Генезис управленческого учета: теоретико-методологический аспект

Краткое описание

Год:

2006

Автор научной работы:

Мизиковский, Игорь Ефимович

Ученая cтепень:

доктор экономических наук

Место защиты диссертации:

Нижний Новгород

Код cпециальности ВАК:

08.00.12

Специальность:

Бухгалтерский учет, статистика

Количество cтраниц:

328

Оглавление диссертациидоктор экономических наук Мизиковский, Игорь Ефимович

ВВЕДЕНИЕ
1. НАУЧНАЯ КОНЦЕНПЦИЯУПРАВЛЕНЧЕСКОГОУЧЕТА НА СОВРЕМЕНОМ ЭТАПЕ ЕГО РАЗВИТИЯ
1.1.Генезисуправленческого учета в России
1.2. Формирование научной концепции управленческогоучета
1.3. Методология и задачи управленческого учета
2. ЗАТРАТЫ НА ОБЫЧНЫЕ ВИДЫ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ И ИХ КЛАССИФИКАЦИЯ
2.1. Развитие концепции затрат предприятия
2.2. Структурная классификация затрат наснабжениеи сбыт продукции
2.3. Структурная классификация затрат на производство
2.4. Структурная классификация затрат по функциональным и временным критериям, по месту их возникновения и уровню структурированности
3. МЕТОДОЛОГИЯ ФОРМИРОВАНИЯСЕБЕСТОИМОСТИПРОДУКЦИИ (РАБОТ, УСЛУГ, ТОВАРОВ) В СИСТЕМЕ УПРАВЛЕНЧЕСКОГО УЧЕТА
3.1. Методологические проблемы формирования себестоимости продукции (работ, услуг,товаров) в системе управленческого учета
3.2. Основные подходы ккалькулированиюсебестоимости продукции (товаров, работ, услуг) в системе управленческого учета
3.3. Проблемы распределения косвенных икоммерческихзатрат и пути их решения
4.БЮДЖЕТИРОВАНИЕ(СМЕТНОЕ ПЛАНИРОВАНИЕ) КАК НЕОТЪЕМЛЕМАЯ СОСТАВЛЯЮЩАЯ УПРАВЛЕНЧЕСКОГО УЧЕТАХОЗЯЙСТВУЮЩИХСУБЪЕКТОВ
4.1. Анализ условий и проблем оперативногопланированияобычной 216 деятельности хозяйствующего субъекта
4.2. Бюджетирование как эффективная форма оперативного планирования
4.3.Совершенствованиебюджетированиядоходов и расходов обычной деятельности предприятия

Введение диссертации (часть автореферата)На тему "Генезис управленческого учета: теоретико-методологический аспект"

