Теория и методология экономического контроля формирования финансовых результатов в сельскохозяйственных организациях

Краткое описание

Год:

2009

Автор научной работы:

Жарылгасова, Ботагоз Толебаевна

Ученая cтепень:

доктор экономических наук

Место защиты диссертации:

Москва

Код cпециальности ВАК:

08.00.12

Специальность:

Бухгалтерский учет, статистика

Количество cтраниц:

313

Оглавление диссертациидоктор экономических наук Жарылгасова, Ботагоз Толебаевна

ВВЕДЕНИЕ
1. ТЕОРЕТИКО-МЕТОДОЛОГИЧЕСКИЕ ОСНОВЫЭКОНОМИЧЕСКОГОКОНТРОЛЯ ФИНАНСОВЫХ РЕЗУЛЬТАТОВ
1.1.Концепция управления финансовыми результатами деятельности ^
1.2.Концептуальные основы экономическогоконтроляфинансовых результатов
1.3.Методические аспекты внутреннего экономического контроля в системе управления финансовыми результатами
2.МЕТОДОЛОГИЯУПРАВЛЕНЧЕСКОГО УЧЕТА В ОСУЩЕСТВЛЕНИИ ЭКОНОМИЧЕСКОГО КОНТРОЛЯФИНАНСОВЫХРЕЗУЛЬТАТОВ
2.2. Функцияуправленческогоучета затрат в системе экономического контроля финансовыхрезультатов
2.3. Контрольная функциякалькулированиясебестоимости продукции
3.1. Методологические аспекты применения аналитических процедур в осуществлении экономического контроля
3.2. Методика применения аналитических процедур для контролясебестоимостипродукции
4. МЕТОДОЛОГИЯ АНАЛИТИЧЕСКИХ ПРОЦЕДУР В ПОДТВЕРЖДЕНИИ ФИНАНСОВЫХ РЕЗУЛЬТАТОВ
4.1. Методика аналитических процедур подтвержденияденежнойналичности
4. 2. Методика аналитических процедур подтверждения финансовых результатов
4.3. Методика аналитических процедур подтверждения финансовой устойчивости
2.1.Управленческийучет как инструмент экономического контроля
3. МЕТОДОЛОГИЯ АНАЛИТИЧЕСКИХ ПРОЦЕДУР В ОСУЩЕСТВЛЕНИИ ЭКОНОМИЧЕСКОГО КОНТРОЛЯ ФИНАНСОВЫХ РЕЗУЛЬТАТОВ
3.3. Методика применения аналитических процедур для контроля финансовых результатов ^ ^
5. МЕТОДОЛОГИЯБЮДЖЕТИРОВАНИЯВ СИСТЕМЕ ЭКОНОМИЧЕСКОГО КОНТРОЛЯ ФИНАНСОВЫХ РЕЗУЛЬТАТОВ
5.1. Концепция и методологические положения бюджетирования финансовых результатов
5.2. Методика бюджетирования финансовых результатов производственной деятельности
5.3. Методика применения бюджетирования для экономического контроля финансовых результатов

Введение диссертации (часть автореферата)На тему "Теория и методология экономического контроля формирования финансовых результатов в сельскохозяйственных организациях"

