Учет и контроль инвестиционно-строительной деятельности простого товарищества

Короткий опис

Год:

2009

Автор научной работы:

Ищенко, Антон Анатольевич

Ученая cтепень:

кандидат экономических наук

Место защиты диссертации:

Саратов

Код cпециальности ВАК:

08.00.12

Специальность:

Бухгалтерский учет, статистика

Количество cтраниц:

185

Оглавление диссертациикандидат экономических наук Ищенко, Антон Анатольевич

Введение.
Глава 1. Теоретические аспекты учета и контроля инвестиционных средств в совместнойдеятельности.
1.1. Особенности нормативно-правового обеспечениябухгалтерскогоучета и контроля совместной деятельности.
1.2. Экономическая сущность понятияинвестицийкак специфического объекта учета и контроляинвестиционно-строительнойдеятельности простого товарищества.
Глава 2. Методические проблемы организации учета совместной деятельности.
2.1. Проблемыучетногоотражения хозяйственных операций товарищем-инвестором в рамках совместной деятельности.
2.2. Специфика формированияучетнойполитики участника, ведущего общие делапростоготоварищества.
2.3. Особенности организации учетахозяйственныхопераций, участником, ведущим общие дела совместной деятельности.
Глава 3. Учетно-аналитическое обеспечение контроля совместной деятельности в рамках простоготоварищества.
3.1. Специфика формирования контрольных показателей отдельногобалансасовместной деятельности.
3.2. Методика проведенияаудитапо целевому использованию средств совместной инвестиционно-строительной деятельности.

Введение диссертации (часть автореферата)На тему "Учет и контроль инвестиционно-строительной деятельности простого товарищества"

