Кучерява Мар’я Василівна Оцінка якості фінансової звітності: методичні підходи та організація

Краткое описание

Кучерява Мар’я Василівна, науковий співробітник від­ділу методології бухгалтерського обліку відділення мето­дології бухгалтерського обліку та фінансового контролю Науково-дослідного фінансового інституту ДННУ «Акаде­мія фінансового управління»: «Оцінка якості фінансової звітності: методичні підходи та організація» (08.00.09 - бухгалтерський облік, аналіз та аудит - за видами еконо­мічної діяльності). Спецрада К 26.853.03 у ДННУ «Акаде­мія фінансового управління» МОН України

ДЕРЖАВНА НАВЧАЛЬНО-НАУКОВА УСТАНОВА «АКАДЕМІЯ ФІНАНСОВОГО УПРАВЛІННЯ» МОН УКРАЇНИ
ДЕРЖАВНА НАВЧАЛЬНО-НАУКОВА УСТАНОВА «АКАДЕМІЯ ФІНАНСОВОГО УПРАВЛІННЯ» МОН УКРАЇНИ
Кваліфікаційна наукова праця на правах рукопису
КУЧЕРЯВА МАР’Я ВАСИЛІВНА
УДК 657.67(043.3)
ДИСЕРТАЦІЯ
ОЦІНКА ЯКОСТІ ФІНАНСОВОЇ ЗВІТНОСТІ:
МЕТОДИЧНІ ПІДХОДИ ТА ОРГАНІЗАЦІЯ
08.00.09 - Бухгалтерський облік, аналіз та аудит (за видами економічної
діяльності)
Подається на здобуття наукового ступеня кандидата економічних наук
Науковий керівник: Ловінська Людмила Геннадіївна, доктор економічних наук, професор
Київ - 2019
Дисертація містить результати власних досліджень. Використання ідей, результатів і текстів інших авторів мають посилання на відповідні джерела.

ЗМІСТ
ВСТУП 21
РОЗДІЛ 1. ТЕОРЕТИКО-МЕТОДОЛОГІЧНІ ЗАСАДИ ОЦІНКИ ЯКОСТІ ФІНАНСОВОЇ ЗВІТНОСТІ ПІДПРИЄМСТВ 32
1.1. Сутність якості фінансової звітності та її оцінки 32
1.2. Кваліметрія як методологічна основа оцінки якості фінансової звітності 46
1.3. Передумови та чинники забезпечення якості фінансової звітності на макро- та мікрорівні 57
Висновки до розділу 1 80
РОЗДІЛ 2. МЕТОДИЧНИЙ ІНСТРУМЕНТАРІЙ ОЦІНЮВАННЯ ЯКОСТІ ФІНАНСОВОЇ ЗВІТНОСТІ 83
2.1. Методичні прийоми оцінювання якості фінансової звітності 83
2.2. Ризик-орієнтований підхід в оцінюванні якості фінансової звітності . 105
2.3. Методичне забезпечення проведення аудиту якості фінансової звітності в контексті застосування операціонального підходу 125
2.4 Оцінювання інфраструктури складання фінансової звітності 144
Висновки до розділу 2 156
РОЗДІЛ 3. ОРГАНІЗАЦІЯ ОЦІНКИ ЯКОСТІ ФІНАНСОВОЇ ЗВІТНОСТІ ПІДПРИЄМСТВ 159
3.1. Оцінка якості фінансової звітності як завдання з надання впевненості 159
3.2. Запровадження оцінки якості фінансової звітності на підприємствах України та розкриття її результатів 177
3.3. Моніторинг як функція управління якістю фінансової звітності підприємств України 194
Висновки до розділу 3 205
ВИСНОВКИ 208
214
СПИСОК ВИКОРИСТАНИХ ДЖЕРЕЛ ДОДАТКИ
ВСТУП
Актуальність теми. Для країн із транзитивною економікою, до яких належить і Україна, запровадження міжнародних стандартів фінансової звітності (МСФЗ) є важливою передумовою створення належного інформаційного забезпечення проведення реформ. Фінансові звіти загального призначення, складені відповідно до МСФЗ, є джерелом якісної інформації, що становить основу прийняття управлінських рішень стратегічного і тактичного характеру.
