Совершенствование стратегического управленческого учета, анализа и аудита денежных потоков коммерческой организации

Краткое описание

Год:

2009

Автор научной работы:

Лазарева, Анна Владимировна

Ученая cтепень:

кандидат экономических наук

Место защиты диссертации:

Персиановский

Код cпециальности ВАК:

08.00.12

Специальность:

Бухгалтерский учет, статистика

Количество cтраниц:

308

Оглавление диссертациикандидат экономических наук Лазарева, Анна Владимировна

Введение.
Глава 1 Теоретические и методологические основыучетаденежных потоков коммерческой организации.
1.1Денежныепотоки, как объект бухгалтерского финансового и налогового учета. ^
1.2 Денежные потокикоммерческойорганизации как объект бухгалтерскогоуправленческогои стратегического управленческого учета. ^
1.3 Методологические подходы корганизациистратегического управленческого учета денежныхпотоков.
Глава 2Совершенствованиеметодики анализа денежных потоков коммерческой организации.
2.1 Информационное обеспечениеанализаденежных потоков
2.2 Исследование современных методик анализаденежныхпотоков. ''
2.3 Анализ Отчета о движении денежных средств коммерческой 86 организации.
2.4 Развитие методикистратегического' анализа денежных потоков.
Глава 3 Развитие методикиаудитаденежных потоков коммерческой организации.
3.1 Современная методика аудита денежных потоков
3.2 Использование методики составления производныхбалансовыхотчетов при оказании сопутствующихаудитууслуг в области денежных потоков коммерческой организации.
3.3. Совершенствованиеинструментарияаудита в области денежных потоков вкоммерческихорганизациях.

Введение диссертации (часть автореферата)На тему "Совершенствование стратегического управленческого учета, анализа и аудита денежных потоков коммерческой организации"