Актуальность темы исследования. Оценка современных условийхозяйствованияи финансового состояния сельскохозяйственных организаций показывает, что будущее российской экономики в значительной степени зависит от постановки эффективного внутреннего экономического контроля, как одного из основныхинструментовсистемы управления формированием финансовых результатов производственной деятельности сельскохозяйственных организаций.
Вагропромышленномкомплексе (АПК) нашей страны имеет место тенденция к существенному изменению его структуры. На начало 2006 года насчитывалось 26 579 сельскохозяйственных организаций, среди которых удельный вес сельскохозяйственных производственныхкооперативов(СПК) составил 44,91%, обществ с ограниченной ответственностью (ООО) - 21,1%, закрытых акционерных обществ (ЗАО) - 10,62%, государственных предприятий - 8,55%, открытыхакционерныхобществ (ОАО) — 7,02%, крестьянских (фермерских) хозяйств (КФХ) - 0,22%. В их общем количестве доляубыточныхсоставила 42%, уровень рентабельности по всей деятельности сельскохозяйственных организаций безсубсидийсоставила всего лишь 2,0%, а включаясубсидиииз бюджетов 7,5%*.
Основной причиной высоких затрат и низких конечных финансовых результатов производственной деятельности сельскохозяйственных организаций являются потериактивов, обусловленные отсутствием эффективно действующей системы управления финансовыми результатами, в состав которой органично входятуправленческийучет, внутренний экономический контроль, управленческий анализ ивнутрифирменноебюджетирование.
Новые условия развития, изменениеорганизационныхструктур и поставленные задачи повышенияконкурентоспособностисельскохозяйст
1 СайтМинсельхозаРФ. венных организаций предполагаютреорганизациюметодов управленческого учета, который должен носить превентивный характер, способствовать выявлению причин и виновников потерь, неоправданно высоких затрат по центрам ответственности бизнес-процессов. Необходима разработка концепции управления формированием финансовых результатов сельскохозяйственных организаций, основанная на усилении функцийдецентрализованноговнутреннего экономического контроля.
Концепция развитиябухгалтерскогоучета и отчетности в Российской Федерации насреднесрочнуюперспективу (до 2010 г.), одобренная приказом Министерства финансов Российской Федерации от 01.07.2004 г. №180 [16], предусматривает повышение качества информации, созданиеинфраструктурыдля применения международных стандартов финансовойотчетности, изменение системы регулирования бухгалтерского учета и отчетности, повышение квалификациибухгалтерови аудиторов.
Одним из важных направлений реализации реформы бухгалтерского учета в России являются вопросы методического обеспечения внутреннего экономического контроля финансовых результатов сельскохозяйственных организаций, построенные на повышении роли применения аналитических процедур. Основным условием формирования финансовых результатов производственной деятельности в сельскохозяйственных организациях становится повышение ролиуправленческогоучета, анализа и бюджетирования в снижении затрат и совершенствование на этой основе комплексной системы учетно-аналитического обеспечения внутреннего экономического контроля.
Вышеизложенное подтвердило значимость рассматриваемой проблемы, предопределило тему диссертационного исследования и обусловило актуальность разработки теоретических и методологических основ концепции комплексной системы учетно-аналитического обеспечения экономического контроля за процессом формирования финансовых результатов деятельности в сельскохозяйственных организациях.
Актуальность разработки теории и методологии внутреннего экономического контроля за формированием финансовых результатов производственной деятельности сельскохозяйственных организаций, в первую очередь, обусловлена следующими причинами:
- необходимостью разработки новых подходов к теоретическому обоснованию и методологии внутреннего экономического контроля за формированием финансовых результатов деятельности в сельскохозяйственных организациях; отсутствием целостной информационной базы учетно-аналитического обеспечения внутреннего экономического контроля за формированием финансовых результатов деятельности в сельскохозяйственных организациях, в особенности системы управленческого учета затрат по центрам ответственности бизнес-процессов;
- отсутствием методологических аспектов применения аналитических процедур в осуществлении экономического контроля финансовых результатов от производственной деятельности сельскохозяйственных организаций, позволяющих своевременно выявлять снижение их по причине допущениянепроизводительныхпотерь всех видов активов;
- большой практической востребованностью методических разработок и соответствующих программных продуктов, позволяющих усилить контрольную функцию управленческого учета, анализа ибюджетированияфинансовых результатов производственной деятельности сельскохозяйственной организации с целью обеспечения непрерывности ее осуществления;
- необходимостью разработки теоретических и методологических основ бюджетирования финансовых результатов деятельности в системе экономического контроля сельскохозяйственных организаций.
Степень разработанности проблемы. Общие теоретические вопросы бухгалтерского учета, анализа, контроля,аудита, бюджетирования, а также развития теории и методологии управленческого учетаиздержекпроизводства и калькулирования себестоимости, - нашли свое отражение в работах следующих отечественных авторов, среди которых:АксененкоА.Ф., Алтухов А.И., Бакаев А.С.,БезрукихП.С., Бахрушина М.Н., Гетьман В.Г.,ГиляровскаяJI.T., Данилевский Ю.А., Дмитриева И.М.,ЕндовицкийД.А., Егорова С.К., Жебрак М.Х.,ИвашкевичВ.Б., Керимов В.Э., Куликова Л.И.,КондраковН.П., Ларионов А.Д., Ламы-кин И.А.,МизиковскийЕ.А., Мельник М.В., Миронова О.А., Новодвор-ский В.Д.,НиколаеваО.Е., Рассказова-Николаева С.А., Овсийчук М.Ф.,ОстровскийО.М., Подольский В.И., Петрова В.И.,ПалийВ.К., Пизенгольц М.З., Силаева Л.П.,СлабинскихИ.А., Санду И.С., Суглобов А.Е.,СуйцВ.П., Соколов Я.В., Старовойтова Е.А.,УшачевИ.Г., Хорин А.Н., Хору-жий Л.И., Чая В.Т.,ШишковаТ.В., Шеремет А.Д. и др.
Зарубежный опыт бухгалтерского учета, контроля, анализа и аудита финансово-хозяйственной деятельности организаций в условиях рыночной экономики освещен в работах:АренсаЭ.А., Грея Дж., Друри К., Кармайк-ла Д.Р., Купера Р.,ЛоббекаДж., Маршалла Д.Ф., Майера Г.Э., Миддлтона Д.,РишараЖ., Робертсона Дж., Фостера Д.,ХорнгренаИ.Т., Энтони Р. и др.
Проблемам совершенствования учета, аудита, контроля и бюджетирования, применительно к сельскому хозяйству, посвятили свои работыАлборовР.А., Белов Н.Г., Ламыкин И.А.,ОвсийчукВ.Я., Овсийчук М.Ф., Павлычев А.И.,ПисьменнаяД.Н., Пизенгольц М.З., Рогуленко Т.М.,СавицкаяГ.В., Хоружий Л.И., Хорохордин Н.Н.,ШиробоковВ.Г., Штейнман М.Я. и др.
Ученые-экономисты внесли весомый вклад в решение проблем теории, методологии и организации бухгалтерского учета, анализа, контроля и бюджетирования. Однако методология комплексного учетноаналитического обеспечения внутреннего экономического контроля финансовых результатов производственной деятельности сельскохозяйственных организаций разработана еще недостаточно. В связи с этим возникает насущная необходимость в разработке методологии комплексного учетно-аналитического обеспечения внутреннего экономического контроля за формированием финансовых результатов деятельности сельскохозяйственных организаций путем совершенствования систем управленческого учета, анализа, аудита и бюджетирования.
Недостаточная теоретическая разработанность и высокая практическая значимость проблемы формирования системы внутреннего экономического контроля в сельскохозяйственных организациях, необходимость дальнейшего развития его теории, методологии и организации, а также большая практическая востребованность в конкретных методах и методиках его осуществления обусловили выбор темы исследования и ее актуальность.
Цель и задачи исследования. Цель исследования состоит в разработке научно обоснованной концепции комплексной системы учетно-аналитического обеспечения внутреннего экономического контроля за процессом формирования финансовых результатов деятельности в сельскохозяйственных организациях, направленной на выявление факторов и определениерезервовповышения эффективности производства в условияхреформированияроссийского бухгалтерского учета, отчетности и контроля.
В рамках исследования были выделены пятьподцелейи соответствующие задачи.
Подцель1. Исследование теоретических и методологических аспектов системы экономического контроля за формированием финансовых результатов деятельности сельскохозяйственных организаций.
Для достижения этойподцелибыли поставлены и решены следующие задачи:
• разработаны концептуальные основы и методические аспекты экономического контроля финансовых результатов производственной деятельности сельскохозяйственных организаций в целом и в разрезе центров ответственности бизнес-процессов;
• уточнены цели, задачи, объекты, субъекты, принципы, элементы, функции, методы и классификация внутреннего экономического контроля за формированием финансовых результатов производственной деятельности сельскохозяйственных организаций;
• сформулировано авторское определение понятий «внутренний экономический контроль» и «внутреннийаудит»;
• разработаны и рекомендованы к применению в целях совершенствования внутреннего экономического контроля стандарты внутреннего аудита: «Планированиевнутреннего аудита финансовых результатов сельскохозяйственной организации», «Документирование внутреннего аудита сельскохозяйственной организации», «Контроль качества системы бухгалтерского учета и системы внутреннего контроля сельскохозяйственной организации» и «Аудиторскаявыборка»;