Наслідки застосування неякісної звітності проявляються на рівні як підприємства, так і держави й у глобальному масштабі. Зокрема, на мікрорівні використання недостовірних даних інвесторами, банками та іншими кредиторами для аналізу й оцінювання прибутковості об’єкта інвестування, ліквідності активів та платоспроможності підприємства призводить до втрат вкладеного або позикового капіталу. Для керівництва підприємства та його власників неякісна фінансова звітність спричиняє прорахунки у визначенні цілей діяльності та розробленні завдань щодо їх досягнення.
Водночас неякісна фінансова звітність підприємств є одним із факторів викривлення показників статистичної та нефінансової звітності як в окремій країні, так і в глобалізованій економіці, тому що звітні дані становлять найважливіше первинне джерело для узагальнення інформації, а саме:
статистичними службами країн при формуванні макроекономічних показників соціально-економічного розвитку держави та її регіонів, результативності функціонування підприємств у розрізі видів економічної діяльності;
міжнародними організаціями та союзами (ООН, Світовим банком, МВФ, СОТ, ЄС, Північноамериканською зоною вільної торгівлі (НАФТА), Об’єднаним ринком країн Південного конуса (МЕРКОСУР), Асоціацією держав Південно- Східної Азії (АСЕАН) тощо) для характеристики та визначення тенденцій економічної діяльності, її стану і рівня розвитку та встановлення міжнародних рейтингів країн світу;
окремими підприємствами та урядами для розрахунку значної частини нефінансових показників звітування щодо досягнення Цілей сталого розвитку, встановлених Порядком денним до 2030 року, затвердженим Резолюцією Генеральної Асамблеї ООН від 25.09.2015 A/RES/70/1 (пункт 48).
Значення якості фінансової звітності посилюється ще й тим, що вона є інформаційною основою для пруденційного нагляду центрального банку, регуляторів фондового ринку та ринку фінансових послуг, що забезпечує прозорість і контрольованість діяльності професійних учасників цих ринків, а також дієвим інструментом захисту інтересів інвесторів та прав споживачів фінансових послуг. Тож оцінка якості фінансової звітності - необхідна
передумова надання впевненості користувачам в об’єктивності та достовірності її даних.
Якість фінансової звітності, методологія та організація її оцінки
розглядаються в дослідженнях вітчизняних і зарубіжних науковців: М. І. Бондаря, Т. І. Єфименко, В. М. Жука, З.-М. В. Задорожнього, Б. А. Засадного, Є. В. Калюги, Т. Г. Камінської, А. С. Крутової, С. О. Левицької, Л. Г. Ловінської, Н. М. Малюги,
A. В. Озеран, Я. В. Олійник, О. О. Осадчої, О. Л. Примаченко, М. А. Проданчук,
B. В. Сопко, Н. І. Сушко, О. В. Харламової, Я. В. Шевері, М. М. Шигун, Д. Аронсон (D. Aronson), Ф. Ван Біст (F. Van Beest), С. Боленз (S. Boelens),
А. Боніфейс (A. Boniface), Г. Браам (G. Braam), М. Ф. Ван Бреда (M. F. van Breda),
Р. М. Гаргурі (R. M. Gargouri), Б. Г. Каррутерс (B. G. Carruthers), Р. Лабель (R. Labelle), М. Х. Б. Перера (M. H. B. Perera), С. Россу (S. Rousseau), Р. Тернендже (R. Ternenge), А. Філіп (A. Filip), К. Франкур (C. Francoeur), Е. С. Хендріксен (E. S. Hendriksen), Д. Шим (D. Shim) та ін.
Однак вивчення національного та міжнародного законодавства, наукової літератури, найкращих зарубіжних практик і досвіду підприємств України дало змогу виявити проблеми теоретичного й організаційно-методичного характеру підготовки якісної фінансової звітності та її оцінки, а саме: відсутність єдиного трактування якості фінансової звітності й уніфікованої системи критеріїв її оцінки; нерегламентованість шляхів та способів встановлення якості; недостатня опрацьованість методичних засад відображення результатів оцінювання якості фінансової звітності. Актуальність розв’язання зазначених завдань обумовила вибір теми дослідження, його мету та структуру дисертаційної роботи.