Актуальность темы исследования. На сегодняшний день главной проблемой российской экономики является проблема дефицитаденежныхсредств в коммерческих организациях для осуществления ими своейтекущейи инвестиционной деятельности. Основной причиной этого выступаетнеэффективноепривлечение, а в дальнейшемнерациональноеиспользование денежных средств, а также ограниченность применяемых при этом финансовыхинструментови механизмов. В данном случае подденежнымипотоками коммерческой организации понимается движение (притоки иоттоки) денежных средств на расчетном,валютноми иных счетах и вкассев процессе ее финансово —хозяйственнойдеятельности, что и составляет в совокупности ееденежныйоборот, то есть процесскругооборотаденег в наличной ибезналичнойформах, выполняющих функции обращения иплатежа.
В современных условияхстратегическийуправленческий учет денежных потоков является важнейшей составной частью учетно-аналитической системыкоммерческойорганизации, являющейся основой для выработки финансовой политики. При этом важным является то, что рационально выстроенный стратегическийуправленческийучет ^денежных потоков может служить основой для принятия рациональныхуправленческихрешений и тем самым способствовать повышению устойчивости и адаптивности коммерческой организации к внешним фактораммакросредыв определенный период времени, достижение ею финансового благополучия в длительном промежутке времени. Организациястратегическогоуправленческого учета, проведение стратегического анализа денежных потоков возможны только по данным достоверной информации финансовойотчетности, которая достигается в результате проведенияаудиторскойпроверки. Именно поэтому аудит и сопутствующиеаудитууслуги в области денежных потоков выступают важными моментами при постановке и функционировании учетно-аналитической системы в организации.
Данные обстоятельства определили актуальность выбранной темы диссертационного исследования, посвященного совершенствованию методики стратегическогоуправленческогоучета, анализа и аудита денежных потоков коммерческой организации.
Состояние изученности проблемы. Стратегический управленческий учет является продуктом эволюциибухгалтерскогоучета. Вопросы совершенствования и развития методики бухгалтерского учета, в том числе и стратегического управленческого учета, исследованы в работах таких российских и зарубежных ученых-экономистов как: О.В Алексеева, A.C.Бакаев, И.Н. Богатая, К. Друри, В.Б.Ивашкевич, М.И. Кутер, Д.В. Курсеев, Н.Т.Лабынцев, Е.А. Мизиковский, O.E. Николаева, JI.B.Попова, С.П. Суворова, В.А. Терехова, В.И.Ткач, К.Уорд, Н.Н Хахонова, М.Б.Чиркова, JI.3. Шнейдмана и др. Несмотря на активное изучение авторами теории стратегического управленческого учета, формирование методологических подходов к постановке стратегического управленческого учета в коммерческой организации, не все вопросы остаются освещенными в полной мере, нет глубокой практической проработки вопроса. Проблемы организации стратегического управленческого учета денежных потоков в коммерческой организации рассмотрены в ограниченном круге работ.
Вопросы методики стратегического анализа денежных потоков коммерческой организации освещены в работах следующих авторов: Д.Аакер, О.В Алексеева, В. Баранчеев, П.Ф.Друкер, А.Т. Зуб, А.Карпов, В.Э.Керимов, О.П. Коробейников, Ю.А. Маленков, М.В.Мельник, O.E. Николаева, H.H. Пилипенко, О.В.Сальников, А.Н. Хорин.
Значительный вклад в развитие научной концепцииаудитаи его методологии внесли видные отечественные и зарубежные исследователи: Е.М.Гутцайт, В. Б. Ивашкевич, Е.В.Кузнецова, В. И. Подольский, Дж. Робертсон, JL В. Сотникова, Н. Н.Хахонова.
Несмотря на разнообразие предлагаемыхучетныхмеханизмов денежных потоков перечисленными авторами, многие вопросы организации стратегического управленческого учета, анализа и аудита денежных потоков вкоммерческихорганизациях остаются малоизученными и требуют, адаптации^ доработки и усовершенствования в изменяющихся условияхконкурентнойсреды.
Цель и задачи исследования. Цель диссертационного исследования состоит в разработке теоретических положений и практических рекомендаций по совершенствованию методики стратегического управленческого учета, анализа и аудита денежных потоков коммерческих организаций.'
Для достижения данной цели в диссертационном исследовании были поставлены и решены задачи, которые определили.структуру работы:
- исследоватьденежныепотоки как объект бухгалтерского финансового и налоговогоучета; выявить особенности бухгалтерского управленческого и стратегического управленческого учета денежных потоков с целью повышения;эффективности стратегического управления организацией;
- разработать методику организации стратегического управленческого учета денежных потоков в коммерческой организации;
- систематизировать информационное обеспечение анализа денежных потоков;
- исследовать современные методики анализа денежных потоков и дать их критическую оценку; разработать методику проведения стратегического анализа денежных потоков коммерческой организации;
- критически оценить методику аудита денежных потоков;
- выработать рекомендации по использованию методики применения производныхбалансовыхотчетов при оказании сопутствующих. услуг в области аудита денежных потоков коммерческой организации;
- развитьинструментарийаудита денежных потоков коммерческой организации.
В качестве предмета диссертационного исследования выступили теоретические и методические аспекты стратегического управленческого учета, анализа и аудита денежных потоков коммерческой организации. Объектом исследования явилиськоммерческиеорганизации на территории РФ.
Теоретико-методологической основой диссертационного исследования явились действующие законодательные и нормативные документы, кодексы РФ, правила и положения! и принципы бухгалтерского учета, методические указания, монографии и статьи в периодических изданиях современных авторов по исследуемой тематике, теоретические и практические разработки! отечественных и зарубежных авторов в области учета, анализа и аудита денежных потоков.
Диссертация выполнена в соответствии с Паспортом специальностиВАКРФ 08.00:12 «Бухгалтерский, учет, статистика», раздела 1 «Бухгалтерскийучет и экономический анализ», п. 1.8 «Бухгалтерский учет в организациях различных организационно-правовых форм, всех сфер- и отраслей», раздела 2. «Контроль иаудитфинансово-хозяйственной деятельности», п. 1.12 «Инвестиционный, финансовый и управленческий анализ», п. 2.1. «Методология и технология аудита», п. 2.4. «Методология разработки программ аудита и плана проверок».
В качествеинструментарияисследования использовались методы сравнительного анализа, сопоставления, структурный анализ, наблюдение, индуктивный и дедуктивный методы, логический и системный подходы, прямой и косвенный методы анализа денежных средств, горизонтальный и вертикальный методы анализа денежных средств,коэффициентныйанализ, методы выборочной и сплошной проверки,балансовыйметод, РЕЭТ-анализ, 8"ЛЮТ-анализ.
Информационно-эмпирическая база исследования была сформирована на основе Федеральных законов, Приказов и Положений, утвержденных приказомМинфинаРФ, Методических указаний, финансовой и налоговой отчетности коммерческих организаций, данных научных публикаций в печати отечественных и зарубежных авторов, научно-практических конференций, материалов проведенного диссертантом исследованиягодовыхбухгалтерских отчетов коммерческих организаций г. Ростова-на-Дону, опроса главныхбухгалтеровкоммерческих организаций г. Ростова-на-Дону.
Научная новизна результатов исследования состоит в разработке теоретических положений и практических рекомендаций по совершенствованию методики стратегического управленческого учета, анализа, аудита и сопутствующих услуг в области денежных потоков коммерческих организаций, что является основой для повышения эффективности управления финансово-хозяйственной деятельностью организации в целом.
К основным положениям диссертационного исследования, которые выносятся на защиту, относятся следующие:
1. Стратегический управленческий учет является важнейшей составляющей учетно-аналитической системы коммерческой организации, функционирует параллельно с системой бухгалтерского финансового учета и определяется какучетнаясистема, использующая метод постановки на учет внешних факторов макросреды, воздействующих на организацию, с целью реализации принятой стратегии. Роль системы стратегического управленческого учета денежных потоков состоит в информационном обеспечении анализа эффективности деятельности коммерческой организации в целом, ее структурныхподразделений, в оказании помощи пользователям внешней финансовой отчетности, в оценкеприбылейи рисков коммерческой организации, информационном обеспечении принятия пользователями управленческих решений.
2. Условием повышения качества функционирования стратегического управленческого учета денежных потоков должно стать применение процессабюджетирования, планирования денежных потоков организации. Данные процессы, охватывая все уровни управления, являются одними из наиболее эффективных для целей анализа и контроля. В коммерческой организации рекомендуется определить взаимосвязь системы бюджетирования с применяемымиучетнымисистемами и разработать бюджет денежных потоков, в основе которого лежал быкассовыйметод определения финансовых результатов, что позволит рассматривать денежные потоки в разрезе видов деятельности.
