Бухгалтерский учет затрат на природоохранную деятельность

Краткое описание

Год:

2005

Автор научной работы:

Иванова, Маргарита Дашицыреновна

Ученая cтепень:

кандидат экономических наук

Место защиты диссертации:

Нижний Новгород

Код cпециальности ВАК:

08.00.12

Специальность:

Бухгалтерский учет, статистика

Количество cтраниц:

240

Оглавление диссертациикандидат экономических наук Иванова, Маргарита Дашицыреновна

Введение
Глава 1. Классификационная характеристиказатратна 11 природоохранную деятельность как объект учета
1.1.Природоохраннаядеятельность в экономике 11 предприятий региона
1.2. Характеристика видов классификаций затрат на 29природоохраннуюдеятельность
Глава 2. Российскаяучетнаяпрактика в природоохранной сфере
2.1. Информационное обеспечениебухгалтерскогоучета 41 природоохранных затрат
2.2. Учетприродоохранныхзатрат и вопросы его 53 совершенствования
2.3.Калькулированиесебестоимости продукции с учетом ее 63 экологического соответствия
2.4. Источники финансового покрытия природоохранных 77 затрат в системе бухгалтерского учета
Глава 3. Пути совершенствования бухгалтерского учета и 88отчетностив сфере природоохранной деятельности
3.1. Развитие бухгалтерского учета затрат в современной 88природоохраннойдеятельности предприятий
3.2. Формализация отчетности результатов природоохранной 102 деятельности предприятий

Введение диссертации (часть автореферата)На тему "Бухгалтерский учет затрат на природоохранную деятельность"