Зв’язок роботи з науковими програмами, планами, темами, грантами. Дисертація виконана відповідно до плану науково-дослідних робіт Науково- дослідного фінансового інституту Державної навчально-наукової установи «Академія фінансового управління» за такими темами:
- «Наукове забезпечення подальшого удосконалення фінансової звітності суб’єктів господарювання в умовах євроінтеграції України» (номер державної реєстрації РК 0115U000943). У процесі розроблення вказаної теми особистий внесок автора полягає у внесенні ряду пропозицій і рекомендацій щодо запровадження моніторингу змін до міжнародних стандартів бухгалтерського обліку та звітності, а також формування концепції нагляду за якістю фінансової звітності в Україні. Доробок здобувача може бути використаний для подальшого опрацювання змін і доповнень до Закону України «Про бухгалтерський облік і фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 № 996-XIV та інших законодавчих актів у сфері бухгалтерського обліку та звітності; удосконалення Національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку (довідка від 02.11.2017 № 77023¬07/411);
- «Врегулювання понятійно-термінологічних розбіжностей та удосконалення корпоративної звітності в умовах євроінтеграції» (номер державної реєстрації 0118U000282). Особистий внесок автора у виконання цієї науково-дослідної роботи полягає у внесенні низки пропозицій щодо вдосконалення понятійно-термінологічного апарату у сфері бухгалтерського обліку та звітності в контексті імплементації директивних вимог ЄС (довідка від
29.11.2018 № 77020-51-07/365).
Мета і завдання дослідження. Мета дисертаційної роботи полягає в науковому обґрунтуванні та удосконаленні теоретичних положень і розробленні методичних підходів та організаційних заходів щодо оцінки якості фінансової звітності підприємств.
Досягнення мети зумовило необхідність розв’язання таких завдань:
- провести критичний аналіз сучасних трактувань сутності якості фінансової звітності;
- дослідити методологічні засади оцінки якості фінансової звітності;
- виокремити основні передумови та чинники забезпечення якості фінансової звітності (на макро- і мікрорівні);
- опрацювати сучасні практики та підходи до оцінювання якості фінансової звітності з метою створення методичного забезпечення його здійснення;
- розглянути можливість застосування концепції ризик-орієнтованого управління у процесі оцінювання якості фінансової звітності;
- удосконалити методику оцінки якості фінансової звітності;
- уточнити організаційні заходи з оцінки якості фінансової звітності підприємств як завдання з надання впевненості, відмінного від аудиту;
- вивчити шляхи і способи відображення результатів оцінювання якості фінансової звітності та розробити пропозиції щодо удосконалення процесу розкриття інформації з урахуванням сучасних тенденцій у сфері нефінансового звітування;
- дослідити роль моніторингу дотримання підприємствами вимог нормативно-правових актів у сфері бухгалтерського обліку у процесі забезпечення якості фінансової звітності.
Об’єктом дослідження є процес оцінки якості фінансової звітності підприємств.
Предмет дослідження - сукупність теоретичних положень та організаційно-методичних підходів оцінки якості фінансової звітності підприємств.
Методи досліджень. Теоретичною та методологічною основою проведеного дослідження є загальнонаукові та спеціальні методи дослідження економічних процесів та явищ. Під час виконання дослідження було використано: метод операціоналізації (для уточнення змісту категорій та понять, які є ключовими під час визначення сутності якості фінансової звітності і її оцінки); бібліографічний і бібліометричний аналіз (дослідження тенденцій у сфері забезпечення якості інформаційного підґрунтя прийняття управлінських рішень на підприємстві - фінансової звітності); індукція, дедукція (удосконалення та моделювання теоретичних, організаційних і методичних засад функціонування системи оцінки якості фінансової звітності); методи теоретичного узагальнення та порівняння (проведення компаративного аналізу методик оцінки якості фінансової звітності); аналізу, синтезу (удосконалення визначення якості фінансової звітності через синтез підходів до трактування цього поняття в Концептуальній основі фінансової звітності (далі - Концептуальна основа) та МСФЗ, зарубіжних і вітчизняних науково-практичних літературних джерелах); логічного узагальнення результатів (формулювання висновків); графічний метод (побудова графіків та рисунків).