Актуальность темы исследования. В условиях недостаточности финансовых ресурсов при возведении объектовнедвижимостиодним из эффективных путейпривлечениядолгосрочных инвестиций является заключение договора совместной деятельности с образованием простого товарищества. Такая организационно-правовая форма, являясь временным объединением имущества, имущественных прав, профессиональных навыков и умений, деловых связей и деловойрепутации, позволяет эффективно реализовывать коммерческие проекты встроительстве. Эта форма сотрудничества привлекательна простотой оформления, поскольку создание и ликвидация простого товарищества происходит без государственной регистрации. Кроме того, совместная деятельность позволяет оптимизироватьналогообложение.
Однако вовлечение разных субъектовхозяйствованиясо свойственными им экономическими интересами, решаемыми в рамках договора простого товарищества, при отсутствии в настоящее время достаточного нормативно-правового обеспечения, касающегося организациибухгалтерскогои налогового учета их совместной деятельности, сопряжена со множеством проблем. Прежде всего, они связаны с определением специфических объектов бухгалтерского и налогового учета совместной деятельности; со спецификой формированияучетнойполитики участника, ведущего общие дела простого товарищества; с правильным формированием показателей отдельногобалансасовместной деятельности.
В рамках указанных проблем большую значимость приобретают вопросы создания системы контроля за совместной деятельностью участников договора. При этом функционирование простого товарищества, направленного на реализацию инвестиционно-строительного проекта, обусловливает, прежде всего, необходимость в осуществлении контроля за распределением долей между товарищами в возведенном объекте недвижимости.Аудит, являясь одной из форм контроля, предполагает проверкуцелевогоиспользования инвестированных средств участником, ведущим общие дела по договору простого товарищества.
В этой связи представляется актуальным проведение исследования организации учета и контроляхозяйственныхопераций по совместной деятельности в рамках договора простого товарищества.
Степень разработанности проблемы. Общие вопросы учетно-аналитического обеспечения контроля захозяйственнымиоперациями совместной деятельности исследуются в научных работахБабухА.А., Бондаренко Е.А., Вагаповой А.,ГайворонскойО.В., Грибкова А., Киселевой Т.А.,КрасовойО.С., Мельник М.В., Мишина М.В.,МироновойО.А., Садыковой Т.М., Семенихина В.В.,СоколоваА.А., Фомичевой Л.П. и ряда других отечественных ученых-экономистов.
Однако вопросы учета хозяйственных операций по совместной деятельности при возведении объектов недвижимости и контроля за использованиемцелевыхсредств по договору простого товарищества практически не освещены. Это обусловило выбор темы настоящего диссертационного исследования, и определило постановку его цели и задач.
Целью диссертационного исследования является разработка теоретических положений и методических рекомендаций по формированию учетной информации об инвестиционно-строительной деятельности простого товарищества для контроля зацелевымиспользованием вкладов его участников.
Для достижения поставленной цели необходимо решение следующих задач: установить зависимость организации учета и контроля хозяйственных операций простого товарищества от видов форм совместной деятельности, предусмотренныхМСФО31 «Финансовая отчетность об участии в совместной деятельности» иПБУ20/03 «Информация об участии в совместной деятельности»;
- раскрыть экономическое содержание вкладов при реализации совместного инвестиционно-строительного проекта по договору простого товарищества как объекта бухгалтерского учета;
- рекомендовать порядок отражения в учете вкладов в совместную деятельность товарищей-инвесторов по договору простого товарищества;
- определить специфические объекты бухгалтерского и налогового учета участника совместной деятельности, ведущего общие дела по договору простого товарищества;
- рекомендовать методику синтетического учета вкладов, расходов и инвестиционной доли участника, ведущего общие дела по договору простого товарищества, при выполнении им обязанностей по организации учета обособленной деятельности;
- предложить порядок формирования показателей отдельного баланса совместной деятельности участника, ведущего общие дела по договору простого товарищества;
- разработать методику проведенияаудитасовместной деятельности: объекты, цели, задачи, аналитические процедуры.
Объектом исследования избраны предприятияхолдинга«РОСКОНТРАКТ», производящие продукцию, оказывающие услуги, выполняющие строительно-монтажные и ремонтные работы:ООО«Мастерская дизайна», ИП Польская Н.Н., ООО «РосСтройКерамика», ООО «Мелзавод», ООО «Мирофиснойтехники и оборудования», ООО «Саратовстройконтракт».
Предметом исследования являются теоретические и практические проблемы учетно-аналитического обеспечения контроля за целевым использованием инвестиционных средств совместной деятельности.
Теоретическую основу исследования составили труды ведущих отечественных и зарубежных ученых, посвященные специфике учета и контроля совместной деятельности. Методологической основой исследования послужили выборочное наблюдение, обследование, методы сравнительного и логического анализа.
Информационной базой исследования явились законодательные акты и нормативные документы государственных органов власти Российской Федерации, положения Налогового кодекса РФ, опубликованные материалыМинфинаРФ, Министерства экономического развития иторговлиРФ, Федеральной налоговой службы РФ, Федеральной службы государственной статистики,маркетинговыепланы и показатели финансовойотчетностипредприятий холдинговой структуры группы компанийРосконтрактСаратовского региона, материалы периодических отечественных и зарубежных изданий по изучаемой проблеме.
Научная новизна диссертационного исследования заключается в обосновании и совершенствовании методики учета хозяйственных операций в рамках осуществления совместной деятельности и контроля за целевым использованием инвестиционных средств участника, ведущего общие дела товарищества.
Наиболее существенными научными результатами работы являются следующие:
- установлена зависимость организации учета и контроля хозяйственных операций простого товарищества от видов форм совместной деятельности, предусмотренных МСФО 31 «Финансоваяотчетностьоб участии в совместной деятельности» и ПБУ 20/03 «Информация об участии в совместной деятельности»;
- раскрыто экономическое содержание вкладов при реализации совместного инвестиционно-строительного проекта по договору простого товарищества как объекта бухгалтерского учета и выявлена неоднозначность толкования их сущности в ПБУ 20/03 и ПБУ 19/02;
- доказана необходимость использования счета 08субсчет1 «Вклады по договору простого товарищества» для учетаинвестицийв совместную деятельность товарищей-инвесторов и систематизированыбухгалтерскиезаписи по отражению передачи по договору простого товарищества имущества;
- определены специфические объекты бухгалтерского и налогового учета участника совместной деятельности, ведущего общие дела: вклады; расходы (убытки) простого товарищества; инвестиционная доля; налоговыеобязательстватоварищества;
- обоснован новый подход к использованию счетов бухгалтерского учета: 19, 79, 86 при разработке рабочего плана участника, ведущего общие дела простого товарищества;
- рекомендована методика синтетического учета вкладов, расходов и инвестиционной доли участника, ведущего общие дела по договору простого товарищества, при выполнении им обязанностей по организации учета обособленной деятельности;
- предложен порядок формирования показателей отдельного баланса совместной деятельности участника, ведущего общие дела, основанный на новой экономической группировке имущественного комплекса простого товарищества;
- разработана методика проведения аудита совместной деятельности по предложенным объектам бухгалтерского и налогового учета: вкладам товарищей, расходам (убыткам) товарищества, инвестиционной доли выдела каждому товарищу, налоговымобязательствамтоварищества.
Теоретическая и практическая значимость работы обусловлена актуальностью исследуемых проблем. Основные выводы и положения ' работы расширяют теоретическую, эмпирическую и методическую базу исследования проблем отражения хозяйственных операций в рамках совместной деятельности в учете предприятий, входящих вхолдинговуюструктуру, повышают контролируемость использования вкладов, расходов и инвестиционной доли в рамках совместной деятельности и, в конечном итоге, даютменеджментупредприятий организационно-методический инструментарий при принятииуправленческихрешений по определению приоритетных направлений их совместной деятельности.
Результаты исследования могут использоваться при разработкеотраслевыхнормативных и методических документов, при подготовке методического обеспечения учебного процесса по специальным дисциплинам в высших учебных заведениях, в системе профессиональной подготовки и повышения квалификацииаудиторови профессиональных бухгалтеров.

