Теория и методология экономического контроля в организациях потребительской кооперации

Краткое описание

Год:

2007

Автор научной работы:

Калиничева, Раиса Васильевна

Ученая cтепень:

доктор экономических наук

Место защиты диссертации:

Москва

Код cпециальности ВАК:

08.00.12

Специальность:

Бухгалтерский учет, статистика

Количество cтраниц:

366

Оглавление диссертациидоктор экономических наук Калиничева, Раиса Васильевна

Введение
Глава 1. Теоретические основыэкономическогоконтроля
1.1 Сущность и значение экономическогоконтроля
1.2 Функции и принципы экономического контроля
1.3 Принципы, задачи и методывнутрихозяйственногоконтроля'
1.4Потребительскаякооперация и её значение вудовлетворении•социальных потребностей сельского населения
Глава 2. Особенности и виды экономического контроля в системепотребительскойкооперации
2.1 Развитие и становление контроля в системе потребительскойкооперации
2.2Внутрихозяйственныйконтроль в потребительской кооперации
2.3 Независимый внешний контроль, как формааудиторскойдеятельности '
Глава 3.Методологияи методика ревизии финансово-хозяйственной •деятельности ворганизацияхпотребительской кооперации
3.1 Ревизия - основа экономического контроляпотребительскихобществ
3.2 Организация ревизийтоварныхопераций в торговле
3.3 Методики ревизий на предприятияххлебопечения, автотранспорта и общественного питания
Глава 4. Формирование внутреннегоаудита- одного из звеньев системы экономического контроля потребительской кооперации 173 4.1 Роль внутреннего аудита в повышении эффективности финансово-хозяйственной деятельности организаций • 173 •4.2Организационныемодели внутреннего аудита в системе потребительской кооперации 189 4.3 Функции, обязанности и критерии оценки деятельности службы 193 внутреннего аудита
Глава 5. Организация и методика внешнего независимого 225 •аудиторскогоконтроля в системе потребительской кооперации
5.1 Формирование концептуальных основ аудита, с учетом международных стандартов аудита
5.2Планированиеаудита, как механизм обеспечения качества аудиторской проверки
5.3 Особенности сборааудиторскихдоказательств в аудите закупок сельскохозяйственной продукции исырьяпотребительского общества
5.4 Применение аналитических процедур ваудитеорганизаций потребительской кооперации • 277 •5.5 Совершенствование процедур налогового аудита в организациях потребительской кооперации 293 Заключение 307 Библиография 316 Приложения

Введение диссертации (часть автореферата)На тему "Теория и методология экономического контроля в организациях потребительской кооперации"