Теоретико-методологічну основу дослідження становлять фундаментальні положення сучасної економічної науки; праці вітчизняних та зарубіжних вчених, присвячені методологічним засадам, методичним підходам і організаційним заходам щодо ведення бухгалтерського обліку, складання звітності й аудиту в контексті підвищення якості інформаційного забезпечення прийняття ефективних управлінських рішень.
Інформаційну базу дослідження утворили: міжнародні й національні нормативні-правові акти у сфері бухгалтерського обліку та звітності; документи довідкового і методичного характеру з обліку та складання фінансової звітності; документи, видані міжнародними організаціями з питань якості фінансової звітності; дані Державної служби статистики України; дані Державної фіскальної служби України; періодичні видання наукового та науково-практичного спрямування; фінансова звітність підприємств, які здійснюють діяльність у видобувних галузях.
Наукова новизна одержаних результатів полягає в обґрунтуванні теоретичних положень щодо сутності, критеріїв оцінки якості фінансової звітності підприємств й удосконаленні процесу її проведення.
Найважливіші результати проведеного дослідження, які визначають науковий внесок автора, полягають у такому:
вперше:
- запропоновано концепцію організації оцінки якості фінансової звітності, яка охоплює мікро- та макрорівень інституціонального забезпечення складання звітності, що стало основою для розроблення організаційних підходів до створення умов складання якісної звітності (обґрунтування змін до законодавства та підготовка організаційних регламентів для підприємств у сфері бухгалтерського обліку та внутрішнього аудиту);
удосконалено:
- понятійно-термінологічний апарат оцінки якості фінансової звітності, зокрема поняття «якість фінансової звітності» через застосування операціонального підходу. В основу дефініції покладено зміст категорії «якість» та механізм ідентифікації у звітності якісних характеристик, що визначаються Концептуальною основою. Включення запропонованого поняття до законодавчих актів, що регулюють бухгалтерський облік та звітність в Україні, сприятиме встановленню єдиних підходів до методології й організації оцінки якості фінансової звітності;
- методологію оцінки якості фінансової звітності на підставі положень теорії кваліметрії, що стало науковим підґрунтям для удосконалення визначення показника якості, сутність якого полягає у відображенні рівня відповідності звітності досліджуваного підприємства якісним характеристикам фінансової звітності, встановленим Концептуальною основою, та розроблення ефективної системи її оцінювання, яка враховує ризики галузевого характеру, пов’язані з діяльністю підприємств;
- класифікацію передумов і чинників, які відображають вплив зовнішнього (нормативно-правове забезпечення, система професійної підготовки персоналу, якість аудиторських послуг) та внутрішнього (організація бухгалтерського обліку, система внутрішнього контролю) середовища підприємства на складання якісної фінансової звітності. Вказана класифікація ґрунтується на факторній моделі оцінки якості як інструменті внутрішнього аудиту в частині розроблення критеріїв оцінювання впливу чинників внутрішнього середовища;
- наукові підходи до вибору методичного інструментарію оцінки якості фінансової звітності, які базуються на результатах проведеного компаративного аналізу найпоширеніших практик оцінювання якості звітності, зокрема: методик, в основу яких покладено оцінку відсутності маніпулювання даними фінансової звітності (модель Беніша (“M-Score”); модель Монтьє (“C-Score”); методик, що базуються на проведенні оцінки правильності застосування принципів та методів бухгалтерського обліку (модель Хілі (Healy Model), Модель Деанжело (Deangelo Model), Модель Джонса, Галузева модель (Industry Model), Модель Дішоу та Дічева (Dechow and Dichev Model); методик операціоналізації якісних характеристик інформації, що розкривається у фінансовій звітності підприємств. Це дало змогу обґрунтувати доцільність використання методів кількісного та якісного аналізу в процесі встановлення відповідності звітності певним якісним характеристикам;
-механізм оцінки якості фінансової звітності через обґрунтування критеріїв оцінювання на основі ризик-орієнтованого підходу, використання якого сприятиме зниженню інформаційних ризиків користувачів звітності на різних рівнях: державному, галузевому та локальному;
набули подальшого розвитку:
- організаційні засади оцінки якості фінансової звітності через: обґрунтування її ідентифікації як окремого завдання з надання впевненості, відмінного від аудиту; визначення основних етапів виконання такого завдання; розроблення робочих документів та форм звітування аудитора. Оприлюднення аудиторського висновку щодо підтвердження якості фінансової звітності сприятиме підвищенню прозорості розкриття результатів діяльності підприємств, які становлять суспільний інтерес;
- порядок розкриття результатів оцінки якості фінансової звітності через відображення таких даних у нефінансовій звітності підприємств, зокрема у звіті про управління. Розкриття інформації про ефективність системи управління якістю на підприємстві, яка включає у тому числі результати оцінки, створить передумови для посилення відповідальності керівництва підприємства за якість фінансової звітності та сприятиме зростанню іміджевого значення нефінансової звітності для підприємства;
- підходи до побудови в Україні системи моніторингу дотримання вимог нормативно-правових актів у сфері бухгалтерського обліку та звітності підприємствами, що становлять суспільний інтерес. Розроблені пропозиції спрямовані на удосконалення законодавчих вимог щодо необхідності проведення оцінки створених у державі зовнішніх передумов складання фінансової звітності.