Современный этап естественно-исторического процесса развития России характеризуется усилением влияния рыночногосектораэкономики: он в значительной степени определяет наметившийся рост экономического потенциала страны; обеспечиваетзанятостьзначительной части трудоспособного населения и поступление весомой частиналогов; влияет на политическую ситуацию в государстве.
Центральное место в становлении и укреплении принципиально новых экономических и социальных отношений занимает предприятие как самостоятельныйхозяйствующийсубъект, производящий продукцию (работы, услуги) и позиционирующий ее кактоварна рынке. Достижение стабильного успеха в этих условиях предполагает радикальные изменения сложившихся во время экономической несвободы и переходного периода экономико-организационных формхозяйствующихсубъектов, глубокие преобразования концепций иинструментових долгосрочного экономического развития итекущейдеятельности.
Вполне очевидно, что нет, и не может быть готовых «рецептов» процветания предприятия в условиях достаточно высоких экономических, политических и социальных рисков, имеющих место в отечественном пространствепредпринимательскойдеятельности. Институты рынка, как на макро-, так и намикроэкономическомуровнях формируются не в одночасье, для их оптимального структурирования и гармоничного использования требуется немало времени, накопления опыта и приложения трудовых усилий многих поколенийэкономическиактивной части Российского общества.
Вместе с тем, в многообразии стратегий формирования успешных, рыночно ориентированных хозяйствующих субъектов в качестве наиболеерезультативныхможно выделить такие как:реструктуризацию, включающую, в частности, передачу отдельных видов деятельности специализированным предприятиям (в западной терминологии -аутсорсинг) и децентрализацию управления структурнымиподразделениями; реинжиниринг хозяйственных процессов идиверсификациюделовой активности; расширение географических рамок производственно-хозяйственной деятельности; выстраивание принципиально новых деловых связей скоммерческимиклиентами; система управления качеством всех функцийбизнеса, ориентированная на полное удовлетворение запросовпотребителяи т.д.
Опыт успешно развивающихся отечественных и зарубежных хозяйствующих субъектов показывает, что преодоление ими точки бифуркации, т.е. перехода в новое качественное состояние в процессе экономического роста, предполагает решительный отказ от парадигмы командно-административной схемы управления, где практически отсутствует стройная система обоснования принятияуправленческихрешений и последовательного, объективного контроля их исполнения.
Одной из важнейших проблем становления эффективногоменеджментана отечественных предприятиях являетсятекущееуправление затратами с целью получениязапланированныхэкономических выгод в сфере обычной деятельности. Эта проблема уже многие годы является «узким местом» не только на уровне хозяйствующих субъектов, но и вотраслевоммасштабе, что, безусловно, мотивирует необходимость в ее основательной теоретической и практической разработке.
Развитие рыночно ориентированной экономики предприятия выдвигает перед отечественной наукой важнейшую задачу - теоретически обосновать и определить практические пути реализации принципиально новой схемы эффективного управления соотношением «затраты - результаты», в основе которого лежит рыночная стратегия снижениясебестоимостипроизводимой продукции при полном ее соответствии принятым стандартам качества.
Несмотря на очевидную актуальность и явную потребность менеджмента предприятия в исследовании проблем методологии и организациитекущегоуправления затратами для извлечения запланированныхвыгод, этой теме ранее уделялось недостаточно внимания, как в отечественной науке, так и в практическомменеджменте. Научные источники в большинстве случаев, в той или иной степени компилируют и тиражируют западные теории управления затратами в версиях, слабо поддающихся адаптации к непростым реалиям управления российскими предприятиями, к сложившимся традициям и особенностям отечественногокорпоративногоуправления.
Актуальной проблемой для подавляющего большинства отечественных предприятий является методологическаянеопределенностьи низкая организованность информационного пространства управления соотношением «затраты - результаты». Принятая на многих предприятиях схемаудовлетворенияинформационных запросов менеджмента, связанных с регулированиемпотребленияресурсов в сфере обычной деятельности, оказалась не способной в полном объеме и в необходимые сроки обеспечивать их реализацию.
Вследствие этого обстоятельства, на подавляющем большинстве отечественных хозяйствующих субъектов возникло явно выраженное диалектическое противоречие междууправленческимизапросами лиц, принимающих решения и возможностями сложившейся системы организации, ведения и использования массивов данных о затратах и их результатах. Данная ситуация служит катализатором проведения комплексной методической разработки теоретических и прикладных аспектов структурирования информационного обеспечения эффективного управления соотношением «затраты - результаты».
Конфигурация и инструментальные средства информационного пространства управления затратами должны позволять в минимальные сроки генерировать максимально приемлемые сведения для принятия решений в условиях быстро меняющейсяконъюнктурырынка, высоких предпринимательских рисков, непредсказуемости политики федеральных властей и органов местного самоуправления, относительно невысокой надежностихозяйственныхсвязей с коммерческими клиентами и т.д.
Несомненно, что структурирование продуктивной технологии управления соотношением «затраты - результаты» нуждается в использовании опыта зарубежного менеджмента. Продуманное, всесторонне обоснованное и осмотрительное внедрение проверенных временем западных управленческих инструментов может сыграть положительную роль в процессах становления эффективного менеджмента затратами на отечественных предприятиях. Следует также отметить, что механическое копирование превратно понятых или вульгаризированных западных моделей управления приводит к отрицательному, а нередко к губительному результату.
Анализ передового зарубежного и отечественного опыта эффективного управления предприятием показывает, что одним из наиболее результативных инструментов информационного обеспечения управления затратами являетсяуправленческийучет. Выбор этого инструмента для гармонизации иреформированияуправления затратами и в целом корпоративного менеджмента неслучаен - его использование глубоко уходит своими историческими корнями в отечественную науку и практику, поэтому имманентно несет в себе преемственность в использовании инструментов управления на разных этапах диалектики отечественного корпоративного управления.
ВСССР1934 год был объявлен годом повсеместного внедрения нормативного методакалькулированиясебестоимости, известного в западной терминологии как «стандарт-кост» и являющегося несущей конструкциейуправленческогоучета. Внедрение хозяйственного расчета, формирование так называемых «техпромфинпланов», составление сводной отчетности в производственных объединениях советского периода также основывались на методологии управленческого учета. Следует отметить, что производственный учет обычной деятельностихозяйствующегосубъекта имеет много «родственных» черт с аналогичной подсистемой управленческого учета.
Вместе с тем, генезис, т.е. формирование и развитие управленческого учета нуждается в достаточно глубоком и всестороннем исследовании. В отечественной научной литературе встречаются разнообразные, порой диаметрально противоположные, токования этого перспективного научного направления. Да и само название этой отрасли знаний является поводом для дискуссии о том, может ли функция управления «учет» бытьнеуправленческой, а если не может, то не лишним ли в семантическом плане является определение «управленческий»?
Проблемное» название управленческого учета таит в себе некую «терра инкогнита», связанную снеопределенностьюв отечественной науке предмета и метода данной отрасли знаний, расплывчатостью состава объектов и терминологического ряда, нечеткостью формулирования принципов, аморфностью определения задач На сегодняшний день, по существу, не проводились исследования по формированию отечественной концепции управленческого учета в соответствии со спецификой и сложившейся конфигурацией менеджмента российских предприятий, имеющимисяотраслевымитребованиям и управленческим запросам пореформированиюи гармонизации соотношения «затраты - результаты».
Многие отечественные ученые позиционирует управленческий учет как некое подспорье для адаптации информационного результатасчетоводствак возможностям его понимания администрацией предприятия. Существует мнение, что управленческий учет следует использовать какинструмент, позволяющий несколько расширить возможности традиционнойбухгалтерии, как то: детализировать рабочий план счетов предприятия, определенным образом повысить степень аналитичностиучетныхрегистров, разнообразить состав и содержание генерируемых системой финансового учета ведомостей и справок и т.п.
Нетрудно заметить, что подобные подходы не учитывают сложную ткань данной системы, предполагают ее «точечную» ориентированность на выполнение оперативно-технических процедур учета. Необоснованная локализация функций и неоправданное упрощение структуры управленческого учета мешают выделить его в отдельную подсистему бухгалтерии, позиционировать как самостоятельную и самодостаточную отрасль знаний.