Список літератури

Заключение диссертациипо теме "Бухгалтерский учет, статистика", Ищенко, Антон Анатольевич

Заключение
При возведении объектовнедвижимостив современных условиях нехватки источниковфинансированиявозникает необходимость привлечения заинтересованныхинвесторовв реализации инвестиционного проекта на основе заключения договоров. Одним из многочисленныхинструментовпривлечения внешних средств финансирования особое место занимает совместная деятельность. Варианты организации совместной деятельности определены как в отечественномПБУ20/03 «Информация об участии в совместной деятельности», так и международным стандартомМСФО31.
При общем методическом подходе имеет место разночтение в используемой терминологии, прежде всего, это касается третьей формы осуществления совместной деятельности, где используется определение совместного контроля. Так, согласно МСФО 31 совместный контроль осуществляется при наличии следующих условий:
1) две компании и более связаны договорным соглашением -совместная компания;
2) договорное соглашение устанавливает совместный контроль.
При этом под совместной компанией понимается договорное соглашение, по которому две стороны или более осуществляют экономическую деятельность при условии совместного контроля над ней.
Контроль позволяет установить возможность управлять финансовой ихозяйственнойполитикой компании, с тем, чтобы получатьвыгодыот ее деятельности; а совместный контроль представляет собой договорно-согласованное распределение контроля над экономической деятельностью.
Следует отметить, что определенные МСФО 31 требования для совместных компаний в большинстве соответствуют нормам главы 55 ГК РФ относительно договора о совместной деятельности, но в то же время имеют место различия, основными из которых являются:
- наличие обязательного установления совместного контроля;
- возможность для совместной компании, образованной в форме совместно контролируемой компании, выступать в качестве юридического лица.
Ввиду отсутствия в ГК РФ понятия "совместный контроль" в текст ПБУ 20/03 это понятие не введено, а только определены условия совместного контроля, установленные договором о совместной деятельности, для целейбухгалтерскогоучета, т.е. условиями договора должно устанавливаться распределение между участниками обязанностей по финансовой и иной совместно осуществляемой деятельности с целью получения экономическихвыгодили дохода.
Таким образом, в отечественной нормативно-правовой базе под совместной деятельностью следует пониматьпредпринимательскуюдеятельность, основанную на договорных отношениях, совместном ведении дел участников и совместном контроле деятельности, предусматривающую создание простого товарищества либо не предусматривающая ее создания (совместно используемыеактивы, совместно осуществляемые операции) с целью реализации инвестиционных проектов, направленных на получениеприбыли.
Исследование содержания форм совместной деятельности: совместно осуществляемая деятельность, совместно используемые активы, совместно осуществляемые операции, позволило установить, что на практике наиболее применяемой является создание простого товарищества без образования юридического лица в рамках совместной деятельности, объекты учета которого выделены в соответствии с требованиями международных стандартов финансовойотчетностии раскрыты ее характерные признаки.
Простое товарищество как наиболее приемлемая форма при реализации инвестиционно-строительных проектов осуществляет процессинвестированияпутем объединения ресурсов, относящиеся согласно ПБУ 20/03 «Информация об участии в совместной деятельности» к вкладам, которые в соответствии с другим ПБУ 19/02 «Учет финансовыхвложений» включаются в состав финансовых вложений. Однако, вклады по договору простого товарищества, осуществляемые основными средствами,нематериальнымиактивами,-материалами, денежными средствами, не могу т рассматриваться как финансовыевложения, определение которых дано в ПБУ 19/02. Кроме того, следует особо отметить, что исходя из перечня видов финансовых вложений, представленного в ПБУ 19/02, под ними понимаются вклады вуставныйкапитал, что предполагает создание юридического лица, осуществляющего предпринимательскую деятельность на неопределенное будущее. В то время как договор простого товарищества не предполагает создание организации, имеющий юридический статус. Поэтому под вкладами по договору простого товарищества автором рекомендовано считать как финансовые так и реальныеинвестиции, которые участники договора простого товарищества направляют для осуществления совместной деятельности с последующей ликвидацией простого товарищества. При этом рассматривая вклады по договору простого товарищества как инвестиции, предлагаем их учитывать на счете 08субсчете1 «Вклады по договору простого товарищества» вместо счета 58 «Финансовыевложение» субсчета «Вклады по договору простого товарищества», предусмотренного ПБУ 20/03 и Планом счетов.
Учетхозяйственныхопераций в рамках совместной деятельности, как правило, осуществляет уполномоченный участник простого товарищества путем ведения обособленного учета хозяйственных операций по договору простого товарищества. Однако, как показали проведенные исследования нормативно-правовой базы в части правил отражения хозяйственных операций по осуществлению совместной деятельности товарищем, ведущим общие дела, не достаточно отрегулирован вопрос организации обособленного учета совместной деятельности вучетныхрегистрах и отчетности товарища, ведущего общие дела. Поскольку основные правила учета закладываются вучетнойполитике, то и для организации обособленного учета товарищества также требуется формирование отдельной учетной политики.