Практичне значення отриманих результатів полягає в розробленні організаційно-методичних положень здійснення оцінки якості фінансової звітності. Основні теоретичні, організаційні та методичні положення доведені до рівня конкретних розробок, що були запроваджені, зокрема:
- рекомендації щодо врахування змін та удосконалень МСФЗ у Національних положеннях (стандартах) бухгалтерського обліку (Управління методології бухгалтерського обліку та нормативного забезпечення аудиторської діяльності Департаменту прогнозування доходів бюджету та методології бухгалтерського обліку Міністерства фінансів України, довідка від 07.12.2018 № 35200-10/340);
- методичні розробки щодо удосконалення ведення бухгалтерського обліку та економічного аналізу складу довгострокових забезпечень за допомогою методів економіко-математичного моделювання (ТОВ «Аудиторська фірма «Імона-Аудит», довідка від 30.11 2018 № 13);
- рекомендації щодо внутрішньої оцінки якості фінансової звітності на основі запропонованих організаційно-методичних підходів до формування системи показників через інтеграцію якісних характеристик та чинників, що впливають на неї (ТОВ «Аудиторсько-консалтингова група «Китаєва та партнери», довідка від 30.11.2018 № 5).
Окремі теоретичні результати дослідження набули застосування в навчальному процесі ДВНЗ «Київський національний економічний університет імені Вадима Гетьмана» при викладанні дисципліни «Облік та фінансова звітність за міжнародними стандартами» (довідка від 03.12.2018).
Особистий внесок здобувача. Дисертаційна робота є самостійно виконаним науковим дослідженням. Наукові висновки, результати, розробки та пропозиції, що викладені в дисертації, отримані автором особисто. Із наукових праць, опублікованих у співавторстві, у дисертації використано лише ті положення, які є результатом особистої роботи здобувача та особистий внесок автора в яких визначено у переліку основних публікацій за темою дисертації.