Существуют подходы, предполагающие в системе управленческого учета использование таких инструментов какбухгалтерскиесчета и двойная запись. Из теориибухгалтерскогоучета известно, что они являются специфическимиинструментамисчетоводства, поэтому их дублированное применение вуправленческойбухгалтерии лишь «утяжеляет» и без того громоздкую конструкциюхозяйственногоучета деятельности предприятий, нисколько, при этом, не добавляя продуктивностиуправленческомуучету.
Вместе с тем, следует отметить, что имеет место и необходимость в использовании вуправленческомучете отдельных инструментов традиционного счетоводства, например,инвентаризации. Без применения этого инструмента практически невозможно провести действенныйаудитэкономичности затрат, осуществить их продуктивный мониторинг.Сбалансированностьи гармоничность использования различных инструментальных средств в системе управленческого учета хозяйствующих субъектов требует исследования структурирования его формы и информационного пространства, формулирования требований к егокорпоративномурегулированию и практической реализации на предприятии.
Эффективное управление соотношением «затраты - результаты» средствами управленческого учета требует решение важной задачи гармонизации традиционной классификации затрат, принятой в отечественной модели бухгалтерского учета. Возникла реальная потребность менеджмента в переходе от дескриптивных, «описательных» классификаций затрат к структурным, сущностным классификациям, позволяющим в полной мере раскрыть особенности затрат с целью эффективного применения их свойств в управлении обычной деятельностью предприятия.
Проблема классификации затрат значительно осложняется следующим обстоятельством: в отечественной науке нет единого мнения по поводу определения понятия «затраты». Не определено данное понятие и в системе нормативно-правового регулирования отечественного бухгалтерского учета. Зачастую, в отечественных учебниках и монографиях рассматривается усеченная классификация затрат, раскрывающая классы только производственных затрат, при этом раскрытие понятия «затраты» не осуществляется.
Традиционная отечественная классификация затрат, ядром которой является схема разделения на классы производственных затрат, изначально предназначена для ведениябалансовыхсчетов и составления финансовойотчетности. Она не отражает критерии разделения затрат, связанные с принятием решений, с процедурой признания затрат расходами, совершенно не адаптирована кхозяйственнымпроцессам и т.д.
Неслучайно, что основным направлением гармонизации традиционной классификации затрат является ее адаптация к потребностям текущего управления затратами с целью получения запланированных выгод, что позволяет делать возможным ее гибкое использование для составлениякалькуляцийи бюджетов (смет) обычной деятельности хозяйствующего субъекта.
Оптимальная классификация затрат служит методологическиминструментомрешения проблемы интегрирования в единую технологическую систему оперативно-технического учета затрат и сложно структурированного процесса калькулирования себестоимости продукции (товаров, работ, услуг). Диалектическое единство управленческой функции учета затрат и процесса калькулирования себестоимости на основе созданной в результате ее реализации информационной базы, является фундаментальной основой выработки оптимальных решений по обеспечениюсбалансированностисоотношения затрат и их результатов.
Проведенные нами исследования показали, что распределение (внутренняя абсорбция) косвенных икоммерческихзатрат по-прежнему остается сложной и нерешенной проблемой бухгалтерского учета. Приблизительность, нечеткость схемы распределения затрат этих классов междусебестоимостьюпродуктов производства разной степени готовности приводит к «затушевыванию» связи затрат и получаемых результатов . Во многом эту проблему мотивирует отсутствие четко структурированных методологических подходов к осуществлению выбора показателей в качестве базы распределения.
Актуальной проблемой управления соотношением «затраты -результаты» является относительно низкая продуктивностьбюджетирования(сметного планирования) как формы оперативногопланированияобычной деятельности хозяйствующего субъекта. Очевиден факт генетической связанности процессов бюджетирования затрат и составления ихплановыхкалькуляций. Исследования показали, что на многих предприятиях сохранились традиции отделения от бухгалтерии функции бюджетирования затрат и их результатов, имеет место низкий уровень информационного обеспечения процесса составлениябюджетаи отслеживания его исполнения, да и само понятие «бюджетпредприятия» остается расплывчатым в системе управленческого учета.
Согласно результатов проведенных нами исследований, в подавляющем большинстве случаев необоснованно и негибко применяетсяприростнойспособ планирования, который в отечественной интерпретации получил известность как способ «от достигнутого». Очевидно, что в условиях развивающихся рыночных отношенийбюджетированиезатрат и результатов обычной деятельности хозяйствующего субъекта нуждается в более высоких технологиях, в том числе основанных на модернизации отечественного планирования.
Отсутствиепроработанноститеоретико-методологических аспектов управления соотношением «затраты - результаты», способов информационного обеспечения принятия решений по гармонизации данного соотношения, использования бюджетирования (сметногопланирования) и калькулирования в качестве ключевых элементов метода управленческого учета обусловили выбор темы диссертационной работы, определили вектор научного исследования.
Формированию и развитию отечественного управленческого учета посвятили свои труды отечественные и зарубежные ученые: П.С.Безруких,
B.А.Белобородова, H.A. Быкадоров, М.А.Вахрушина, Н.Д.Врублевский, K.M. Гарифуллин, М.Х. Жебрак, В.Б.Ивашкевич, Т.П. Карпова, И.И. Каракоз, В.Э.Керимов, Н.П. Кондраков, Е.А. Мизиковский, А.Ф.Мухин,
C.А.Николаева, O.E. Николаева, В.Ф.Палий, М.З.Пизенгольц, С.С. Сатубалдин, С.А.Стуков, В.Т.Слабинский, С.К. Татур, Н.Г. Чумаченко, Я.В.Соколов, В.И. Ткач, А.Д. Шеремет, JI.3.Шнейдман; Б.Х. Андерсон, Р.Л.Акофф, И.Ансофф, А.Дейли, К.Друри, Ч.Гаррисон, Дж. Грей, Д. Ирвин, Д.Колдуэлл, Р. Манн, Э.Майер, Д. Миддлтон , Р.Мюллендорф, Б.Нидлз, Д. Фостер, Д.Хан, Р.Холт, Ч.Т.Хорнгрен, 3. Рахман, Дж. Рис, Д. Риккетс, Г. Шмалена, Дж. Шим, Дж. Эванса, Р. Энтони, А.Яругова.
Фундаментальную базу диссертационного исследования составили систематизированные в трудах российских и зарубежных ученых положения, раскрывающие основные технологические особенности реализации управленческого учета, его концепции и структуры. При написании диссертационной работы использованы материалы статистических исследований, научных семинаров и конференций, законодательные акты ивнутрихозяйственныедокументы предприятий.
Целью диссертационного является развитие теоретических и методологических основ бухгалтерского управленческого учета для решения его средствамистратегическиважной для подавляющего большинства рыночно ориентированных предприятий проблемы структурирования эффективного управления затратами для извлечения запланированных экономических выгод в сфере их обычной деятельности.
Для успешной реализации указанной цели в диссертации были поставленные следующие теоретические и практические задачи:
• исследовать теоретические и методологические основы генезиса отечественного управленческого учета, изучить влияние на его развитие современных теорий менеджмента;
• уточнить и дать авторское определение концептуальных основ управленческого учета: его предмета, метода, объектов и принципов;
• раскрыть сущность формы управленческого учета и уточнить содержание его информационного пространства;
• исследовать понятийный аппарат управления затратами, изучить их классификацию в сфере обычной деятельности хозяйствующего субъекта;
• исследовать проблемы корпоративного регулирования отечественного управленческого учета;
• исследовать возможность совершенствования методологии калькулирования затрат средствами управленческого учета;
• изучить существующее состояние проблемы распределения (внутренней абсорбции) косвенных и коммерческих затрат;
• изучить проблемы бюджетирования (сметного планирования) в системе управленческого учета хозяйствующих субъектов;
• уточнить формулировку понятия «бюджет предприятия», системубюджетныхпоказателей и присущие ей качества;
• изучить проблемы бюджетирования доходов и расходов предприятия в сфере обычной деятельности, формирования ответственности за выполнение принятых бюджета.
Предметом настоящего исследования явились теоретико-методологические и практические проблемы управленческого учета, связанные со структурированием информационного обеспечения управления затратами с целью получения запланированных выгод в сфере обычной деятельности промышленных предприятий. Объектами исследования явились документы-носители информации оперативно-технического, финансового, управленческого, статистического видов учета обычной деятельности хозяйствующих субъектов различных отраслейпромышленностиобластных и республиканских центров г. Нижнего Новгорода, Кирова, Сыктывкара;индустриальныхцентров Нижегородской области г.: Арзамаса, Дзержинска, Бора, Выксы, Заволжья, Павлова, Семенова; г.Усинска (Республика Коми), Шарьи (Костромская область) и т.д.
Теоретической основой диссертационной работы послужили научные труды ведущих ученых России, ближнего и дальнего зарубежья, раскрывающие основы теории бухгалтерского учета, бухгалтерского управленческого учета, оперативного,стратегическогои финансового менеджмента хозяйствующего субъекта, информационных систем в экономике, анализахозяйственнойдеятельности, контроллинга, планирования промышленного предприятии, экономики предприятия, бухгалтерского делопроизводства.