Однако, нормы ПБУ 1/2008 "Учетнаяполитика организации" не могут распространяться на простое товарищество, поскольку при достижении целей, поставленных участниками совместной деятельности, предполагается ликвидация простого товарищества, что нарушает один из основных принципов ведения учета - непрерывность деятельности. Это влечет за собой закрепления в учетной политике порядка отражения на синтетических счетах хозяйственных операций, связанных с жизненным циклом простого товарищества. При этом требуется формирование самостоятельного рабочего плана счетов для простого товарищества, который разрабатывается на основе действующего Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, с вводом новых дополнительныхсубсчетови аналитических счетов.
Для организации обособленного учета хозяйственных операций по совместной деятельности предлагаем в рабочий план счетов участника, ведущего общие дела по договору простого товарищества, ввести дополнительно следующие счета и аналитические позиции к синтетическим счетам, используемым в рамках простого товарищества:
- для учета хозяйственных операций по основной деятельности:
Счет 10субсчет«Материалы, приобретенные на строительство объекта п.»;
Счет 19 субсчет «НДСпо приобретенным ценностям, подлежащий передачезаказчикуобъекта п.»;
Счет 20 субсчет «Затраты построительствуобъекта п.»;
Счет 79 «Внутрихозяйственныерасчеты»;
- для учета хозяйственных операций по совместной деятельности
Счет 19 субсчет «НДС по приобретенным ценностям, подлежащий распределению между участникамистроительстваобъекта по договору совместной деятельности»;
Счет 79 «Внутрихозяйственные расчеты»субсчета:
- «Расчеты по покрытию затрат на совместноестроительство»
- «Расчеты по передаче доли в совместно строящегося объекта»
Счет 86 «Целевоефинансирование» субсчет «Вклады товарищей».
При формировании рабочего плана счетов необходимо обратить внимание на нецелесообразность применения в совместной деятельности счетов 80 и 84, которые предусмотрены к использованию ПБУ 20/03.
Что касается счета 80 «Вклады товарищей», то вклады по договору простого товарищества нельзя рассматривать как вклады в уставныйкапитал, поскольку у товарищества отсутствует статус юридического лица. В решение этой проблемы рекомендуем применять счет 86 «Целевоефинансирование» субсчет «Вклады товарищей» для отражения хозяйственных операций поинвестированиюв размере сумм согласно договору простого товарищества.
Что касается счета 84 «Нераспределеннаяприбыль (непокрытый убыток)», который предусмотрен для отражения хозяйственных операций по распределению финансовых результатов согласно ПБУ 20/03, то неправомерность его применения объясняется тем, чточистаяприбыль распределяется и используется по назначению набалансахтоварищей-инвесторов, а не у товарища, ведущего общие дела. В целях правильного отражения хозяйственных операций по распределению результатов совместной деятельности встроительстве, а именно: выделение инвестиционной доли каждому товарищу, рекомендуем участнику, ведущему общие дела, отражать ее какзадолженностьна счете 79 субсчет «Расчеты по передаче доли в совместно строящемся объекте».
Особо следует отметить проблему ведения участником, ведущим общие дела, обособленных регистров, связанных с аналитическим учетом по расчетам споставщикамитоварно-материальных ценностей и поступлений на расчетный счет участника, ведущего общие дела товарищества,денежныхсредств по вкладам товарищей-инвесторов. Проведенные в учете участника, ведущего общие дела,хозяйственныеоперации, связанные с деятельностью товарищества, рекомендуем оформлятьдокументальнопутем выписки извещения (авизо). При этом расчеты рекомендуем отражать с использованием счета 79 «Внутрихозяйственные расчеты» субсчета «Расчеты по покрытию затрат в совместном строительстве».
Другим важным вопросом, требующим решения в рамках осуществления совместной деятельности, является порядокначисленияи принятия к вычету сумм НДС по деятельности, осуществляемой в рамках договора простого товарищества:
- приприобретенииодновременно для основной и совместной деятельностей одинаковых товарно-материальных ценностей у одних и тех жепоставщиков;
- при составлении налоговых деклараций участниками товарищества, где указываются общиеобороты, относящиеся к основной и совместной деятельностей.
В решение первой проблемы рекомендуем вакцептованныхсчетах-фактурах за поставленные товарно-материальные ценности, выполненные работы, оказанные услуги, выставленные простому товариществу, идентифицировать товарища, ведущего общие дела, путем введения дополнительного реквизита «ПТ» (простое товарищество), позволяющего обособить товарно-материальные ценности, относящиеся к деятельности простого товарищества.
В решение второй проблемы рекомендуем в декларации по НДС ввести строку, где обосабливать суммы НДС, относящиеся к деятельности простого товарищества.
Таким образом, проставление специальной отметки позволит обособить учет хозяйственных операций совместной деятельности от собственной деятельности товарища, ведущего общие дела. Однако возникает проблема, связанная с налоговымивычетамипо НДС у остальных участников простого товарищества, поскольку в счет-фактуре, выписанной на имя товарища, ведущего общие дела, указывается общая сумма НДС без указания суммы НДС, приходящейся на каждого товарища-инвестора. В экономической литературе существует точка зрения, заключающаяся в том, что до совершения каких-либо хозяйственных операций в рамках совместной деятельности товарищами оформляется соглашение, в котором указывается доли, подтверждающие правомерность принятия суммы НДС квычетукаждым товарищем. Это соглашение, как и договор о совместной деятельности необходимо прикладывать к налоговой декларации по НДС. Предложенный вариант действий считаем целесообразным в решение проблемы принятия к вычету НДС у участников простого товарищества.
Кроме того, как показали исследования, имеет место ситуация, когда один из участников простого товарищества не являетсяплательщикомНДС в связи с:
- применением упрощенной системыналогообложенияс объектом налогообложения «доходы завычетомрасходов» (п.3ст.346.14 НК РФ);
- применением системы налогообложения в видеуплатыединого налога на вмененный доход (ЕНВД);
- освобождением от уплаты НДС на основании ст. 145 НК РФ.