Апробація результатів дисертації. Основні положення дисертації доповідалися, пройшли апробацію на 18 міжнародних та всеукраїнських науково- практичних та наукових конференціях, а саме: «Стан та перспективи розвитку бухгалтерського обліку в Україні» (м. Ірпінь, Національний університет Державної податкової служби України, 12 березня 2014 року); «Перспективи розвитку національної економіки» (м. Запоріжжя, 17-18 лютого 2017 року); «Формування та розвиток інноваційного потенціалу економіки України» (м. Ужгород, Ужгородський національний університет, 17-18 лютого 2017 року); «Європейська інтеграція: історичний досвід та економічні перспективи»
(м. Одеса, Одеський національний університет імені І. І. Мечникова, 3-4 березня 2017 року); «Наукові здобутки на шляху до удосконалення економічної системи» (м. Дніпро, 17-18 лютого 2017 року); «Розвиток європейського простору очима молоді» (м. Харків, 28 квітня 2017 року); «Управління економічними процесами: сучасні реалії та виклики» (м. Мукачево, 22-23 березня 2017 року); «Проблеми та перспективи розвитку економіки в контексті євроінтеграційних процесів» (м. Запоріжжя, 21 квітня 2017 року); «Інформаційне суспільство: технологічні, економічні та технічні аспекти становлення» (м. Тернопіль, 13 червня 2017 року); «Сучасний фундамент розвитку національної економіки» (м. Київ, Таврійський національний університет імені В. І. Вернадського, 2-3 червня 2017 року); «Облік, аналіз, аудит і оподаткування в умовах глобалізації економіки» (м. Ужгород, 21 квітня 2017 року); «Міжнародне науково-технічне співробітництво: механізми та стратегії» (м. Львів, 31 березня 2017 року); «Проблеми формування та розвитку інноваційної інфраструктури: виклики постіндустріальної економіки» (м. Львів, 18-19 травня 2017 року); «Бухгалтерський облік в управлінні підприємством: проблеми теорії та практики» (м. Полтава, 11-12 травня 2017 року); «Розвиток соціально-економічних систем у трансформаційних умовах» (м. Бердянськ, 1¬2 лютого 2017 року); «Актуальні проблеми управління соціально-економічними системами» (м. Луцьк, 8 грудня 2016 року); «Стан та перспективи розвитку бухгалтерського обліку в Україні» (м. Ірпінь, 24 лютого 2016 року); «Розвиток соціально-економічних систем у трансформаційних умовах» (м. Бердянськ, 27-28 січня 2016 року).
Публікації. За результатами досліджень опубліковано 30 наукових праць загальним обсягом 10,01 друк. арк., у тому числі: 6 статей у наукових фахових виданнях України, внесених до міжнародних наукометричних баз, загальним обсягом 3,94 друк. арк.; 1 стаття у співавторстві в науковому виданні України, яке включено до міжнародних наукометричних баз, загальним обсягом 0,7 друк. арк. (особистий внесок здобувача становить 0,22 друк. арк.); 1 параграф у співавторстві у колективній монографії України, загальним обсягом 0,68 друк. арк. (особистий внесок здобувача становить 0,34 друк. арк.); 4 параграфи у 3 колективних монографіях України, загальним обсягом 3,23 друк. арк.; 18 праць апробаційного характеру загальним обсягом 2,28 друк. арк.
Структура та обсяг дисертації. Дисертація складається зі вступу, трьох розділів, висновків, списку використаних джерел і додатків. Основний зміст викладено на 192 сторінках друкованого тексту. Робота містить 42 таблиці на 39 сторінках, з яких 11 займають всю площу сторінки, 18 рисунків на
11 сторінках, 8 формул та 22 додатки на 83 сторінках. Список використаних джерел налічує 360 найменувань.

Список литературы

ВИСНОВКИ
У дисертаційній роботі запропоновано розв’язання наукового завдання щодо надання впевненості користувачам у надійності інформаційного забезпечення прийняття управлінських рішень.
За результатами проведеного дослідження було сформульовано такі висновки та пропозиції:
1. Концепція якості фінансової звітності, закладена в нормативно-правових актах та міжнародних документах у сфері бухгалтерського обліку та звітності (Концептуальна основа, МСФЗ, НП(С)БО 1 «Загальні вимоги до фінансової звітності» та ін.), побудована на гносеологічному підході до розуміння сутності поняття «якість». Про це свідчать, зокрема, встановлений перелік якісних характеристик корисної фінансової інформації, визначений Концептуальною основою, та його відображення у національних нормативно-правових актах (НП(С)БО 1). У науковій літературі феномен якості фінансової звітності розглядається у двох аспектах: як відповідність певним характеристикам та як результат впливу передумов і чинників, властивих середовищу її формування. З одного боку, оцінка якості фінансової звітності є процесом встановлення відповідності даних фінансової звітності переліку якісних характеристик, а з другого - передбачає здійснення аналізу основних передумов та чинників, що впливають на її складання.
Критичний аналіз сучасних трактувань поняття «якість фінансової звітності» дав змогу сформулювати його як комплексну (сукупну) властивість даних фінансової звітності, що характеризується відповідністю інформації переліку якісних характеристик.