• разработан и рекомендован к применению стандарт внутреннего экономического контроля «Реестр потерь активов в сельскохозяйственной организации».
Подцель 2. Разработка методологии создания информационной базы учетно-аналитического обеспечения внутреннего экономического контроля за формированием финансовых результатов от производственной деятельности сельскохозяйственных организаций.
Для достижения этой подцели были поставлены и решены следующие задачи:
• разработаны концептуальные основы и методические аспекты управленческого учета производственной деятельности в системе внутреннего экономического контроля и регулирования финансовых результатов сельскохозяйственных организаций;
• сформулирована авторская трактовка понятия управленческого учета, определены его основная цель, средства и подсистемы;
• разработана методика оценкиучетнойполитики, представляющая собой инструмент внутреннего экономического контроля для тестирования качества системы управленческого учета в сельскохозяйственных организациях;
• в целях улучшения учетно-аналитического обеспечения осуществления внутреннего экономического контроля затрат и финансовых результатов от производственной деятельности сельскохозяйственных организаций предложена методикадецентрализацииуправления с использованием информации центров ответственности бизнес-процессов;
• обоснована целесообразность в целях совершенствования управленческого учета и внутреннего экономического контроля в сельскохозяйственных организациях применения более прогрессивного метода учета затрат «таргет-стандарт-кост».
Подцель 3. Разработка методологии применения аналитических процедур в осуществлении внутреннего экономического контроля финансовых результатов от основной деятельности сельскохозяйственных организаций.
Для достижения этой подцели были поставлены и решены следующие задачи:
• обоснована и рекомендована к применению методика аналитических процедур для контроля производственных затрат,себестоимостиотдельных видов сельскохозяйственной продукции, а также определениябезубыточностидеятельности и запаса прочности сельскохозяйственной организации;
• разработана методика применения аналитических процедур в процессе осуществления внутреннего экономического контроля финансовых результатов производственной деятельности сельскохозяйственной организации, позволяющая выявить центры ответственности в системе бизнес-процессов, в отношении которых имеются признаки созданиянеучтенныхизлишков в зависимости от вида материальных ценностей и способа созданияизлишков;
• предложен новый подход к совершенствованию качества подготовки студентов в сельскохозяйственных вузах по специальности 08.01.09 «Бухгалтерскийучет, анализ и аудит», способствующий обеспечению потребности сельскохозяйственных формирований ввысококвалифицированныхспециалистах учетно-финансовых служб, в функции которых должно входить ведение автоматизированного учета, управленческого анализа, бюджетирования, внутреннего экономического контроля, ориентированное на повышение финансовых результатов их деятельности.
Подцель 4. Разработка методологии аналитических процедур в подтверждении финансовых результатов деятельности сельскохозяйственных организаций в системе внутреннего экономического контроля.
Для достижения этой подцели были поставлены и решены следующие задачи:
• разработаны концептуальные основы и методические аспекты применения аналитических процедур в подтверждении финансовых результатов и регулирования деятельности сельскохозяйственных организаций в целом и в разрезе центров ответственности бизнес-процессов системой внутреннего экономического контроля, способствующиесокращениюпроизводственных затрат и выявлению резервов повышения финансовых результатов в условиях децентрализации управленческого учета;
• обоснована методика применения аналитических процедур подтверждения движенияденежнойналичности, доходов, расходов, прибыли,рентабельностии финансовой устойчивости сельскохозяйственных организаций, в том числе, в разрезе центров ответственности бизнес-процессов, позволяющая при осуществлении внутреннего экономического контроля подтверждать достоверность соответствующих показателей форм финансовой отчетности;
• разработана автором на основе EXCEL компьютернаябухгалтерскаяпрограмма «Финэксперт: Управленческий анализ финансовых результатов сельскохозяйственной организации», позволяющая контролировать ситуацию, связанную с финансовыми результатами и финансовой устойчивостью на любой момент анализа (а не только по данным периодической финансовой отчетности).
Подцель 5. Разработка методологии бюджетирования в системе экономического контроля формирования финансовых результатов сельскохозяйственных организаций.
Для достижения этой подцели были поставлены и решены следующие задачи:
• разработаны концептуальные основы и методические аспекты бюджетирования финансовых результатов производственной деятельности сельскохозяйственных организаций, позволяющие придатьбюджетированиюфункцию внутреннего экономического контроля, опирающегося на их оперативное отслеживание путем проведения план-фактного управленческого анализа исполнения принятыхбюджетов, как по организации в целом, так и центрам ответственности бизнес-процессов;
• определены условия, необходимые для внедрения бюджетирования, характерные для сельскохозяйственных организаций, обусловленные технологиями производства продукции, создание которых направлено на организацию эффективной системы бюджетирования финансовых результатов производственной деятельности.
Объект и предмет исследования. В качестве объекта исследования в диссертации выступают сельскохозяйственные организации различных организационно-правовых форм управления исобственности, информация о которых формировалась на основе многолетних исследований автором методики управленческого учета, внутреннего экономического контроля, анализа, бюджетирования и регулирования исполнения бюджетов финансовых результатов.
Предметом исследования является теория и методология учетно-аналитического обеспечения экономического контроля финансовых результатов деятельности в сельскохозяйственных организациях.
Область исследования. Исследование соответствует области исследований п. 1.3 «Методология учета, контроля и анализа финансовых результатов»; п. 1.8. «Бухгалтерский учет в организациях различных организационно-правовых форм и отраслей» раздела 1 «Бухгалтерский учет и экономический анализ», п. 2.1 «Методология и технология аудита» раздела 2 «Контроль и аудит финансово-хозяйственной деятельности» специальности 08.00.12 «Бухгалтерский учет, статистика» паспорта научных специальностейВАКРоссийской Федерации.
Теоретическая и методологическая основа исследования. Диссертационная работа базируется на основных положениях законодательных и нормативных документов Правительства России,МинфинаРоссии, Министерства сельского хозяйства России, международных стандартов финансовой отчетности и российских нормативных документов побухгалтерскомуучету, международных стандартов аудита, федеральных правил (стандартов)аудиторскойдеятельности.
Теоретическую основу исследования составляют труды отечественных и зарубежных ученых по проблемам теории и методологии управленческого учета, внутреннего экономического контроля, анализа и бюджетирования.
Методологической основой исследования послужили общенаучные принципы исследования, предполагающие изучение экономических отношений и явлений в их развитии и взаимосвязи. Применялись общенаучные и специальные методы исследования - анализ, синтез, индукция и дедукция, логический, комплексный и системные подходы к оценке экономических явлений, тестирование и опрос как методы получения информации о состоянии системы управленческого контроля.
Информационной базой исследования явились материалы Минсель-хоза РФ,ГоскомстатаРФ, материалы государственных органов власти и управления Московской области, научных учреждений, высших учебных заведений, сельскохозяйственных иаудиторскихорганизаций Московской, Белгородской, Владимирской, Калужской, Костромской, Нижегородской, Оренбургской, Пензенской, Тверской, Тульской областей и Краснодарского края России, Западно-Казахстанской области Республики Казахстан (данныегодовой, промежуточной и внутренней отчетности сельскохозяйственных организаций; материалы по результатам проверок системы внутреннего контроля, внешних независимыхаудиторов), публикации по исследуемой теме, а также результаты, полученные автором в процессе научного исследования ивнедренческойдеятельности.
Научная новизна заключается в решении крупной научной проблемы, связанной с разработкой концепции комплексной системы учетно-аналитического обеспечения внутреннего экономического контроля за формированием финансовых результатов производственной деятельности сельскохозяйственных организаций на базе совершенствования управленческого учета, анализа и бюджетирования в условиях реформирования бухгалтерского учета и отчетности.
Наиболее существенные результаты, содержащие научную новизну, заключаются в следующем:
1. Обоснована концепция теории и методологии комплексной системы учетно-аналитического обеспечения внутреннего экономического контроля за формированием финансовых результатов производственной деятельности в организациях сельского хозяйства, определены пути повышения его эффективности:
- обоснована сущность и раскрыты особенности системы внутреннего экономического контроля финансовых результатов производственной деятельности в организациях сельского хозяйства, как совокупность взаимосвязанных аналитических процедур и методовфактическогои документального контроля, которая позволяет ему выполнять свои функции в условиях децентрализованного ведения учета;