Актуальность темы исследования. Социальную и экономическую значимость охраны окружающей природной среды для обеспечения экологической безопасности граждан трудно переоценить. Многолетняя российская практикабезвозмездногоизъятия природных ресурсов привела к бесконтрольной, по существу, эксплуатации месторождений полезных ископаемых, масштабным загрязнениям окружающей природной среды, снижению действенных механизмов государственного регулированияприродоохраннойдеятельности.
Современная производственно-хозяйственная деятельность предполагает наличие экологического мониторинга, данные которого могут быть положены в основукадастровыхоценок и размеров экологической загрязненности промышленных зон. В связи с этим в число приоритетов выходит системный учет воздействия на окружающую среду каждого предприятия в отдельности, производственная технология которого так или иначе связана с выбросами вредных отходов в окружающую природную среду.
Следовательно, экономика современногоприродопользованияРоссии многократно актуализирует необходимость совершенствованиябухгалтерскогоучета затрат на природоохранные мероприятия. Поиск новых методов эксплуатации природных ресурсов, основанных на принципе природного равновесия, неотъемлем от внедрения на практике современных технологий разработки и принятияуправленческихрешений. Конструктивные результаты работы систем управления природоохранной деятельностью в рамкаххозяйствующихсубъектов в немалой степени предопределяется качествомбухгалтерскойинформации о формировании и поведенииприродоохранныхзатрат.
В современной российской практике отсутствуют нормативные документы, регулирующиебухгалтерскийучет природоохранных затрат, что явно препятствует реализации многокритериальной задачи их регулирования.
Правовые документы, регламентирующие общую методологию бухгалтерского учета расходов, на наш взгляд, должны содержать и нормы учета воздействия хозяйствующих субъектов на окружающую природную среду. Однако, российскаяучетнаяинформация в области производственного воздействия на окружающую природную среду вбухгалтерскомучете скрыта в составе различныхукрупненныхстатей калькуляции производственной себестоимости продуктов труда. Повсеместно практикуемый котловой способ учета природоохранных затрат не только искажает экономическую сущность производственнойсебестоимости, но и осложняет использование законных методовминимизацииналогов, страхование экологических рисков, получениельготныхкредитов под государственные гарантии и другие аспекты экономической работы.
Отсутствие специальных стандартов, регламентирующих бухгалтерский учет природоохранных затрат, затрудняет, на наш взгляд, адаптацию российской системы бухгалтерского учета иотчетностик международным стандартам финансовой отчетности. Это, в свою очередь, затрудняет приток иностранныхинвестицийдля создания экологически чистых технологий и производств.
В настоящее время учет природоохранных затрат является прерогативой оперативного илиуправленческогоучета. В международной практике экологическогоменеджментауправленческий учет выполняет функцию минимизатора затрат для обеспечения социальных и экономических результатов в общих качественных показателяххозяйствованияэкономических субъектов. Известно, что бухгалтерский учет для управления экономикойхозяйствующегосубъекта может базироваться лишь на достаточно емкой информационной базе, структурированной, прежде всего, по видам и статьям затрат. Однако, этому в определенной степени препятствует отсутствие научной концепции состава и классификационной структуры природоохранных затрат, тогда какубыткиот систематического ухудшения экологической ситуации в России приобрели характер негативной тенденции. В связи с отсутствием учетно-аналитической классификации природоохранных затрат и их системного учета экологический мониторинг в российских регионах носит фрагментарный характер. Как нам представляется, важно определить хотя бы приближенные данные экологического ущерба и принять их в качестве исходной базы прогнозирования социально-экономического развития хозяйствующих субъектов и производственных отраслей экономики страны в целом насреднесрочнуюперспективу.
Таким образом, необходимость комплексного исследования идентификации природоохранных затрат и совершенствования их бухгалтерского учета обусловлена:
- недостаточной теоретической разработанностью современных проблем бухгалтерского учета затрат наприродоохраннуюдеятельность;
- превращением хозяйствующего субъекта в единый комплекс, для которого конструктивноеприродопользованиепостепенно становится одним из факторов обеспеченияконкурентоспособности, привлечения инвестиций и оптимизации экономическихвыгодза счет управления затратами,долговымиобязательствами и финансовым результатом;
- неурегулированностью взаимоотношений хозяйствующего субъекта с государством как равноправных партнеров при исполнении налоговыхобязательстви компенсации повышенных природоохранных затратбюджетнымиассигнованиями.
Состояние изученности проблемы. Методология учета затрат на производственную деятельность достаточно глубоко исследована усилиями нескольких поколений отечественных и зарубежных ученых. Исследованием вопросов учета затрат в рамках российского управленческого учета занимались такие ученые, как А.С.Бакаев, П.С. Безруких, М.А. Бахрушина, Н.Д.Врублевский, К.М. Гарифуллин, В.Г. Гетьман, В.Б.Ивашкевич, Т.П. Карпова, М.И. Кутер, М.В.Мельник, Е.А. Мизиковский, А.Д.
Ларионов, С.А.Николаева, В.Д. Новодворский, О.М. Островский, В.Ф.Палий, В.И. Петрова, Я.В. Соколов, А.Д.Шеремет, А.А. Шапошников и др.
Среди зарубежных ученых можно отметить работы X. Андерсона, М.Ф.ВанБреда, Ч. Гаррисона, Дж.Голдвелла, К. Друри, Б. Нидлза, Ж.Ришара, Дж. Фостера, Э.С. Хендриксена, Ч. Т.Хорнгрена, Э. Шмаленбаха, Р. Энтони и др. Однако, названные исследователи посвятили свои работы общим вопросам учета производственных затрат. К сожалению, в их работах практически отсутствуютотраслевыеаспекты учета затрат, включая затраты на экологическую деятельность. По существу, работы отечественных и зарубежных авторов посвящены общей экономике экологической деятельности, из которых можно отметить исследования О.Ф.Балацкого, Э.В.Гирусова, К.Г. Гофмана, А.А. Гусева, Т.А.Деминой, Н.П.Иватановой, Ю.П.Лебединского, В.В.Немченко, О.В.Сидюк, Ю.В.Склянкина, Т.С.Хачатуроваи других. Имеются работы, ограниченные рамками учетаплатежейи штрафов за сверхнормативные выбросы (сбросы): П.Р.Аксенова, Л.В.Сотниковой, М.Ю.Сухова, Т.Д.Уткина и др. Исследования в области учета затрат на экологическую деятельность, по существу, отсутствуют, хотя, как уже было сказано, в современной экономике экологическая деятельность становится все более актуальной.
В настоящее время фундаментальные научные труды, развивающие методологию бухгалтерского учета природоохранных затрат, практически отсутствуют. Современные работы лишь отчасти затрагивают глубинные проблемы методологии бухгалтерского учета природоохранных затрат, без чего организация эффективного учета в реальнойхозяйственнойпрактике практически невозможна.
Организацию бухгалтерского учета и отчетности в соответствии с детализированной классификацией природоохранных затрат на полном основании следует отнести кприоритетнымнаправлениям реформирования российской системы учета и отчетности в соответствии сМСФО. Для этого необходимы глубокие исследования в области экономики природоохранных затрат и накопленного международного опыта их бухгалтерского учета.