2. Теоретичною базою для оцінки якості фінансової звітності в дисертації стали основні положення кваліметрії. Відповідно до теорії кваліметрії головним результатом оцінки якості в широкому розумінні є узагальнюючий показник, який відображає сукупне дотримання нормативного переліку якісних характеристик об’єктом оцінювання. На розвиток ключових положень теорії кваліметрії кількісними методами, що використовуються під час оцінки відповідності даних фінансової звітності якісним характеристикам обрано методи порівняння, відносних та інтегральних величин, операціоналізації. Застосування обраних методів спонукало до розроблення об’єктивних критеріїв, відповідність яким відображає якісні характеристики фінансової звітності та підлягає оцінці. Зазначені критерії вирізняються окремими показниками, що розраховуються на підставі звітних даних.
3. З метою проведення комплексного аналізу національної системи бухгалтерського обліку на предмет ефективності в забезпеченні умов для створення високоякісної фінансової звітності визначено внутрішні та зовнішні передумови досягнення якості фінансової звітності. За застосованим у дослідженні інституціональним підходом такими зовнішніми передумовами є: нормативно-правове забезпечення бухгалтерського обліку і фінансової звітності та аудиту, національна система професійної підготовки персоналу та підвищення його кваліфікації, що впливає на фаховий рівень облікового персоналу на підприємстві, якість зовнішнього аудиту як інструменту підтвердження достовірності фінансової звітності. До передумов складання якісної фінансової звітності, що створюються на підприємстві, тобто є внутрішніми, належать: організація бухгалтерського обліку, за даними якого складається фінансова звітність; внутрішній контроль як система превентивних та послідуючих заходів, спрямованих на забезпечення якісної інформації для складання звітності. Особливістю зазначених передумов є те, що вони, з одного боку, забезпечують процес складання фінансової звітності через встановлення вимог до якості та створення механізмів її забезпечення, а з другого - являють собою чинники, чий вплив на якість фінансової звітності підлягає оцінці.
4. Запропоновано методичний інструментарій оцінки якості фінансової звітності, який передбачає встановлення відповідності звітних даних характеристикам, визначеним Концептуальною основою, через розроблення комплексу критеріїв, які характеризують дотримання кожної зі згаданих характеристик. Обґрунтована деталізація результатів зазначеної оцінки сприятиме підвищенню корисності її результатів для основних користувачів (інвесторів, позикодавців, інших кредиторів) та керівництва підприємства.
Міжнародні практики оцінки спроможності органів державної влади забезпечувати складання підприємствами високоякісної фінансової звітності характеризуються спрямованістю на встановлення досягнутого рівня розвитку системи бухгалтерського обліку країни. Результати такої оцінки є підґрунтям для встановлення пріоритетних напрямів подальшого розвитку складання та підвищення якості фінансової звітності.
З метою оцінки впливу визначених внутрішніх передумов підприємства на складання якісної фінансової звітності доцільно застосовувати факторний аналіз, який може становити основу для кількісної оцінки місця та ролі кожного окремого чинника через дослідження динаміки зміни результативного показника (якості облікової інформації та фінансової звітності, що складається на її підставі).
До груп критеріїв ефективності організації бухгалтерського обліку доцільно віднести: організацію роботи облікового персоналу (затвердження регламентів роботи бухгалтерської служби та її працівників; дотримання кваліфікаційних вимог, встановлених законодавством України до головного бухгалтера, і наявність вимог до працівників облікової служби; підвищення значення етичної складової роботи); технічне (наявність документів, які регламентують ведення бухгалтерського обліку на підприємстві, форму обліку та, за необхідності, залучення зовнішніх експертів для вирішення окремих стратегічних питань, пов’язаних зі зміною форми обліку або переходом на МСФЗ) та методичне забезпечення (наявність чітко визначених аспектів ведення бухгалтерського обліку в частині методів оцінки, облікових процедур, якщо стандартами або іншими нормативними документами передбачено кілька альтернатив) бухгалтерського обліку. Для оцінки ефективності внутрішнього контролю доцільно застосовувати групи критеріїв, передбачених у методиці, розробленій Американським інститутом сертифікованих публічних бухгалтерів (American
Institute of Certified Public Accountants, AICPA), що включає: компетентність персоналу, раціональність розподілу посадових обов’язків, дотримання формальних процедур, здійснення контролю за активами та документацією, організацію системи внутрішнього контролю.