- определены объекты внутреннего экономического контроля формирования финансовых результатов производственной деятельности, детализированные по центрам ответственности бизнес-процессов, что способствует соответствующей детализации управленческого учета, анализа и бюджетирования;
- выделены субъекты внутреннего экономического контроля формирования финансовых результатов производственной деятельности, их функции и взаимосвязь, позволяющая обеспечить нормальное осуществление процедур контроля за сохранностью и полнотойоприходованияи использования производственных активов поцелевомуназначению;
- обоснована методология, организация и методический аппарат внутреннего экономического контроля формирования финансовых результатов производственной деятельности сельскохозяйственной организации, используемый руководителями всех ее структурныхподразделений;
- разработаны концептуальные подходы к формированию внутреннего аудита как наиболее эффективной формы внутреннего экономического контроля, применение которых способствуетдоведениюпроцесса проведения внутреннего аудита до логического завершения путем составления по результатам проведенных проверок отчета и заключения внутреннегоаудиторас выражением мнения о достоверности внутренней отчетности сельскохозяйственной организации перед ее руководством;
- разработаны автором и рекомендованы к внедрению в целях совершенствования осуществления внутреннего аудита стандарты: «Планирование внутреннего аудита финансовых результатов сельскохозяйственной организации», «Документирование внутреннего аудита сельскохозяйственной организации», «Контроль качества системы бухгалтерского учета и системы внутреннего контроля сельскохозяйственной организации», «Аудиторская выборка», использование которых в практической деятельности позволит повысить эффективность внутреннего и внешнего контроля;
- даны рекомендации, направленные на совершенствование методологии и методики производственного учета, управленческого анализа, ивнутрифирменногобюджетирования, которые представляют собой методическую основу комплексного учетно-аналитического обеспечения внутреннего экономического контроля за формированием финансовых результатов производственной деятельности сельскохозяйственных организаций.
2. Разработаны новые и усовершенствованы действующие методики управленческого учета, анализа и бюджетирования затрат и финансовых результатов производственной деятельности сельскохозяйственных организаций:
- обоснована целесообразность применения метода учета затрат по системе «таргет-стандарт-кост», использование которого в отрасляхрастениеводстваи животноводства позволит осуществлять оперативный контроль за затратами с определением отклонений отцелевойсебестоимости, выявлять виновников и причины их возникновения, своевременно принимать меры по их устранению;
- предложена методика применения аналитических процедур в осуществлении экономического контроля себестоимости продукции сельскохозяйственных организаций, позволяющая своевременно выявлять центры ответственности бизнес-процессов, в отношении которых имеются признаки неучтенных излишков в зависимости от вида материальных ценностей и способа создания излишков;
- предложена методика применения аналитических процедур в осуществлении экономического контроля финансовых результатов деятельности сельскохозяйственных организаций, позволяющая подтвердить достоверность показателей форм финансовой отчетности, опираясь на внутреннююотчетностьцентров ответственности бизнес-процессов сельскохозяйственной организации;
- разработана авторская методика «Финэксперт: Управленческий анализ финансовых результатов сельскохозяйственной организации», позволяющая автоматизировать процесс анализа формирования финансовых результатов производственной деятельности по предлагаемой методике, использование которой повышает эффективность внутреннего экономического контроля за счет получения необходимой информации в оперативном ежедневном режиме;
- предложен автором стандарт отчетности для проведения внутреннего экономического контроля «Реестр потерь активов в сельскохозяйственной организации», позволяющий определить величину потерь в целом, по их видам и центрам ответственности.
Практическая значимость. Практическая значимость проведенного исследования заключается в том, что применение разработанного методического аппарата комплексной системы учетно-аналитического обеспечения внутреннего экономического контроля формирования финансового результата деятельности позволит сельскохозяйственным организациям решить актуальные прикладные задачи внутреннего экономического контроля с целью управления формированием финансовых результатов производственной деятельности.
Диссертация выполнена в соответствии с планом научно-исследовательских работ кафедры «Анализ и аудит» Российского государственногоаграрногозаочного университета (ФГОУ ВПОРГАЗУ) «Анализ и прогнозирование финансового состояния сельскохозяйственных предприятий», утвержденным решением Совета экономического факультета от 12 декабря 2006 г. (протокол №5).
Апробация и внедрение результатов исследования. Рекомендации по созданию комплексной системы учетно-аналитического обеспечения экономического контроля за формированием финансовых результатов производственной деятельности сельскохозяйственных организаций и за исполнением соответствующих бюджетов, а также разработанная автором компьютерная бухгалтерская программа «Финэксперт: Управленческий анализ финансовых результатов сельскохозяйственной организации» внедрена и применяется: Департаментом сельского хозяйства Западно-Казахстанской области (справка №10 от 30 октября 2008 г.); Западно-Казахстанской областнойтерриториальнойинспекцией Министерства сельского хозяйства Республики Казахстан (справка №15 от 31 октября 2007 г.); Кубанской палатой аудиторов (справка №56 от 31 марта 2008 г.); аудиторскойфирмой«АУДИТ-ЭФФЕКТ» г. Твери (акт №35 от 15 сентября 2007 г.), закрытымакционернымобществом «УЧХОЗ «Боровиков-ское» Костромской области (акт №042 от 26 марта 2008 г.).
Результаты исследования используются в учебном процессе Российского государственного аграрного заочного университета (ФГОУВПО РГАЗУ), Оренбургского государственного аграрного университета (ОГАУ), Западно-Казахстанского аграрно-технического университета и Западно-Казахстанского инженерно-технологического университета в процессе преподавания дисциплин «Аудит», «Международные стандарты аудита», «Контроль и ревизия», «Бухгалтерский финансовый учет», «Бухгалтерский управленческий учет», «Комплексный экономический анализхозяйственнойдеятельности», «Анализ финансовой отчетности» и «Управленческий анализ в отрасляхАПК».
Концептуальные положения,реализованныев ходе исследования, докладывались на международных, всероссийских, региональных научных и научно-практических конференциях (тезисы выступлений опубликованы). Основные результаты нашли отражение в публикациях автора в центральных журналах и журналах, вошедших в перечень рекомендованных Высшей аттестационной комиссией для опубликования основных положений докторских диссертаций.
Рекомендации, приведенные в диссертации, имеют конкретный характер; носят практическую направленность и могут быть применены в практике управленческого учета, внутреннего экономического контроля, анализа, бюджетирования и управления формированием финансовых результатов деятельности сельскохозяйственных организаций, в работе аудиторских организаций,специализирующихсяна проведении внешнего и внутреннего аудита и оказывающих сопутствующиеаудитууслуги.
В практику работы внешних и внутренних аудиторов и специалистов, задействованных в работе системы внутреннего экономического контроля сельскохозяйственных организаций, внедрены следующие авторские методические положения:
- методика внутреннего аудита финансовых результатов и определения достоверностибухгалтерской(финансовой) отчетности, которая в исследуемых сельскохозяйственных организациях служит в качествеинструментария, позволяющего подтвердить ее показатели на основе информации внутренней отчетности центров ответственности бизнес-процессов;
-внутрифирменныестандарты аудиторской деятельности, которые позволяют привести качество осуществления внутреннего экономического контроля в исследуемых сельскохозяйственных организациях в соответствие с требованиями международных и федеральных стандартов аудиторской деятельности;
- Положение о внутреннемаудитесельскохозяйственной организации, которое позволяет исследуемым хозяйствам урегулировать статус, порядок формирования, компетенцию службы внутреннего аудита и в нормативном порядке установить необходимость внутреннимиаудиторамисоставлять по итогам аудита финансовых результатов заключение, включающее подтверждение достоверности данных, содержащихся в соответствующих отчетах и иных финансовых документаххозяйствующегосубъекта и информацию о фактах нарушения установленных действующим законодательством порядка ведения бухгалтерского учета;
- методика учета затрат врастениеводствеи животноводстве по методу «таргет-стандарт-кост», применение которой позволило исследуемым сельскохозяйственным организациям усовершенствовать управленческий учет и наладить оперативный контроль за затратами путем определения отклонений от целевой себестоимости, способствует выявлению причин их возникновения и принятия своевременных мер по их устранению;
- методикапротивозатратногоуправленческого анализа формирования финансовых результатов сельскохозяйственных организаций, которая позволяет в исследуемых организациях путем использования соответ