3. Проблема организации стратегического управленческого учета заключается в определении его положения в учетно-аналитической системе, выявлении взаимосвязей учетных подсистем, разработке их иерархии. От выбранной модели взаимодействия учетных подсистем в организации зависит полнота исвоевременностьинформации, на основе которой будет осуществляться стратегический управленческий учет. Применительно кстратегическомууправленческому учету денежных потоков рекомендуется разработать варианты взаимосвязи даннойучетнойподсистемы с прочими, применяемыми в организации. При этом необходимо рассмотреть возможности автономного иинтегрированногофункционирования учетных подсистем.
4. Проведение стратегического анализа является неотъемлемым этапом процесса организации стратегического управленческого учета, позволяющим дать реальную оценку потенциальных возможностей и ресурсов коммерческой организации относительно существующих потребностей окружающей внешней среды. Существует ряд методик проведения стратегического анализа, которые рекомендуется адаптировать кденежнымпотокам, что позволит определитьплатежеспособностьи рентабельность организации, угрозы и возможности внешней среды организации, вносякорректировкив выбранную стратегию развития.
Проведение стратегического анализа денежных потоков необходимо осуществлять на основе разработанной методики, учитывающей влияние на организацию факторов ближней и дальней внешней среды.
5. При проведении аудита и оказании сопутствующих услуг необходимо учитывать особенности денежных потоков как объекта учета, оказывающих существенное влияние на процессы оценки,планирования, проведение аудиторских процедур. Эффективность проведения аудиторской проверки зависит от четкого определения целей, путей наиболее эффективного их достижения в рамках разработанных плана и программы аудита. Осуществление аудита денежных потоков связано с разработкой программы аудита, которая представляет собой определенную последовательность действий, позволяющих повысить качества проверки. Для эффективного проведения аудита денежных потоков рекомендуется разработатьвнутрифирменныйстандарт аудита, который учитывал бы особенности проверяемого объекта учета.
К основным положениям диссертационного исследования, которые характеризуют научную новизну, относятся следующие:
1. Предложена авторская методика организации стратегического управленческого учета денежных потоков, включающая десять взаимосвязанных этапов: проведение внутреннего аудита денежных потоков коммерческой организации; проведение их внутреннего анализа; выявление направлений их движения; осуществление мониторинга микро- и макросреды организации; определениестратегическихзадач, которые необходимо решить коммерческой организации в рамках принятой стратегии; разработка основных элементов учетной политики для целей стратегического управленческого учета; осуществление стратегического анализа, позволяющегоскорректироватьпринятый бюджет денежных потоков и стратегию организации; составлениебюджетаденежных средств; планирование денежных потоков и составлениепрогнозногобаланса; оказание сопутствующих аудиту услуг в области денежных потоков, основной смысл которых заключается в контроле и постановке на основе собранной информации конкретных целей и стратегиибизнеса.
2. Разработана авторская модель бюджета денежных средств в организации, особенностями которой являются: 1) включение при формировании бюджетабартерныхопераций, 2) возможность определения финансового результатакассовымметодом по видам деятельности на основе принциповмаржинальнойбухгалтерии, что позволит, детализировано представить информацию в разрезе всех составляющих поступлений иплатежей, доходов и расходов по видам деятельности, а такжепрочих, проанализировать их, выявить возникшие в. ходе составления бюджета отклоненияфактическихданных от запланированных, рассмотреть динамику денежных потоков коммерческой организации в разрезе различных видов деятельности.
3. Определено место системы бюджетирования в учетно-аналитической системе организации, представляемое различными вариантами взаимодействия учетных подсистем: первый вариант, предполагает функционирование системы бюджетирования при автономном существовании бухгалтерского финансового и бухгалтерского управленческого учета; второй вариант, предусматривает организацию взаимодействия бухгалтерского финансового и бухгалтерского управленческого учета. Выбор варианта должен осуществляться на основе требования экономичности.
4. Предложены варианты взаимосвязи видов учета денежных средств в учетно-аналитической системе коммерческой организации, закрепляемые в учетной политике: 1)трансформационныйвариант, предполагающий организацию стратегического управленческого учета денежных потоков на основе данных всех подсистем бухгалтерского учета, а не только на данных бухгалтерского управленческого учета, что позволит наиболее полно учесть все внутренние и внешние факторы воздействия накоммерческуюорганизацию, в том числе в областиналогообложения, обеспечить платежеспособность коммерческой организации в будущем; 2) вариант, предусматривающий автономное ведение, базирующийся; на взаимосвязи подсистем бухгалтерского учета напрямую с подсистемами стратегического учета;
5. Сформирована авторская схема организации стратегического анализа денежных потоков,, включающая' в себя: определение- целей деятельности всей коммерческой организации, ее миссии; стратегический анализ внутренней и внешней среды; анализконкурентоспособностиорганизации по ценам; анализконкурентныхвозможностей коммерческой организации, что позволит проанализироватьконкурентные- преимущества: организации, выявить» стратегические1 проблемы коммерческой организации в настоящем времени, повысить эффективность стратегического развития организации.
6: Разработан внутрифирменный: стандарт аудита денежных потоков ■ объединяющий методические подходы к проведению^ аудита денежных потоков, включающий в себя следующие разделы: регламентирующие сведения;, общие положения стандарта; цели и задачи стандарта; перечень информации, рассматриваемой в стандарте; определение основных методик,, рассматриваемых стандартом; оформление документов согласно» требованиям' стандарта; период действия: стандарта; приложения к стандарту позволяющий стандартизировать, методику проведения традиционной проверки денежных потоков, определитьликвидностьи платежеспособность коммерческой организации.
Теоретическая значимость диссертационного исследования заключается в выработке методических подходов к организации и ведению стратегического учета, проведению анализа и аудита денежных потоков коммерческой организации, разработкевнутрифирменногостандарта аудита денежных потоков. Теоретические и методологические разработки могут быть применены в преподавании курса «Стратегический учет», «Стратегический анализ» и «Аудит» по специальности 080109
Бухгалтерский учет, анализ и аудит». Полученные результаты могут быть использованы в процессе обучения профессиональных бухгалтеров в учебно-методических центрах по разделу: «Управленческий учет».
Практическая значимость проведенного диссертационного исследования заключается в том, что методологические разработки в области стратегического учета, анализа и аудита денежных потоков получили практическое подтверждение эффективности вследствие внедрения данных разработок в ряде коммерческих организаций. Практические рекомендации диссертационной работы могут быть использованыкоммерческимиорганизациями при постановке и ведении стратегического учета, анализа и аудита.
Апробация результатов исследования. Основные результаты диссертационного исследования докладывались на ряде научно-практических,межрегиональныхи вузовских конференций, в преподавании дисциплин «Основы бухгалтерского учета», «Бухгалтерский (финансовый) учет» студентамНОУНПО учебного центра «Дара». В хозяйственной практике коммерческих организаций Ростовской области используются рекомендации по формированию учетной политики для целей стратегического управленческого учета, рекомендации по проведению стратегического анализа и стратегического аудита, используется методика составления стратегического производногобалансовогоотчета и внутрифирменного стандарта аудита. Кроме того, вфирме«Донэкспертиза» ТПП РО с целью повышения эффективности бухгалтерского финансового учета денежных потоков была применена система модулей «Учет движения денежных средств коммерческой организации», способствующая правильному отражению в учетехозяйственныхопераций с денежными потоками.
По результатам исследования автором опубликовано 10 печатных работ общим объемом 21,21 печатных листов (в т. ч. 2 публикации общим объемом 0,48 п. л. - в журналах, рекомендованных ВАК РФ).
Логическая структура и объем диссертации. Цель и задачи диссертационного исследования предопределили логику и структуру исследования. Диссертация состоит из введения, трех глав, заключения, библиографического списка, включающего 219 источников. Диссертация изложена на 194 страницах машинописного текста, включает 19 таблиц, 9 рисунков и 33 приложения.