В этом случае возникает проблема, связанная сисчислениемНДС остальными участниками простого товарищества. В решение этой проблемы существует два варианта:
1 вариант: сумма НДС выставляется лишь в части, пропорциональнойдолевклада участников простого товарищества, являющихсяплательщикамиНДС;
2 вариант: сумма НДС выставляется, исходя из доли прибыли, распределяемой в пользу участников простого товарищества.
По мнению автора, первый вариант предпочтительней для совместной деятельности по возведению объектов, предназначенных для дальнейшей их эксплуатации самими участниками простого товарищества. Второй вариант лучше использовать при организации совместной деятельности, целыо которой является получение прибыли, поскольку в данном случаеприбыльможет распределяться и не пропорционально вкладам товарищей, а выявляться как разница между доходами и расходами.
Что касается налоговой базы поналогуна прибыль, то имеет место противоречия висчислениитоварищем, ведущим общие дела,амортизациипо объектам основных средств, исходя из:
- стоимости, определяемой исходя изденежнойоценки вклада, установленной договором;
- первоначальной (остаточной) стоимости, подтвержденной данными налогового учета участника, передающего эти объекты в совместную деятельность.
Однако первый вариант противоречит правилам, установленным пунктом 1 статьи 257 и подпунктом 2 пункта 1 статьи 277 Налогового кодекса, посколькуденежнаяоценка вклада, согласованная товарищами, не имеет никакого отношения к суммефактическихзатрат на приобретение соответствующих объектов основных средств. Второй вариант, соответствуя положениям Налогового кодекса, не регламентируется им, однако является более правильным, поскольку первоначальная стоимость объекта, по которой он числится в налоговом учете передающей стороны, в общем случае представляет собой сумму фактических затрат наприобретениеобъекта.
Таким образом, основные средства, внесенные в качестве вклада в совместную деятельность, для целей налогообложения должны приниматься в составамортизируемогоимущества простого товарищества по первоначальной стоимости, определенной исходя из первоначальной стоимости указанных объектов по данным налогового учета передающей стороны.
Следует отметить, что объекты основных средств, внесенные в совместную деятельность, товарищество не приобретало и соответственно фактических затрат по ихприобретениюне понесло. По мнению налоговых органов, такие объекты следует включать в состав амортизируемого имущества по остаточной стоимости, подтвержденной данными налогового учета участника, передающего их в совместную деятельность.
Из этого следует, что действующие правила не запрещают внесение основных средств по стоимости, согласованной сторонами в договоре простого товарищества, в том числе и по более высокой (оценочной). А это в свою очередь позволяет увеличить суммуначисляемойамортизации для целей определения финансового результата деятельности простого товарищества.
Важной проблемой при осуществлении совместной деятельности является организация контроля в рамках простого товарищества за основными объектами учета, информация о которых формируется согласно ПБУ 20/03 в отдельномбалансе. Однако следует отметить, что для юридически обоснованного обособления общего имущества участника, ведущего общие дела товарищества, от имущества, используемого в его основной деятельности, требуется составление самостоятельного (обособленного)баланса. При этом, законодательство и иные нормативные акты не раскрывают понятия "обособленный учет операций на отдельном балансе", который в свою очередь не может быть признан самостоятельным, поскольку простое товарищество не является юридическим лицом. В то же время этотбалансне может быть также признан и отдельным, так как под последним вбухгалтерскомучете понимается выделенное имущество обособленногоподразделения. В соответствии с п. 8 ПБУ 4/99 «Бухгалтерскаяотчетность организации» данные отдельныхбалансоввключаются в сводный баланс юридического лица, а активы ипассивыобособленного баланса совместной деятельности не включаются вбухгалтерскийбаланс участника, ведущего общие дела товарищества, и участников-инвесторов.
В решение данной проблемы предложена структура отдельного баланса совместной деятельности.
Особенности функционирования простого товарищества в строительстве, выражающиеся в отсутствии необходимости составлениябухгалтерскойи налоговой отчетности, обусловливают острую потребность в осуществлении контроля за достоверностьюисчислениядоходов, расходов и финансовых результатов совместной деятельности в рамках осуществлениявнутрихозяйственныхрасчетов. При этом простое товарищество следует рассматривать как самостоятельное юридическое лицо, которое требует особого внутреннего контроля зацелевымиспользованием средств совместной деятельности. Необходимым условием обеспечения контроля является разработка научно обоснованной методикиаудитадеятельности простого товарищества.
В процессе разработки методики аудита деятельности простого товарищества установлена взаимосвязь объектов, целей, аналитических процедур, составления отчетности приаудитедеятельности простого товарищества и аудите финансовой (бухгалтерской) отчетности.
При разработке методики аудита совместной деятельности целесообразно использоватьотраслевойподход.
Использование данного подхода позволило разработать методику проведения контроляцелевогоиспользования средств по договору простого товарищества, которая предполагаетаудит:
- учета вкладов;
- учета расходов (убытков);
- распределения инвестиционной доли.
При этом методика выделенных нами объектов аудита содержит следующие разделы:
-общие положения - необходимость проведения аудита, определение его основных терминов и понятий, сферы применения, описание объекта контроля;
-цель и задачи аудита - назначение аудита и конкретные проблемы, решение которых обеспечивается его применением;