Список литературы

Заключение диссертациипо теме "Бухгалтерский учет, статистика", Жарылгасова, Ботагоз Толебаевна

Результаты исследования позволили сформулировать цельуправленческогоанализа финансовых результатов производственной деятельности сельскохозяйственной организации, которая, заключается в обеспечении экономического контроля за их отклонениями в процессе выполнения организацией и ее структурнымиподразделенияминамеченных задач, выявлении причин указанных отклонений и разработке соответствующих рекомендаций по их предотвращению.
Для достижения указанной цели автором разработана методика применения аналитических процедур для контроля формирования финансовых результатов, основной задачей которой являются: систематический контроль за выполнениембюджетовпродаж продукции и получениемприбыли; определение влияния объективных и субъективных факторов на объемпродажпродукции и на величину финансовых результатов; выявлениерезервовувеличения объема реализации продукции и суммы прибыли; оценка работы организации по использованию возможностейнаращиванияобъема реализации продукции, прибыли ирентабельности; разработка мероприятий по использованию выявленных резервов.
Основными источниками информации для анализа продаж продукции и прибыли служат:накладныена отгрузку продукции; данные аналитическогобухгалтерскогоучета по счетам результатов; лицевые счетаарендаторов; журнал доходов и расходовфермера; первичные документы по учету финансовых результатов от производственной деятельности; главныесводныедокументы: журналы-ордера №11 -АПК и №15-АПК; форма №8 -АПК «Отчет о затратах на основное производство»; форма №9-АПК «Сведения о производстве,себестоимостии реализации продукции животноводства»; форма №13-АПК «Отчет о производстве, себестоимости и реализации продукцииживотноводства»; форма №16-АПК «Баланс продукции»; форма №2 «Отчет оприбыляхи убытках»; форма №3 «Отчет об измененияхкапитала»; целевые бюджетные параметры (смета затрат на производство в целом;сметыобщепроизводственных, общехозяйственных и коммерческих расходов; сметы потерь от брака;плановыекалькуляции; нормативные документы; цены; соответствующие таблицы финансового плана организации).
В ходе последующего анализа изучаются динамика и выполнениебюджетапродаж продукции по каждому ее виду и в целом по организации с учетом каналов реализации. С этой цельюфактическиеданные об объеме продаж каждого вида продукции сравнивают с данными прошлых лет и определяют абсолютные и относительные отклонения и динамику уровнятоварностипо каждому виду продукции и в целом по организации. В заключение анализа следует подсчитатьрезервыувеличения объема продаж продукции, к которым относятся:наращиваниеобъема производства продукции; повышение качестватоварнойпродукции; экономное использование продукции на производственные нужды; недопущение потерь и порчи продукции.
Следующим этапом анализа финансовых результатов является анализ состава, динамики и прибыли организации. В процессе анализа необходимо изучить состав общей суммы прибыли, ее структуру, динамику и выполнение бюджета заотчетныйгод. В ходе дальнейшего анализа должны быть изучены факторы изменения каждой составляющей общей суммы прибыли.
Величина прибыли отпродажиотдельных видов продукции зависит от трех факторов первого порядка: объема продажи продукции, себестоимости исреднереализационныхцен. Необходимо детально изучить причины изменения объема продаж, цены и себестоимости по каждому виду продукции.Среднереализационнаяцена единицы продукции рассчитывается путем делениявыручкиот реализации соответствующего вида продукции на объем его продаж. Факторами изменения уровня среднереализационных цен являются: качество реализуемой продукции; каналы еесбыта; конъюнктура рынка; сроки реализации;инфляционныепроцессы.
Качество товарной продукции является одним из основных факторов, от которого зависит уровень средней цены реализации. На продукцию более высокого качества устанавливаются сравнительно высокие цены, и наоборот. При определении влияния качества продукции на изменениесреднереализационнойцены нужно учитывать порядок установления цен в зависимости от ее качества.
Применение аналитических процедур в процессе осуществления контроля финансовых результатов от продажи продукции позволяет определить причины отклоненийфактическойприбыли отчетного года от базисной. Методика факторного анализа финансовых результатов сельскохозяйственной организации представлена в табл. 45, из данных которой видно, что отклонения фактической прибыли от базисной по всем видам сельскохозяйственной продукции, кромеприростаизменились не в лучшую сторону. При этом наибольшее негативное влияние произошло в связи с повышением себестоимости по всем видам продукции. Одновременно повысились и цены на все виды продукции и это несколько сгладило отрицательные последствия по другим видам факторов.
Помимо традиционных видов анализа финансовых результатов в последние годы все больший интерес вызывает методика применения аналитических процедур в осуществлении контроля финансовых результатов, определяемых по системе «директ-кост». Сторонниками такого вида метода анализа являются проф.НиколаеваС.А., Попова Л.В. и другие ученые-экономисты [197; 286]. Рассмотрим применение статистических методов анализа прибыли. Система «директ-кост» создает основу для исследования зависимости между объемом производства,себестоимостью, маржинальным доходом (сумма постоянных расходов и прибыли) иприбылью. Большую роль при изучении факторов, влияющих на сумму прибыли, играетмаржинальныйанализ, с помощью которого изучаются соотношения показателей при заданном значении других. Маржинальный анализ использует категориюмаржинальногодохода, который представляет собой разность прибыли (П) и постоянных затрат экономического субъекта (Н).Прибыльот продажи конкретного вида продукции определяется по формуле:
Анализ финансовых результатов от продажи продукции и выявление причин отклонения фактической прибыли от базисной вотчетномгоду в МУП «Спас-ДеменскаяМТС»
Виды продукции Количествореализованнойпродукции, ц Полная себестоимость 1ц, руб. Средняяреализационнаяцена 1 ц, руб. Общий результат: Отклонения фактической прибыли от базисной (+, -), тыс. руб. прибыль (+),убыток(-), тыс. руб.
2006 2007 2006 2007 2006 2007 в 2006 г. гр.2 х (гр. 8 — гр.5) в 2007 г. гр.З х (гр.9-гр. 6) всего (гр. 12-гр 11) в том числе за счет изменения: объема продукции гр. 4 х (гр.8 - гр.5) себестоимости (гр. 3 х гр.7) цены (гр.З х гр.Ю)
1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 12 13 14 15 16
Зерно 1643 3912 2269 300 412 111 254 218 -37 -75578 -758928 683350 -104374 -434232 -144744
Прирост293 194 -99 4345 5428 1083 3058 3732 674 -377091 -329024 48067 127413 -210102 130756
Молоко 3921 3143 -778 474 533 59 593 620 27 466599 273441 193158 -92582 -185437 84861
Всего поживотноводствуX X X X X X X X X 89508 -55583 145091 X X X
Всего по основной деятельности X X X X X X X X X 13930 -814511 828441 X X X
П = Кх(Ц-У)-Н, (3.1) где П - прибыль от продажи конкретного вида продукции, руб.; К — объем продажи продукции (в натуральных показателях); Ц - цена реализации единицы продукции, руб.; V - переменные затраты па единицу продукции, руб.; Н- постоянные затраты, руб.
Приведенная формула позволяет более точно определить влияние факторов на изменение прибыли. Рассмотрим это на примере данных таблицы 46.
ЗАКЛЮЧЕНИЕ
В настоящее время большинство российских сельскохозяйственных организаций испытывает большие трудности сосбытомготовой продукции. Рост цен наоборудование, аренду, материалы, энергию значительно опережает рост цен на производимую продукцию, что приводит к снижению показателей финансовых результатов деятельности. В связи с этим, возникает необходимость в создании методологии управления финансовыми результатами как системы экономического контроля за их формированием.1