Актуальность исследования. В современных условияхпотребительскаякооперация обеспечивает товарами первой необходимостипайщикови сельское население, выполняет социальную миссию - улучшение качества жизни. Эти направления деятельности отражены в концепции развитияпотребительскойкооперации Российской Федерации на период до 2010 года, что определяет требования к повышению эффективности финансово-хозяйственной деятельности. Для выполнения этих требований необходим действенный экономический контроль, направленный на сохранениеактивови рациональное использование ресурсов.
Деятельность организаций потребительскойкооперациив условиях рыночных отношений вызывает необходимость развития системы экономического контроля, позволяющей совместно с системами государственного иуправленческогоконтроля обеспечить необходимой и достоверной информациейменеджероввсех уровней управления.
Экономический контроль включает ревизию,внутрихозяйственныйконтроль, внутренний и внешнийаудит. Необходимость перечисленных видов экономического контроля обусловлены уровнемобобществленияпроизводства и капитала; изменениями законодательства в областибухгалтерскогоучета, налогообложения и аудита; обеспечением эффективной деятельности организаций потребительской кооперации.
Потребительскаякооперацияосуществляет торговую, заготовительную, производственную и иную деятельность, не запрещенную законодательством Российской Федерации. Разработка рекомендаций по организации и методологии экономического контроля в системе потребительской кооперации является одной из важнейших проблем подъема и дифференциации её производственной деятельности. При этом главное внимание должно быть сосредоточено на усилении экономического контроляиздержеки'результатов хозяйствования, выявлении факторов, влияющих на отклонениефактическихзатрат от плановых по всем видам деятельности.
Перечисленные обстоятельства обуславливают необходимость разработки методологии и формирования концепции экономического контроля за объемомтоварооборота, производством продукции и издержками обращения, на основе качественной информации в условияхинтеграциипланирования, учета, контроля и анализа.
Необходимость формирования системы организации и методологии экономического контроля обусловлена следующими факторами: недостаточной теоретической разработанностью проблемы экономического контроля, который включает ревизию, внутрихозяйственный контроль, внутренний и внешний аудитподразделений, издержками обращения и производства в разрезе видов деятельностипотребительскихобществ; практической востребованностью разработки методов экономического контроля для организаций потребительской кооперации.
Концепция развития экономического контроля в организациях потребительской кооперации требует теоретического осмысления проблем формирования методикивнутрихозяйственногоконтроля, внутреннего и внешнегоаудита.
Проблемы учета, экономического контроля и аудита в организациях потребительской кооперации исследовались учеными и практиками в периодплановойэкономики и в начале 90-х годов, в период перехода к рыночной экономике. Это актуально для организаций системы потребительской кооперации, которая являетсямногоотраслевойхозяйственной системой России, целью которой являетсяудовлетворениенужд потребителей-пайщиков и обслуживание сельского населениятоварамии услугами.
Состояние изученности проблемы. Теоретические и прикладные аспекты организации бухгалтерского учета, внутрихозяйственного контроля и анализа достаточно глубоко исследовались в работах Н.П.Барышникова, И.А. Белобжецкого, A.M. Богомолова, В.В.Бурцева, В.И. Бенедиктовой, H.A. Голощапова, Ю.В.Данилевского, В.Б. Дордика, П.А. Камышанова, Н.П.
Кондракова, М.Ф. Овсийчук, М.В. Мельник, О.М.Островского, В.Ф. Палия, В.И. Петровой, В.И.Подольского, Т.М. Рогуленко, Л.Б. Сидельниковой, Я.В.Соколова, JI.B. Сотниковой, В.П. Суйца, Л.И.Хоружий, А.Д. Шеремета и других авторов.
Зарубежный опыт организации бухгалтерского учета и контроля в условиях рыночной экономики освещены в работах X. Андерсона, Э.А.Арренса, М.Беккера, К.Друри, Дж. Лоббека, Робертсона Дж., Ж.Ришара, Р.Энтони и других.
В последние годы появились трудыэкономистовпо учету, контролю иаудитуна предприятиях потребительской кооперации. Однако применительно к системе потребительской кооперации существует необходимость разработки теоретических и методологических рекомендаций экономического контроля в организациях, что определило выбор темы исследования и круг рассматриваемых вопросов.
