Бухгалтерский учет собственного капитала: диалектика развития и направления совершенствования

Краткое описание

Год:

2010

Автор научной работы:

Комкова, Жанна Леонидовна

Ученая cтепень:

кандидат экономических наук

Место защиты диссертации:

Ростов-на-Дону

Код cпециальности ВАК:

08.00.12

Специальность:

Бухгалтерский учет, статистика

Количество cтраниц:

214

Оглавление диссертациикандидат экономических наук Комкова, Жанна Леонидовна

ВВЕДЕНИЕ.
1. СОБСТВЕННЫЙКАПИТАЛ— ОСНОВНОЙ ОБЪЕКТ И ПРЕДМЕТБУХГАЛТЕРСКОГОУЧЕТА.
1.1. Роль счета «Капитал» в формированиидиграфическойбухгалтерии.
1.2. Понятиекапиталав экономической теории.
1.3. Характеристика состава, структуры и динамикисобственногокапитала.
2. ТЕОРЕТИЧЕСКИЕ ОСНОВЫ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА СОБСТВЕННОГО КАПИТАЛА.
2.1. Теория двух рядов счетов — методология научного обоснования счета собственного капитала.
2.2. Значение счета капитала в статическом, динамическом иактуарномучете.
3. РАЗВИТИЕ МЕТОДИКИ И ПРАКТИКИ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА СОБСТВЕННОГО КАПИТАЛА.
3.1. Особенности учета собственного капитала на этапе процедуры «Вступительныйбаланс».
3.2. Влияние на структуру и величину собственного капиталаамортизационныхпроцессов.11В
3.3. Развитие показателейотчетностио собственном капитале.

Введение диссертации (часть автореферата)На тему "Бухгалтерский учет собственного капитала: диалектика развития и направления совершенствования"