В диссертации использованы Федеральный закон «Обухгалтерскомучете» от 21 ноября 1996 № 129-ФЗ, Положения побухгалтерскомуучету (в редакции на 1 ноября 2005 года), Международные стандарты финансовой отчетности (в редакции на 1 ноября 2005 года) ,межотраслевыеметодические указания и рекомендации попланированию, учету и калькулированию себестоимости продукции и по ряду отраслей, материалы международных и российских научных конференций, научных журналов.
К примененным в работе общенаучным методам исследования относятся: диалектический метод познания предмета исследования, методы дедукции и индукции, анализа и синтеза, функционально-структурный , гипотетико-дидактический, логический, исторический, комплексный и системный методы, метод научного абстрагирования. Специальные методы исследования включают в себя метод структурной группировки,балансовыйметод, методы сравнения и обобщения.
Научной новизной диссертационного исследования является разработка теоретико-методологических и практических основ управленческого учета, адаптированного к условиям управления обычной деятельностью отечественных промышленных предприятий. Наиболее существенными и значимыми результатами проведенного диссертационного исследования, по нашему мнению, являются следующие: 1. Предложены и обоснованы теоретико-методологические основы структурирования управленческого учета:
• уточнены и дополнены базовые элементы концепции управленческого учета: его предмет и метод, принципы и объекты;
• изучены основные этапы генезиса управленческого учета хозяйствующих субъектов, влияние на него современных теорий менеджмента;
• представлено теоретико-методологическое обоснование формы управленческого учета;
• раскрыто и теоретически обосновано структурирование информационного пространства управленческого учета;
• разработана и представлена модель корпоративного регулирования управленческого учета;
• сформулированы требования к формированию и функционированию системы управленческого учета на предприятии;
• разработан подход к структурированию задач управленческого учета;
2. Представлено теоретико-методологическое обоснование необходимости перехода от традиционной, дескриптивной классификации затрат к структурной классификации и калькулирования себестоимости на основе последней :
• уточнены формулировки понятий «затраты в обычной деятельности хозяйствующего субъекта», «расходы» производственные затраты» «выгодав обычной деятельности хозяйствующего субъекта», «калькулирование» ;
• уточнены и дополнены структурно-классификационные признаки затрат обычной деятельности хозяйствующего субъекта, в том числе :
- для затрат наснабжениеи сбыт предложен подход их структурной классификации по группам и наиболее существенным встоимостномвыражении наименованиям товарно-материальных ценностей; по видамснабженческойдеятельности; по центрам ответственности; по статьямкалькуляции; по элементам затрат;
- для затрат на производство указанный выше подход дополняется критериями разделения затрат по возможности ихнормированияи по стадиям производственного цикла;
-уточнены и дополнены составы затрат по традиционным статьям калькулирования;
- предложены и методологически обоснованы принципиально новые классификационные критерии затрат: по степени риска, по их отношению к формированию конечнойвыгоды;
• разработаны методикаисчислениявеличины материальных затрат с целью мониторинга их движения в процессе изготовления изделий иобслуживанияоборудования и формат документа-носителя результатов реализации данной процедуры;
• разработаны методика калькулирования себестоимости по схеме: «выгодные- необходимые - невыгодные (объективные) -невыгодные(субъективные) затраты» и форматы документов-носителей результатов реализации данной схемы;
• разработаны методики распределения (внутренней абсорбции) косвенных и коммерческих затрат;
• рекомендована система показателей финансовых выгод и потерь в обычной деятельности хозяйствующего субъекта;
• разработаны процедуры расширения традиционного калькулирования себестоимости иприбылиот обычной деятельности хозяйствующего субъекта;
3. Уточнены и дополнены основные подходы кбюджетированию(сметному планированию) как неотъемлемой составляющей методологии управленческого учета :
• уточнены: понятие «бюджет предприятия», подходы к верстке бюджета доходов и расходов обычной деятельности хозяйствующего субъекта на основе технико-экономических расчетов;
• определена сущность системы бюджетных показателей, уточнены подходы к ее структурированию, раскрыты основные качества, присущие данной системе;
• сформулировано определение понятиябюджетнойответственности;
• раскрыта сущностьбюджетногомониторинга хозяйствующего субъекта и экономического диагностирования бюджетных девиаций.
Практическая значимость проведенного исследования состоит в том, что разработанное автором теоретико-методологическое обеспечение управленческого учета позволит существенно повысить эффективность менеджмента хозяйствующих субъектов, может быть использовано как эффективный инструмент гармонизации и реформирования бухгалтерского учета в целом. Предлагаемые в диссертационном исследовании форма управленческого учета, основы структурирования его информационного пространства, регламентация корпоративного регулирования, подход к структурированию его задач могут быть задействованы в процессе организации управленческого учета на конкретномхозяйствующемсубъекте.
Научные результаты, полученные в ходе теоретического обоснования необходимости перехода от дескриптивных классификаций к структурным классификациям затрат на обычную деятельность хозяйствующего субъекта, дополненных принципиально новыми критериями, сделанные уточнения определений объектов классификации могут быть использованы в целях совершенствования процесса составления классификаторов затрат предприятий и формирования на их базе соответствующих справочников. Известно, что оптимальная конфигурация нормативно-справочной информации служит залогом успешной реализации процессов калькулирования и бюджетирования.
Предложенные автором принципиально новые структурно-классификационные признаки затрат также позволят разумно дополнить информационное пространство управленческого учета новыми объектами, что позволит повысить уровень его релевантности в процессе принятия управленческих решений. Разработанные автором методики калькулирования материальных затрат и себестоимости продукции (работ, услуг, товаров) по схеме : «выгодные - необходимые - невыгодные (объективные) - невыгодные (субъективные) затраты», схема внутренней абсорбции косвенных и коммерческих затрат могут в значительной мере расширить и качественно улучшить методическое обеспечение учета обычной деятельности хозяйствующего субъекта.
Сформулированные автором уточнения и дополнения методологических основ текущего планирования, позволят оптимизировать процессы, связанные с формирование бюджета предприятия, отслеживанием хода его исполнения, экономического диагностирования результатов бюджетного процесса. Рекомендации, представленные в диссертационном исследовании, позволят существенно повысить эффективность формирования бюджета доходов и расходов обычной деятельности хозяйствующего субъекта, в том числе в части косвенных затрат, систематизировать возникающиебюджетныедевиации.
К числу ключевых результатов диссертационного исследования, имеющих самостоятельное практическую значимость, относятся :
• разработка методических подходов к структурированиюкорпоративныхстандартов управленческого учета;
• разработка методики структурирования задач управленческого учета;
• результаты совершенствования методологических основ формирования классификаторов и справочников затрат на обычную деятельность хозяйствующего субъекта;
• разработка методики калькулирования материальных затрат и формата документа-носителя результатов реализации данной процедуры;
• разработка методики реализации процедур расширения традиционного калькулирования себестоимости и прибыли от обычной деятельности хозяйствующего субъекта;
• разработка методики калькулирования себестоимости по схеме : «выгодные - необходимые - невыгодные (объективные) -невыгодные (субъективные) затраты» и форматов документов-носителей результатов практического воплощения данной схемы;
• разработка методики внутренней абсорбции косвенных и коммерческих затрат;
• разработка методических подходов к бюджетированию доходов и расходов обычной деятельности.
Предложенные автором диссертационного исследования теоретико-методологические основы структурирования управленческого учета полностью корреспондируют смировымитенденциями и накопленным опытом в этой сфере. Рекомендации и научные выводы, приведенные в диссертационной работе, применены в разработке корпоративных управленческих стандартов ряда предприятий городов Нижнего Новгорода, Кирова, Сыктывкара, Арзамаса, Дзержинска, Бора, Выксы, Заволжья, Павлова, Семенова, Усинска, Шарьи и т.д
Теоретические выводы, сформулированные в диссертационной работе, используются при разработке программ методического обеспечения учебного процесса в преподавании таких дисциплин как: «Бухгалтерскийуправленческий учет», «Учет, калькулирование и бюджетирование затрат», «Управленческий анализ в отраслях».
Основные положения и результаты работы докладывались автором и обсуждались на различных научных конференциях, в том числе : на Международной конференции «Прикладная статистика в социально-экономических проблемах» (г.Нижний Новгород, 2003г.), Международной научно-практической конференции «Проблемы развития финансово-экономических отношений на современном этапе» (г.Нижний Новгород, 2003 г.), Всероссийской научно-практической конференции «Актуальные проблемы учетно-аналитической и финансово-налоговой политики