Проблемам совершенствования бухгалтерского учета, контроля, анализа и аудита в потребительской кооперации посвятили свои работы В.Д.Андреев, И.П. Драчена, Е.А. Еленевская, М.Ф.Овсийчук, В.Я. Овсийчук, A.C. Писаренко, Л.Б.Сидельникова, В.Г.Слабинский, И.А.Слабинская, Г.Р. Хамидуллина, Р.Т.Челюбеева, Г.Т. Шарипова и др.
Однако в работах приведенных авторов не нашли достаточного отражение проблемы, связанные с реализацией задач организации и формирования системы экономического контроля в потребительской кооперации. Отсутствие системного решения теории, методологии, методики и практики организации экономического контроля не позволяет в полной мере реализовать функции контроля в системе управления организациями потребительской кооперации.
Обобщение теории и практики экономического контроля позволяет сделать вывод о том, что назрела необходимость в исследовании и разработке'новых методических подходов к формированию и проведению экономического контроля.
Недостаточная теоретическая разработанность проблемы формирования систем экономического контроля, необходимость дальнейшего развития теории, а также практическая методология, востребованность конкретных методов и методик экономического контроля в организациях потребительской кооперации обусловилисвоевременностьвыбора темы исследования и её актуальность.
Цель исследования состоит в разработке научно обоснованной концепции дальнейшего развития теоретических и методологических основ экономического контроля в системе потребительской кооперации в условияхреформированиябухгалтерского учета, отчетности и контроля в соответствии с требованиями международных стандартов. Для реализации основной цели исследования были выделеныподцелии решены определенные задачи.
Подцель1. Исследование теоретико-методологических основ системы экономического контроля. Для достижения этой подцели были поставлены и решены следующие задачи:
- уточнены роль и значение потребительской кооперации вудовлетворениисоциальных потребностей пайщиков, сельского населения и влияние особенностей системы потребительской кооперации на формирование и организацию экономического контроля;
- определена сущность экономического контроля и его роль в повышении эффективности производственно-финансовой деятельности организаций потребительской кооперации в целях повышения уровня социальногоудовлетворенияпайщиков и сельского населения;
- выявлена тенденция развития и становления экономического контроля в организациях потребительской кооперации; определены направления совершенствования системы внутреннего контроля в организациях потребительской кооперации;
- определёны элементы системы экономического контроля и их потребность для управления деятельностью организаций потребительской кооперации.
Подцель 2. Разработка теоретических подходов к методологии экономического контроля производственной деятельности организаций потребительской кооперации. Для достижения этой цели были поставлены и решены следующие задачи:
- обобщены принципы, задачи и предложены методы внутрихозяйственного контроля, учитывающие особенности многоотраслевой деятельности организаций потребительской кооперации;
- предложена методика ревизиитоварныхопераций в розничной торговле, учитывающая особенности налогового учетатоваровсобственного производства и товаров, приобретенных дляперепродажи;
- разработаны методики ревизии производства хлеба ихлебобулочныхизделий, деятельности подразделений по оказаниюавтотранспортныхуслуг, подразделений общественного питания;
Подцель 3. Развитие методологии и практики внутреннего аудита как одного из элементов системы экономического контроля. Для достижения этой цели были поставлены и решены следующие задачи: определена роль внутреннего аудита в повышении эффективности финансово-хозяйственной деятельности организаций потребительской кооперации; предложенаорганизационнаямодель внутреннего аудита; обоснованы процедуры внутреннего аудита, применение которых позволит повысить качество проверок, направленных на повышении эффективности финансово-хозяйственной деятельности организаций потребительской кооперации.
Подцель 4. Формирование концепции внешнегоаудиторскогоконтроля за деятельностью организаций потребительской кооперации. Для достижения этой цели были поставлены и решены следующие задачи:
- определены принципы внешнего аудита и необходимость его проведения в организациях потребительской кооперации;
- выявлены проблемы осуществления внешнего аудита, характерные для организаций потребительской кооперации, обусловленные действием ведомственного контроля, проводимого контрольно-ревизионными управлениями областных союзов потребительских обществ,Центросоюзом; определены концептуальные основы внешнего аудита организаций потребительской кооперации.