Актуальность темы исследования. Собственныйкапиталвсегда считался основным источником средств для создания, существования и развития любой организации. Еще во времена зарождения двойнойбухгалтерииавтор первого бухгалтерского трактата Л.Пачолиписал: «Всем известно, что желающим исправно заниматьсяторговлейнеобходимо три важных условия. Самое главное из них — этоналичныеденьги и любые другие, находящиеся в обращении ценности.» Далее, со ссылкой на Аристотеля, Пачоли продолжал: «.Единое неизбежное содержание»1.
С момента возникновениякоммерческойбухгалтерии в различных ее проявления (статический, динамический иактуарныйтипы учета) основным объектомбухгалтерскогонаблюдения и предметом бухгалтерского учета был и остается собственный капитал организации. Господствокапиталав рыночных отношениях требует новых подходов кбухгалтерскомуучету и экономическому анализу его формирования, рационального и эффективного использования с целью обеспечения его приращения в интересахсобственников(вознаграждение), государства (формирование налогооблагаемой базы), создания стабильности деятельности (формированиерезервовиз прибыли), развития и расширения производства (за счеткапитализацииприбыли).
На основе результатов комплексного экономического анализа собственного капитала складывается оценка эффективностиинвестированияи использования капитала, исследуетсярентабельность, прогнозируются результаты деятельности организации.
В связи с этим информация бухгалтерского учета, описывающая последствия свершившихсяхозяйственныхфактов на всех метаморфозах преобразования капитала организации, признана весьма полезной и важной для принятия как внутренних тактическихуправленческихрешений, так и стратегических решений внешних пользователей данных, основанных набухгалтерскойотчетности. Возросшие требования к содержанию и качеству бухгалтерской инфор
1 Пачоли Л. Трактат о счетах и записях / Под ред. проф. М.И.Кутера. — М.: Финансы и статистика; Краснодар: Просвещение-Юг, 2009. — С. 21. мации предполагают постоянный мониторинг проблем и раскрывающих их задач, направленных на адекватное отражение предмета бухгалтерского учета в финансовойотчетности.
Наряду с этим на данном этапе развития бухгалтерской науки остаются до конца не решенными многие вопросы теории и практики бухгалтерского учета собственного капитала. Отсутствуют исследования, в которых собственный капитал рассматривался в диалектическом подходе. Недостаточнаяпроработанностьнекоторых методологических и методических проблем учета собственного капитала оказывает отрицательное влияние на методику бухгалтерского учета, а соответственно, и результаты экономического анализа как взаимосвязанных элементов управления, снижает эффективность управленческих решений в области инвестиционной и финансовой политики.
Особенно следует обратить внимание на тот факт, что, несмотря на признание капитала одной из важнейших фундаментальных экономических категорий, ни в экономической теории, ни вучетныхдисциплинах нет единого определения капитала, отражающего всю многогранную сущность этого понятия. До сих пор отсутствует стандарт, регламентирующий вопросы учета и отражения в отчетности собственного капитала, как в международной, так и российской практике бухгалтерского учета. Действующие методические рекомендации по учету собственного капитала оставляют практикующимбухгалтерамширокие возможности для проявления самостоятельности и инициативы при отражениитранзакцийв учете и составленииуправленческойи финансовой отчетности.
Актуальность выбранной тематики будет подтверждена и в ходе исследования: установлены негативные тенденции, проявляющиеся в существенном снижении доли собственного капитала ввалютепассива баланса и ееперераспределениив сторону долговых обязательств.
Степень разработанности проблемы.Бухгалтерскийучет собственного капитала волновал всех без исключения авторов первых трактатов, начиная с Б.Котрульии Л. Пачоли. Особую роль счета собственного капитала подчеркивали ди Петро и Л. Флори. Статическую модель, основанную на периодическом выводе собственного капитала, обосновал и описал Ж.П.Савари. Теорию двух 4 рядов счетов, выделяющую счет капитала от остальных счетов и объясняющую разное назначениедебетаи кредита на основных ипрочихсчетах, описали В. ван Гезель, К. ван Гезель, Ф.Гюгли, И.Ф. Шер и др. Статическую, органическую и динамическую теориибалансаобосновали Г. Симон, Ф. Шмид, Э.Шмаленбах. В раскрытии роли счета капитала неоценим вклад американских ученых Дж. Каннинга и В. Патона, итальянца Дж.Дзаппаи нидерландца Т. Лимперга.
Особая роль отводится исследованиям К. Маркса. Среди представителей старой российской школы выделим труды А.П.Рудановского, одного из основоположников динамического учета, а также труды ведущих российских ученых начала века Р.Я.Вейцмана, A.M. Галагана, Н.С. Лунского, А.К. Рощахов-ского, Е.Е.Сиверса.
Сегодня отечественные исследователи при изучении проблем бухгалтерского учета капитала ориентируются на переводы на русский язык трудов Р.Л.Акоффа, А. Апчерча, Л.А. Бернстайна, Й.Бетге, Дж. Блейка, Р. Брейли, М.Ф. ванн Бреды Ф. Вуда, Д.Колдуэлла, Д. Мидлтона, М.Р. Мэтьюса, Г. Мюллера, Б.Нидлза, М.Х.Б. Перера, Дж. Риса, Ж.Ришара, Э.С. Хендриксена, Р. Энтони. Представляют интерес переводы трудов Ж.-Г. Дего, Дж. Галасси, Ст. Зеффа, Р. Матессича, Я. Лемаршана, A.C. Литтлтона.
Проблемам развития методологического, методического иорганизационногообеспечения бухгалтерского учета, финансовой отчетности и экономического анализа собственного капитала посвящены труды отечественных авторов: A.C.Бакаева, П.С. Безруких, И.А. Бланка, И.Н. Богатой, H.A.Бреславцевой, М.А. Бахрушиной, Д.А. Ендовицкого, О.В.Ефимовой, В.Б. Ивашкевича, Р.Г. Каспиной, В.Э.Керимова, В.В. Ковалева, О.И. Кольваха, Н.П.Кондракова, М.И. Кутера, Н.Т. Лабынцева, М.В.Мельник, O.A. Мироновой, В.Д. Новодвор-ского, С.А. Николаевой-Рассказовой, Е.В.Никифоровой, В.Ф. Палия, О.В. Рож-новой, В.Я.Соколова, Я.В. Соколова, В.И. Ткача, H.H.Хахоновой, А.Д. Шеремета, Л.З. Шнейдмана и др.
В последнее время имело место значительное количество диссертационных исследований (докторских и кандидатских), посвященных данной и приближенной проблематике. Особый интерес представляют работы Ю.И. Бахту5 риной, O.B.Гуденицы, Т.Ю. Дружиловской, JI.B. Зубаревой, С.Ю.Казанцевой, Г.Е. Каратаевой, Р. Мамедова, Н.В.Свиридовой, З.С. Туяковой, Т.И. Ушаковой, A.C. Филиппповой, К.Ю.Цыганковаи др.
Приведенные перечни авторов, которые занимались исследованиями вопросов бухгалтерского учета собственного капитала или продолжают работать в этом направлении, не свидетельствуют о полном решении всех задач, стоящих перед бухгалтерской наукой, и, несмотря на решение достаточно широкого спектра проблем в данной области, отдельные положения остаются весьма спорными.
В условияхреформированиясистемы бухгалтерского учета и отчетности и рациональной адаптации российского учета в среде международных стандартов финансовой отчетности проблема совершенствования методологии и методики бухгалтерского учета и формирования отчетности о показателях собственного капитала остается как никогда актуальной, требующей повышенного внимания.
Научная и практическая значимость, недостаточная изученность указанных проблем предопределили выбор темы диссертационной работы, ее предмет, цель, задачи, основные направления исследования и структуру.
Цель и задачи диссертационного исследования. Целью диссертационной работы определено теоретическое исследование понятия «собственный капитал» в диалектике его преобразований, обоснование и выработка рекомендаций по развитию методики учета собственного капитала в условиях рациональной адаптации к требованиям международных стандартов финансовой отчетности имаксимизацииполезности информации для пользователей отчетности.
Для достижения поставленной цели необходимо решить следующие задачи: исследовать диалектику развитияучетногоотражения информации о собственномкапиталепо литературным источникам, данным итальянских архивов XIII—XV вв. и последним исследованиям, проводимым зарубежными и российскими учеными; рассмотреть категорию «собственный капитал» с позиций экономической теории, учета и права; провести анализ состояния и структуры собственного капитала в динамике за ряд лет, выявить тенденции изменений; раскрыть содержание и роль теории двух рядов счетов для становления научного подхода к обоснованию счетов собственного капитала; исследовать роль и назначение собственного капитала в различных типах учета (статический, динамический, актуарный); найти теоретическое подтверждение возможности отражения на счетах финансового учета влиянияамортизационныхпроцессов на структуру и величину собственного капитала; обосновать и разработать направления развития методического и организационного обеспечения бухгалтерского учета собственного капитала.
Область исследования. Исследование соответствует Паспорту специальностейВАК(экономические науки) по специальности 08.00.12 — бухгалтерский учет, статистика, разделу I «Бухгалтерский учет и экономический анализ», п. 1.5 «История развития методологии и организации бухгалтерского учета», п. 1.6 «Регулирование и стандартизация правил ведения бухгалтерского учета, формированиеотчетныхданных».
Предмет и объект исследования. Предл1етом диссертационного исследования определены методологические, методические иорганизационныепроблемы бухгалтерского учета собственного капитала организации и его составляющих, а также представления информации о нем в управленческой и финансовой отчетности.