Список литературы

Заключение диссертациипо теме "Бухгалтерский учет, статистика", Лазарева, Анна Владимировна

Выводы Цикличность управления Цикличность управления Управление в реальном времени
Основа управления Комплексное управлениеСтратегическийанализ Учет изменений внешней среды
Главная задача Стабильность Исследование Творчество
Период появления С 1900 г. С 1960-х г. С 1980-х г.
В ходе исследования были выделены и приведены в приложении 7 особенности использования информации при различных методах и на различных этапахстратегическогопланирования и управления.
В рамках рассмотрения процесса стратегического управления целесообразно выделить еще однуучетнуюсистему, а именно, систему стратегического учета. При этом исследуем структуру рассматриваемойучетнойсистемы. Соглашаясь с мнением автора Л.О.Ивашиненко, нам хотелось бы отметить исключительную важность разграничения понятий «стратегический учет» и «стратегическийуправленческийучет». Данные виды учета формируют информацию для целей стратегического управления, но, разделяя мнение автора, мы считаем, что стратегический учет является более обширным понятием, включающим в себя следующие составляющие:
1. стратегический финансовый учет — использует элементы учетной политики, позволяя повысить релевантность информации;
2. стратегический' налоговый учет - использует методы налоговогопланированияс целью снижения налоговой нагрузки на организацию, повышения эффективности налогового учета;
3. стратегический управленческий учет - использует метод постановки на учет внешних факторовмакросредывоздействия на коммерческую^ организацию с целью реализации принятой стратегии- [102, с.10].
Рассматривая систему стратегического учета, нами была представлена графически взаимосвязь выделенных подсистем учета (рисунок 1.2.1).
При применении стратегическогоуправленческогоучета в коммерческой организации проводится ориентирование учетной системы на- то, что. происходит за пределами организации, внимательно изучаются рынок иконкуренты, чтобы собрать информацию, в которой нуждается, старшее руководство для достижения и сохранения-передовых* позиций вконкуренции.
Стратегический управленческий учетденежныхпотоков позволяет непосредственным образом влиять на устойчивостькоммерческойорганизации внешним факторам воздействия в данный конкретный период времени, позволяет достичь ей финансового благополучия в течение длительного промежутка времени.
Стратегический учет
Стратегический финансовый учет
Стратегический налоговый учет
Стратегический управленческий учет
Рисунок 1.2.1 — Структура стратегического учета
Таким образом, эффективность организации стратегического управленческого учета денежных потоков характеризуется точностью достиженияплановыхпоказателей развития коммерческой организации, достижения утвержденной стратегии. К принципам стратегического управленческого учета денежных потоков коммерческой организации целесообразно отнести следующие: информационная достоверность ипрозрачность; планирование и контроль движения денежных средств;платежеспособностьи ликвидность; рациональность использования денежных средств.
Основной целью стратегического управленческого учета денежных потоков является обеспечение ихсбалансированности, причем в данном случае важной-являетсясегментацияпо видам, объемам; временным интервалам и другим характеристикам. Для достижения' этой цели в коммерческой организации применяют систему планирования, учета, анализа и контроля денежных потоков.
Основные вопросы, которые решаются в коммерческой организации в процессе стратегического управленческого учета денежных потоков, следующие: определение финансовых потребностей коммерческой организации на длительный период с учетомпланируемыхдействий во всех областях управления; определение доступных альтернативных источниковфинансированияи целесообразности их использования; оценка влияния накоммерческуюорганизацию источников финансирования; доступность для коммерческой организации других источников финансирования.
Для повышения эффективности процесса стратегического управленческого учета денежных потоков в организации, необходимо знать: какова их величина за определенное время (месяц,квартал), каковы их основные элементы, какие виды деятельности генерируют основной поток денежных средств.
На основе данных стратегического управленческого учета денежных потоков представляется возможным достичь следующих результатов управления:
- уменьшениетекущейпотребности коммерческой организации в денежных средствах вследствие ускорения ихоборачиваемости;
- наиболее рациональная и приемлемая в данныхстратегическихусловиях структура денежных потоков коммерческой организации;
- эффективное использование свободных денежных средств втекущемпериоде;
- обеспечениепрофицитаденежных средств;
- обеспечение*платежеспособностикоммерческой организации в текущем периоде;
- обеспечение сбалансированности положительного и отрицательного денежных потоков в определенном периоде.
Процесс постановки стратегического управленческого-учета включает в себя ряд этапов. Традиционно авторами [29, 93, 196] выделяются следующие действия коммерческой организации в качестве этапов организации стратегического управленческого учета денежных потоков вдолгосрочнойперспективе:
• определение целей;
• принятие решения относительно концепции развитиябизнеса;
• разработка стратегии;
• принятие плана реализации стратегии;
• определение потребностей коммерческой организации в денежных средствах для реализации стратегии;
• анализ доступных источников финансирования;
• выбор варианта финансирования, наиболее подходящего в условиях выбранной стратегии;
• анализ влияния внешних факторов;
• составление плана;
• анализ направлений поступления денежных средств;
• получение денежных средств;
• осуществление контроля выполнения плана.
Рассмотрим методологические подходы к организации стратегического управленческого учета денежных потоков и этапы его постановки в коммерческой организации.
1.3 Методологические подходы к организации стратегического управленческого учета денежных потоков
Система управленияденежнымипотоками в коммерческой организации — это совокупность методов,инструментови специфических приемов целенаправленного, непрерывного воздействия со стороны финансовой службы коммерческой организации на движение денежных средств для достижения поставленной цели. Эффективное управление денежными потоками повышает степень финансовой и производственной гибкости коммерческой организации, так как приводит к следующим положительным тенденциям: улучшению оперативного управления, особенно с точки зрения сбалансированности поступлений ирасходованияденежных средств; увеличению объемовпродажи оптимизации затрат за счет больших возможностейманеврированияресурсами коммерческой организации; повышению эффективности управлениядолговымиобязательствами и стоимостью ихобслуживания, улучшению условий переговоров скредиторами; созданию надежной базы для оценки эффективности работы каждого изподразделенийкоммерческой организации, ее финансового состояния в целом; повышениюликвидностикоммерческой организации.
Для управления денежными потоками коммерческой организации требуется наличие оперативной и достоверной информации. Основой информационной базы для управления денежными потоками являетсяучетнаяинформация. Данная информация формируется на базе различных видов учета (бухгалтерскийфинансовый, бухгалтерский управленческий, налоговый, стратегический и др.). Состав ее весьма разнообразен: движение средств на счетах и вкассе, дебиторская и кредиторская задолженность коммерческой - организации,бюджетыналоговых платежей, графики выдачи ипогашениякредитов, уплаты процентов, бюджеты предстоящихзакупок, требующих предварительной оплаты, и многое другое. В настоящее время бухгалтерский финансовый и бухгалтерский управленческий учет предоставляют недостаточно информации для эффективного управления денежными потоками.