Неоправданно ограниченное число методических рекомендаций по учету затрат природоохранной деятельности организаций, недостаточность теоретических исследований учета и отчетности в сфере природоохранной деятельности обусловили выбор темы исследования, круг его вопросов, логику их раскрытия и изложения в диссертации.
Цель исследования заключается в разработке учетно-аналитическойноменклатуры(классификации) природоохранных затрат, позволяющей определить порядок их системного бухгалтерского учета, формализацию отчетности и продуктивностьфинансированияи контроля.
Для реализации указанной цели в диссертации сформулированы следующие теоретические и практические задачи:
- исследовать состав и структуру затрат на природоохранную деятельность, обосновать необходимость разработки их учетно-экономической номенклатуры, отвечающей приоритетам экономики упомянутого вида деятельности;
- обосновать принципы классификации природоохранных затрат в общих производственных затратах хозяйствующего субъекта;
- исследовать практику бухгалтерского учета природоохранных затрат;
- обосновать порядок формирования себестоимости продукции с учетом предлагаемых соискателем группировок природоохранных затрат;
- исследовать особенности финансового обеспечения природоохранных затрат;
- предложить мероприятия в области бухгалтерского контроля за расходами в сфере природоохранной деятельности хозяйствующего субъекта.
Предмет и объект исследования. Предметом исследования являются методологические аспекты бухгалтерского учета природоохранных затрат. Объектом исследования является практика бухгалтерского учета затрат на природоохранную деятельность на предприятиях различных отраслей экономики Республики Бурятия.
Методология исследования. Теоретической и методологической основой проведенного исследования является конкретное приложение теории научного познания к вопросам совершенствования бухгалтерского учета затрат на природоохранную деятельность. Обоснованность основных результатов исследования базируется на использовании современного научногоинструментария- системного подхода к объекту исследования, подразумевающего декомпозицию сложных систем на подсистемы и их анализ с учетом взаимосвязи этих подсистем, диалектического метода, методов научной абстракции, сравнения, группировки, обобщения.
В диссертационной работе сохранена историческая преемственность в разработке теоретических и методологических аспектов бухгалтерского учета затрат намикроэкономическомуровне. В процессе исследования использовалось научное наследие отечественной бухгалтерской школы.
Для определения основных направлений совершенствования бухгалтерского учета природоохранных затрат соискателем изучены Международные стандарты финансовой отчетности, специализированные материалы научных конференций, специальная литература в области экономикипромышленности, теорий бухгалтерского учета, финансового и управленческого учета, учета затрат на производство икалькулированиясебестоимости промышленной продукции, научно-практические работы известныхэкономистов, специализирующихся на природоохранной деятельности вообще и на ее затратах в частности.
Нормативно-правовую базу диссертационного исследования составили законодательные, нормативно-правовые акты правительства Российской Федерации и Республики Бурятия по выработке и реализации мер в экономике экологически безвредных технологийдобычии переработки природных ресурсов, а также методические указания и инструкцииМинфинаРФ и Госкомприроды РФ в области системного учета затрат и результатов по охране природной среды. При выполнении работы критически изучено состояние бухгалтерского учета затрат и бухгалтерской (финансовой) отчетности на природопользование на предприятиях РФ и Республики Бурятия. Использованы данные статистических сборников по развитию природоохранной деятельности, составу и структуре затрат наприродоохранныемероприятия, формируемые Госкомстатом РФ, Комитетом по статистике Республики Бурятия, а также крупными предприятиями указанного региона.
Научная новизна результатов выполненного исследования заключается в разработке учетно-аналитической номенклатуры (классификации) природоохранных затрат, обеспечивающей решение задач совершенствования системного бухгалтерского учета, формализации отчетности и продуктивности финансирования и контроля.
Наиболее существенные результаты исследования, полученные лично автором, заключаются:
- в определении особенностей, места и роли системы природоохранных затрат в современной экономике страны;
- в разработке учетно-аналитической классификации природоохранных затрат, позволяющей обеспечить их детализированный бухгалтерский учет, формировать информационно емкуюбухгалтерскуюотчетность, достаточную для разработки иподдержкиуправленческих решений;
- в рекомендации комплекса мер по совершенствованию оперативного учета затрат на природоохранную деятельность;
- в предложении усовершенствования специализированной методики бухгалтерского учета природоохранных затрат, позволяющей формировать информацию для их оперативного регулирования;
- в разработке и обосновании специализированных форм внутренней отчетности по затратам и другим показателям природоохранной деятельности.
Практическая значимость результатов работы заключается в разработке рекомендаций по совершенствованию учета, отчетности и бухгалтерского контроля в сфере затрат на природоохранную деятельность. В частности, разработанная классификация природоохранных затрат служит повышению качества их оперативного учета.
Информационно насыщенная система бухгалтерского учета и отчетности позволяет проводить эффективный экологическийаудити повышать результативность механизмов управленияприродоохраннымизатратами. Рекомендации по формированиюучетнойполитики создают возможность для активизации процессов налоговой оптимизации на предприятиях.
Результаты работы могут быть использованы также в учебном процессе при чтении курсов лекций по дисциплинам «Бухгалтерский финансовый учет», «Бухгалтерскийуправленческийучет», «Бухгалтерская (финансовая) отчетность».
Апробация и внедрение результатов исследования. Результаты научно-практического исследования, обобщенные в диссертации, одобрены БурятскимфилиаломСибирского отделения РАН. Отдельные аспекты бухгалтерского учета природоохранных затрат, предлагаемые соискателем, используются на крупных предприятиях Республики Бурятия: МУЛ «Водоканал», ГУЛ «ЛВРЗ», ОАО «Бурятзолото»,ОАО«Бурятэнерго» и др.
Результаты и выводы исследования докладывались и обсуждались на конференциях разного уровня: Байкальской международной научно-практической конференции «Экономика, образование, право» (Улан-Удэ, 2003 г.); ежегодных научных сессиях профессорско-преподавательского состава, научных сотрудников и аспирантовВСГТУ(Улан-Удэ, 2000-2004 гг.).
Основные положения диссертационной работы опубликованы в 7 печатных работах.
Диссертационная работа выполнена в рамках раздела «Бухгалтерский учет и экономический анализ» паспорта специальности 08.00.12 -«Бухгалтерский учет, статистика» пункта 1.9 «Проблемы учета затрат и калькулирования себестоимости, методы ее статистического анализа».

Список литературы

Заключение диссертациипо теме "Бухгалтерский учет, статистика", Иванова, Маргарита Дашицыреновна

Заключение
Природные ресурсы - результат естественных природных процессов, однако большинство их видов практически не возобновляется, поэтому их эксплуатация обусловливает необходимость исследования аспектов группировки ресурсов: поисчерпаемости; по заменяемости; по собственности; по использованию. Такие ресурсы, являясь частью экономических ресурсов, в процессе производственной деятельности человека представляют собой один из главныхвоспроизводственныхфакторов, наряду с трудом икапиталом. Следовательно, учет и контрольпотребленияприродных ресурсов неотделимы от учета, анализа и контроля последствий такого потребления.
Природоохраннаядеятельность необходима обществу и она является неотъемлемой частьюхозяйственнойдеятельности предприятий, в ходе которой осуществляются комплекс мероприятий, обусловленный биологическими, технологическими и экономическими факторами, направленных на предотвращение или ликвидацию последствий вредного воздействия основной производственной деятельности на окружающую среду и требующих особого учета, контроля. Таким образом, кприродоохраннойдеятельности нами отнесен комплекс специальных мероприятий, направленных на поддержание экологического равновесия на производственной территории и в регионе. На практике конкретное содержание механизма, воплощающего на практике смысл данного понятия, различается по уровням управления. Намакроэкономическомуровне эта деятельность сводится к ликвидации последствий техногенных катастроф, сохранению нетронутой природы, подготовке специалистов, совершенствованию основ правового регулирования рациональногоприродопользования. На уровне предприятия (микроуровень) эта деятельность состоит в основном врационализациипроизводственного процесса за счет установки специального очистногооборудования, выпуска экологически чистой продукции и др.
К началу экономических преобразований российская экономика оказаласьнеэффективнойс экологической точки зрения.Спадпроизводства не привел к снижению загрязнений, а предприятия вкризиснойситуации стали экономить средства наприродоохранныезатраты. Такое стало возможным в силу того, что отсутствует действенный механизм эффективного управленияприродопользованиеми система стимулов у предприятий к использованиюресурсо- и энергосберегающих технологий, игнорирование потребностей вобновленииосновных производственных фондов природоохранного значения.
Не способствует формированию нормальной системы управления затратами на охрану природной окружающей среды и государственная политика. За 2002-2003 гг. прошла волна судебных разбирательств относительно правовойсостоятельностизаконодательных норм внесения в казну государстваплатыза загрязнение окружающей среды.
Оценка воздействий производства на окружающую среду - это процедура учета экологических требований государственного законодательства при подготовке и принятии решений о принятии необходимых и достаточных мер по предупреждению возможных неприемлемых с ними социальных, экономических и других последствий реализации хозяйственной деятельности.
Проведенное нами исследование показало, что термин «природоохранные затраты» методологибухгалтерскогоучета, экологи и другие специалисты раскрывают по-разному. В диссертации сопоставлены и критически оценены определения понятий «затраты», «издержки», «расходы», которые можно встретить в литературе по природоохранной деятельности. Это дало нам основание для вывода, что один и тот же термин разные авторы употребляют к совершеннонесопоставимымпроцессам, объектам учета и анализа.
Нами определено, что подсовокупнымизатратами следует понимать использование средств наприобретениевсех видов ресурсов, обеспечивающихпредпринимательскуюдеятельность предприятия. В этой совокупности затрат обосабливается группаприродоохранныхзатрат, представляющих собой объективно необходимую величину средствкомпенсационногоназначения.
При этом доказывается, что классификация затрат в сфере использования природных ресурсов неправомерно ограничивать рамками производства, поскольку это существенно сужает их экономическую природу. Недостатки современных исследований специфики затрат заключаются в том, что они сосредоточены в основном назатратнойсоставляющей по основным (обычным) видам деятельности. При этом за отправную точку принимается только внутренняя производственнаясебестоимость. В круг объективно необходимых сегодня исследований не попадают природоохранные затраты в сфере инвестиционной и финансовой деятельности, которые напрямую обеспечивают рост результатов экологической политики предприятия. Расширение финансовых источников покрытия природоохранных затрат ипривлечениеинвестиций на создание технологически безвредных производств и экологическичистойпродукции должны составлять сегодня программную цельменеджментапредприятия, обеспокоенного обеспечением конкурентоспособности своегобизнеса.
Нами предложено определять природоохранные затраты предприятия как совокупность материально вещественных (производственных), финансовых и инвестиционных ресурсов, обеспечивающих вотчетномпериоде снижение степени вредного воздействия на окружающую природную среду. Иными словами природоохранные затраты - это особая совокупностькомпенсационныхресурсов, обеспечивающих реализацию экологической политики предприятия. Такие затраты в процессе их учета должны распределяться как на законченныйтоварныйпродукт, так и на и остаткинезавершенногопроизводства.
В последнее время вучетнойи аналитической практике распространен термин «расходы организации», характеризуемый законодательством как уменьшение экономическихвыгодв результате выбытия активов и (или) возникновенияобязательств, уменьшающее капитал организации за исключением уменьшения вкладов по решению участников (собственниковимущества). Иными словами, расходы - этооттокресурсов в целях извлеченияприбыли. Однако такая трактовка расходов не раскрывает критерии, которым они должны соответствовать для признания в учете доходов и выведения в концеотчетногопериода прибыли. Кроме того, не раскрываются другие составляющие экономической природы расходуемых ресурсов, например наприродоохраннуюдеятельность. На этом основании можно полагать, что охарактеризованный подход к трактовке понятия «расходы» не является методологически исчерпывающим.
Расходование- это многоцелевой процесс, связанный с возмещением (в основномденежнымисредствами) потребленных активов, оплатой труда работников,начислениемотдельных видов обязательств иотчислениями(например, амортизационными), производимыми в соответствии с договорами и действующим законодательством. В этот процесс органично включеноресурсноепокрытие природоохранных затрат. Следовательно, с позиций функционирования компенсационного механизма в сфере природоохранной деятельности термины «затраты» и «расходы» являются однотипными. На практике совершенствованиеучетныхприемов природоохранных затрат может вестись в рамках бухгалтерского учета расходов.
Проведенное исследование показало, что сегодня их влияние наприбыльмногократно возрастает. В связи с этим методики анализа таких затрат на основе показателей их системного учета должны отражать технологические особенностизатратообразованиякаждого отдельного субъекта хозяйствования. Такие методики должны содержать алгоритмы измерения (расчеты) воздействия этих ограничений на формирование производственных затрат предприятия, отраслях и регионов.
Однако, для включения природоохранных целей в систему экономических интересов предприятий, загрязняющих окружающую среду, необходим комплекс экономических и административныхрычагов. Административными рычагами являются установленные государством нормы, запреты, предписания. Система экономических рычагов в отличие от административных должна побуждать предприятие включать в систему своих задач мероприятияприродоохранногохарактера. Следует экономическую эффективность предприятий поставить в зависимость от результатов принимаемых им природоохранных мер при составлении бизнес-рейтингов.
Наиболее распространенным требованиемменеджеровреспубликанских предприятий и Администрации Республики Бурятия является требование резкого увеличения затрат на охрану природы и зачастую для обоснования такой необходимости приводятся сравнения о доли средств в суммеинвестиций, валовом национальном продукте. Однако при этом под затратами на охрану природы подразумеваются только затраты в прямые природоохранные мероприятия. В расчетах не используются показатели динамических рядов, характеризующих финансовыевложенияв экологию, идущие на развитие малоотходных технологий, экологически чистой продукции, обеспечениевысокотехнологичнойтехники безопасности труда, оздоровительных мероприятий, приобретение средств индивидуальной защиты от вредных воздействий и др.
В бизнес-планах предприятий одним из важнейших разделов должен стать «Бюджетныйплан природоохранных мероприятий». Разработка таких разделов должна основываться на прочной и достоверной информационной базе данных о технологических последствиях производства. Эти данные, как известно, формируются в системе бухгалтерского учета, в одной из ее специализированных сфер - вуправленческомучете.
При анализе эффективности природоохранных мероприятий целесообразно рассматривать их влияние на натуральные истоимостныепоказатели экономики организации. Следует анализировать влияние природоохранных мероприятий на извлечение вредных веществ или снижение водопотребления, что вытекает из целей природоохранной деятельности. Необходимо определить влияние этих мероприятий на себестоимость продукта природоохранной деятельности в разрезе статейкалькуляции, что диктуется необходимостью повышения эффективности конкретных направлений этой деятельности.
Данныебухгалтерскойотчетности - информационная база для принятияуправленческихрешений. В связи с этим нами выявлены в ходе исследования объективные недостатки принятой методологии составленияотчетности, рассмотрения бухгалтерских парадоксов, неизбежных в каждой учетной системе, без понимания которых нельзя по-настоящему правильно читатьбаланси другие отчетные формы.
При отсутствии детализированной классификации природоохранных затрат и организованного на ее основе бухгалтерского учета невозможно сформировать и представитьбухгалтерскуюотчетность по лимитным исверхлимитнымвыбросам в окружающую среду отходов и загрязняющих веществ,платежамв соответствующие природоохранные и контролирующие органы.Бухгалтерскийбаланс, отчет о прибылях иубытках, отчет о движении денежных средств и другие приложения к финансовой отчетности должны быть дополнены показателями, характеризующими уровень природоохранных затрат, движение средствфинансированияэтих затрат и величины штрафных санкций, предъявленных иуплаченныхорганизацией за нарушение экологических требований производства.
Большинство предприятий, функционирующих в регионе, имеют повышенные производственные затраты (себестоимость продукции), в которых природоохранные издержки растворены, т.е. они не фиксируются системой самостоятельных учетных регистров и по ним не составляетсяотчетныедокументы. В результате менеджеры лишаются возможности управления ими. При отсутствии информации об экологическом состоянии потребляемогосырья, той или иной производственной технологии невозможно обеспечитьвыпускконкурентоспособной продукции. Инвесторы в большинстве промышленно развитых стран при подписании проектных документов требуют в первую очередь экологический сервитут илиприродоохранныйпаспорт будущего предприятия.
В настоящее время любой проект настроительствопроизводственного предприятия должен содержать научно обоснованные технологические решения, направленные на экологическую безопасность производства и продукцию, охрану окружающей среды. На предприятиях можно выделить отдельные объекты, полностью используемые в тех или иных природоохранных мероприятиях: сооружения по очистке сточных вод, фильтры по очистке воздуха, аппараты по утилизации отходов, установки для производства готовой продукции из отходов и т.д.
Экономический результат природоохранной деятельности предприятий и территорий заключается в снижении отрицательного воздействия на окружающую среду и улучшения ее состояния. Такая оценка должна базироваться на учетно-аналитической классификации затрат и их системном учете по видам и классификационнымучетнымгруппам. В стоимостном исчислении это - сумма финансовых ресурсов (собственных и привлеченных:бюджетных, кредитных и др.), израсходованных на приобретение специального оборудования, предотвращающего загрязнение окружающей среды; наНИОКРи внедрение технологий, обеспечивающих рациональное использование природных ресурсов, выпуск экологически чистой продукции, а такжетоваров, получаемых благодаря более полной утилизациисырьевых, топливно-энергетических и других материальных ресурсов.
Зависимость между загрязнением окружающей среды и связанными с этимубыткамиобусловливает необходимость определения количественной истоимостнойоценки этих потерь, а также учета величины затрат на уменьшение выявленныхубытков. Это важно для нахождения рационального соотношения двух видов затрат, взаимозаменяющих или взаимодополняющих друг друга: прямых природоохранныхиздержекна предотвращение загрязнения и на возмещение экономического ущерба.
Обследование предприятий Республики Бурятии показало, что в природоохранной практике используется упрощенная процедура выявления и систематизации природоохранных затрат, сводящаяся к расчету по единой формуле: «освоенныебюджетныеассигнования + экологические платежи и штрафы + прямыеинвестициина модернизации технологий и процессов».
В основе котлового учета природоохранных затрат лежат следующие действия. Изначально все вредные примеси «приводятся» с помощью коэффициента приведения к единому «монозагрязнителю», получается условная масса выбросов, которая затем умножается на коэффициент, учитывающий особенности территории поглощать вредные примеси, и на последней стадии расчетов используется коэффициентденежнойоценки «приведенных» выбросов. Преимущество этого метода оценки ущерба -простота в расчетах, однако их результаты не совсем точны, а в ряде случаевфактическиесуммы экологического ущерба превышаютплановыйуровень более чем вдвое.
Различные виды природоохранных затратбухгалтерамиобследованных нами крупных предприятий Бурятии не фиксируются в самостоятельных учетных регистрах и по ним не составляются отчетные документы. Данный аспект, т.е. отсутствиеотчетнойинформации о проведении мероприятий по обеспечению экологизации потребляемого сырья той или иной производственной технологии, должен обеспечить выпускконкурентоспособнойпродукции. За рубежом в большинстве случаев при заключениихозяйственныхдоговоров о предоставлении инвестиций принимаются во внимание экологический сервитут или природоохранный паспорт будущего предприятия.
Казалось бы, вопрос о вычленении природоохранных затрат вчистомвиде не столь важен. Предприятие, решив осуществить инвестиции, принимает во внимание все экономические характеристики предстоящих расходов. Позитивные экологические результатывыгодныему, так как онсэкономитна плате за загрязнение или на штрафах за экологические нарушения. При определении доходов предприятию неинтересно, за счет какой продукции он получил положительный результат, за счет основной или за счетпереработкиотходов производства. Это все осуществляется комплексно. Однако предприятиювыгоднеебудет вычленять отдельно затраты на природоохранные мероприятия в чистом виде, так как учитывая специфику природоохранной деятельности предприятий необходимо предусмотреть определенныельготыпо налогообложению, в частности на средства, поступающиебезвозмездно. Если для природоохранных мероприятий будут предусмотрены налоговые льготы, то необходима методика, в соответствии с которой существует возможность определения величины затрат на которые распространяетсяльгота. Процедура определения этой части затрат будет результатом компромисса налоговой службы и предприятия.
В силу этого, на наш взгляд, необходима регламентация способов, приемов, принципов учета природоохранных расходов, так как в целенаправленности, эффективности их, последовательности природоохранной деятельностизаинтересованоне только само предприятие, но и жители региона. При отсутствии раздельного учета и единой методики распределения природоохранных затрат невозможно получить точные калькуляциисебестоимостивыпускаемой продукции. Это приводит к искажению финансовой информации и сопряжено с нарушением финансовой дисциплины.
Творческая организация бухгалтерского учета составляет сегодняцелевуюустановку реформирования учетных действий и составления отчетности, приведения их в соответствие с положениями Международных стандартов финансовой отчетности. Данную задачу правомерно распространить и на бухгалтерский учет природоохранных затрат.
Любое значительное движение к более бережному обращению с окружающей средой требует установления связи между экономическими и экологическими результатами деятельности предприятия. Основным направлением для установления связи станет изменение в системе финансового учета, в особенности в области, где должны определяться и учитываться природоохранные мероприятия и затраты на их осуществление. Прежде всего, необходимо выделить природоохранную деятельность в самостоятельный объект учета, что позволит формировать необходимые показатели для экономического анализа процессов реализации экологических программ предприятия и региона в целом.
Посредством эколого-экономического анализа можно будет оценить действенность ирезультативностьприменения новых экономических инструментов экологической политики на уровне предприятия.
Для этих целей реализуется системавнутрипроизводственногоучета и отчетности по охране окружающей среды, которая включает статистический учет и документирование результатов контроля уровней выбросов, сбросов, отходов производства. Основными формами статистической отчетности, заполняемой на предприятии, являются отчет по охране атмосферного воздуха № 2-ТП (воздух), отчет по использованию воды № 2-ТП (водхоз), отчет отекущихзатратах на охрану окружающей среды № 4-ОС.
При этом, относительно обособленными сферами учета и отчетности должны быть:
- бухгалтерский учет текущих икапитальныхзатрат на природоохранные мероприятия.
- учет основных природоохранных фондов и ихамортизации.
- учет использования природных ресурсов, проводимый в целях определения размеровплатежей.
- составление форм учета и контроля за использованиемгорючесмазочныхматериалов.
Вся работа должна вестись отделом охраны окружающей среды совместно сбухгалтерией, производственно-техническим отделом, центральной заводской лабораторией, отделами главного технолога и главного механика.
Для реализации мер по охране окружающей среды необходимы определенные финансовые ресурсы, часть которых аккумулируется на уровне государства вбюджетахразных уровней, другая часть представляет собой производственные затраты организаций природоохранного назначения,возмещаемыхиз выручки от продаж товаров (работ, услуг) или компенсируемых из внешних источников (бюджетных,банковскихкредитов, средств инвесторов и др.).
Закон РФ об охране окружающей природной среды (статья 17, п.2) называет несколько источников финансирования охраны окружающей среды: государственныйбюджет, внебюджетные экологические фонды, средства предприятий, учреждений, организаций.Внебюджетныйэкологический фонд формируется за счет:
- платежей предприятий и организаций за допустимые и за превышение допустимых выбросов и сбросов загрязняющих веществ в природную среду;
- штрафных платежей за аварийные выбросы и сбросы загрязняющих веществ,некомплексноеиспользование природных ресурсов и получаемого из них сырья;
- средств, взыскиваемых в возмещение ущерба, причиненного государству нарушением природоохранного законодательства;
- добровольныхвзносовпредприятий и граждан.
В условиях экономики формирующегося рынка основным источником финансирования природоохранной деятельности призваны стать собственные средства предприятий. Они могут формироваться за счетамортизационныхотчислений по природоохранным сооружениям и объектам, а также системы налоговыхльгот. Регулирование системы налогообложения по экологическим критериям на региональном уровне не осуществляется. В зонах экологического бедствия прибыль, на наш взгляд, должна оставаться в распоряжении предприятия безотчисленийв бюджет.
Система налоговых льгот должна включать:
- уменьшениеналогооблагаемойприбыли при осуществлении природоохранных мероприятий;
- налоговые льготы для предприятий,выпускающихприродоохранное оборудование, материалы и реагенты, приборы и оборудования для экологического мониторинга, а также оказывающих экологические услуги.
Льготноеналогообложение может предусматривать уменьшение суммы дохода,облагаемогоналогом, прямое сокращение налогов, исключение отдельных видов расходов изваловогодохода, соответствующее использование подсистемы налоговогокредита.
СистемастимулированияНИОКР в области охраны окружающей среды и рационального природопользования природными ресурсами может предусматриватьскидкидля налогообложения, включая икапитальныезатраты.
В настоящее время разработка экологических критериев регулирования системыналогообложенияпредставляется важным направлением совершенствования всего комплекса учетных действий. В современной учетной системе, к сожалению, отсутствуют ниже перечисленные критерии:
- степень соответствияфактическогоуровня ресурсопользования и ресурсосбережения региональным удельнымнормативамресурсопользования и ресурсопотребления;
- нормативные нагрузки на окружающую среду;
-территориальныелимиты природопользования;
- структурные перестройки технологических процессов на эколого-целесообразной основе;
- уровень капитальныхвложенийна природоохранные мероприятия, оцениваемый с учетом эколого-экономической эффективности этих мероприятий;
- природоохранная ценность территории.
Таким образом, можно заключить, что активизация вышеуказанных критериев регулирования системы налогообложения позволит существенно приблизитьучетныесистемы для собственно финансовых и налоговых целей. В свою очередь, реализация данного аспекта будет способствоватьрезультативностиучета и контроля затрат на природоохранную деятельность для целей управления ими.
Значение бухгалтерского учета затрат на природоохранную деятельность в настоящее время определяется тем обстоятельством, что весь экономический механизм управления охраной окружающей среды и природопользованием построен на системе учета и оценки. Включение природоохранной деятельности предприятия в сферу его производственно-хозяйственной деятельности, а также в круг объектов бухгалтерского учета и экономического анализа еще больше увеличивает значимость функции учета и отчетности в области охраны окружающей среды.

Список литературы диссертационного исследованиякандидат экономических наук Иванова, Маргарита Дашицыреновна, 2005 год

1.Земельныйкодекс Российской Федерации от 25 октября 2001 г. №136-Ф3 (с изм. и доп. от 30 июня 2003г.).
2. Федеральный закон «Обухгалтерскомучете» от 21.11.96 г. № 129-ФЗ.
3. Федеральный закон от 24 апреля 1995 г. № 52-ФЗ «О животном мире» (с изм. и доп. от 11 ноября 2003 г.).
4. Федеральный закон Российской Федерации от 21 февраля 1992 г. №2395-1 «О недрах» (в ред. от 3 марта 1995 г.) (с изм. и доп. от 10 февраля 199 г., 2 января 2000 г., 14 мая , 8 августа 2001 г., 29 мая 2002 г., 6 июня 2003 г.).
5. Федеральный закон от 6 мая 1998 г. № 71-ФЗ «Оплатеза пользование водными объектами» (с изм. и доп. от 30 марта 1999 г., 7 августа, 30 декабря 2001 г., 24 декабря 2002 г., 23 декабря 2003 г.).
6. Федеральный закон от 25 февраля 1999 г. № 39-Ф3 «Об инвестиционной деятельности в Российской Федерации, осуществляемой в формекапитальныхвложений».
7. Федеральный закон от 14 марта 1995 г. №33-Ф3 «Об особо охраняемых природных территориях» (с изм. и доп. от 30 декабря 2001 г.).
8. Федеральный закон от 24.06.1998 г. №89-ФЗ «Об отходах производства ипотребления».
9. Федеральный закон от 4 мая 1999 г. № 96-ФЗ «Об охране атмосферного воздуха».
10. Федеральный закон от 10 января 2002 г. №7-ФЗ «Об охране окружающей среды».
11. Федеральный закон от 23 ноября 1995 г. №174-ФЗ «Об экологической экспертизе» (с изм. и доп. от 15 апреля 1998 г.).
12. Федеральный закон от 3 апреля 1996 г. №28-ФЗ «Обэнергосбережении» (с изм. и доп. от 5 апреля 2003 г.).
13. Постановление Правительства РФ от 23 ноября 1996 г. №1404 «Об утверждении Положения о водоохранных зонах водных объектов и их прибрежных защитных полосах».
14. Государственный стандартСССРГОСТ 17.0.0.01-76 «Система стандартов в области охраны природы и улучшения использования природных ресурсов. Основные положения» (утв. и введен в действие постановлением Госстандартом СССР от 25 марта 1976 г. № 699).
15. Классификация основных средств организаций /Постановление Правительства РФ от 1.01.2002 г. № 1.
16. Методические рекомендации о порядке формирования показателейбухгалтерскойотчетности организации. Утверждены Приказом МФ РФ от 28.06.2000 г. № 604.
17. Методические рекомендации полицензированиюпользования недрами для целей, не связанных сдобычейполезных ископаемых. Утверждено первым заместителем Министра природных ресурсов Российской Федерации от 22 июня 1998 г.
18. Положение побухгалтерскомуучету «Учетная политика организации»ПБУ1/98. Утверждено Приказом МФ РФ от 9 декабря 1998 №60н. (в ред. ПриказаМинфинаРФ от 30.12.1999 №107).
19. Положение по бухгалтерскому учету «Доходы организации» ПБУ 9/99. Утверждено Приказом МФ РФ от 6 мая 1999г. № 32н.
20. Положение по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99. Утверждено Приказом МФ РФ от 6 мая 1999 г. № ЗЗн.
21. Положение по бухгалтерскому учету «Бухгалтерскаяотчетность организации» ПБУ 4/99. Утверждено Приказом МФ РФ от 06 июля 1999 № 43н.
22. Положение по бухгалтерскому учету «Учетнематериальныхактивов» ПБУ 14/00. Утверждено Приказом МФ РФ от 16 октября 2000г. №91н.
23. Положение по бухгалтерскому учету «Учет государственной помощи» ПБУ 13/00. Утверждено Приказом МФ РФ от 16 октября 2000г. №92н.
24. Положение по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01. Утверждено Приказом МФ РФ от 30 июня 2001 № 26н.
25. Положение по бухгалтерскому учету «Учет материально-производственныхзапасов» ПБУ 5/01. Утверждено Приказом МФ РФ от 09 июня 2001 № 44н.
26. Положение по бухгалтерскому учету «Условные фактыхозяйственнойдеятельности» ПБУ 8/01. Утверждено Приказом МФ РФ от 28 ноября 2001г. №96н.
27. Положение по бухгалтерскому учету «Учет расчетов поналогуна прибыль» ПБУ 18/02. Утверждено Приказом МФ РФ от 18 ноября 2002 г. № 114н.
28. Положение по бухгалтерскому учету «Учет расходов на научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы» ПБУ 17/02. Утверждено Приказом МФ РФ от 19 ноября 2002 г. № 115н.
29.АбрамовА.И., Аксененко А.Ф., Эйдинов A.M.Себестоимостьпродукции в социалистическом производстве. М.: Мысль, 2001. - 165 с.
30.АксененкоА.Ф., Шеремет А.Д. Учет,калькулированиеи анализ себестоимости продукции. М.:МГУ, 1999. - 269 с.
31.АсееваС.В. Учет затрат итрансфертныецены // Бухгалтерский учет. -1991.-№4.-С. 29-33.
32.АстаховВ.П. Бухгалтерский финансовый учет: Учебное пособие. -М.: ПРИОР, 2000.- 672 с.
33.АстаховВ.П. Теория бухгалтерского учета. М.: ПРИОР, 2003.504 с.
34.Аудит: Учебник для вузов /В.И.Подольский, Г.Б. Поляк, А.А. Савин, JI.B. Сотникова /Под ред. В.И. Подольского. М.: Аудит,ЮНИТИ, 2001. -453 с.
35.БакаевА. С. Нормативное обеспечениебухгалтерскогоучета. Анализ и комментарии. 2-е изд., перераб. и доп. - М.:МЦФЭР, 2001. - 212 с.
36.БакаевА.С. Годовая бухгалтерская отчетностькоммерческойорганизации. М.: Бухгалтерский учет, 2000. - 157 с.
37.БакаевА.С. Комментарий к Положению по ведению бухгалтерского учета иотчетностив Российской Федерации. М.:Бухгалтерскийучет, 2000. -128 с.
38.БакаевА.С., Безруких П.С., Врублевский Н.Д. и др. Бухгалтерский учет. / Под ред. П.С.Безруких. М.: Бухгалтерский учет, 2002. - 719 с.
39.БакаевА.С., Шнейдман JI.3. Учетная политика предприятия. М.: Бухгалтерский учет, 1995. - 112 с.
40.БарнгольцС.Б. Экономический анализ хозяйственной деятельности на современном этапе развития. М.:Финансыи статистика, 1984. - 211 с.
41.БасмановИ.А. Калькулирование себестоимости промышленной продукции. Минск: Высшая школа, 1973. - 296 с.
42.БобылевС.Н., Ходжаев А.Ш. Экономикаприродопользования. М.: ТЕИС, 1997.-272 с.
43.БорисенкоТ.Н., Борисенко В.Д. Строительство:бухучет, налогообложение, документальное оформление. М.: МЦФЭР, 2002. - 272 с.
44.БурцевВ.В. Внутренний контроль в организации: методологические и практические аспекты //Аудиторскиеведомости № 8, 2002, С. 41-50.
45.БутолинА.П., Катков М.Б. Словарь геологических терминов и понятий. Оренбург:ОГПУ, 2000. - 452 с.
46. Бухгалтерская (финансовая) очетность: Учеб.пособие /Под ред. проф.
47. B.Д.Новодворской). М.: ИНФРА-М, 2003. - 464 с.
48. Бухгалтерский учет: Учебник А.С.Бакаев, П.С. Безруких, Н.Д. Врублевский и др.; Под ред. П.С.Безруких. 4-е изд., перераб. и доп. - М.: Бухгалтерский учет, 2002. - 719 с.
49. Бухгалтерский учет: Учебник для вузов /Под ред. проф. Ю.А.Бабаева. М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2003. - 476 с.
50.ВалебниковаН.В., Василевич И.П. Современные тенденцииуправленческогоучета// Бухгалтерский учет. 2000. - № 18. - С. 53-58.
51.БахрушинаМ.А. Бухгалтерский управленческий учет. М.:Финстатинформ, 2000. - 566 с.
52.БахрушинаМ.А. Бухгалтерский управленческий учет. М.: Омега-JI, 2002. -534 с.
53.ВрублевскийН.Д. Калькулирование себестоимости продукции в комплексных химических производствах //Бухгалтерский учет. 2000,- № 16.1. C. 37-40.
54.ВрублевскийН.Д. Построение системы счетов управленческого учета //Бухгалтерский учет. 2000. - № 17. - С. 63-66.
55.ВрублевскийН.Д. Учет затрат вэнергопредприятиях//Бухгалтерский учет. 2000. - № 19. - С. 43-49.
56.ВрублевскийН.Д. Учет затрат на химических предприятиях //Бухгалтерский учет. -2000. -№ 9. С. 30-36.
57.ГирусовЭ. В., Лопатин В.Н. Экология и экономика природопользования, 2-е изд. -М.: Инфра-М, 2003. -520 с.
58.ГирусовЭ.В., Бобылев С.Н., Новоселов A.JL,ЧепурныхН.В. Экология и экономика природопользования //Закон и право. 1998. - № 4. — С.18-21.
59. Глоссарий специальных терминов и понятий применяемых приналогообложенииприродопользования- М.: 0ргсервис-2000, 2004 г. 496 с.
60.ГоличенковА.К. Практикум по экологическому праву России, 2-е изд.- М.: Дело, 2001.- 244с.
61.ГоличенковА.К., Волков Г.А. Экологическое право России. М.: Знание, 1997. - 772 с.
62.ГолубА.А., Струкова Е.Б. Экономика природных ресурсов: Учеб. пособие для вузов. М.: Аспект Пресс, 1999. - 319 с.
63. Государственное регулирование охраны окружающей среды //Ежегодный доклад Госкомприроды РБ. Улан-Удэ: Изд-воБНЦ, 1999. -128 с.