Объектом исследования послужили предприятия различных организационно-правовых форм и видов деятельности Краснодарского края.
Теоретической и методологической основой диссертационного исследования послужили классические произведения первых авторов трактатов о двойной бухгалтерии Италии, Нидерландов, Франции и Германии, классические произведения по истории двойной бухгалтерии Ф. Беста, A.C. Литтлтона, Ф. Мелиса, Р. деРувера, Б. Пенндорфа, фундаментальные труды российских и зарубежных ученых в области теории и практики бухгалтерского учета, отчетности и экономического анализа. Особая роль отведена анализу законодательных и нормативных актов, национальных (положений по бухгалтерскому уче7 ту) и международных стандартов финансовой отчетности, материалы периодических изданий по рассматриваемой проблематике.
Информационно-эмпирическая база исследования формировалась на основе официальных данных Федеральной службы государственной статистики Российской Федерации и Комитета по статистике Краснодарского края, статистических сборников, результатов выборочных обследований организаций различных формсобственностии масштабов производства Краснодарского края, а также материалов монографических исследований отечественных и зарубежных ученых.
Обработка информации проводилась с использованием компьютерных технологий и применением программных средств общего и специального назначения. Репрезентативная совокупность использованных статистических данных, соответственно обработанных, проанализированных, обобщенных,экономическиинтерпретированных и прокомментированных, обеспечила достоверность результатов исследования и аргументированную обоснованность практических рекомендаций. В процессе исследования для получения, обработки и анализа информации использовались такие общенаучные методы познания, как исторический, логический, системный и комплексный подходы. В рамках системного подхода применялись методы анализа и синтеза, группировки и сравнения, классификации и обобщения.
Рабочая гипотеза диссертационного исследования базируется на том, что в современных условиях адаптации бухгалтерского учета в России к требованиям международных стандартов финансовой отчетности разработка положений, направленных на совершенствование методического обеспечения бухгалтерского учета собственного капитала путем внедрения комплекса теоретических и практических аспектов, становится объективной необходимостью. Проведенное исследование позволит, с одной стороны, обеспечить развитие методики бухгалтерского учета собственного капитала с учетом требований международных стандартов, с другой — повысить уровень научности преподавания.
Основные положения диссертационного исследования, выносимые на защиту: в настоящее время в отечественной научной и учебной литературе нет упоминаний о первоначальном применении термина «капитал» и счета собственного капитала. Отсутствие переводной литературы, ограниченный доступ к зарубежным источникам и архивам на долгие годы оставили без внимания данное научное направление. Раскрытие данной тематики потребовало специального исследования. Кафедрой бухгалтерского учета иаудитаКубанского государственного университета при участии соискателя выполнен значительный объем работ по переводу на русский язык трудов основоположников истории бухгалтерского учета, таких как JI. Пачоли, JI. Флори, Ф. Беста, Б.Пенндорф, A.C. Литтлтон, Ф. Мелис, Р. деРувери др. Изучены первыебухгалтерскиекниги г. Генуи и Тосканы. Все это позволило соискателю сформировать представление о генезиседиграфическойбухгалтерии; статистические сборники содержат богатый материал обактивахи долговых обязательствах, доходах и расходах организаций различныхорганизационныхформ и видов деятельности. Непонятно, по какой причине в них полностью отсутствуют сведения о величине, структуре и динамике собственного капитала. В связи с этим автором было проведено исследование структурыпассивабаланса с выделением долевого содержания каждого из разделов, а также исследована структура статей собственного капитала, что позволило выявить тенденции, характеризующие изменения, происходящие в капитале в реч v зультате экономических преобразований в стране, влияниякризисныхпроцессов, совершенствования методологии и методики учета, изменения системы отчетных показателей, а также выявить значимость каждой статьи; в научной и учебной литературе рассматриваются три типавоспроизводства: суженное, простое и расширенное. Весьма спорным представляется момент, когда создание резервов изприбылина покрытие непредвиденных ситуаций (согласно законодательству) трактуется как расширенноевоспроизводство. В этом случае, действительно, впассивеувеличивается собственный (резервный) капитал за счетчистойприбыли, а в активе —денежныесредства на расчетном счете, т.е. налицо все признаки расширенного воспроизводства. Однако определение расширенного воспроизводства предполагает наличие средств для расширения или развития средств производства, в то время как средстварезервногокапитала можно использовать только поцелевомуназначению в случае ситуаций, оговоренных в законодательстве. Соискателем проведено соответствующее исследование, основанное на концепции поддержания капитала и классификации типов капитализации прибыли (безусловная, условная, инициативная), что позволило обосновать определение типа расширенного воспроизводства в случае капитализации прибыли только на созданиецелевыхрезервов;
- в теории бухгалтерского учета признаны два подхода к процедуре учета: от счетов кбалансу(Л. Пачоли) и от баланса к балансу (И.Ф.Шер). Первый утверждал, что бухгалтерский учет начинается «с правильного инвентаря по трем разделам», второй считал, что учет ведется «от баланса начинательного до баланса окончательного», т.е. с момента регистрации устава до ликвидации предприятия. Авторомувязаныэти два, казалось, несовместимых подхода путем вмонтирования их в современную процедуру учета, что позволило научно обосновать действующую практику ведения учета; в статической концепции учета, на которую опирался бухгалтерский учетплановойэкономики, действовала1 методика учета амортизационных процессов, разработанная А.П.Рудановскимболее 70 лет назад. Методика, ориентированная на один методначисленияамортизации, единые нормы амортизационныхотчисленийи единое ценообразование в рамках страны, позволяланачислятьсуммы амортизации в размере, приближенном к суммеамортизации, возвращаемой в составе выручки отпродажипродукции. Это позволяло отражать влияние амортизационных процессов на величинууставногокапитала в системе двойной записи. Сегодня, когда применяется одноканальный метод начисления амортизации и отсутствуют упомянутые условия, методика А.П. Рудановского лишена смысла. В то же время имеют место предложениявозвратак данной методике в модифицированном виде. В этом случае не учитывается рыночный характер экономики, оказывающий влияние наценообразованиепродукции, наличие многообразия методов начисления амортизации. Кроме того, в подобных случаях олицетворяются понятияначисленнойи воз
10 вращенной рынком амортизации. Автором на основе постулата В.Ф.Палияо фасетной связи синтетических и аналитических счетов обоснован вариант учета амортизационных показателей в системе двойной бухгалтерии, что позволило учитывать влияние амортизационных процессов на величину собственного капитала в рамках действующей системы счетов; в период рыночных преобразований имели место колебания в курсахвалютна момент регистрации устава и внесения реальныхвзносовв сторону повышения, что нашло отражение в действующем методическом обеспечении учета. Сегодня экономика находится в состоянии, когда характерны подобные отклонения и в ту, и в другую сторону. Органы регулирования учета оставляют ситуацию без внимания. Отдельные предложения направлены на отражение отрицательных курсовых разниц на счетах финансового результата, что, по мнению соискателя, не соответствует адекватному отражению хозяйственных фактов вбухгалтерскомучете. Автором предложен вариант отнесения отрицательных разниц на счета дополнительноинвестированногокапитала методом красных сумм, что позволило устранить искажение финансового результата; в теории бухгалтерского учета обосновано мнение, что бухгалтерские счета предназначены для отражения экономически однородных объектов. В то же время имеют место случаи, когда на отдельных счетах накапливаются показатели, характеризующие неоднородные объекты. К таким счетам относится счет 83 «Добавочный капитал», на котором, по мнению автора, учитывается как первоначальныйинвестированныйкапитал, так и капитал, сформированный в ходехозяйственнойдеятельности. Автором обоснован подход, исключающий подобную методическую ошибку; применяемый в современном учете принцип преемственности отрицательно сказывается на терминологии. Это относится к понятиям «закрытие» и «реформация» баланса, «распределение» и «капитализация» прибыли. Кроме того, по мнению соискателя, не логичны показатели третьего раздела баланса «Капитал ирезервы» в случаях отражения в составе раздела показателей счета 99 «Прибыли иубытки» (в промежуточном балансе) и счета 84 «Нераспределеннаяприбыль (непокрытый убыток)» в частисубсчета«Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)отчетногогода» (в заключительном балансе). В