Бухгалтерский финансовый учет обеспечивает только количественной информацией процесс принятия и реализацииуправленческихрешений. При этом информациябухгалтерскогоуправленческого учета должна быть согласована и сопоставима с информацией бухгалтерского финансового учета. В данном случае нами рассматривается соотношение бухгалтерского финансового и бухгалтерского управленческого учета с точки зрения их каксегментовобщей учетной системы, которая помимо данных видов учета включает в себя еще и налоговый учет. Кроме того, необходимость сопоставления информации бухгалтерского финансового и бухгалтерского управленческого учета играет важную роль при рассмотрении данных видов учета как подсистем стратегического учета. Тогда возникает необходимость не только всопоставимостиэтих видов информации, но и в ихвзаимодополняемости. Таким образом, в современных условиях коммерческой организации для нормальной производственно-хозяйственной деятельности необходимо иметь общую систему учета, имеющуюстратегическуюориентацию. В этом случае учетная информация будет содействовать процессу разработки и реализации деловой стратегии коммерческой организации. В связи с этим возникают новые виды учета, которые предоставляют более обширную информацию, лучше отвечают целям управления денежными потоками. Таким новым направлением учета является стратегический управленческий учет денежных потоков, в ходе которогоинструментыбухгалтерского учета будут включены в процесс стратегического управленческого учета.
В отличие от управленческого учета, который обычно концентрируется только на внутренней деятельности организации и не отражающего финансовой информации, необходимой для отслеживания динамики выбранной стратегии коммерческой организации, стратегический управленческий учет анализирует информацию, связанную не только с внутренней деятельностью и ресурсами коммерческой- организации, но учитывает и внешние аспекты ее функционирования —конкурентов, поставщиков, клиентов, макроэкономические условия, политику правительства, нормативно-правовую среду, ее изменения и т.д. Кроме данных бухгалтерского финансового учета, необходимая для стратегического управленческого учета информация формируется при проведении анализа денежных потоков, в основе которого лежит выделение различных управленческих задач. В ходе исследования изучена взаимосвязь между функциями управления,управленческимизадачами и методами анализа информации о денежных потоках (приложение 8). В рамках данного исследования нами были выделены пять функций управления, соответствующие имуправленческиезадачи и методы решения управленческих задач:
1. учетная функция управления - предназначена для формирования общей информации о денежных потоках в коммерческой организации, данных о положительном и отрицательном денежных потоках. При выполнении данной функции решаются следующие задачи: формирование данных об объемеденежногопотока и выделение чистого денежного потока, что достигается путем применения горизонтального и вертикального методов анализа. Решение данных управленческих задач позволяет выделить положительный, отрицательный ичистыйденежные потоки, их соотношение между собой, а ' 47 ■:. -также соотношениечистогоденежного потока, с темпамиприростапроизводства;
2. аналитическая функция, в рамках которой решаются следующие управленческие задачи: классифицируются^денежныепотоки по центрам: ответственности, выявляется влияние; объема денежного потока начистуюприбыль, рентабельность денежных потоков;, исследуются характеристики-структуры денежного потока за период. Выделение данных управленческих задач позволяет исследовать доли- каждого структурногоподразделениякоммерческой организации в денежном потоке за период,скорректироватьпоказатель чистой прибыли: от. деятельности коммерческой организации; на. расходы, И: доходы, не связанные: с притоком иоттокомденежных средств,, а также сравнить полученные при расчете показатели денежного потока с их базовыми значениями. Данная функция необходима для выявления;рентабельности: денежного потока, принятия? стратегических решений, определяя внешние* условия- деятельности коммерческой организации. В частности проводится; анализ; конкурентов ипотребителей. Для решения обозначенных задач используются методы косвенного,коэффициентногоанализа, вертикальный и структурный методы анализа, денежных потоков;
3. функция регулирования делает акцент на управлении денежными потоками, формулируются рекомендации по оптимизации денежных потоков коммерческой организации. Данная функция учетной системы позволяет решить следующие управленческие задачи: определение направлений использования денежных потоков; и ихкорректировка, выделение неиспользованных резервов, а также координация действийперсоналапо формированию и реализации генеральной стратегии. В рамках исследуемой функции стратегического управленческого учета денежных потоков необходимо использовать методы внутреннего и внешнегоаудитаденежных потоков, а также метод структурного анализа;
4. функция- планирования применяется для разработки плана: действий, который должен способствовать достижению принятыхкорпоративныхцелей.
При этом необходимо, чтобыстратегическиепланы согласовывались между собой, и не противоречили друг другу. В ходе реализации данной функции решаются следующие управленческие задачи: Составлениебюджета, плана денежных потоков и' организация их выполнения. Соответственно методы, используемые в рамках данной учетной функции, будут следующими:бюджетированиеи планирование денежных потоков, применение методики стратегического анализа; .
5. контрольная функция управления позволяет решить следующие управленческие задачи: выявление и отслеживание величинывыручкидля погашения- обязательств* организации, осуществление оценки ликвидности деятельности и обязательность непрерывной реализации процесса стратегического управленческого учета. Решение приведенных задач достигается* путем применения методик прямого и косвенного анализа денежных потоков.
Различными-российскими и зарубежными авторами выделен ряд этапов, позволяющих организовать постановку стратегического управленческого учета в коммерческой организации [96, 100, 133, 144]. Обзор методик современных авторов организации стратегического, управленческого учета представлен в приложении 9. Существующие методики организации стратегического управленческого учета, по нашему мнению, являются несколько однобокими, в том смысле, что авторы рассматривают в качестве первого этапа организации учета - определение стратегии, а по нашему мнению, это не совсем верно, так как процесс постановки стратегического управленческого учета в коммерческой организации является всеобъемлющим, обширным, включающим в себя детальную проработку всех сегментов финансово-хозяйственной деятельности коммерческой организации. Этот процесс, по нашему мнению, захватывает не только определение и разработку стратегии, но и предшествующие этапы, в ходе которых детально рассматриваются^, анализируются все составляющиехозяйственногопроцесса коммерческой организации. А уже затем, на основе выявленных данных о финансовохозяйственном процессе коммерческой организации в целом, направлений движения денежных средств, занимаемогосегментарынка, можно приступать к определению наиболее подходящей для коммерческой организации стратегии.