-определение основных принципов и методик - принятых методик и технических приемов решения проблемы, рассматриваемой регламентирующим документом;
-оформление - перечень документов, составляемых согласно требованиям регламентирующего документа;
-перечень нормативных актов, которыми руководствуются при выполнении требований регламентирующего документа.
Наличие системы регламентирующих документов по организации и проведению аудита и его методического сопровождения позволит:
-определить единые базовые требования к порядку проведения внутреннего аудита, и создаст при их соблюдении дополнительный уровень гарантии результатов;
-обеспечить дополнительные условия для урегулирования реальных и потенциальных конфликтов.
Поскольку целью исследования является достижение иной цели, а именно: строительство объекта с целью получения его всобственность, в рамках осуществления совместной деятельности, то в основу аудита целевого использования средств по договору простого товарищества в строительстве положена методика контроляинвестированныхсредств в строительство товарищами-инвесторами, расходов по возведению объекта и правильность распределения долей возведенного объекта в рамках совместной деятельности.
При аудите использования инвестированных средств в строительство товарищами-инвесторами по договору товарищества особого внимания требует технология проведения их проверки, которая разработана автором и представлена следующими объектами и процедурами:
В разработанной методике аудита расходов и распределения долей в рамках договора простого товарищества в строительстве выделены следующие этапы проверки:
1. Проверка состояния учета и контроля за наличием инвестированных средств в строительство по договору простого товарищества. Аудит наличия инвестированных средств предполагает проверку документов, подтверждающих существование прав на вклады по договору простого товарищества. Так, основными первичными документами, на основании которых учитываются вклады, являются: договор простого товарищества; акты приемки-передачи материальных ценностей;платежныедокументы; инвентаризационная описи материальных ценностей;авизо.
Проверка первичных документов по учету вкладов особенно важна, поскольку эти документы определяют особый порядок перехода правасобственностина них.
В документах, на основании которыхинвестированныесредства в рамках простого товарищества принимаются к учету, должны быть указаны цельприобретенияи срок, в течение которого предполагается использовать их.
Согласно ПБУ 20/03 вклады принимаются к учету в оценке по соглашению между товарищами. В связи с этимаудиторунеобходимо проверить, имеет ли место отражение в договоре простого товарищества конкретная сумма оценки инвестированных средств.
Необходимо провести сопоставление данных первичных документов по внесению вкладов данным синтетического и аналитического обособленного учета совместной деятельности.
2. Проверка полноты и правильности синтетического учета операций по использованию инвестированных средств по договору простого товарищества в бухгалтерском учете. Данный этап предполагает проверку правильности формированияинвентарнойстоимости объекта строительства за счет средств участников товарищества, проводимую в следующей последовательности:
- проверка правильности учета исписанияматериальных расходов;
- проверка правильности учета и списания расходов пооплатетруда; проверка правильности начисленияоплатытруда рабочим, обслуживающим строительные машины, механизмы и автотранспорт;
- проверка правильности учета расходов по содержанию и эксплуатации привлеченных машин, механизмов и автотранспорта;
- проверканакладныхрасходов;
- проверка экономической оправданности расходов на производство строительно-монтажных работ;
- проверка периодичности оформления сдачи-приемки выполненных строительно-монтажных работ на объекте;
- проверка полноты отражения в учетефактическойсебестоимости строительно-монтажных работ.
2. Проверка начислениявознаграждениятоварищу, ведущему общие дела. Данный этап предполагает проведение аудитасебестоимостипрочих капитальных работ ипрочихзатрат, в том числе расходов по содержанию службы товарища, ведущего общие дела. При этом необходимо с целыо защиты интересов участников простого товарищества проводить тщательный контроль авизо с приложенным к нему документов, подтверждающих факт оказания услуг товарищем, ведущим общие дела, отражаемых в учете обособленной деятельности. В частности, проверить правильность отнесения на баланс совместной деятельности затрат по:
- ведению общегобанковскогосчета, используемого для основной и обособленной деятельности; оплате услугэлектроэнергии, теплоэнергии, канализации, оказываемых как основной деятельности, так и совместной деятельности товарища, ведущего общие дела;
- содержанию административно-управленческогоперсоналатоварища, ведущего общие дела, осуществляющего функции как для основной деятельности, так и совместной.
Важным при проверке прочих затрат является правильность начисления вознаграждения товарищу, ведущего общие дела, которое рассматривается со стороны совместной деятельности как расходы, а со стороны основной деятельности как доходы.
Следует подчеркнуть, что договором совместной деятельности сумма вознаграждения,причитающегосяк получению участником, ведущим общие дела, определяется на основании оговоренной в договоре сумме.
Как показали исследования, имеют место нарушения, связанные с получением участником, ведущим общие дела, дохода в виде разницы междуинвестированнымисредствами и затратами на строительство объекта.
Кроме того, необходимо проверить основную деятельность товарища, ведущего общие дела, где оказываются иные услуги, не связанные с его совместной деятельностью по организации строительства.
Рекомендованные автором направления контроля по договору простого товарищества в строительстве позволят более качественно провести проверку, выявить возможные упущения и нарушения, своевременно устранить их и избежать административных штрафов со стороны государственных контрольных органов.