11 подобных ситуациях завышенная величина собственного капитала содержит суммы, которые не будут потреблены накапитализациюприбыли, а пойдут на формированиедолговыхобязательств перед государством (поналогами сборам) и передсобственниками(по вознаграждению). В результате проведенного исследования автором внесены предложения по уточнению терминологии и исключению сумм, завышающих собственный капитал.
Научная новизна диссертационного исследования состоит в теоретическом обобщении и разработке практических рекомендаций по развитию методических и организационных аспектов учета собственного капитала и отражения его в бухгалтерской отчетности с учетом требований международных стандартов финансовой отчетности и потребностей внутренних и внешних пользователейучетнойинформации.
В процессе диссертационного исследования получены следующие научные результаты: предложен авторский вариант возникновения термина «капитал» в учете средневековых купцов и развития счета «Капитал», основанный на изучении первыхбухгалтерскихкниг из архивов Италии и переводе ранее не известных в нашей стране трудов западных ученых. Установлено первичное значение термина «капитал» в простой бухгалтерии как итога по расчетам с конкретнымдебиторомили конкретным кредитором. Кроме того, отмечено отсутствие счета «Капитал» в первыхторговыхкнигах, ориентированных на двойную запись, и введение счета «Капитал» в рамках полной системы диграфиче-ской бухгалтерии. Это позволит расширить предметный ракурс теоретического исследования, в частности, понять условия и неизбежность появления и последующее развитие счета собственного капитала, его разложение на составные части, позволяющее получить более конкретную информацию о величине и структуре капитала; проведен анализ структуры капитала на предприятиях разных организационно-правовых форм собственности и видов деятельности, в результате чего выявлена положительная тенденция, состоящая в существенном повышении доли уставного капитала инераспределеннойприбыли при понижении доли добавочного капитала, а также негативная тенденция значительного снижения
12 доли собственного капитала при доминировании долговыхобязательств. Данные, полученные по результатам исследования динамики структуры собственного капитала за последнее десятилетие, и выявленные тенденции развития структуры позволят осуществлять прогнозирование и оказывать влияние на процессы регулирования структуры собственного капитала через механизм распределения прибыли и законодательные требования, предъявляемые крезервамиз прибыли и уставномукапиталу; исследована принятая трехступенчатая классификация воспроизводства (суженное, простое, расширенное), а также вытекающая из концепции поддержания капитала классификация типов капитализации прибыли (безусловная, условная и инициативная), что позволило соискателю внести предложение о развитии классификации типов воспроизводства в виде четырехуровневой (суженное, простое, ограниченно расширенное и инициативно расширенное), обоснованы ее классификационные признаки. Полученные результаты позволят повысить уровень научности методического обеспечения процесса преподавания теоретических учетных дисциплин, а также найдут применение в дальнейших исследованиях при раскрытии трех типовкоммерческогоучета (статического, динамического иактуарного); уточнена роль и динамика развития учетногоинструмента«Вступительный инвентарь» — информационной основы этапа учетной процедуры «Вступительныйбаланс» от времен Л. Пачоли и до настоящего времени. Это позволило через утверждение «бухгалтерский учет начинается с построения инвентаря с целью построения организационного баланса» теоретически совместить процедурный подход Л. Пачоли (все начинается с правильного инвентаря) ибалансовуютеорию И.Ф. Шера (учет ведется от баланса начинательного до баланса окончательного). Разбиение на два подэтапа каждого из этапов «Вступительный инвентарь» (полный вступительный инвентарь и инвентарь, вносимый в момент регистрации Устава) и «Вступительный баланс» (Организационныйбаланс объявленного капитала и Организационный баланс после первоначальных взносов) позволило внести уточнение в описание процедуры бухгалтерского учета, позволяющее правильно понять и оценить смысл и логику действийбухгалтерапри инициализации бухгалтерского учета в организации; обоснован вариант учета амортизационных показателей в системе двойной бухгалтерии на основе постулата В.Ф. Палия о фасетнойувязкианалитических и синтетических счетов, смысл которого заключается в следующем: суммасальдопо дебету и сумма сальдо покредитувсех аналитических счетов одной параллельной системы должна быть равна сумме сальдо подебетуи сумме сальдо по кредиту всех аналитических счетов других параллельных систем. Подобный подход уместен и при учете собственного капитала. В частности, предлагается открыть к счету 80 «Уставныйкапитал» два фасетных ряда (ориентированных на доли собственников и наамортизационнуюполитику). Наличие субсчетов одновременно первого и второго фасетов позволит отражать как доливладельцевкапитала, так и последствия амортизационных процессов, в том числерезервна воспроизводство долгосрочных активов; доказана целесообразность выделения из состава добавочного капитала экономически неоднородных показателей, характеризующих результаты повышающихпереоценок(наценок) и отнесение их на отдельный синтетический счет и в самостоятельную статью пассива баланса. Также установлена неоднородность показателей нераспределенной прибыли и доказана нецелесообразность учета в составе собственного капитала показателей нераспределенной прибыли отчетного года, представляющих в значительной степени исходную базу формированиятекущихдолговых обязательств (налогообложение, удовлетворение интересов собственников, решение социальных вопросов). Все вышеперечисленные доводы позволят сформировать оптимальную систему учетных компонентов собственного капитала, обеспечивающую получение полезной и достаточной информации в бухгалтерской внутренней и внешней отчетности, удовлетворяющей потребности различных категорий пользователей; обоснован и рекомендован вариант учета отрицательных курсовых разниц, исключающий их отнесение на финансовые результаты, основанный на применении метода красных сумм. Данная рекомендация позволит достичь методического единства при расчете показателей как при учете положительных, так и отрицательных курсовых разниц, возникающих привзносахучастников в уставный капитал, выраженных в иностранной валюте.
Теоретическая и практическая значимость диссертационной работы заключается в углублении научных основ диалектики формирования, уточнении и дополнении действующего механизма бухгалтерского учета собственного капитала, выработке рекомендаций по совершенствованию существующей нормативно-правовой базы с ориентацией на практику применения международных стандартов финансовой отчетности в России.
Предложенные в исследовании практические рекомендации могут найти отражение при разработкеПБУ«Учет собственного капитала», Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельностикоммерческихорганизаций, методических рекомендаций и инструкций, при формировании учетной политики организаций для целей бухгалтерского учета, при подготовке бухгалтерской (финансовой) отчетности, а также в учебном процессе.
Апробация результатов исследования. Основные положения диссертации внедрены в системе бухгалтерского учета и отчетностиОАО«Кропоткинский хлебокомбинат», ОАО «Кропоткинский молочныйкомбинат», ЗАО «Тбилисский маслосырзавод».
Результаты работы получили широкое применение в учебном процессе Кубанского государственного университета (г. Краснодар) и его 9филиалов(акт от 24 сентября 2010 г.) при изучении дисциплин «Теория бухгалтерского учета», «Бухгалтерский финансовый учет», «Бухгалтерскаяфинансовая отчетность», «Международные стандарты финансовой отчетности», а также студентами других высших учебных заведений Краснодарского края и бухгалтерами-практиками.
Основные положения диссертации прошли апробацию на Всероссийских научно-практических конференциях: «Актуальные проблемы учета экономического анализа и финансово-хозяйственного контроля деятельности коммерческих организаций» (Воронеж, 2007—2010 гг.); «Актуальные проблемы иинновациив экономике, управлении, образовании, информационных технологиях» (Ставрополь-Кисловодск, 2009), «Ресурсныйпотенциал национальной экономики в условияхглобализации» (г. Краснодар, 2008), Международной научной
15 конференции «Бухгалтерский учет: прошлое, настоящее, будущее» (г. Краснодар, 2010).
Результаты исследования докладывались соискателем за рубежом: г. Кардифф, Великобритания (20th Annual Conference on Accounting, Business & Financial History at Cardiff Business School 11-12 September 2008); г. Таллинн, Эстония (Business Analysis, Accounting, Taxes and Auditing. Proceedings of International Conference. Tallinn, November 6—7, 2008).
Публикации. Основные положения диссертационного исследования отражены в 20 работах, 2 из которых опубликованы в периодических изданиях, рекомендованных Высшей аттестационной комиссией Министерства образования и науки Российской Федерации. Общий объем опубликованных работ — 10,26 п.л., из них принадлежащих лично соискателю — 5,56 п.л.
Объем и структура работы. Диссертация состоит из введения, трех глав, заключения, списка использованных источников, состоящего из 217 наименований, и 17 приложений. Работа изложена на 187 страницах текста, включающих 11 таблиц и 15 рисунков.