Современный уровень развития рыночных отношений требует принципиально новых подходов к управлению формированием финансовых результатов сельскохозяйственных организаций. В качестве одного из них выступаетинтеграцияучета, анализа и бюджетирования в единую целостную систему обеспечения экономического контроля.Интегрированнаясистема учетно-аналитического обеспечения экономического контроля финансовых результатов производственной деятельности создает условия сельскохозяйственным организациям для свободногоманеврированияпроизведенной ими продукцией на рынке и ориентирует на достижение не толькотекущих, но и стратегических целей развития.
Назревшая необходимость построения комплексной системы учетно-аналитического обеспечения внутреннего экономического контроля финансовых результатов производственной деятельности сельскохозяйственных организаций требует применения новых подходов к теории и методологии контроля, что предопределило тему настоящего диссертационного исследования.
Результаты проведенного исследования позволяют констатировать достижение поставленной автором цели, которая заключалась в разработке научно обоснованной концепции комплексной системы учетноаналитического обеспечения экономического контроля за процессом формирования финансовых результатов деятельности сельскохозяйственных организаций, направленной на выявление факторов и определение резервов повышения эффективности производства с учетом требованийреформированияроссийского бухгалтерского учета, отчетности и контроля вкризисныхусловиях развития экономики.
Для достижения поставленной цели автором диссертации были сформулированы и достигнуты пятьподцелейисследования.
В рамках первойподцелибыло проведено исследование теоретических и методологических аспектов функционирования системы внутреннего экономического контроля финансовых результатов деятельности сельскохозяйственных организаций. Научная новизна полученных результатов заключается в следующем:
• разработаны концептуальные основы и методические аспекты внутреннего экономического контроля финансовых результатов производственной деятельности сельскохозяйственных организаций в целом и в разрезе центров ответственности бизнес-процессов, придающие контролюдецентрализованныйи противозатратный характер, обеспечивающий использование для проведения контроля комплексной учетно-аналитической информации, формируемой в сфере управленческого учета, анализа ибюджетирования;
• уточнены цели, задачи, объекты, субъекты, принципы, элементы, функции, методы и виды внутреннего экономического контроля формирования финансовых результатов производственной деятельности сельскохозяйственных организаций, что способствует становлению внутреннего экономического контроля и внутреннегоаудитав сельскохозяйственных организациях как целостной системы;
• дана авторская трактовка понятий «внутренний экономический контроль» и «внутреннийаудит», разграничивающая функции внутреннего экономического контроля, основанная на методологии управленческого учета, анализа, бюджетирования и внутреннего аудита, функция которого состоит в определении достоверности финансовойотчетностисельскохозяйственной организации целом, в частности внутренней отчетности;
• обосновано положение о том, что целью внутреннегоаудиторадолжно стать подтверждение достоверности показателей финансовой отчетности, соответствия ведения бухгалтерского учета действующему законодательству, что требует пересмотра форм отчетности внутреннихаудиторов;
• разработан автором стандарт внутренней отчетности и контроля «Реестр потерьактивовв сельскохозяйственной организации», позволяющий следить за динамикой реальных размеров активов, сократить их потери в целом, по видам и центрам ответственности бизнес-процессов;
• разработаны и рекомендованы автором к применению в целях совершенствования внутреннего экономического контроля стандарты внутреннего аудита: «Планированиевнутреннего аудита финансовых результатов сельскохозяйственной организации», «Документирование внутреннего аудита сельскохозяйственной организации»; «Контроль качества системы бухгалтерского учета и системы внутреннего контроля сельскохозяйственной организации»; «Аудиторскаявыборка», способствующие становлению в сельскохозяйственных организациях института внутреннего аудита, отвечающего требованиям сообщества аудиторов и профессиональныхбухгалтеров;
• разработана методика оценкиучетнойполитики в процессе осуществления внутреннего аудита финансовых результатов деятельности сельскохозяйственной организации, представляющая собой методическийинструментпо оценке качества системы бухгалтерского, и прежде всего, управленческого учета.
Для сельскохозяйственных организаций для обеспечения подъема производства из всех видов контроля, наибольшее значение имеет внутренний экономический контроль, как основной инструмент осуществления управления финансовыми результатами. В настоящее время отсутствует отвечающая современным требованиям подъема сельскохозяйственного производства методология и методика комплексного учетно-аналитического обеспечения внутреннего контроля как системы, в частности методология применения аналитических процедур в осуществлении контроля и подтверждении финансовых результатов деятельности сельскохозяйственных организаций.
Предложенная автором диссертации система учетно-аналитического обеспечения внутреннего экономического контроля в сельскохозяйственных организациях позволит обеспечить достижение его целей и задач; выполнять присущую ему функцию системы наблюдения и проверки соответствия процесса функционирования объекта управления принятымуправленческимрешениям; устанавливать влияние экономического контроля на управляемый объект путем выявления отклонений, допущенных в ходе выполнения этих решений и принятия необходимых мер в целях улучшения финансовых результатов его деятельности.
В рамках второй подцели исследования была разработана автором методология управленческого учета, информация которого необходима для внутреннего экономического контроля формирования финансовых результатов деятельности сельскохозяйственных организаций. Научная новизна полученных результатов исследования заключается в следующем:
• разработаны концептуальные основы и методические аспекты управленческого учета производственной деятельности для обеспечения действенного внутреннего экономического контроля финансовых результатов деятельности сельскохозяйственных организаций, позволяющие придать ему статус надежного источника учетно-аналитической информации длядецентрализованноговнутреннего экономического контроля;
• сформулирована авторская трактовка понятия управленческого учета, включающая в себя его основную цель, средства и подсистемы, которые являются составными частями единой системы управленческого учета, как объекта, так иинструментавнутреннего экономического контроля формирования затрат и финансовых результатов деятельности сельскохозяйственных организаций. Согласно трактовке автора диссертацииуправленческийучет представляет интегрированную систему учета, контроля, анализа и бюджетирования доходов, расходов и результатов производственной деятельности для оперативного принятияуправленческихрешений в целях оптимизации финансовых результатов деятельности вкраткосрочнойи долгосрочной перспективе, как в целом по организации, так и по центрам ответственности ее бизнес-процессов;
• в целях улучшения учетно-аналитического информационного обеспечения внутреннего экономического контроля затрат и финансовых результатов от производственной деятельности сельскохозяйственных организаций автором рекомендована методикадецентрализацииуправления на базе информации центров ответственности бизнес-процессов, способствующая совершенствованию, как управленческого учета, так и системы внутреннего экономического контроля как системы;
• в результате сравнительной оценки различных методов учета обоснована целесообразность в целях совершенствования управленческого учета и внутреннего экономического контроля применения более прогрессивного метода учета затрат «таргет-стандарт-кост», способствующего совершенствованию отечественного нормативного метода учета в сельскохозяйственных организациях.