В дальнейшем авторами рассматриваются этапы сбора и обработкистратегическойинформации, постановка бюджетирования, определение миссии и реализация стратегии [99, 102, 136, 147]. Так, например, автор И.Абрамова [18, с. 10] в качестве первого этапа постановки стратегического управленческого учета в коммерческой организации предлагает рассматривать непосредственно определение стратегии развития бизнеса, тогда как, на наш взгляд, следует начать с внутреннего аудита и внутреннего анализа именно денежных потоков как основы финансово-хозяйственной деятельности коммерческой организации в целом. H.H. Нелюбова и И.В. Яркова [147, с. 7], по нашему мнению, рассматривают процесс постановки стратегического управленческого учета в организации слишком узко, предлагая в качестве этапов процесса определение стратегических целей, сбор и анализ стратегической информации о деятельности коммерческой организации, применение системыбюджетирования. Мы разделяем позицию К.А. Медведко [136, с. 18], который предлагает в процесс постановки стратегического управленческого учета включить определение схем основных процессов компании, методологической базы управленческого учета инвестиционной деятельности, организацию единых форм управленческого учета, так как данные меры, по нашему мнению, позволят получить очень подробную информацию о направлениях деятельности, финансовом положении коммерческой организации, применяемых техники и технологиях. В дальнейшем, на основе собранной информации, можно будет более четко определить стратегические задачи организации, скорректировать направление ее развития. Но, по нашему мнению, данную методику необходимо дополнить следующими процессами: проведение стратегического анализа, стратегическийаудит, тогда как К.А. Медведко ограничивается только общей формулировкой этапа, не заостряя внимание на необходимых стратегических процессах. В качестве заключительного этапа постановки стратегического управленческого учета в коммерческой организации К.А. Медведко рассматривается формирование стратегической программы развития организации на 3 года.
В связи с важностью такого сегмента учета, как учет денежных потоков коммерческой организации, предлагается выделить ряд особенностей, присутствующих при организации стратегического управленческого учета денежных потоков. В ходе исследования были проанализированы представленные в литературе методические подходы к организации стратегического управленческого учета и выработана собственная методика, адаптированная применительно кденежнымпотокам. Предлагаются следующие этапы, формирующие процесс организации стратегического управленческого учета денежных потоков коммерческой организации:
На первом этапе, целесообразно проведение внутреннего аудита денежных потоков коммерческой организации. Цельюаудиторскойпроверки операций с денежными средствами является формирование мнения о достоверностибухгалтерскойотчетности по статье «Денежные средства» и соответствии применяемой методики учета денежных средств на счетах в банке действующим в Российской Федерации нормативным документам. Данный этап должен выполняться внутреннимаудиторомкоммерческой организации.
Второй этап включает проведение внутреннего ретроспективного анализа денежных потоков на основе полученной информации. Несмотря на то, что в процессе аудита используются аналитические процедуры, по нашему мнению, необходимо провести дополнительный внутренний анализ денежных потоков, что позволит выявить угрозу возникновения финансовых затруднений в коммерческой организации. Внутренний анализ денежных потоков дает возможность выделить тенденциюсокращениядоли денежных средств в составетекущихактивов при ситуации возрастающего объема текущихобязательств. Таким образом, ежемесячный анализ соотношения денежных средств исрочныхобязательств коммерческой организации дает возможность выявить избыток или недостаток денежных средств в организации. Анализ проводится с использованием методик прямого и косвенного анализа, коэффициентного метода, методики структурного анализа денежных потоков. В результате проведения внутреннего анализа денежных потоков коммерческой организации составляются1 аналитические формы, отражающие виды поступления и расходования денежных средств, их абсолютные и относительные значения в сравнении с прошлыми периодами.
На третьем этапе необходимо выявить направления денежных потоков. На данном этапе рассматриваются различные финансово-хозяйственные операции, вследствие которых складываетсясовокупныйденежный поток в коммерческой организации. Данныехозяйственныеоперации традиционно подразделяются на три группы:текущие, инвестиционные, финансовые. Традиционным отчетом, отражающим денежные потоки от трех видов деятельности коммерческой организации, является форма №4 «Отчет о движении денежных средств». Кроме того, в произвольной форме составляются отчеты, показывающие структуру поступления- и расходования денежных средств, их объем.
Четвертым этапом является осуществление мониторинга микро- и макросреды организации. Мониторинг денежных потоков осуществляется с использованием ряда показателей. Мониторинг микросреды позволяет оценить финансовое состояние, в целом деятельность коммерческой организации. Мониторинг макросреды позволяет выявить области интересующей внешней информации о денежных потоках коммерческой организации, определить методы ее сбора и обработки для дальнейшего использования при постановке стратегического управленческого учета. Факторы макро- и микросреды представлены нами в приложении 10.
Пятым этапом постановки стратегического управленческого учета денежных потоков является определение стратегических задач, которые необходимо решить коммерческой организации в рамках принятой стратегии, позволяющих наиболее адекватно для данной организации осуществить постановку стратегического управленческого учета денежных потоков. Данный этап в рамках постановки стратегического управленческого учета является исключительно важным, так как позволяет определить перечень действий руководства коммерческой организации на длительную перспективу в соответствии с утвержденной стратегией развития. Таким образом,стратегическимизадачами при постановке стратегического управленческого учета денежных потоков в коммерческой организации являются:
1) Формирование единой коммерческой организации с эффективной системой управления.
2) Сохранение доли рынка с помощью традиционных инструментов, характерных для регулирования отрасли.
3) Обеспечениеприбыльнойдеятельности коммерческой организации.
Целевымизадачами среднесрочной стратегии являются:
1) Расширение доли рынка посредством внедрениякоммерческогоценообразования и стратегии фокусирования наминимизациииздержек.
2) Усиление межсистемных связей в целях оптимизации загрузки мощностей.
3) Интенсивное техническоеперевооружениес привлечением стороннего капитала.
4) Дальнейшее развертывание стратегии внешнего роста.
Шестым этапом организации стратегического управленческого учета денежных потоков, по нашему мнению, является разработка основных элементов учетной политики для целей стратегического управленческого учета. В ходе данного этапа происходит создание учетной системы, позволяющей с учетом внешних факторов воздействия на коммерческую организацию своевременно избегатькризисныхситуаций. Организация стратегического учета в коммерческой организации позволяет создать зачетно-аналитическую систему, адекватную современным рыночным отношениям, с максимальным использованием ресурсов, своевременно распознатькризисныеявления и принять своевременные меры.