Список литературы

Заключение диссертациипо теме "Бухгалтерский учет, статистика", Комкова, Жанна Леонидовна

ЗАКЛЮЧЕНИЕ
Целью диссертационной работы определено теоретическое исследование понятия «собственныйкапитал» в диалектике его преобразований, раскрытие его как правой, экономической иучетнойкатегории, обоснование и выработка рекомендаций по развитию методики учета собственногокапиталаи его составляющих, формирования показателей окапиталев управленческой и финансовойотчетностив условиях рациональной адаптации к требованиям международных стандартов финансовой отчетности имаксимизацииполезности информации для пользователей отчетности.
Подводя итоги выполненному исследованию современных проблем и актуальных вопросовбухгалтерскогоучета собственного капитала, следует констатировать, что его задачи решены, а цель достигнута.
В ходе исследования сформулирован комплекс констатаций, предложений и рекомендаций, имеющих значение для развития теории и практики бухгалтерского учета собственного капитала.
В главе I «Собственный капитал — основной объект и предмет бухгалтерского капитала»:
1.1. Предложен авторский вариант диалектики развития счета капитала с момента возникновения термина «капитал» в учете средневековых купцов. По литературным источникам, данным итальянских архивов XIII—XV вв. и последним исследованиям, проводимым зарубежными и российскими учеными, автором прослежена диалектика развитияучетногоотражения информации о собственном капитале. Особое внимание уделено исследованию информации о самых старых из сохранившихсябухгалтерскихкнигах, в том числе ориентированных на двойную запись. Установлено первичное значение термина «капитал» в простойбухгалтерии, отмечено отсутствие счета капитала в первыхторговыхкнигах, учет в которых велся методом двойной записи, и введение счета капитала в рамках полной системыдиграфическойбухгалтерии.
В ранних книгах Уголини он олицетворял итог по записям счетадебитораили кредитора. Следовательно, подкапиталомсиенцы понимали стоимость средств, чаще всегоденежных, переданных должнику (отток капитала) или полученных от верителя (приток капитала). Подобное часто встречается в сиенских записях XIII—XIV вв.
В книге Коммуны г. Генуя за 1340 г., на сегодняшний день признанной самой старой из обнаруженных, счет собственного капитала отсутствовал, так как система двойной записи относилась кмуниципальномуучету. Основным счетом системы являлся не счет капитала, а экономический счет (понесенныхрасходов и полученных доходов). Счет собственного капитала показателен длякоммерческойбухгалтерии. В сохранившихся старых книгах счет капитала можно обнаружить в книгах пизанского отделения Компании купца Ф.Датинииз Прато после 1387 г. В работе приведен один из первых синтетических бухгалтерскихбалансов, который не служил отчетностью, а применялся в контрольных целях. Счет капитала, скорее всего, появился одним из последних. Он не толькосбалансировалсистему учета в единое целое, но, самое главное, стал олицетворением интересовсобственниковкапитала, показателем богатства и благополучиябизнеса, приращения или «проедания» капитала.
1.2. Экономические теории, объясняющие природу и роль капитала, сформировались значительно позже появления понятия капитала и связанных с ним отношений, и даже позже, чем возникла практика применения счета капитала в коммерческой бухгалтерии. Исследование диалектики развития научных направлений и научных школ позволило более углубленно рассмотреть процессыреформированияпонятия собственного капитала в рамкахучетныхпреобразований по типам коммерческого учета (статический, динамический,актуарный).
1.3. Выявлены по данным анализа, выполненного за ряд лет на представительном объемеотчетныхданных экономических субъектов различных организационно-правовых форм, типов организаций и видов деятельности, структура источниковхозяйственныхсредств (пассивов), процентное отношение статей собственного капитала к итогу раздела ивалютебаланса, а также изменения структуры в результате эволюции состава отчетных показателей. Установлена, в первую очередь, негативная тенденция значительного снижения- доли собственного капитала при доминированиидолговыхобязательств.
160
Заметим, в конце прошлого столетия доминировалидолгосрочныедолговые обязательства. В последнее десятилетие долядолгосрочныхи краткосрочных обязательств в валютебалансапримерно выровнялась. Анализ структуры собственного капитала позволил выявить положительную тенденцию, заключающуюся в существенном повышении долиуставногокапитала и нераспределенной прибыли при понижении доли добавочного капитала. Проведенное исследование позволяет проследить тенденции развития структуры собственного капитала, как в целом, так и отдельных его составляющих, выделить факторы, оказывающие влияние на процесс формирования структуры. Полученные результаты составят основу регулирования структуры капитала через механизм распределенияприбылии законодательные требования, предъявляемые куставномукапиталу и резервам из прибыли.
В главе II «Теоретические основы бухгалтерского учета собственного капитала»:
2.1. Включение в работу теории двух рядов счетов свидетельствует о важности данного направления, изучению и развитию которого посвятили свои труды однофамильцы Ван Гезель, Ф.Гюгли, И.Ф. Шер, Н.С. Помазков и др. Теория содержит научное обоснование счета собственного капитала. К сожалению, данная теория знакома единицам ученых и редко фигурирует в их трудах. По нашему мнению, теория, объясняющая механизм двойной бухгалтерии, должна занять достойное место в преподавании специальных дисциплин.
2.2. В развитии действующей трехступенчатой классификации типоввоспроизводства(суженное, простое и расширенное) обоснована классификация по 4 ступеням (суженное, простое, ограниченно расширенное и инициативно расширенное). Это связано с тем, чторезервированиеиз прибыли на покрытиенепредвиденныхситуаций (согласно законодательству) трактуется как расширенноевоспроизводство. Действительно, в пассиве за счетчистойприбыли увеличивается собственный капитал, а вактиве— денежные средства, т.е. на лицо все признаки расширенного воспроизводства. Однако расширенное воспроизводство предполагает наличие средств на развитие производства, в то время как средстварезервногокапитала можно использо
161 вать только поцелевомуназначению, в законодательно оговоренных ситуациях. Наша позиция исходит из концепции поддержания капитала и классификации типов-капитализации прибыли (безусловная, условная, инициативная). При переходе от статического учета к динамическому обозначилась переориентация с интересовкредиторовна интересы настоящего собственника. В этом случае возникает цепочка взаимосвязанных интересов и возникающих при этомобязательств: извлечение части периодического финансового результата (прибыли) навознаграждение— основной интерес собственника; как подсказывает логика,собственникдолжен вложить в принадлежащее ему предприятиепроизводительныйкапитал; обязанность предприятия — сохранить и преумножить капитал.
Приращение капиталасобственниканад капиталом на начало периода и есть объектудовлетворенияинтересов государства (налог наприбыль), собственника (вознаграждение из прибыли), предприятия (реинвестированиев капитал из прибыли в виде созданиярезервови присоединения части прибыли для расширения производства). Если в статическом учете имела место безусловнаякапитализацияприбыли (в полном объеме), то для динамического учета, как иактуарного, характерна условная и инициативная капитализация финансового результата.
В связи с этим, исходя из концепции поддержания капитала, считаем целесообразным предложить четыре типа воспроизводства: суженное, простое, ограниченно расширенное и инициативно расширенное.
Суженное воспроизводство — при «проедании» капитала, когда капитал собственника на конец периода меньше капитала собственника на начало периода, а величина уставного капитала превышает величинучистыхактивов и не нижелимита, установленного для открытия организации; организация входит в новыйотчетныйпериод с пониженным капиталом суженного воспроизводства, то есть налицо капитализацияубытка.