Список литературы

Заключение диссертациипо теме "Бухгалтерский учет, статистика", Мизиковский, Игорь Ефимович

ЗАКЛЮЧЕНИЕ
Диалектикауправленческогоучета возможна только на основе совершенствования теоретических основ и прикладныхинструментовполучения релевантной информации для выработкиуправленческихвоздействий, направленных на достижение гомеостазиса соотношения «затраты - результаты» в сфере обычной деятельностихозяйствующегосубъекта. Управленческий учет, по нашему мнению, следует позиционировать как эффективный механизм структурирования информационного пространства управлениятекущимизатратами с целью получения заранее спланированнойприбыли.
Исследования показали, что в советский период истории России были заложены теоретическая и методологическая основы генезиса отечественного управленческого учета. Время оправдало выбор советской наукой и практикой в качестве объектов исследования и внедрения таких ключевых элементов управленческого учета, как нормативный учет,сметное(бюджетное) планирование, учет похозрасчетнымподразделениям предприятия (имеющий прямые параллели с учетом по центрам ответственности).
Современный этап диалектики управленческого учета потребовал существенной модернизации научно обоснованных и реальноинтегрированныхв практику отечественного корпоративного управления инструментов,наращиванияего потенциала принципиально новыми приемами и способами. Продуктивное развитие теоретической платформы отечественного управленческого учета, как показали наши исследования, базируется на использовании современных теорийменеджмента, таких как теорий : упущенных возможностей,агентскихотношений, возможности, ограничений. Важнейшим фактором становления управленческого учета является применениемаржинальногоподхода, формирующего прикладную платформу реализации его базовых конструкций : директ-костинга, стандарткоста ибюджетирования.
Модернизация и развитие теоретико-методологической базы управленческого учета ставит своей целью обеспечивать релевантной информацией реализациютекущихрешений, направленных на перманентное снижение материальных, трудовых и финансовых ресурсов предприятия. Поставленная задача осуществима путем расширения и дополнения традиционной конфигурации управленческого учета рядом процедур, таких как : внутреннийаудитэкономичности затрат; экономическая диагностика состояния производимых затрат и получаемых результатов; оценка возможных рисков затрат, производимых в обычной деятельности хозяйствующего субъекта; внутренний контроль затрат по их основным носителям, в том числе по видамвыпускаемойпродукции и видам деятельности, по местам возникновения затрат и центрам ответственности.
Наши исследования показали, что в отечественнойбухгалтерскойнауке остается нерешенной проблема однозначного формулирования предмета управленческого учета. Нами обосновано, что предмет управленческого учета можно сформулировать как информационное обеспечение управления затратами с целью получениязапланированныхвыгод обычной деятельности предприятия.
В настоящее время, как показали наши исследования, не сформулировано определение формы управленческого учета. Мы пришли к выводу, что в качестве таковой следует считать совокупность: документов-носителей первичных данных, релевантных задачам управленческого учета; промежуточных информационных регистров, где систематизируются и обобщаются первичные сведения о затратах и их результатах; выходных документов-носителей информационных результатов управленческого учета; технологий обработки данных управленческого учета.
В отечественной бухгалтерской науке оставалось нечетко сформулированным понятие информационного пространства управленческого учета. По нашему мнению, упорядоченная совокупность показателей, целенаправленно используемых вуправленческомучете и тех документов, где они представлены, образуют его информационное пространство.
Одним из важнейших вопросов организации управленческого учета на предприятии является егокорпоративноерегулирование, основанное, в том числе, на базовых конструкциях нормативно-правового регулированиябухгалтериив целом. Мы полагаем, что в основе структурированиякорпоративныхстандартов управленческого учета должна лежать иерархическая модель. Верхний,целевойуровень, должен отражать основные особенности управленческого учета, множествостратегическихцелей реализации управленческого учета, вытекающих из миссии предприятия. Второй уровень, подчиненный верхнему уровню, можно обозначить как прикладной. В нем отражается комплекс задач и/илиподцелей, вытекающих из стратегических целей верхнего уровня.
Третий уровень корпоративных стандартов, который мы обозначим как методологический, направлен на институционализацию приемов и способов, позволяющих гармонизировать соотношение «затраты - результаты». Четвертый уровень, как нам представляется, правомерно называть организационно-правовым уровнем, поскольку он включает положения, конкретизирующие состав центров ответственности за организацию и ведение управленческого учета, позиционирует источники и адресаты информации, его административно-правовой статус. Пятый, инструктивный уровень, включает расшифровку положений третьего и четвертого уровней корпоративных стандартов, отражаемую в методических и должностных инструкциях.
Нерешенным, по нашему мнению, оставался вопрос формулирования метода управленческого учета. В результате проведенных нами исследований обосновано, что его метод представляет собой совокупность приемов и способов структурирования информационного обеспечения управления затратами с целью получения запланированныхвыгодв сфере обычной деятельности хозяйствующего субъекта, элементами которого являются: документирование,калькулирование, бюджетирование, сравнение, экономическая диагностика, информационное моделирование, системный анализ.
Принципы управленческого учета также, по нашему мнению, нуждаются в уточнении. По результатам наших исследований,управленческийучет следует формировать на принципах: научной обоснованности, целесообразности, системности, консерватизма,начисления, имущественной обособленности предприятия и еговладельцев, непрерывной деятельности предприятия, периодичности формирования информации,бюджетного(сметного) способа управления, единыхкалькуляционныхединиц, подотчетности, управляемости хозяйственных рисков, преобладания сущности над формой, легитимности.
Совокупность метода и принципов представляет собой основу методологии решения задач управленческого учета, структурированию которых, как показали наши исследования в отечественной науке уделено мало внимания. Мы предлагаем гибкий, адаптивныйуправленческойсреде конкретного предприятия, подход к структурированию задач управленческого учета по следующим критериям : в разрезехозяйственныхпроцессов; по видам управления обычной деятельностью ; по стадиямтекущегоуправления хозяйственными процессами; по срокам и периодичности решения; по уровню ворганизационнойструктуре предприятия; по статусу центров; по видам управляемых объектов.
Анализ содержания нормативно-правовой базыбухгалтерскогоучета, отраслевых положений и инструкций побухгалтерскомуучету хозяйственной деятельности предприятий показал, что во всех этих документах однозначно идентифицированного определения понятия «затраты» отсутствует. Нет единого мнения по поводу затрат и в научных трудах. Результатом проведенных нами исследований, является следующая формулировка понятия затраты в обычной деятельности хозяйствующего субъекта» : ими являются структурно детерминированные проявления деловой активности предприятия, сущностью которых являетсяфактическоеили ожидаемое потребление ресурсов в обычной деятельности хозяйствующего субъекта, измеряемых по заранее принятым правилам встоимостныхи натуральных измерителях, мотивированных целями получениязапланированнойприбыли.