Подцель 5. Разработка методики внешнего аудита деятельности отдельных подразделений,налоговорганизаций потребительской кооперации. Для достижения этой цели были поставлены и решены следующие задачи:
- предложена методикапланированияаудита хозяйственной деятельности организаций потребительской кооперации;
- определены методы сборааудиторскихДоказательств в аудите отдельных подразделений потребительских обществ;
- разработана методикааудиторскойпроверки закупок сельскохозяйственной продукции исырьяорганизациями потребительской кооперации; предложены этапы налогового аудита, позволяющие оптимизироватьналогообложениеорганизаций потребительской кооперации.
Область исследования. Исследование соответствует п.2.1. «Методология и технология аудита» и п. 2.4. «Методология разработки программы аудита и плана проверок» раздела 2 «Контроль и аудит финансово-хозяйственной деятельности» специальности 08.00.12 «Бухгалтерскийучет, статистика» паспорта научных специальностейВАКРоссийской Федерации (экономические науки).
Предметом исследования диссертационной работы является теория, методология и организация экономического контроля в потребительской кооперации и его информационная база, учет затрат на производство, учет товарооборота, объемов продукции.
Объектом исследования является финансово-хозяйственная деятельность организаций потребительской кооперации, информация о которой формировалась на основе исследований методики учета издержек, экономического контроля, включающего ревизию, внутрихозяйственный контроль и аудит.
Теоретические и методологическая базой исследования являются конкретные приложения теории научного познания к предмету исследования. Теоретическую основу исследования составляют труды отечественных и зарубежных ученых по проблемам теории и методологии бухгалтерского учета, экономического контроля, анализа.
Диссертационная работа базируется на основных положениях законодательных актов Российской Федерации и нормативных правовых документов Правительства России, Министерства финансов России, Министерства поналогами сборам и Центросоюза Российской Федерации, на национальных и международных стандартах учета, финансовойотчетностии аудита.
Информационной базой исследования явились статистические данные, информация финансовой (бухгалтерской) отчетности организаций потребительской кооперации Российской Федерации, а также публикации, размещенные в интернете, личные наблюдения.
Методологической базой исследования послужили общенаучные принципы и методы исследования, предполагающие изучение экономических отношений и явлений в их развитии -и взаимосвязи. Применялись методы исследования: анализ, синтез, индукция и дедукция, логический, комплексный и системные подходы к оценке экономических явлений, тестирование как метод получения информации о состоянии экономического контроля. Системный подход применялся для уточнения понятия экономического контроля, взаимодействия всех его видов, разработки методики его осуществления для анализа оценки системы бухгалтерского учета и системы внутреннего контроля. Комплексный подход к проблеме экономического контроля обусловил проведение исследований не только в области организации контроля, но и смежных областях, таких как финансовыйменеджмент, экономика отрасли и управление деятельностью организациями потребительской кооперации.
Научная новизна исследования заключается в решении научной проблемы формирования методологии экономического контроля, развития его теории и практики в потребительской кооперации. В результате проведенных исследований получили дальнейшее развитие методология, организация и методический аппарат внутреннего, внешнего (аудиторского) экономического контроля и ревизии.
Наиболее существенные результаты, содержащие научную новизну исследования, заключаются в следующем:
1.Обозначены теоретико-методологические основы системы экономического контроля, сформирована концепция внутрихозяйственного контроля в организациях потребительской кооперации, определены направления развития, что позволит повысить эффективность контроля: сформулирована сущность экономического контроля в потребительской кооперации и его роль в повышении уровня социального удовлетворения пайщиков и сельского населения;
- определены принципы, формы и виды экономического контроля и влияние особенностей многоотраслевой деятельности организаций потребительской кооперации на методологию контроля;