Результати використання запропонованої факторної моделі є джерелом інформації для керівництва підприємства щодо особливостей та проблемних аспектів процесу звітування в умовах побудови системи управління якістю на підприємстві.
5. Обґрунтовано, що застосування ризик-орієнтованого підходу дає можливість підвищити ефективність управління інформаційними ризиками з боку користувачів даних звітності. У роботі запропоновано алгоритм встановлення ризиків викривлення звітних даних за окремими статтями фінансової звітності, який покладено в основу оцінки якості фінансової звітності, зокрема в групу критеріїв, відповідність яким характеризує доречність звітних даних. Розроблений алгоритм базується на визначенні показника суттєвості зміни величини окремої статті, що обчислюється як співвідношення абсолютного приросту суми статті фінансової звітності у звітному періоді до порога суттєвості звітних даних.
6. Комплексна методика оцінки відповідності звітності якісним характеристикам, запропонована в роботі, ґрунтується на принципах кваліметрії та положеннях Концептуальної основи й складається з двох основних етапів:
- перший етап - встановлення критеріїв, що характеризують дотримання якісних характеристик фінансової звітності (визначається відповідність фінансової звітності критеріям, що за ними оцінюються її якісні характеристики через надання бальної оцінки кожному критерію за бінарною шкалою (0; 1) та розраховується середнє значення оцінок за критеріями в межах однієї групи);
- другий етап - визначення синтетичного показника якості фінансової звітності.
Перевагою такої методики є отримання показника, значення якого характеризує сукупне додержання вказаних характеристик, а окремі складові розрахунків та їх деталізація дають змогу виявити проблемні аспекти, що спричиняють низький рівень якості звітних даних.
7. Доведено, що оцінку якості фінансової звітності через встановлення відповідності її даних якісним характеристикам, визначеним Концептуальною основою, доцільно покладати на зовнішнього аудитора в рамках виконання ним завдання з надання впевненості, відмінного від аудиту. Це узгоджується із загальноприйнятими методологічними засадами проведення аудиту, відображеними в міжнародних та національних документах у сфері аудиторської діяльності.
З огляду на викладене та з метою забезпечення прозорості діяльності та підзвітності підприємств, що становлять суспільний інтерес, запропоновано доповнити нормативно-правові акти, якими регламентується порядок подання річної звітності та документи, що підтверджують її (зокрема: Закон України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (п. 3 ст. 14 розд. IV), Порядок подання фінансової звітності (п. 2)) вимогою про необхідність оприлюднення звіту з надання впевненості щодо якості фінансової звітності разом із аудиторським висновком.
8. Спираючись на практичний досвід і наукові здобутки сьогодення у сфері забезпечення якості інформаційного забезпечення прийняття управлінських рішень, доведено, що організація оцінки впливу внутрішніх чинників діяльності підприємства на якість облікової інформації та звітних даних є функцією служби внутрішнього аудиту. Результати проведення такої оцінки запропоновано розкривати та оприлюднювати у складі річної звітності підприємств, зокрема у звіті про управління. Це сприятиме, з одного боку, підвищенню прозорості діяльності підприємства та ефективності прийнятих на основі даних фінансової звітності зовнішніми користувачами управлінських рішень, а з другого - інвестиційній привабливості суб’єкта звітування.
9. Одним із заходів запобігання інформаційній асиметрії та формування прозорої бази даних для прийняття обґрунтованих і виважених управлінських рішень є створення на рівні держави належних, прозорих, повних і достатніх передумов формування високоякісної фінансової звітності. Доведено, що з метою забезпечення здійснення нагляду за якістю фінансової звітності та ефективністю передумов її складання доцільно доповнити чинні законодавчі норми, що регулюють сферу бухгалтерського обліку та звітності, положеннями про необхідність запровадження моніторингу зовнішніх передумов складання фінансової звітності та результатів оцінки її якості. Інформаційну основу реалізації зазначеного моніторингу становлять: положення нормативно-правових актів у сфері бухгалтерського обліку та звітності, зокрема ті, якими регламентується діяльність центральних органів виконавчої влади; нефінансова інформація, що міститься у звітах з надання впевненості щодо якості фінансової звітності та звітах про управління підприємств, які становлять суспільний інтерес.