Список литературы диссертационного исследованиякандидат экономических наук Ищенко, Антон Анатольевич, 2009 год

1. Налоговый кодекс Российской Федерации.
2. Гражданский кодекс Российской Федерации
3. Федеральный Закон «Обухгалтерскомучете».
4. Федеральный закон «О развитии малого и среднегопредпринимательствав Российской Федерации».
5. ПриказМинфинаРФ от 21 декабря 1998 года № 64н «О типовых рекомендациях по организациибухгалтерскогоучета для субъектов малого предпринимательства».
6.ПБУ1/2008 «Учетная политика организации», утвержденное Приказом Минфина РФ от 06.10.2008 № 106н.
7. Положение побухгалтерскомуучету 2/2008 «Учет договоровстроительногоподряда», утвержденное Приказом Минфина РФ от 06.10.2008 № 106н.
8. Положение по бухгалтерскому учету 4/99 «Бухгалтерскаяотчетность организации», утвержденное Приказом Минфина РФ от 06. 07.1999 № 43н.
9. Положение по бухгалтерскому учету 6/01 «Учет основных средств», утвержденное Приказом Минфина РФ от 06. 07.1999 № 43н.
10. Положение по бухгалтерскому учету 9/99 «Доходы организации», утвержденное Приказом Минфина РФ от 06.05.1999 № 32н
11. Положение по бухгалтерскому учету 10/99 «Расходы организации», утвержденное Приказом Минфина РФ от 06.05.1999 № ЗЗн
12. Положение по бухгалтерскому учету 12/2000 «Информация посегментам», утвержденное Приказом Минфина РФ от 19.11.2002 № 114н.
13. Положение по бухгалтерскому учету 15/08 «Учет расходов позаймами кредитам», утвержденное Приказом Минфина РФ от 19.11.2002 № 114н.
14. Положение по бухгалтерскому учету 19/02 «Учет финансовыхвложений», утвержденное Приказом Минфина РФ от 19.11.2002 № 114н.
15. Положение по бухгалтерскому учету "Информация об участии в совместной деятельности" ПБУ 20/03, утвержденное приказом Минфина РФ от 24 ноября 2003 г. N 105н
16. План счетов финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденный Приказом Минфина РФ № 94
17.МСФО31 «Финансовая отчетность об участии в совместной деятельности» // http://msfo.buh-naulca.com
18. Андрианова П., Бабух А.Бухгалтерскийучет совместной деятельности // Финансовая газета. Региональныйвыпуск, 2004. N 14.
19.АсаулА.Н., Шишков Г.И. Контроль и анализ затрат на предприятии // Экономикастроительства. 2000. № 7. С. 10
20.Аудит: Учебник для вузов / В.И.Подольский, А.А. Савин, JI.B. Сотникова и др.; под ред. проф. В.И. Подольского. 3-е изд., перераб. и доп,-М.: ЮНИТИ-ДАНА, Аудит, 2003
21.АфонниковаЕ.Б., Марсова А.В. Правовое регулирование и учет операций по договору простого товарищества //Аудиторскиеведомости, 2005. N 7.
22.БабаевЮ.А. Бухгалтерский учет. Учебник. М.: ЮНИТИ-ДАНА,2001.
23.БабухА.А. Об учете операций, связанных с участием организации в совместной деятельности // Налоговый вестник, 2004. N 6.
24.БагаеваМ.В. Сколько стоит малыйбизнес? Выбор системы налогообложения/М.В. Багаева. Ростов н/Д: Феникс, 2008.
25. Базыкин А. Иностранный партнер: решение налоговых проблем по-товарищески//Консультант, N 13, июль 2008 г.
26.БакаевА.С. Бухгалтерские термины и определения- М.: Бухгалтерский учет, 2002
27.БакаевА.С. Годовая бухгалтерская отчетностькоммерческойорганизации. — М.: Бухгалтерский учет, 2004
28. Балесная А.В. Договор о совместной деятельности// Финансовая газета №14, 2000 г.
29.БархатовА.Б., Миславская Н.А. Учет операций по договору о совместной деятельности// Бухгалтерский учет", N 20, октябрь 2001 г.
30.БатищеваВ.Ю. Что нужно учесть, заключая договор о совместном строительстве//Главбух,Отраслевоеприложение "Учет в строительстве", N 1, Iквартал2002 г.