Простое воспроизводство — капитал собственника в новомотчетномпериоде соответствует капиталу на начало предшествующего периода. Это возможно, когда капитал сохранен, но не преумножен. Или: все приращениекапи
162 тала за отчетный период пошло наналогиили изъято на вознаграждение.
Ограниченно расширенное воспроизводство — ситуация, когда за счет приращения капиталаоплаченыналоги, сформирован резервный капитал, а остальная часть прибыли изъята на вознаграждение. В этом случае пополнение капитала не используется для развития производства, а предназначено, как было сказано выше, для покрытияубытков, а также для погашенияоблигацийобщества и выкупа акций общества в случае отсутствия иных средств.
Инициативно расширенное воспроизводство — предполагается, чтособственникипроявляют инициативу и часть прибыли осознанно (по уставу или решению собрания собственников) направляют на развитие производства. В этом случаереинвестированныйкапитал включает резервный капитал, созданный за счет прибыли, икапитализированнуюнераспределенную чистую прибыль.
В главе III «Развитие методики и практики бухгалтерского учета собственного капитала»:
3.1. Уточнена роль и динамика развития учетногоинструмента«Вступительный инвентарь» — информационной основы этапа учетной процедуры «Вступительныйбаланс», что позволило увязать в единое целое процедурный подход Л.Пачолии балансовую теорию И.Ф. Шера.
В отличие от одноканальной процедуры, описанной в Трактате Л. Пачоли, современный подход предполагает разбиение этапов «Вступительный инвентарь» и «Вступительный баланс» на два подэтапа каждый. Применительно к этапу «Вступительный инвентарь» в современном учете строятся двеинвентарныеописи:
Полный перечень имущества, вносимого участниками в качествевзносав Уставный капитал организации;
Перечень имущества, вносимого участниками вУставныйкапитал организации в момент регистрации Устава.
По данным первой описи регистрируется Уставный капитал. Именно эта запись формирует первый Вступительный баланс — на момент регистрации Устава. Он представлен одним показателем впассивебаланса (раздел III Пассива) — объявленный Уставный капитал. В активе баланса также один показа
163 тель —неосязаемый(фиктивный) актив, отражающий размердебиторскойзадолженности участников (собственников) повзносамв Уставный капитал.
Далее по второму инвентарю, содержащему перечень имущества, вносимого в день регистрации устава и по сумме превышающего половину объявленного капитала, вбухгалтерскомучете отражаются реальные взносы имущества. В результате этапа учетной процедуры формируется «Окончательный вступительный (организационный) баланс». Структура актива такого баланса представлена реально внесеннымиактивамии остатком задолженности участников по взносам в Уставный капитал, в пассиве баланса — зарегистрированный капитал собственников. Указанный баланс одновременно служит «Входящим (начальным)балансомна начало первого отчетного периода» (первое действиебухгалтерана этапе учетной процедуры «Главная книга»). Внесенное уточнение в описание процедуры бухгалтерского учета позволит правильно понять и оценить смысл и логику действий бухгалтера при инициализации бухгалтерского учета в организации.
С теоретической точки зрения это направлено наувязкувзглядов Пачоли (Бухгалтерский учет начинается с Инвентаря) и Шера (Учет ведется от балансаорганизационногодо баланса ликвидационного без пропусков и изъятий информации — принцип непрерывности ведения учета). В связи с этим современная интерпретация условия Пачоли гласит: «Бухгалтерскийучет начинается с Инвентаря с целью построения вступительного (организационного) баланса».
3.2. Обоснована возможность отражения на счетах финансового учета влиянияамортизационныхпроцессов на структуру и величину собственного капитала. Для этого на основе постулата В.Ф.Палияо фасетной связи синтетических и аналитических счетов обоснован вариант учета амортизационных показателей в системе двойной бухгалтерии.
Попытаемся применить подобный подход и к счетам капитала. Здесь представляется оправданным организовать два фасетных разложения к счету 80 «Уставный капитал». Во-первых, исходя из требования постоянства уставного капитала с момента регистрации устава и до ликвидации организации (кромеперерегистрацииустава), следует выполнить аналитическое разложение объявленного капитала по долям собственников.
164
Второй фасет, который целесообразно открыть к счету 80 «Уставный капитал», ориентирован наамортизационнуюполитику. Особенность нашего подхода состоит в том, что в отличие от других авторов нами не предлагается вносить изменения в действующий План счетов. Достаточно открыть 4субсчетак синтетическому счету 80 «Уставный капитал»:
80/1 — Уставный капитал внеамортизируемыхактивах;
80/2 — Уставный капитал в основных средствах;
80/3 — Уставный капитал внематериальныхактивах;
80/4 —Резервна простое воспроизводство амортизируемыхактивов.
При реальныхвзносахкапитала и уменьшении фиктивногоактива— задолженности участников по взносам в Уставный капитал на стоимость вносимых активов, независимо от их отнесения к этой или иной группе имущества, — делается запись вкредитсубсчета 80/1 «Уставный капитал в неамортизируемыхактивах».
При внесении долгосрочных активов (основных средств и нематериальных активов) насубсчетах, открытых к счету 80 «Уставный капитал», делаются записи:
Дебетсубсчета 80/1 «Уставный капитал в неамортизируемых активах»
Кредит субсчета 80/2 «Уставный капитал в основных средствах» или субсчета 80/3 «Уставный капитал в нелштериалъных активах».
В этом случае сумма показателей на субсчетах, открытых к счету объявленного капитала, равна сумме реально внесенного (оплаченного) капитала, то есть разница между показателем на синтетическом счету 80 «Уставный капитал» и суммой показателей на соответствующих субсчетах равна остаткузадолженностипо взносам в уставный капитал на счете 75 «Расчеты сучредителями», субсчет 1 «Расчеты по вкладам в уставный складочный капитал». При полномпогашениизадолженности в полной силе проявится постулат Ж.П.Савари: «Сумма показателей на аналитических счетах равна соответствующему показателю на синтетическом счете, оценку которого эти аналитические счета конкретизируют».
В дальнейшем все операции поамортизационнымпроцессам, будут отражаться на счетах второго фасета, включая формирование и использование ре
165зервана воспроизводство долгосрочных активов, который следует рассчитывать не по сумменачисленнойамортизации, а исходя из долиамортизациив выручке от реализованной продукции. При этом параллельно с увеличением вкредитесубсчета резерва будет отражаться уменьшение собственного капитала на субсчетах 80/2 «Уставный капитал в основных средствах» или 80/3 «Уставный капитал в нематериальных активах».
3.3. Доказана целесообразность выделения из состава добавочного капиталаэкономическинеоднородных показателей, характеризующих результаты повышающихпереоценок(наценок), и выделения их на отдельный синтетический счет и в самостоятельную статьюпассивабаланса. Обоснуем нашу позицию.
В действующей структуре собственного капитала выделяются три компоненты первого порядка: уставный капитал (КСУ); добавочный капитал (КСД); капитал реинвестированный (КСР).
Последняя составляющая включаетрезервныйкапитал, созданный за счет прибыли (РК), инераспределеннуюприбыль (НП).
Что касается добавочного капитала, то он предусматривает: сумму проведенной в установленном порядкедооценкиосновных средств (СДОС); эмиссионный доход (ЭД); положительные курсовые разницы (ПКР).
В 90-е годы прошлого столетия профессор М.И.Кутер, а позднее и другие авторы обращали внимание на недопустимость отражения на одном счете неоднородных по экономическому содержанию объектов бухгалтерского наблюдения. В большой степени это относится к счету 83 «Добавочный капитал». Нами видоизменена структура собственного капитала с учетом назначения его компонент. В состав добавочного капитала включены три экономически неоднородные объекта. Положительные курсовые разницы, возникающие за счет роста курсов иностранныхвалютв момент реальных взносов капитала по отношению к курсу валют на дату регистрации Устава, и эмиссионный доход за счетразмещенияакций выше номинала (дляакционерныхобществ-открытого типа) относятся к первоначальноинвестированномукапиталу.