Следует подчеркнуть, что важнейшими критериями отнесенияпотребленияресурсов к затратам является их целенаправленность иизмеримость. Целенаправленность операций по хозяйственному использованиюресурснойбазы предприятия является важнейшим фактором влияния на получениезапланированногорезультата, отсутствие или неопределенность направлениярасходованиясредств делает этот процесс бессмысленным. Измеримость характеристик потребления является условием обеспечения егоуправляемости, подконтрольности субъекту управления. Несоответствие процессов потребления этим критериям неизменно приводит к потерям.
Исследования показали, что управленческий учет нуждается в однозначном и полном определении понятия «расходы», гибко и адаптивноинтегрируемомв его информационное пространство. Нами обосновано следующее определение понятия «расходы: ими является уменьшение экономических выгод предприятия в результатевыбытиятекущих производственных активов.
Проблема классификации затрат на обычные виды деятельности является до конца не изученной не только в управленческом учете, но и в целом в бухгалтерской науке. Нами представлено теоретико-методологическое обоснование перехода от дескриптивного к структурному (сущностному) типу классификации затрат на обычную деятельность хозяйствующего субъекта. На наш взгляд, выбор критериев классификации затрат в управленческом учете зависит от многих факторов, проявление которых наиболее ощутимо на уровне экономики конкретного предприятия. Отсюда, по нашему мнению, вытекает основное требование к структурной классификации затрат, заключающееся в гибкости и адаптивности ее конфигурации к семантическим и синтаксическим параметрам решаемых задач, в максимально полном раскрытии сущности определяемых классов.
По нашему мнению, в структурной классификации затрат заглавную роль играет их отношение кхозяйственнымпроцессам обычной деятельности хозяйствующего субъекта. Разделение затрат по их принадлежности к определенномухозяйственномупроцессу (снабжению, производству исбыту) позволит обеспечить их управляемость на всех этапах реализации деловой активности хозяйствующего субъекта.
Затраты наснабжение, по нашему мнению, следует классифицировать по следующим функциональным признакам : по группам и наиболее существенным встоимостномвыражении наименованиям товарно-материальных ценностей; по видамснабженческойдеятельности; по центрам ответственности; по статьямкалькуляции; по элементам затрат.
Структурная классификация затрат насбыт(продажу, коммерческих или внепроизводственных затрат) предполагает использование тех же критериев, что и при классификации затрат на снабжение. По нашему мнению, применение такого подхода правомерно в связи с практически полной идентичностью природыснабженческихи сбытовых затрат. Подтверждением тому служат результаты многолетних исследованийинфраструктурыснабженческо-сбытовых процессов, проводимых нами наОАО«ГАЗ», ОАО «Заволжский моторный завод», ОАО «Выксунскийметаллургическийзавод», на ряде других промышленных предприятий.
Затраты на производство (или производственные затраты) представляют собой информационно масштабную итехнологическисложную систему. Исследования показали, что в научной литературе им уделено значительно больше внимания, по сравнению соснабженческимии коммерческими затратами, но это не привело к выработке их единой и приемлемой для использования в практике реальногобизнесаконцепции. Мы пришли к выводу, что наиболее полным определением понятия производственных затрат является следующее : «производственные затраты представляют собой совокупность трех диалектически единых и взаимно приспособленных комплекса операций по использованию ресурсов в сферах : непосредственного создания продукта производства (основная деятельность); поддержания основной деятельности (ремонтно-эксплуатационные работы); организации и управления производством (производственныйменеджмент)».
Предложенный нами подход к структурной классификации снабженческих затрат и затрат на сбыт в приложении к производственным затратам следует дополнить критериями разделения затрат по возможности ихнормированияи по стадиям производственного цикла. Мы пришли к выводу, что группировка затрат на производство, основанная на использовании в качестве критериев стадии производственного цикла, предполагаетструктуризациюзатрат : на подготовку производственных мощностей для производства продукции; на хранение сборочных единиц (сырья, материалов, покупных изделий, полуфабрикатов собственного производства) в цеховых кладовых и на производственных участках; навнутризаводскоеперемещение сборочных единиц (полуфабрикатов, основных сырья и материалов и т.д.); на ожидание очереди сборочных единиц на выполнение предусмотренных технологических операций; на выполнение предусмотренных технологических операций; на проверку качества изготавливаемой продукции; доработку по индивидуальномузаказу; на упаковку готового изделия.
По нашему мнению, требует совершенствования традиционная классификация затрат покалькуляционнымстатьям, используемая на отечественных предприятиях практически без изменений начиная с середины пятидесятых годов прошлого столетия. Нами уточнены и дополнены составы затрат по всем статьямкалькулированияисходя из их приспособленности к условиям менеджментахозяйствующихсубъектов. Предлагается детализировать статью «Основныесырьеи материалы» для ОАО «ГАЗ» по следующим направлениям: «Металлы», «Пластмассы», «Химические материалы», «Текстильные материалы», «Природное сырье», «Прочиематериалы»; для ОАО «Дзержинскаямебельнаяфабрика» детализация статьи «Основные сырье и материалы» может осуществиться в следующей конфигурации: «ДСП», «Текстильные материалы», «Метизы», «Химические материалы», «Бумагаоберточная», «Тарные материалы».
Как показали наши исследования, существует серьезная информационная потребность в решении двух проблем управления возвратными отходами: их дифференцирования по видам исходной физической основы и оценки стоимости в разрезе этих видов. НаООО«Соло», ООО «Дитас» и ООО «Факел» по нашему предложению принято решение вестиучетныерегистры возвратных отходов по следующим группам: «Металлические отходы», «Отходы химических материалов и технических масел», «Отходы текстильных материалов», «Прочие отходы». Пристоимостнойоценке возвратных отходов, также по нашему предложению, на этих предприятиях используется пороговая шкала понижения стоимости исходного материального ресурса в соответствии с коэффициентом его технологического использования в производственном процессе.
Нами доказано, что отнесение стоимости затрат на вспомогательные материалы технологического назначения на статью «Покупныекомплектующие изделия, полуфабрикаты и услугистороннихорганизаций производственного назначения» неоправданно. Это связано с тем, что в управленческом учете данную статью принято относить к переменным затратам, однако очевидно, что затраты на вспомогательные материалы к таковым не относятся.
В диссертационной работе нами сделаны предложения по совершенствованию структурирования статей калькулирования : «Топливо и энергия на технологические цели», «Основнаязаработнаяплата основных производственных рабочих», «Затраты на подготовку и освоение производства», «Затраты на содержание и эксплуатацию производственногооборудования», «Оплата труда вспомогательных рабочих», «Внутризаводское перемещение сырья, материалов и продукции», «Специальныеинструменты, приспособления и организационно-технологическая оснасткацелевогоназначения» , «Общецеховые затраты», «Общезаводскиезатраты».