31.БелобжецкийИ.А. Финансовый контроль и новыйхозяйственныймеханизм. М.: Финансы, 1989. - 256 с.
32.БеловН.Г. Об актуальных проблемах контроля иаудита. Актуальные вопросы бухгалтерского учета, контроля и налогообложения.-М.: Изд-воМСХА,2001.
33.БеловаН.Н. Обложение налогом наприбыльдоходов, получаемых от деятельности в рамках договора простого товарищества// Налоговый вестник", N 6, июнь 2008 г.
34.БелухаН.Т. Контроль и ревизия в отраслях народного хозяйства: учебник.-М.:Финансыи статистика, 1992.
35.БересневаН.В. Простое товарищество. Некоторые проблемыисчисленияНДС и налога на прибыль // Ваш налоговый адвокат, 2004. N 4.
36.БондаренкоЕ.А. Налогообложение участников совместной деятельности // Новое в бухгалтерском учете иотчетности, 2005. N 3.
37.БулаевС.В. В разгар перемен в мобильномритейле// Услуги связи: бухгалтерский учет иналогообложение", N 6, ноябрь-декабрь 2008 г.
38. Бухгалтерская (финансовая)отчетность: Учеб. пособие / Под ред. В.Д.Новодворского. М.: ИНФРА-М, 2003.
39. Бухгалтерский учет: финансовый иуправленческий: Учебник / под ред.ЛабынцевН.Т.- М.: Финансы и статистика, 2008
40. Вагапова А. Простое товарищество: бухгалтерский и налоговый учет // Финансовая газета. Региональный выпуск, 2005. N 17.
41.БахрушинаМ.А. Внутрипроизводственный учет и отчетность. Российская практика: проблемы и перспективы. М.:АКДИЭкономика и жизнь, 2000.-192с.
42.ВисловаА.В., Соснаускене О.И. Бухгалтерский учет и налогообложение встроительстве.- Система ГАРАНТ, 2008 г.
43.ВолошинД.А. Новые правила учета совместной деятельности. Комментарий к ПБУ 20/03 //Главбух, 2004. N 4.
44.ВоробьеваА.Ю. Договор простого товарищества в практикестраховыхорганизаций //Страховые организации: бухгалтерский учет и налогообложение
45.ВоробьеваН.Н. Постатейный комментарий к ПБУ 20/03 "Информация об участии в совместной деятельности" // Финансовые ибухгалтерскиеконсультации, 2004. N 3.
46. Воронин С. Совместная деятельность обзавелась ПБУ // Практическаябухгалтерия, N 2, 2004. N 2.
47.ВязоваB.C., Попов А.Н. Бухгалтерский учет в отраслях народного хозяйства: Учебное пособие. Йошкар-Ола: МарГТУ, 2002, стр. 120-125.
48.ГайворонскаяО.В. Простое товарищество: бухгалтерский учет и налогообложение // Российский налоговый курьер, 2005. N 17.
49.ГейцИ.В.Особенности хозяйственной деятельности, бухгалтерского учета иналогообложенияопераций по договорам простого товарищества (совместной деятельности)// Консультантбухгалтера, N 5, май 2001 г.
50. Герман О. Бухгалтерский учет и налогообложение операций, связанных с совместной деятельностью// Отраслевое приложение «Учет в строительстве» к журналу «Главбух» №2, февраль 1999г.
51. Горина Е. Договор простого товарищества: совместное использованиеактивов// Финансовая газета. Региональный выпуск, 2005. N 45.
52.ГорленкоИ.И. Простое товарищество: ведение учета иуплатаналогов // Аудиторские ведомости, 2005. N 2.
53. Горшкова И. Договор простого товарищества: "один за всех и все за одного"// Новая бухгалтерия", выпуск 9, сентябрь 2007 г.
54.ГрибковА. Внесение вклада по договору о совместной деятельности // Финансовая газета, N 39, сентябрь 2003.5 5. Грибков А.Ю. Договор простого товарищества// Российский налоговый курьер, N 2, 3, январь, февраль 2002 г.
55.ГрибковА.Ю. НДС по капитальномустроительствув простом товариществе//Главбух, Отраслевое приложение "Учет в строительстве", N 3, III квартал 2003 г.
56. Грищенко Ю. Аудит финансовых вложений// Аудит и налогообложение", N 12, декабрь 2007 г.
57.ГуккаевВ.Б. Финансовые вложения: бухгалтерский учет и налогообложение. -М.: Налоговый