166
Что касаетсяприростастоимости имущества по переоценке (сумма проведенной в установленном порядке дооценки основных средств), то здесь два момента, влияющих на классификацию данного объекта по экономическому содержанию: во-первых, данная составляющая собственного капитала выступаетрезервомна случай понижения (уценки) стоимости ранее повышенных в стоимости (наценки) основных средств; во-вторых, наценка основных средств (в будущем это будет касаться и других долгосрочных активов) произведена не в момент первоначальныхвзносовсобственников, а в ходе хозяйственно-финансовой жизни организации.
Из приведенных особенностей вытекает два следствия. Первое — сумму проведенной в установленном порядке дооценки основных средств целесообразно переименовать в соответствии с ее назначением, а именно: резерв на понижение стоимости долгосрочных активов (РПСДА). Второе — недопустимо учитывать на одном бухгалтерском счете 83 «Добавочный капитал» экономически неоднородные объекты: первоначальноинвестированныесобственниками (эмиссионная премия или положительные курсовые разницы) и капитал, сформированный в ходехозяйственнойжизни (резерв на понижение стоимости долгосрочных активов). Соответственно, первые два объекта следует учитывать на счете добавочного капитала под названием «Капитал, внесенный сверх Устава». Третий объект целесообразно выделить на самостоятельный счет.
Как стало известно после утверждения содержания диссертации на заседании кафедры, 2 июля 2010 г. был подписан ПриказМинфинаРоссии №66н «О формахбухгалтерскойотчетности организаций», который утвердил новые формы отчетности. В макет формы № 1 «Бухгалтерский баланс» внесено изменение, которое предлагалось в наших публикациях, а именно: в разделе III «Капитал ирезервы» строка «Добавочный капитал» разделена на две самостоятельные:
Переоценкавнеоборотных активов;
Добавочный капитал (безпереоценки).
Однако разработчики оставили без внимания требование о внесении изменений в План счетов, а, как известно, недопустимо учитывать на одном счете экономически неоднородные объекты.
3.4. Обоснован и рекомендован вариант учета отрицательных курсовых разниц, исключающий их отнесение на финансовые результатыотчетногопериода и направленный на обеспечение методического единства как при учете положительных, так и отрицательных курсовых разниц, возникающих при взносах вкладов участников в уставный капитал, выраженных в иностранной валюте.
Введение плана счетов хозяйственно-финансовой деятельности организаций (2002 г.) совпало со стабильным ростом иностраннойвалюты. В этой ситуации включение в состав добавочного капитала понятия «Положительные курсовые разницы» не вызывало сомнения.
Многие авторы ошибочно считают: «Курсовые разницы по вкладам в уставный капитал, выраженным в иностранной валюте, могут возникать у организаций независимо от их организационно-правовой формы. Подобные курсовые разницы представляют собой разницу междурублевойоценкой задолженности участника по вкладу в уставный капитал, оцененному в учредительных документах в иностранной валюте,исчисленнойпо курсу Центрального Банка РФ на дату поступления вкладов, и рублевой оценкой этого вклада на дату регистрации организации. На суммеинвестированногодобавочного капитала должна отражаться не только положительная курсовая разница, связанная с ростом курса валюты, но и отрицательная курсовая разница, которая является результатом падения курса валюты по отношению к рублю. При этом отрицательные курсовые разницы уменьшаютинвестированныйдобавочный капитал. В случае же, если суммы инвестированного добавочного капитала не хватает дляпогашенияотрицательной курсовой разницы, онасписываетсяза счет прочих расходов организации».
Здесь нам представляется целесообразным обратить внимание на два спорных момента. Во-первых, нельзя согласиться с утверждением, что «курсовые разницы по вкладам в уставный капитал, выраженным в иностранной валюте, могут возникать у организаций независимо от ихорганизационно
168 правовой формы», поскольку у акционерных обществ они не могут иметь место априори, по определению. Во-вторых, неубедительносписыватьотрицательные курсовые разницы за счетпрочихрасходов организации, так каквзносыили изъятия капитала по инициативе его собственников не приводят к возникновению доходов или расходов организации.
Действительно, в последние годы сложилось положение, при котором при вносах участников в уставный капитал, выраженных в иностранной валюте, могут возникать не положительные курсовые разницы (ПКР), описанные в методической литературе, а отрицательные курсовые разницы (ОКР). Данный вариант в Комментариях к плану счетов и других методических рекомендациях не упомянут.
Однако увеличение курса иностранной валюты и возникновение положительных курсовых разниц в ходе производственно-хозяйственной и финансовой деятельности предполагает первоначальное покрытие отрицательных курсовых разниц, возникших в результате взносов участников в уставный капитал, выраженных в иностранной валюте, учитываемых «красным» в кредите счета 83/3 «Добавочный капитал»,субсчет«Положительные курсовые разницы». И, только после покрытия ОКР оставшаяся величина положительных курсовых разниц, увеличивающих стоимость иностранной валюты на счете 52 «Валютныесчета», будет отнесена в кредит счета 91 «Прочиедоходы и расходы» в качествепрочегодохода от изменения финансовой конъектуры.
Предложенный подход позволит обеспечить методическое единство при учете как положительных, так и отрицательных курсовых разниц, возникающих при взносах вкладов участников в уставный капитал, выраженных в иностранной валюте.
3.5. Вскрыта неоднородность показателейнераспределеннойприбыли и доказана нецелесообразность учета в составе собственного капитала показателей нераспределенной прибыли отчетного года, представляющей, в значительной степени, исходную базу формированиятекущихдолговых обязательств (налогообложение, удовлетворение интересов собственников, решение социальных вопросов). Внесены уточнения в терминологический аппарат как процесса-закрытия Главной книги и реформирования баланса, так и распределения прибыли.
Как известно, до процедуры реформации баланса в Главной книге одновременно имеют место два счета нераспределенной прибыли: отчетного (закончившегося) года и прошлых лет.
Автор предлагает первый из счетов нераспределенной прибыли переименовать в счет 84 «Нераспределеннаяприбыль (непокрытый убыток) закончившегося года» (или предыдущего отчетного года)», а второй счет именовать «Капитализированнаянераспределенная прибыль (непокрытый убыток)». Тогда, каждый из счетов нераспределенной прибыли будет иметь свое собственное однозначное название, соответствующее смысловому содержанию объекта бухгалтерского наблюдения, учитываемого на счете.
До 2001 г. в бухгалтерскомбалансепоказывались раздельно капитализированная прибыль прошлых лет и нераспределенная прибыль закончившегося отчетного года. В действующей форме баланса оба показателя отражаются одной строкой. Более того, в промежуточныхбалансах, построение которых осуществляется внутритекущегогода, к этому показателю прибавляется показатель прибыли (убытка), накопленный в течение года. Вызывает сомнение правомерность отражения данных счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытыйубыток) отчетного года» в разделе III пассива баланса «Капитал и резервы». Этот раздел предназначен для отражения показателей, характеризующих собственный капитал организации. Учитываемая на указанном счете прибыль может быть изъята на вознаграждение или иные цели и не будет иметь никакого отношения ккапиталу. По мнению автора, структура раздела III баланса должна быть подвергнута пересмотру. Показатель нераспределенной прибыли (непокрытогоубытка) отчетного (закончившегося) года не должен включаться в итог раздела, а его следует показывать за итогом как статью «кроме того».
Разработанные в диссертационном исследовании рекомендации и предложения направлены на совершенствование методического и организационного обеспечения бухгалтерского учета собственного капитала и отражения его вуправленческойи финансовой отчетности.