Результаты проведенного исследования показали, что практически ни одна сельскохозяйственная организация не включает в своюучетнуюполитику раздел о порядке ведения управленческого учета. В диссертации автор предлагает включать в текст традиционной учетной политики в целях бухгалтерского учета таких соответствующих аспектов, как: «Организация первичного наблюдения», «Классификация затрат», «Учет затрат икалькулированиесебестоимости продукции», «Бюджетирование», «Внутренняяуправленческаяотчетность».
Согласно разработанного автором нового подхода к обоснованию концепции цели и задачи управленческого учета в сельскохозяйственных организаций фокусируются на управлениицелевымирезультатами на основе эффективного использования активов, применения методов внутреннего экономического контроля, бюджетирования и управления по центрам ответственности бизнес-процессов.
Для достижения третьей подцели исследования разработана методология применения аналитических процедур в осуществлении экономического контроля финансовых результатов от основной деятельности сельскохозяйственных организаций, научная новизна которой состоит в следующем:
• предложено методику управленческого анализавзаимоувязыватьс целями внутреннего экономического контроля формирования финансовых результатов производственной деятельности, для того, чтобы определить причины тех или иных допущенных отклонений и наметить профилактические меры по предотвращению нарушений, придать внутреннемууправленческомуанализу профилактическую направленность;
• сделан вывод о том, что управленческий анализ затрат на производство продукции должен плавно перетекать в анализ финансовых результатов деятельности, рентабельности и др. оценочных показателей, поскольку при таком подходе обеспечивается полноценный комплексный управленческий анализ, позволяющий не только выявить причины изменения показателей, но и предотвратить возможное снижение эффективности производственной деятельности в целом.
• обоснована и рекомендована к применению методика управленческого факторного анализа производственных затрат, себестоимости отдельных видов сельскохозяйственной продукции и финансовых результатов от их реализации, а также методикабезубыточностидеятельности и запаса прочности сельскохозяйственной организации, способствующая улучшению указанных показателей за счет эффективного использования всех имеющихся активов;
• разработана методика применения аналитических процедур в осуществлении экономического контроля себестоимости продукции сельскохозяйственных организаций, позволяющая своевременно выявлять центры ответственности бизнес-процессов, в отношении которых имеются признаки созданиянеучтенныхизлишков в зависимости от вида материальных ценностей и способа созданияизлишков;
• предложен новый подход к совершенствованию качества подготовки студентов в сельскохозяйственных вузах по специальности 08.01.09 «Бухгалтерскийучет, анализ и аудит», способствующий обеспечению потребности сельскохозяйственных формирований в специалистах учетно-финансовых служб, в частности, бухгалтеров-финансистов и методологов, в функции которых должно входить ведение автоматизированного учета, управленческого анализа, бюджетирования, внутреннего экономического контроля, ориентированное на повышение финансовых результатов их производственной деятельности.
Основные методологические аспекты экономического контроля финансовых результатов производственной деятельности сельскохозяйственных организаций автор диссертации видит в расширении границ применения аналитических процедур, так как считает, что управленческий анализ в широком смысле должен представлять собойинтеграциюдвух видов анализа, которых традиционно принято называть как «управленческий» и «финансовый». При таком подходе «управленческий» анализ полностью обеспечивает руководство сельскохозяйственных организаций информацией, необходимой для принятия эффективныхстратегическихуправленческих решений, так как не остаются за пределами управленческого анализа вопросы финансовых результатов, уровня рентабельности и финансовой устойчивости.
Такой подход к методике применения аналитических процедур в системе внутреннего экономического контроля должно обеспечивать руководителей сельскохозяйственных организаций наиболее полной информациейфактическогои бюджетного характера, как по организации в целом, так и по центрам ответственности ее бизнес-процессов. По мнению автора, целесообразно также усилить контрольную функцию аналитических процедур путем расширения аналитичности форм внутренней'отчетности в части формирования финансовых результатов сельскохозяйственных организаций и их структурныхподразделений.
В целом автором доказана высокая значимость в осуществлении экономического контроля финансовых результатов сельскохозяйственных организаций применения аналитических процедур, позволяющих своевременно наметить профилактические меры по предотвращению отклонений от бюджетов, придав тем самым экономическому контролю профилактическую направленность.
Для достижения четвертой подцели исследования разработана методология применения аналитических процедур для подтверждения финансовых результатов деятельности сельскохозяйственных организаций в системе внутреннего экономического контроля, научная новизна которой заключается в следующем задачи:
• разработаны концептуальные основы и методические аспекты управленческого анализа в системе внутреннего экономического контроля и регулирования деятельности сельскохозяйственных организаций в целом и в разрезе центров ответственности бизнес-процессов, способствующиесокращениюпроизводственных затрат и выявлению резервов повышения финансовых результатов в условиях децентрализации управленческого учета;
• предложена методика применения аналитических процедур в осуществлении экономического контроля финансовых результатов деятельности сельскохозяйственных организаций, позволяющая подтвердить достоверность показателей форм финансовой отчетности, опираясь на внутреннююотчетностьцентров ответственности бизнес-процессов сельскохозяйственной организации;
• обоснована методика управленческого анализа движенияденежнойналичности, доходов, расходов, рентабельности и финансовой устойчивости сельскохозяйственных организаций, в том числе, в разрезе центров ответственности бизнес-процессов, позволяющая при осуществлении внутреннего экономического контроля подтверждать достоверность соответствующих показателей форм финансовой отчетности;
• обоснована методика децентрализованного управленческого анализа движения денежнойналичности, расходов, доходов, результатов, рентабельности организаций, в том числе, в разрезе центров ответственности ихбизнеспроцессов, позволяющая при осуществлении внутреннего экономического контроля подтверждать достоверность соответствующих форм финансовой отчетности;
• разработана авторская методика «Финэксперт: Управленческий анализ финансовых результатов сельскохозяйственной организации», позволяющая автоматизировать процесс анализа формирования финансовых результатов производственной деятельности по предлагаемой методике, использование которой повышает эффективность внутреннего экономического контроля за счет получения необходимой информации в оперативном ежедневном режиме.
Аналитическая оценка применяемых в настоящее время методов, позволила автору диссертации сформировать методику управленческого анализа финансовых результатов деятельности сельскохозяйственных организаций в широком смысле, то есть по данным финансовой (бухгалтерской) отчетности. В связи с этим автор диссертации не разделяет точку зрения тех ученых, которые считают, что финансовый анализ, в отличие от управленческого анализа, не предоставляет руководству организации возможности принимать соответствующие оперативныеуправленческиерешения по его результатам. Такая точка зрения была уместной лишь до появления современных информационных технологий. Следовательно, управленческий анализ формирования финансовых результатов деятельности должен плавно переходить к их финансовому анализу.