На седьмом этапе осуществляется стратегический анализ, который позволит скорректировать стратегию организации. Для осуществления стратегического анализа денежных потоков используется ряд методик, рассмотренных нами в параграфе 2.4.
На восьмом этапе осуществляется составление бюджета денежных средств. Этот видбюджетовявляется составной частью системы бюджетирования. Внедрение системы бюджетирования в коммерческой организации позволяет достичь заданной цели - повышения уровня работы организации посредством:целевойориентации и координации всех событий в организации, выявления рисков и снижения их уровня, повышения гибкости, приспособляемости к изменениям.
С помощью бюджета денежных средств определяется объем и структура денежного потока, в нем отражаются динамические изменения с денежными потоками коммерческой организации. При формировании бюджета денежных потоков коммерческой организации определяется ее платежеспособность, возможность выполнения финансовых обязательств.Бюджетсоставляется на какой - то период в разрезеподпериодов: год в разрезе кварталов, год в разрезе месяцев, квартал в разрезе месяцев и т.п. Один из традиционных вариантов бюджетов представлен в приложении 11. Традиционный бюджет целесообразно составлять в случаяхдостаточностиобобщенных сведений о поступлении ивыбытииденежных средств, без подробного рассмотрения факторов, оказывающих влияние на притоки иоттокиденежных средств. Данный вид бюджета денежных средств приведен нами в отношении денежных потоковфирмы«Донэкспертиза» на 2007 год. По результатам составленного нами бюджета на 2007 год мы получили недостаток денежных средств на конец года в размере 1940 тыс. руб. При этом в ходепоквартальногорассмотрения поступления и расходования денежных средств выявилась следующая тенденция: с первого по третийкварталырасходы организации в среднем на треть превышали доходы и только в четвертомкварталебыл получен избыток денежных средств в размере 800 тыс. руб., что произошло за счет увеличения реализации услуг за период.
Таким; образом, в результате проведенного исследования можно сделать следующие выводы:
- необходимо произвести« снижениеоплаты, труда сотрудникам? организации, так: как затраты» назаработную- плату по организации» не покрываются! поступлениями денежных средств от реализации услуг и отпрочихдебиторов;
- существует реальная; необходимость получениякредитана срок от года с цельюсбалансированияденежных поступлений и платежей-в организацию.
В? ходе .исследования был .разработан вариант бюджета денежных средств коммерческой, организации; апробированный на данных финансовойотчетностифирмы «Донэкспертиза» ТПП РО на 2007 год и представлeiiный в приложении 12. Разработанный вариант бюджета денежных средств; дает возможность::
- детализировано рассмотреть, проанализировать все составляющие поступлений иплатежейв коммерческой; организации;
- учесть доходы и расходы от обычных видов деятельности ипрочиедоходы и расходы;
- учесть, влияние на деятельность коммерческой организации,, социальнойсферы;
- учесть возникшие в ходе составления бюджета отклоненияфактическихданных от запланированных;
- представить информацию; о денежных потоках коммерческой организации в, разрезе непосредственно денежных средств ибартера, в разрезе различных видов продукции в целях последующего анализа их динамики.
В результате- составления бюджета денежных потоков фирмы «Донэкспертиза» ТШ1 РО были сделаны следующие выводы:
1. В результате планирования на год была определена общая сумма поступлений 9850 тыс. руб., тогда как фактически в организацию поступила сумма 14 941 тыс. руб., что с учетом остатка на начало года составило 15 731 тыс. руб. Впроцентномсоотношении разница между запланированным поступлением ифактическимсоставила 151, 68 %.
2. На 2007 год былозапланированосовершить платежей на общую сумму 11 670 тыс. руб., тогда как сумма фактических платежей фирмы «Донэкспертиза» составила 15 569 тыс. руб. Таким образом, общая разницазапланированныхплатежей и фактических составила 3899 тыс. руб. Данного эффекта мы смогли добиться за счет снижения затрат за год наприобретениематериалов по сравнению сзапланированнойсуммой на их приобретение, указанной вбюджетеиз приложения 11 в первом рассмотренном бюджетезапланированная^ сумма на приобретение материалов составила 4 500 тыс. руб., а во втором - 4 074 тыс. руб.). За- счет данного снижения мы, смогли повысить заработнуюплатусотрудникам организации, увеличить прочие расходы (аттестация сотрудников,размещениерекламной информации' о деятельности организациии т.д.). I
По итогам составления бюджета денежных поступлений и платежей фирмы «Донэкспертиза» на 2007 год целесообразно рассмотреть характеристики процесса бюджетирования в коммерческой организации. Процесс бюджетирования, являясь обособленным процессом в учетно-аналитической системе, тем не менее, обменивается информацией с другими процессами, такими какучетныйпроцесс организации (система бухгалтерского финансового, бухгалтерского управленческого, стратегического управленческого учета), процессом производственного планирования, процессом оперативного управления денежными средствами коммерческой организации.
Система бюджетирования использует предоставляемую этими смежными процессами информацию и одновременно обеспечивает данные процессы информацией, необходимой для их выполнения. Именно поэтому процесс бюджетирования в коммерческой организации невозможно рассматривать в отрыве от этих процессовхозяйствования.
Кроме того; систему бюджетирования нельзя рассматривать отдельно от системы бухгалтерского учета, так как бухгалтерский учет в целом является источником информации в процессе составления бюджета.
В связи с этим, нам хотелось бы определить место системы бюджетирования в учетно-аналитической системе коммерческой организации, представляемое различными вариантами взаимодействияучетныхподсистем. Рассматривая систему бюджетирования коммерческой организации, необходимо остановить внимание на том факте, что данная система может существовать при автономной организации или при использованииинтеграциибухгалтерского управленческого с бухгалтерским финансовым учетом в коммерческой организации.
В ходе исследования были рассмотрены оба эти варианта и результаты представлены на рисунках 1.3.1 и 1.3.2.
Рис. 1.3.1 - Система бюджетирования коммерческой организации при автономной организации бухгалтерского финансового и бухгалтерского управленческого учета
Вариант интеграции системы бюджетирования спрочимиучетными системами позволяет использовать данные бухгалтерского финансового учета и отчетности организации в большей мере по сравнению с автономным вариантом, при котором система бюджетирования находится в обособленном положении и использует данные исключительно системы бухгалтерского управленческого учета.
Бухгалтерский финансовый учет
Бухгалтерский управленческий учет
Система бюджетирования
Рис. 1.3.2 - Система бюджетирования коммерческой организации при использовании интеграции бухгалтерского финансового и бухгалтерского управленческого учета.
На девятом этапе, по нашему мнению, осуществляетсяпланированиеденежных потоков, составляется прогнозныйбалансденежных потоков коммерческой организации. Кроме бюджета необходимо составить план движения денежных средств на будущее, который целесообразно составлять на основе будущих поступлений денежных средств и платежей в фирмы «Донэкспертиза» в 2008 году в форме, представленной в таблице 1.3.1