Список литературы диссертационного исследованиякандидат экономических наук Комкова, Жанна Леонидовна, 2010 год

1. Гражданский Кодекс Российской Федерации (часть первая): Федеральный закон №51-ФЗ от 30.11.94 г. (в ред. от 27.12.09 г.) //СПС«Консультант-Плюс».
2. О благотворительной деятельности и благотворительных организациях: Федеральный закон №135-Ф3 от 11.08.95 г. // СПС «КонсультантПлюс».
3. Обакционерныхобществах: Федеральный закон №208-ФЗ от 26.12.95 г. (в ред. от 27.12.09 г.) // СПС «КонсультантПлюс».
4. Онекоммерческихорганизациях: Федеральный закон №7-ФЗ от 12.01.96 г. // СПС «КонсультантПлюс».
5. Об обществах с ограниченной ответственностью: Федеральный закон №14-ФЗ от 08.02.98 г. (в ред. от 27.12.09 г.) // СПС «КонсультантПлюс».
6. О государственных имуниципальныхунитарных предприятиях: Федеральный закон №161-ФЗ от 14.11.02 г. // СПС «КонсультантПлюс».
7. О порядке формирования и использованияцелевогокапитала некоммерческих организаций: Федеральный закон №275-ФЗ от 30.12.06 г. // СПС «КонсультантПлюс» .
8. Об организациистраховогодела в Российской Федерации: Федеральный закон №4015-1 от 27.11.92 г. // СПС «КонсультантПлюс».
9. Положение по ведениюбухгалтерскогоучета и бухгалтерской отчетности в РФ: ПриказМинфинаРФ №34н от 29.07.98 г. (в ред. от 26.03.07 г.) // СПС «КонсультантПлюс».
10. Концепция развития бухгалтерского учета иотчетностив Российской Федерации насреднесрочнуюперспективу: Приказ Министерства финансов РФ №180 от 01.07.2004 г. // СПС «КонсультантПлюс».
11. Положение побухгалтерскомуучету «Доходы организации» (ПБУ 9/99): Приказ Минфина РФ №32н от 06.05.99 г. (в ред. от 27.11.06 г.) // СПС «КонсультантПлюс» .
12. Положение по бухгалтерскому учету «Расходы организации» (ПБУ10/99): Приказ Минфина РФ №33н от 06.05.99 г. (в ред. от 27.11.06 г.) // СПС «КонсультантПлюс» .
13. Положение по бухгалтерскому учету «Бухгалтерскаяотчетность организации» (ПБУ 4/99): Приказ Минфина РФ №43н от 06.07.99 г. (в ред. от 18.09.06 г.) // СПС «КонсультантПлюс».
14. Положение по бухгалтерскому учету «Учетактивови обязательств, стоимость которых выражена в иностраннойвалюте» (ПБУ 3/2006:Приказ Минфина РФ №154н от 27.11.06 г. // СПС «КонсультантПлюс».
15. Положение по бухгалтерскому учету «Учетнематериальныхактивов» ПБУ 14/2007: Приказ Минфина РФ №153н от 27.12.07 г. // СПС «КонсультантПлюс».
16. План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий: Приказ МинфинаСССРот 1 ноября 1991 г. №56 // СПС «КонсультантПлюс» .
17. План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий и Инструкция по его применению: Приказ Минфина РФ №94н от 31.10.00 г. (в ред. от 18.09.06 г.) // СПС «КонсультантПлюс».
18. О формахбухгалтерскойотчетности: Приказ Минфина РФ №67н от 22.07.03 г. // СПС «КонсультантПлюс».
19. Антология экономической классики. В 2-х т. Т. 1. М., 1993.
20.АнуфриевВ.Е. Учет капитала предприятия //Бухгалтерскийучет. 2001. №5. С. 5—11.
21.АпчерчА. Управленческий учет: принципы и практика: пер. с англ. /под ред. Я.В.Соколова, И.А. Смирновой. М.: Финансы и статистика, 2002. 952 с.
22.АринушкинН.С. Балансы акционерных предприятий. М.: Издание юридическогомагазина«Правоведение» Голубева И.К., 1912. 240 с.
23.АфанасьевA.A. Кругооборот капитала на предприятии. Методы вычисления инормированияоборота капитала. 2-е доп. изд. JL: Экономическое образование, 1929. 239 с.
24.БабаевЮ.А. Теория бухгалтерского учета. М.:ЮНИТИ, 2003.
25.БакаевA.C. Бухгалтерские термины и определения. М.: Бухгалтерский учет, 2002. 160 с.
26.БакаевА. С. О новой редакции федерального закона «Обухгалтерскомучете» // Бухгалтерский учет. 2005. №17.172
27.БакаевA.C. Российский учёт и международные стандарты финансовой отчётности // Бухгалтерский учёт. 2003. №3. С.4—7.
28.БанкВ.Р. Акционерные общества: учёт формированияуставногокапитала // Аудиторские ведомости. 2002. №7. С.7—8.
29.БахтуринаЮ.И. Бухгалтерский учет и документальный контрользаемногокапитала коммерческих организаций: дис. канд.экон. наук: 08.00.12. Воронеж, 2000. 182 с.
30.БауэрО.О. Мемуары к историибухгалтериии памятники священной старины. М., 1911.
31.БезрукихП. С. Как работать с новым планом счетов. М.: Бухгалтерский учет, 2001. 112с.
32.БернстайнJI.A. Анализ финансовой отчетности: теория, практика и интерпретация. М.:Финансыи статистика, 1996. 624 с.
33. БетгеЙ.Балансоведение. М.: Бухгалтерский учет, 2000. 454 с.
34. ЪА.БланкИ.А. Управление использованием капитала. К.: Ника-Центр, 2000. 656 с.
35.БланкИ.А. Управление формированием капитала. К.: Ника-Центр, 2000. 512 с.
36. Блейк Д.,АматО. Европейский бухгалтерский учет: справочник / пер. с англ. М.: Филин, 1997. 400 с.
37.БлатовH.A. Счетоводство товариществ, акционерных обществ и трестов (учеткапиталови результатов). М., Л.: ГИЗ, 1928. 232 с.
38.БогатаяH.H. Стратегический учет собственности предприятия. Ростов н/Д: Феникс, 2001.320 с.
39. Большой бухгалтерский словарь / под ред. А.Н.Азриэляна. М.: Изд-во «Институт новой экономики», 1999. 574 с.
40. Бреши Р.,МайерсС. Принципы корпоративных финансов / пер. с англ. М.:ЗАО«Олимп-Бизнес», 2007. 1008 с.41 .БреславцеваH.A., Ткач В.И., Кузьменко В.А. Балансоведение. М.: Приор, 2001. 160 с.
41. БугаевД.А. Бухгалтерский учетнеоплаченногокапитала: дис. канд. экон. наук: 08.00.12. Саратов, 2003.
42.БугаевД. А. Какие моменты в учете собственногокапиталаувековечивает анализ информационной базыбухгалтерскихбалансов организаций за 1999 г. // Наука Кубани. 2000. №6. С.71—72.