Согласно предлагаемой автором методологии применения аналитических процедур в целях оценки (подтверждения) финансовых результатов деятельности сельскохозяйственных организаций, анализ должен включать минимум три составляющих: анализ движения денежной наличности; анализ доходов и расходов; анализ рентабельности. Данная методика приведена в диссертационной работе на примере сельскохозяйственных организаций различных организационно-правовых форм. Согласно излагаемой методике особо важную значимость для сельскохозяйственных организаций имеет уровень рентабельности деятельности, так как является показателем, характеризующим как эффективность всей деятельности организации в целом, так и всех ее структурных подразделений. Анализ показателей уровня рентабельности по центрам ответственности также может выполнять важную контрольную функцию.
Автор считает, что анализ финансовых результатов сельскохозяйственных организаций следует начинать с анализа уровня рентабельности деятельности по центрам ответственности бизнес-процессов, что позволит сразу определить участок, на проверку учета финансовых результатов которого следует направить основное внимание в процессе экономического контроля. Разработанная автором методика применения аналитических процедур в осуществлении оценки (подтверждения) финансовых результатов сельскохозяйственных организаций предусматривает также анализ исполнениябюджетнойрентабельности их деятельности.
Результаты проведенного исследования подтвердили мнение автора о том, что такой подход к методике аналитических процедур в оценке (подтверждении) финансовых результатов в сочетании с использованием гибкого бюджетирования лучше способствует внедрению в сельскохозяйственных организацияхцелевогометода учета затрат «таргет-стандарт-кост» и решению вопросов, связанных странсфертнымценообразованием для внутренних расчетов между центрами ответственности бизнес-процессов. Следовательно, управленческий анализ исполнения бюджетной рентабельности деятельности сельскохозяйственной организации должен быть дополнен соответствующим анализом по каждому центру ответственности ее бизнес-процессов.
Управленческий анализ финансовых результатов деятельности исследуемых сельскохозяйственных организаций и центров ответственности бизнес-процессов свидетельствует о том, что во многих из них производство сельскохозяйственной продукции оценивается какнерентабельная.
Отдачаот всех видов активов остается на низком уровне. Проведенное исследование показало, что это связано с тем, что в сельскохозяйственных организациях не практикуется применение аналитических процедур оценки (подтверждения) финансовых результатов в части доходов, расходов и рентабельности деятельности.
В рамках четвертой подцели диссертации также обоснована методология применения аналитических процедур оценки финансовой устойчивости организаций: методики анализа финансовой устойчивости и анализа угрозыбанкротства. Применение положений предлагаемой методологии аналитических процедур оценки (подтверждения) финансовых результатов в практике внутреннего экономического контроля позволит сельскохозяйственным организациям своевременно выявлять угрозу банкротства и принимать необходимые меры по его предотвращению. При оценке финансовой устойчивости сельскохозяйственных организаций особое внимание следует уделить оценке угрозы банкротства, так как от этого зависит непрерывность их деятельности, что немаловажно как для внешних, так и для внутренних пользователей финансовой отчетности.
Для достижения пятой подцели исследования разработана методология бюджетирования в системе внутреннего экономического контроля формирования финансовых результатов сельскохозяйственных организаций. Научная новизна в рамках этой подцели состоит в следующем:
• разработаны концептуальные основы и методические аспекты бюджетирования финансовых результатов производственной деятельности сельскохозяйственных организаций, позволяющие придатьбюджетированиюфункцию экономического контроля, опирающегося на децентрализованный управленческий анализ исполнения принятых бюджетов через фиксацию отклонений;
• определены условия, необходимые для внедрения бюджетирования, характерные для сельскохозяйственных организаций, обусловленные технологиями производства продукции, создание которых способствует постановке эффективной системы бюджетирования финансовых результатов производственной деятельности;
• разработаны и апробированы на практике исследуемых объектов следующие модели бюджетов: «Бюджетпродаж сельскохозяйственной организации»; «Бюджет продаж по месяцам года»; «Бюджет полной себестоимости сельскохозяйственной продукции»; «Вспомогательный расчет и бюджет прибыли от продаж»; «Бюджет доходов и расходов от реализации продукции»; «Бюджетинвестицийи источников их финансирования»;
• разработана методика применения бюджетирования для экономического контроля финансовых результатов производственной деятельности сельскохозяйственных организаций, позволяющая обеспечить операционный автоматизированный контроль за исполнениембюджетныхпоказателей (за достижением целевых параметров).
Результаты проведенного исследования позволили сделать вывод о том, что основные трудности постановки бюджетирования в сельскохозяйственных организациях заключается в отсутствии четко сформулированной концепции бюджетирования;взаимоувязкибюджетных форматов со структурой организации в целом; набора показателей характеризующих эффективность бюджетирования в разрезе центров ответственности бизнес-процессов.
Обобщение результатов исследования состояния бюджетирования в сельскохозяйственных организациях, показало, что одна из важных ее функций, а именно, контрольная, - практически не используется. В связи с этим одной изпервоочередныхзадач при постановке внутреннего экономического контроля должно стать формирование операционного бюджета финансовых результатов деятельности сельскохозяйственной организации и ее структурных подразделений. В рамках пятой подцели в диссертации представлена разработанная и апробированная автором на практике исследуемых сельскохозяйственных организаций модельоперационныхбюджетов формирования финансовых результатов производственной деятельности. В целях придания контрольной функции автор диссертации рекомендует все таблицы форм операционных бюджетов дополнить графами «факт, тыс. руб.», «выполнение бюджета, %», «отклонение от бюджета, тыс. руб.». Это обеспечит возможность проведения оперативного экономического контроля путем применения план-фактногобюджетногоанализа отклонений, позволяющего оценить деятельность каждого центра ответственности по соответствующим контрольным отчетам.
Функция бюджетирования в осуществлении оперативного экономического контроля заключается в том, что его организация в центрах ответственности предполагает отслеживание хода выполнения бюджетных заданий с помощью контрольной отчетности каждого центра ответственности. Особое внимание следует уделить содержанию контрольных отчетов, которое помимо бюджетной информации, может включать сведения, касающиесяфактическихрезультатов, отклонений в процентах кбюджетуили в абсолютном количественном выражении, комментарии и информацию технического характера. В конечном счете, методика применения бюджетирования в осуществлении экономического контроля позволит сельскохозяйственным организациям повысить эффективность управления финансовыми результатами деятельности и укрепитьконкурентоспособность.
Таким образом, применение разработанного методического аппарата комплексной системы учетно-аналитического обеспечения внутреннего экономического контроля позволит сельскохозяйственным организациям решить его актуальные прикладные задачи, связанные с совершенствованием управления формированием финансовых результатов производственной деятельности. К числу главных результатов диссертационного исследования, имеющих практическое значение, относятся разработанные автором:
• Положение о внутреннемаудитесельскохозяйственной организаI ции и стандарты внутреннего аудита, позволяющие осуществить в сельскохозяйственных организациях постановку эффективной системы внутреннего аудита; стандарт системы внутреннего экономического контроля -«Реестр потерь активов в сельском хозяйстве», позволяющий сократить потери активов по видам и бизнес-процессам;