Исследования показали, что качественное формирование информационной базы управленческого учета по статье «Топливо и энергия на технологические цели» предполагает структурирование по направлениям расхода топливно-энергетических ресурсов. По нашему мнению, повышение качества информационного обеспечения принятия решений по регулированию трудовых ресурсов, требует раздельного ведения регистров по статье «Основная заработнаяплатаосновных производственных рабочих» сдельных трудовых затрат иповременныхзатрат при условии технико-экономической обоснованности и перманентнойвыверкинормативной базы. Обособленно должен формироваться массив информации одоплатахи надбавках, зачастую не зависящих от динамики показателей производства и рабочего времени.
В целях повышения качества информационной базы управленческого учета по статье «Затраты на подготовку и освоение производства», нам представляется необходимой детализация затрат в разрезе каждого наименования осваиваемых производственных мощностей, запускаемых в производство изделий, внедряемых новых технологий и видов выполняемых работ. Для крупных промышленных предприятий, таких как: ОАО «ГАЗ», ОАО «ЗМЗ», ОАО «ВМЗ», следует выделить из совокупности пуско-наладочных затрат их наиболеересурсоемкиесоставляющие : затраты на монтажные работы и затраты напусконаладочныеработы для непромышленных хозяйств. По статье «Затраты на содержание и эксплуатацию производственного оборудования» также должно быть углублено дифференцирование данных и добавлена статья «Затраты на вспомогательные материалы, используемые для поддержания технологического процесса».
По нашему мнению, из состава статьи «Оплататруда вспомогательных рабочих» следует исключить затраты наоплатутруда контролеров ОТК с отнесением ее к статье затрат на обеспечение качества продукции. Согласно нашего предложения, на ООО «Соло», ООО «Дитас», ООО «Факел» затраты по статье «Внутризаводское перемещение сырья, материалов и продукции» дифференцируются по следующим направлениям: «Планово-профилактическийремонтвнутризаводского транспорта», «Текущий ремонтвнутризаводскоготранспорта», «Содержание и эксплуатация внутризаводскоготранспорта», «Затраты на внутрицеховую транспортировку сырья, материалов и продукции», «Услуги сторонних организаций поремонтуи эксплуатации внутризаводского транспорта».
Затраты на изготовление специальных инструментов, приспособлений и организационно-технологической оснастки для крупных промышленных предприятий мы рекомендуем дифференцировать по следующим видам затрат: «Изготовление модельногоинструмента», «Изготовление монтажных конструкций и организационно-технической оснастки», «Изготовление инструментальной оснастки к сварочному, печному и нагревательномуоборудованию», «Изготовление моделей, опок, мастер-макетов, штампов и пресс-форм», «Изготовление мерительного инструмента особой точности», «Изготовлениепрочейспециальных инструментов, приспособлений и организационно-технологической оснастки».
По нашему мнению, целесообразно «вынести за скобки»общезаводскихзатрат те затраты, которые непосредственно связаны с поддержанием качества продукции, что необходимо для принятия важнейших решений по обеспечениюконкурентоспособностипродукции. Анализ группирования производственных затрат по статьям калькуляции показал, что конечный результат этой процедуры генетически связан с той отраслью, где она реализуется. Согласно нашим исследованиям, типовой состав калькуляционных статей отрасли во многих случаях значительно изменяется при его адаптации к конкретномухозяйствующемусубъекту.
Рассматривая классификацию затрат по отношению к процессу принятия решений, мы пришли к выводу, что по прежнему актуален , ставший традиционным подход, предполагающий структурирование классов альтернативных,приростных, релевантных, необратимых, регулируемых, нерегулируемых затрат. Мы предлагаем расширить классификацию затрат на обычную деятельность путем их разделения по степени риска. В соответствии с этим критерием, затраты делятся на классы затрат с повышенным риском и с умеренным риском.
Для определениярезультативностипроизводимых предприятием затрат в сфере обычной деятельности мы предлагаем дополнить их традиционную классификацию путем их разделения по их отношению к формированию конечнойвыгоды. В научной литературе, к сожалению мало уделено внимания проблеме формализации понятия «выгодав обычной деятельности хозяйствующего субъекта». По нашему мнению, экономическая выгода может выражаться не только в виде финансовой выгоды (прибыли), но и в видеэкономииресурсов; росте объемов продаж новыхтоварови отсутствии на нихрекламаций; повышении качества продукции, позволяющем расширить ее рыноксбыта; укреплении деловой репутации предприятия и т.д.
В ходе проведения диссертационного исследования, мы пришли к выводу о том, что целесообразно разделить затраты по их отношению квыгоде, извлекаемой из обычной деятельности хозяйствующего субъекта, на классы: образующих выгоды; необходимых для обеспечения обычной деятельности;невыгодныхзатрат. В зависимости от особенностей и условий обычной деятельности хозяйствующего субъекта наполнение содержанием каждого из перечисленных классов может быть различным.
Нет необходимости в выстраивании системы доказательств тому очевидному факту, чтосебестоимостьконечного продукта является «несущей конструкцией» всей информационной базы управленческого учета. Значениесебестоимостив управленческом учете наиболее «выпукло» проявляется в решении задачи максимально точного определения метрических параметров взаимосвязи целенаправленного потребления ресурсов с извлекаемыми в результате этого процессавыгодамииз обычной деятельности хозяйствующего субъекта. Вместе с тем, как показали наши исследования, остается проблемой научная идентификация данногостратегическиважного экономического понятия в отечественном управленческом учете и бухгалтерской науке в целом.
В ходе диссертационного исследования мы пришли к выводу, что отождествление столь сложной экономической категории как «себестоимость» только лишь с понятием «затраты», неоправданно. Проведенный нами структурно-функциональный анализ показал, по своей имманентной сущности себестоимость представляет собой многоуровневую, сложную систему сведений, характеризующих в стоимостном выражении целенаправленноепотреблениересурсов в ходе обычной деятельности хозяйствующего субъекта. Количество уровней данной системы и степень сложности их структурирования зависит от детализации отражаемых объектов затрат в разрезе их носителей и пространственно-временных характеристик.
Так, верхний уровень системы может занимать показатель себестоимостиваловойпродукции предприятия, второй уровень - себестоимость, дифференцированная по хозяйственным процессам, третий уровень -себестоимость, детализированная по видам деятельности, четвертый уровень -себестоимость валовой продукции, дифференцированная по центрам ответственности, пятый уровень себестоимость по отдельным видам и наименованиям продукции.
Проведенные нами исследования показали, что на многих предприятиях принято три основных подхода к технологииисчислениязатрат: типовой, характерной для конкретной отрасли экономики; индивидуальный, разработанный непосредственно для определенного хозяйствующего субъекта; смешанный, синтезирующий элементы обоих вышеперечисленных подходов. Нами предложена процедура калькулирования материальных затрат, производимая с целью мониторинга их движения в процессе изготовления изделий иобслуживанияоборудования.
Результат данной процедуры необходим для подготовки информационной базы экономического диагностирования состояния материальных затрат на производство иаудитаих экономичности. Нами также предлагается формат документа-носителя «Отчетнойкалькуляции материальных затрат на изготовление продукции, оказание услуг, содержание иобслуживаниепроизводственного оборудования для предприятия ООО «Соло».