Список литературы диссертационного исследованиякандидат экономических наук Лазарева, Анна Владимировна, 2009 год

1. Налоговый кодекс Российской Федерации (с изм. и доп.) Электронный ресурс. Электронно-правовая система «КонсультантПлюс».
2. Федеральный закон от 21 ноября 1996 г. №129-ФЗ «Обухгалтерскомучете» (с изм. и доп. от 23 июля 1998 г., 28 марта, 31 декабря 2002 г., 10 января, 28 мая, 30 июня 2003 г.).
3. Федеральный закон от 31 декабря 2008 г. N 307-Ф3 «Обаудиторскойдеятельности».
4. Приказ Министерства, финансов РФ от 13.06.1995 г. № 49 «Методические указания поинвентаризацииимущества и финансовых обязательств».
5. Приказ Министерства финансов РФ от 20.05.2003 №44н «Методические указания по формированиябухгалтерскойотчетности при реорганизации организации».
6. Приказ Министерства финансов РФ от 22.07.2003 г. № 67н «О формах бухгалтерскойотчетностиорганизаций».
7. Приказ Министерства финансов РФ от 29.07.1998 г. № 34н «Положение по ведениюбухгалтерскогоучета и бухгалтерской отчетности в РФ» (с изм. и доп. от 24.03.2000 г. № 31н).
8. Приказ Министерства финансов РФ от 31.10.2000 г. № 94 «План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и инструкция по его применению».
9. Приказ Министерства финансов РФ от 31.12.2004 г. № 135н «О внесении изменений в указания о порядке составления и представления бухгалтерской отчетности».
10. Постановление Правительства РФ от 06.03.1998 г. № 283 «Программареформированиябухгалтерского учета в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности».