершения налоговых преступлений могут быть более разнообразными. В связи с постоянными изменениями налогового законодательства возникают новые налоговые нарушения, которые в силу их неочевидности для практики уголовного правосудия нельзя квалифицировать по известным нормам УК. В правовой науке появляются концепции, которые не имеют даже формального основания в нормативных актах отрасли налогового права. Правоприменительная практика находит в них опору, что открывает возможность взыскивать с организации дополнительные налоговые платежи по основаниям, не предусмотренным в Налоговом кодексе РФ. Но это, как представляется, пока еще временные (конъюнктурные) тенденции налоговой правоприменительной практики. В связи с этими тенденциями остается невыясненным вопрос, насколько существенным может быть их влияние на содержание уголовно-правовых запретов, объем и содержание признаков налоговых преступлений.
В настоящее время нормы налогового, административного и уголовного права о налоговых нарушениях являются рассогласованными, выше приведена только малая доля подобных примеров. На практике складываются ситуации, когда налогоплательщик не привлекается к налоговой ответственности, однако должностные лица (в случае налоговых неплатежей) привлекается к уголовной ответственности при отсутствии формальных налоговых оснований.
Неоднократное изменение норм Уголовного кодекса Российской Федерации, предусматривающих ответственность за налоговые преступления, показывает их недостаточную разработанность и отсутствие у законодателя продуманного подхода к основаниям и признакам криминализации налоговых преступлений, что делает настоящую тему актуальной.
Степень научной разработанности проблемы.Вопросы согласования норм административного и уголовного права о налоговых правонарушениях в контексте их криминализации рассматривали А.И. Коробеев, Н.Ф. Кузнецова, Н.А. Лопашенко, Н.И. Пикуров, В.В. Похмелкин и др.
Вопросами ответственности за налоговые правонарушения занимались А.В. Брызгалин, Я.М. Брайнин, Б.В. Волженкин, Л.Д. Гаухман, Н.Д. Дурманов, В.Г. Истомин, И.А. Клепицкий, В.А. Ковалев, Л.Л. Кругликов, В.Н. Кудрявцев, И.И. Кучеров, В.А. Мачехин, А.В. Наумов, Н.Н. Сологуб, С.Г. Пепеляев, И.М. Середа, И.Н. Соловьев, А.Н. Трайнин, В.И. Тюнин, П.С. Яни и др.
Изучению проблемы уголовно-правовой характеристики налоговых пре ступлений посвящены диссертационные исследования А.В. Бакаева, Н.Н. Балюк, С.С. Белоусовой, А.Х. Бен-Акил, А.В. Зимина, Д.И. Митюшева, С.А. Хорошилова и др.
Каждое проведенное по указанным вопросам исследование представляет бесспорную научную ценность. В то же время в доктринальных представлениях об ответственности за налоговые правонарушения остается немало нерешенных вопросов: методологических (о принципах соотношения различных видов ответственности за налоговые нарушения); технико-юридических (о правовой корректности формулирования признаков налогового правонарушения и смысловых различиях в отраслевых трактовках одних и тех же фактов неуплаты налога и непоступления средств в государственный бюджет и т.п.); уголовно-правовых (о допустимости тождества между признаками административного правонарушения и налогового преступления, о значении размера налоговой недоимки для формулирования признаков состава налогового преступления, об условиях уголовной ответственности и проч.).
Объект и предмет исследования.Объектом диссертационного исследования являются общественные отношения, возникающие в связи с уплатой налогов и (или) сборов и отношения ответственности за неисполнение данной обязанности в базовых (регулятивных) отраслях и в уголовном праве.
Предмет исследования составляют нормы, предусматривающие ответственность за нарушения налогового законодательства в налоговом, административном и уголовном праве (российское и зарубежное законодательство);
исторические документы; научные источники (положения, касающиеся квали-5
фикации налоговых преступлений, соотношения налоговой, административной и уголовной ответственности); судебная практика.
Цель и задачи исследования.Цель исследования состоит в разграничении условий и оснований уголовной, административной и налоговой ответственности за налоговые нарушения; в коррекции признаков составов налоговых преступлений в соответствии с принципами отраслевого разграничения и межотраслевых согласований по рассматриваемому предмету; а также в научном обосновании необходимости совершенствования уголовного законодательства в части установления ответственности за налоговые преступления.
Для достижения цели были поставлены следующие задачи:
исследование правовых норм об ответственности за налоговые нарушения в историческом аспекте;
установление соотношения и разграничительных критериев между нормами налоговой, административной и уголовной ответственности за налоговые нарушения в законодательстве других стран;
- определение принципов разграничения и согласования уголовно- правовой, налоговой и административной отраслей права в регламентации условий и оснований ответственности за налоговые нарушения;
- согласование видов и признаков налоговых преступлений с налоговым и административным отраслевым законодательством (для приведения норм УК РФ в соответствие с регулятивным законодательством);
- определение уголовно-политической целесообразности санкций норм УК РФ в нормах об ответственности за налоговые преступления в контексте фактической наказуемости, исполнимости судебных решений, а также уголов но-политической целесообразности специальных условий освобождения от уголовной ответственности.
Методология и методы исследования.Для достижения цели и решения задач в диссертационном исследовании использовались логический, историче-
ский, системный, сравнительно-правовой, формально-юридический методы, кроме того методы анализа, синтеза и другие методы научного познания.
Теоретическую основу исследованиясоставили труды ученых в области общей теории права, налогового, административного и уголовного права. Основными источниками диссертации являлись монографии, диссертации, научные статьи и иные опубликованные материалы.
Нормативная база исследованиявключает в себя Конституцию Российской Федерации, УК РФ, КоАП РФ, НК РФ, ГК РФ и другие нормативные правовые акты, касающиеся рассматриваемой проблематики (в том числе, утратившие силу, но имеющие значение для научного анализа), а также нормативные правовые акты и законодательство зарубежных государств (в соответствии с темой диссертации).
Эмпирическую базу исследованиясоставили статистические данные и судебная практика судов общей юрисдикции и арбитражных судов по налоговым спорам. В ходе изучения данной темы было проанализировано более 4000 постановлений судов общей юрисдикции, вынесенных в рамках уголовных дел о налоговых преступлениях, а также постановления арбитражных судов и судов общей юрисдикции по вопросам привлечения налогоплательщиков к налоговой ответственности.
Научная новизна исследованиясостоит в обосновании вывода о правовых границах разграничения налоговой, административной и уголовной ответственности за нарушения налогового законодательства, определении налоговой ответственности как исходного (первичного) повода для криминализации налоговых нарушений. Определены условия и основания уголовной ответственности за налоговые преступления. В качестве оптимального основания криминализации налоговых преступлений выделен признак злостности. В результате анализа фактической наказуемости сделан вывод о нецелесообразности действующих санкций норм, предусматривающих ответственность за налоговые
преступления, а также специальных условий освобождения от уголовной ответственности за совершение преступлений, предусмотренных ст. 198-199 УК РФ.
Основные положения, выносимые на защиту.
1. Исторический опыт установления ответственности в налоговой сфере показывает, что принципы межотраслевого размежевания ответственности за нарушения в данной сфере неоднократно менялись. После разделения права на отрасли за нарушения в налоговой сфере применялись в первую очередь имущественные санкции, что говорит о стремлении государства восполнить имущественные недоимки. Уголовная ответственность предусматривалась в случае упорного, продолжаемого неплатежа, невыполнения обязанности после представленного требования должностного лица о взыскания с налогоплательщика пеней или штрафа за допущенное нарушение. Для устрашения населения или необходимости быстрого сбора средств на нужды государства (в 17 - 18 веках) прослеживалась тенденция ужесточения ответственности за налоговые недоимки и применения к лицу сразу мер уголовного характера. Выявленные исторические тенденции показывают, что включение репрессивного механизма без учета правовой природы налогового нарушения имело под собой политические (конъюнктурные) основания и не было связано с развитием права.
2. В законодательстве большинства государств регулирование налоговых отношений обеспечивается (подобно тому, как это имеет место в РФ) нормами налогового (или финансового), административного и уголовного права. Критериями разграничения налоговых нарушений и преступлений в законодательстве зарубежных стран являются: размер недоимки; способы совершения преступления; форма вины; повторность нарушения (неоднократность); административная преюдиция.
3. Регулирование налоговых отношений и обеспечение финансовых инте ресов государства - интересы, которые реализуются, в первую очередь, налого вым правом. Карательный характер налоговой ответственности в правовом от- 8
ношении исключает одновременное привлечение лица к налоговой, административной и уголовной ответственности за одно и то же нарушение. Криминализация налогового нарушения должна осуществляться по принципу дополнения формулы налогового нарушения признаками, посредством которых ему сообщаются характеристики общественной опасности. Именно налоговое правонарушение является первичным деликтом и должно служить основанием для решения вопроса об установлении административной или уголовной ответственности.
4. Неуплата и непоступление средств в бюджетную систему РФ (как по следствие неуплаты) является налоговым нарушением. Эта конструкция отрас левого «прототипа», с одной стороны, обусловливает материальную конструк цию и состава налогового преступления. Для уголовно-правового запрета со всеми вытекающими из него уголовно-правовыми последствиями признаков первичного правонарушения («прототипа») недостаточно.
Это обязывает законодателя включить в объективные признаки состава налогового преступления такие обстоятельства (дополнительные, по сравнению с отраслевым прототипом), которые способны служить отражением общественной опасности налогового нарушения как преступления. При тождественности объективных признаков первичного налогового нарушения и признаков уголовно наказуемого деяния уголовно-правовое отграничение может осуществляться по признаку размера налоговой недоимки.
5. В уголовном законодательстве (статьи 198-199 УК РФ) подменили по нятие «неуплаты налогов и (или) сборов» понятием «уклонение от уплаты налогов и (или) сборов», в то время как в случае привлечения лица к уголовной ответственности главным является факт непоступления денежных средств в бюджетную систему Российской Федерации.
6. Исходя из сущности налоговых преступлений, которые основаны на факте совершения налогового правонарушения, представляется целесообраз ным привлечение к уголовной ответственности тех же субъектов, что и к нало- 9
говой (в случае привлечения к ответственности за преступление, предусмотренное статьей 198 УК РФ): законного представителя и непосредственно налогоплательщика в случае осуществления им деятельности через уполномоченного представителя.
Руководители филиалов и представительств могут быть привлечены к уголовной ответственности в случае их непосредственного выполнения обязанностей руководителя или в качестве соучастника преступления, поскольку согласно НК РФ филиалы и представительства российских организаций не могут быть признаны организациями в том смысле, в каком это закреплено в статье 199 УК РФ. Иные служащие организации, в обязанности которых входит подписание отчетной документации, представляемой в налоговые органы, либо лица, оформляющие, например, первичные документы бухгалтерского учета, могут быть привлечены к уголовной ответственности по соответствующей части статьи 199, 1991УК РФ как соучастники данного преступления, умышленно содействовавшие его совершению.
7. Юридическим препятствием для уголовной ответственности за налого вое преступления должно служить аннулирование правового значения налого вого нарушения:
- истечение давности налогового правонарушения;
- освобождение от налоговой ответственности за налоговое правонару шение.
8. Действующий порядок возбуждения уголовных дел о налоговых пре ступлениях, согласно которому процессуальное решение о возбуждении уго ловного дела о налоговом преступлении не обусловлено заключением налого вого органа о факте совершения правонарушения налогоплательщиком и пра вильности расчетов недоимки, говорит о том, что налоговая, административная и уголовная ответственность существуют автономно друг от друга, имея в ос нове одно и то же правонарушение. Для учета правоприменителем совершенно-
го налогового правонарушения это условие должно быть отражено в объективной стороне состава налогового преступления
9. Критерием отграничения преступления от налогового (административ ного) правонарушения для целей применения статьей 198-1991УК может слу жить признак злостности. При установлении данного признака необходимо учитывать, в частности, неисполнение обязанности по уплате налогов и (или) сборов в течение продолжительного времени при наличии возможности выпол нить это обязательство; незначительный размер денежных сумм, направляемых налогоплательщиком в счет погашения задолженности, которые несопоставимы с общим размером задолженности по налогам и (или) сборам, незаконные дей ствия в отношении имущества физического лица или организации, утаивание своих действительных доходов полностью либо в большей части, утаивание имущества, на которое может быть обращено взыскание.
При закреплении признака злостности в статьях 198-1991УК РФ целесообразно исключить из Уголовного кодекса РФ статью 199, поскольку сокрытие денежных средств либо имущества организации или индивидуального предпринимателя, за счет которых должно производиться взыскание налогов и (или) сборов является одной из форм злостного уклонения от уплаты налогов и (или) сборов или злостного неисполнения обязанностей налогового агента.
10. Обманные действия налогоплательщика, направленные на неосновательное получение им возмещения из бюджета налога на добавленную стоимость, целесообразно квалифицировать как мошенничество. Несмотря на то, что возмещение НДС совершается в налоговой сфере, характер деяния связан в первую очередь с хищением денежных средств из бюджета.
11. Криминализация налогового нарушения предполагает в своей перво основе признаки первичного (налогового) нарушения. В состав налогового пре ступления нельзя включать признаки, не предусмотренные в базовом понятии налогового правонарушения. Представляется недопустимым привлекать нало-
гового агента к уголовной ответственности за действия, которые не рассматриваются НК РФ как формы неисполнения обязанностей налогового агента.
12. Назначаемые лицу наказания в пределах санкций, предусмотренных в УК РФ, незначительны по суровости воздействия в сравнении с санкциями, предусмотренными в НК РФ. Это указывает на нецелесообразность имеющихся в действующем законодательстве правовых средств противодействия налоговым наруше