Проведенные нами исследования подтвердили значимость маржинального калькулирования себестоимости. В связи с этим, мы предложили формат документа-носителямаржинальнойсебестоимости производства продукции и оказания услуг ООО «Соло». Наши исследования также подтвердили актуальность калькулирования традиционных видов себестоимости, таких как : цеховая ( в западной терминологии «абсорпшинкостинг»), производственная и полная. Вместе с тем, в качестве их модернизации мы предлагаем способ калькулирования себестоимости по схеме : «выгодные- необходимые - невыгодные (объективные) -невыгодные(субъективные) затраты».
Документами-носителями результатов реализации данной схемы нами предложены : «Отчетнаякалькуляция выгодообразующих затрат в обычной деятельности ООО «Соло», «Отчетнаякалькуляциязатрат необходимых для поддержания обычной деятельности ООО «Соло», «Отчетная калькуляция невыгодных затрат в обычной деятельности ООО «Соло». Отражение калькулирования по предложенной схеме мы рекомендуем в разработанной нами форме выходной информации «Отчет о конечных финансовыхвыгодахи потерях в сфере обычной деятельности хозяйствующего субъекта».
Проведенные нами исследования показали, что распределение косвенных икоммерческихзатрат (ККЗ) по-прежнему остается сложной и, по существу, нерешенной проблемой бухгалтерского учета. Весомыми причинами этому, по нашему мнению, является методологическаянеопределенностьтехнико-экономического обоснования выбора базы распределения и отсутствие дифференцированного подхода к распределению ККЗ. Дифференцированный подход к распределению ККЗ находит свое отражение в теоретико-методологической базебухгалтерскихмоделей, принятых в англоамериканском и западноевропейском экономических пространствах.
Анализ проведенных нами исследований показал, что выбор базы распределения ККЗ зависит от организационно-технологической основы структурирования производства ипродажипроизводимой продукции, от сложившихсяучетныхтрадиций на предприятии, от имеющей место конфигурации задач текущего управления затратами. Мы полагаем, что одной из наиболее эффективных форм организации методологической и информационного обеспечения выбора базы распределения ККЗ является проведение внутреннего аудита экономичности формирования и использования затрат периода, включаяобщецеховыезатраты.
Проведенные нами исследования показали, что наиболее распространенным показателем базы недифференцированного распределения ККЗ является «Основная заработная плата основных производственных рабочих», реже - прямые материальные затраты или бинарные сочетания показателей обычной деятельности хозяйствующего субъекта. Вместе с тем, на ряде предприятий проводится дифференцированное распределение ККЗ с учетом их разнородности и разнонаправленности. В ходе диссертационного исследования нами были выделены наиболее существенные группы коммерческих и косвенных затрат, каждой из которых поставлен в соответствие определенный экономический фактор влияния на ее формирование.
Анализ материалов, собранных нами в ходе проведения исследования показал, что на многих предприятиях зачастую не ведется гибкого распределения междупотребителямипроизводимых затрат на их обслуживание такими «незаметными»подразделениямикак административно-хозяйственный отдел, котельная, ремонтно-строительный участок,складскоехозяйство, отдел АСУ и т.п. «Обезличка», уравнительный подход приводит к искажению конкретного вклада того или иного вспомогательногоподразделенияв результаты деятельности предприятия, отрицательно влияет на качество информационной базы управленческого учета, отражающей накопление ККЗ в разрезе центров ответственности.
Нами предложена схема внутренней абсорбции ККЗ промышленного предприятия, предполагающая разделение егоподразделенийна шесть групп : подразделения, деятельность которых ориентированна настороннегопотребителя; подразделения, деловая активность которых связана с ремонтно-эксплуатационным обеспечением работы основных производственных фондов;управленческиеподразделения; подразделения, производящие контроль и аудит качества продукции; подразделения, деятельность которых ориентированна навнутрихозяйственныенужды.
Методика расчета абсорбируемой стоимости ККЗ строится на основе переноса общей суммы производимого вида затрат подразделением-исполнителем на косвенные иликоммерческиезатраты подразделения-потребителя, скорректированный на специальный коэффициент переноса :
Сп = Собщ * К , где :
Сп - переносимая стоимость косвенных затрат;
Собщ - общая сумма переносимого вида затрат;
К - коэффициент переноса стоимости.
В соответствии с предлагаемой нами схемой, величина коэффициента переноса стоимости должна отражать удельный вес базы распределения потребляющего центра ответственности, абсорбирующего ККЗ, всовокупномобъеме потребления распределяемых ресурсов по предприятию.
Как показали наши исследования, в отечественномкорпоративномменеджменте имеет место явное отставание сложившихся, «наработанных» приемов и способовпланированияот потребностей эффективного управления современным, успешным предприятием. Одной из главных причин возникновения данной проблемы является, по нашему мнению, непродуктивность ключевого инструмента планирования - информационного обеспечениякорпоративногоуправления. Другая причина нам видится в недостатках методологической базы этой управленческой функции.
Нам представляется ошибочным подход «равномерного» распределения параметров, заложенных в корпоративных целях между временными периодами и исполнителями. Так, в практике локализации корпоративных целей крупных предприятий, нередко происходит механическое деление количественных характеристик заданных целей на количество периодов времени их выполнения, например, на количество месяцев в году.
Касаясь недостатков информационного обеспечения оперативного планирования, следует отметить отставание во времени подготовки первичных, и как следствие,отчетныхдокументов от сроков проведения контроля выполнения плана. Мониторинг исполнения планов предприятия несет основную информационную нагрузку по обеспечению обратной связи в системе корпоративного управления. Исследования показали, что во многом технология и организация его выполнения на многих предприятиях не достигли требуемого эффективным управлением уровня, в частности, из-за отсутствия его перманентности.
Опыт работы автора на ОАО «ГАЗ» показал, что одной из форм перманентного мониторинга является автоматизированный пересчет месячноголимитазатрат на ежедневные лимиты на основе их реального потребления. Следует отметить, что компьютерная программа пересчета месячного лимита финансовых затрат на снабжение, автором которой является соискатель, запускалась ежедневно по мере накопления релевантных сведений в базе данных, и результаты ее работы поступали в режиме реального временикоммерческомудиректору ОАО «ГАЗ» в период с 1995 по 1999 годы. Внедрение гибкой схемы перманентного мониторинга финансовых затрат на снабжение позволило значительно повысить уровеньплановойдисциплины, обеспечить экономию лимитазакупокна 4 %.
В теории и практике менеджмента и управленческого учета как его важной составляющей, понятие «бюджетпредприятия» большинством профессионалов трактуется как план, отражающий доходы и расходы организации, как правило, вкраткосрочномвременном интервале в соответствии с поставленными целями и в условиях имеющихся ограничений. По нашему мнению, в определении данного понятия необходимо отразить его принадлежность к массивудирективныхдокументов предприятия, подчеркнув тем самым обязательность исполнения, его неразрывную связь с особо значимым в тех