- обоснована методология и методика экономического контроля, используемая руководителями и специалистами всех уровней; предложена концепция формирования методологии внутрихозяйственного контроля, основой которой являются методы ревизии;
- сформулирована концепция аудита в условиях реформирования бухгалтерского учета и аудита в соответствии с Международными Стандартами Финансовой Отчетности и Международными Стандартами Аудита.
2. Разработаны методики внутреннего и внешнего контроля, учитывающие особенности финансово-хозяйственной деятельности организаций потребительской кооперации:
- предложены и усовершенствованы методики ревизии товарных операций вторговле, хлебопечении, общественном питании потребительских обществ.
- определена роль и место внутреннего аудита в системе экономического контроля, обоснована необходимость создания службы внутреннего аудита;
- предложеныорганизационныемодели внутреннего аудита и рекомендованы наиболее приемлемые для организаций потребительской кооперации;
- разработана технология внутреннего аудита, применение которой позволит повысить качество проверки и надежность системы внутреннего контроля организаций потребительской кооперации;
- рекомендованы критерии оценки деятельности внутреннего аудита, позволяющие создать надежную систему внутреннего контроля с участиемвысококвалифицированныхаудиторов;
- разработана комплексная методика внешнего аудитазакупоксельскохозяйственной продукции и сырья организаций потребительской кооперации, включающаяпланирование, процедуры сбора аудиторских доказательств, позволяющаяаудиторскиморганизациям повысить качество аудита определить пути повышения эффективности закупочно-заготовительных операций;
- предложены процедуры аудиторской проверки, применяемых системналогообложенияв организациях потребительской кооперации.
Практическая значимость проведенного исследования заключается в разработке научного и методического аппарата, позволяющего решать актуальные прикладные задачи внутрихозяйственного контроля, внутреннего и внешнего аудиторского контроля финансово-хозяйственной деятельности организаций потребительской кооперации.
Предлагаемые в работе методические и концептуальные решения экономического анализа контроля доведены автором до уровня их практического использования в качестве методики внутрихозяйственного контроля, ревизии внутреннего и внешнего аудита в организациях потребительской кооперации.
К числу главных результатов диссертационного исследования, имеющих практическое значение, относятся разработанные автором рекомендации по проведению внутрихозяйственного контроля, включающие методики ревизии, внутреннего аудита; методические рекомендации по осуществлению внешнего аудита; предложения критериев оценки системы внутреннего контроля.
Апробация и внедрение результатов исследования. Основные положения диссертационной работы апробированы автором в методических учебных материалах по дисциплинам «Аудит», «Внутренний аудит» в системе высшей школы, при повышении квалификации профессиональныхбухгалтеров. Рекомендации по методике осуществления внутрихозяйственного контроля внедрены и применяются в Волгоградскомпотребительскомобществе «Облпотребсоюз» (справка от 11 марта 2006 года №4), Ленинском потребительском обществе «Автозхозяйст'во» (справка от 15 мая 2006 года №7), Старополтавском производственно-закупочном потребительском обществе (справка от 23 июня 2006 года №3).
Концептуальные положения,реализованныев ходе исследования, докладывались на международных, региональных межвузовских и вузовских научно-практических конференциях, совещаниях, семинарах.
Основные результаты исследования нашли отражение в двух монографиях, пяти статьях в реферируемых журналах, двух учебных пособиях, . отражающих методику внутрихозяйственного контроля и внутреннего аудита, пятнадцати статьях в сборниках трудов, научнопрактических журналах и тезисах в материалах научных конференций, двадцати трех учебно-методических работ и рекомендаций.
Публикации. По теме исследования опубликовано 45 печатных работ общим объемом 130,2 пл., в в которых автору принадлежит 87,9 пл. В числе публикаций 2 монографии, 5 статей в центральных изданиях, входящих в перечень рекомендуемых ВАКом изданий, 15 статей в сборниках научных трудов, научно-практических журналах и тезисы в материалах научных конференций, 23 учебно-методических работы и рекомендации, 2 учебных пособия.
Объем и структура диссертации. Диссертационная работа состоит из введения, пяти глав, заключения, библиографии из 262 наименований и 9 приложений, изложенных на 314 страницах машинописного текста, содержит 24 таблицы, 8 схем и рисунков.

Список литературы

Заключение диссертациипо теме "Бухгалтерский учет, статистика", Калиничева, Раиса Васильевна

Выводыаудитораи результаты оценки им степени риска определяют характер, объем и масштаб процедураудитаприменительно к каждому бухгалтерскому счету или группе счетов.
На начальной стадии аудита,планируяпроверку, необходимо проанализировать существенность, т.е. максимально допустимый размер ошибочной суммы, которая может быть показана в публикуемыхбухгалтерских(финансовых) отчетах и рассматриваться как несущественная, не вводящая пользователей в заблуждение. «Под уровнемсущественностипонимается то предельное значение ошибкибухгалтерскойотчетности, начиная с которой квалифицированный пользователь этойотчетностис большой степенью вероятности перестанет быть в состоянии делать на её основе правильные выводы и принимать правильные экономические решения» [11].
Обобщениеаудиторскойпрактики в организациях потребительскойкооперациипоказало, что не всегдааудиторскимиорганизациями определяется существенность.
Существенностьрассматривают на стадии планирования, чтобы обеспечить эффективность аудиторской проверки. Концепция существенности используетсяаудиторомследующим образом:
- основа дляпланированияпроверки при определении важных, нетипичных и содержащих ошибки статейбалансаи счетов бухгалтерского учета, на которые следует обратить особое внимание;
- основа оценки собранных доказательств;
- основа для принятия решений о содержанииаудиторскогоотчета.
На этапе планированияаудиторпринимает во внимание уровень существенности для определения содержания затрат времени и объема применяемыхаудиторскихпроцедур.
В ходе сбора доказательств аудитор определяет способ проверки (сплошной или выборочный), применяет тот или иной метод сбора доказательств с учетом достижения уровня существенности.
На этапе завершения аудита аудитор использует уровень существенности при оценке влияния обнаруженных искажений и нарушений на достоверность бухгалтерской отчетности, принимает решение о необходимостипредоставлениярекомендаций руководству проверяемого экономического субъекта о внесении исправлений вбухгалтерскуюотчетность.
После предварительного аналитического обзора, оценки существенности и её влияния на проверку,аудиторскиеорганизации занимаются составлением общего плана аудита (приложение 5).
Планированиедолжно проводиться в соответствии с общими принципами проведения аудита, а также в соответствии со следующими частными принципами.
1.Комплексностьпланирования состоит в соблюдениивзаимоувязанностии согласованности всех этапов планирования, от предварительного до составления общего плана и программы аудита.
2. Принцип оптимальности планирования аудита заключается в том, что в процессе планирования следует обеспечить его вариантность для возможности определения оптимального варианта общего плана и программы аудита на основании критериев, определенных самой аудиторской организацией.
На практике применяются следующие основные этапы планирования: а) предварительное планирование аудита; б) подготовка и составление общего плана аудита; в) подготовка и составление программы аудита.
Этап предварительного планирования ранее нами был рассмотрен. В результате проведенных процедур на этом этапе принимается решение о том, принять данногоклиентак аудиторской проверке или отвергнуть.
Подготовка общего плана и программы аудита является более сложным процессом и основывается на предварительных знаниях о субъекте и на результатах проведенных аналитических процедур, которые выявляют области, значимые для осуществления аудита.
Общий план должен служить руководством в осуществлении программы аудита.
В процессе аудита могут возникнуть основания для пересмотра отдельных положений общего плана, в котором должны быть предусмотрены сроки проведение аудита, подготовки отчета и аудиторского заключения.
При составлении графика завершения основных этапов аудиторской проверки необходимо учитывать: а) реальныетрудозатраты; б) расчет затрат времени; в) уровень существенности; г) проведенные оценки рисков аудита.
График характеризуетзапланированнуюработу аудиторов по проверке и служит средством контроля за её проведением. При составлении графика проверки учитываются требования экономического субъекта, предусмотренные договором.
Планы позволяют проводитьаудиторскуюпроверку в то время, которое необходимо и удобно для экономического субъекта и аудиторской организации.
В процессе аудита составляется программа проверки, которая является развитием общего плана аудита и представляет собой детальный перечень содержания аудиторских процедур, необходимых для практической реализации плана аудита. Программа служит подробной инструкцией ассистентам аудитора и одновременно является для руководителей аудиторской организации средством контроля качества работы.
Программа аудита оформляетсядокументально, каждая проводимая аудиторская процедура обозначается номером, чтобы в процессе работы у аудитора была возможность делать ссылки на них в своих рабочих документах.
Аудиторскаяпрограмма составляется в виде программы тестов средств контроля и программы аудиторских процедур по существу.
Программа тестов средств контроля представляет собой перечень совокупности действий, предназначенных для сбора информации о системе внутреннего контроля и учета. Они помогают выявлять существенные недостатки средств контроля экономического субъекта.
Аудиторские процедуры по существу - это детальная проверка верности отражения вбухгалтерскомучете оборотов и сальдо по счетам. Программа аудиторских процедур представляет собой перечень действий аудитора при детальных, конкретных проверках. Для этого следует определить, какие именно разделыбухгалтерскогоучета будут проверяться, и составить программу аудита по каждому разделу бухгалтерского учета.
Предметом нашего исследования являетсяаудиторганизаций потребительской кооперации. В этой связи нами разработана аудиторская программа проверки (приложение 6). Как известно, несвоевременнаяоплататоваров, работ, услуг приводит к образованиюдебиторскойзадолженности, которая существенно влияет на финансовые показатели работы предприятия.
В этой связи, считаем целесообразным рассмотрение дебиторской икредиторскойзадолженности. Проверка дебиторской и кредиторскойзадолженностипредставляет собой рассмотрение правильности её отражения в учете.
В соответствии с планом счетов бухгалтерского учета для обобщения информации о расчетах спокупателямии заказчиками, а также повекселямполученным предназначен счет 62 «Расчеты с покупателями изаказчиками». По дебету счета 62 отражаетсязадолженностьпокупателей за реализованные им продукцию, основные средства,прочиеактивы, что отражается соответствующимипроводками: дебет-счет 62 и кредит счета 90/1 «Продажи» субсчет «выручка от продаж» , 91 «Прочие доходы и расходы». Поступившиеплатежи, а также зачет полученныхавансовотражается по дебету счетов учетаденежныхсредств и кредиту счета 62.
Если по полученномувекселю, обеспечивающему задолженность покупателя (заказчика), предусмотренпроцент, то по мере погашения этой задолженности делается запись подебетусчета 51 «Расчетный счет» или 52 «Валютныйсчет» и кредиту счета 62 (на суммупогашениязадолженности) и 99 «Прибыли иубытки» (на величину процента).
Вактивебаланса по строке «Расчеты сдебиторамиза товары, работы, услуги» также отражаетсядебетовоесальдо по счету 76 «Расчеты с разными дебиторами икредиторами». В дебет счета 76 описываются суммы задолженности разных предприятий и организаций за отпущенную им продукцию, суммы депонированной заработаннойплаты, премий и других выплат, задолженность разных организаций по операциямнекоммерческогохарактера и т.д.
Для обобщения информации о всех видах расчетов сперсоналомпредприятия и депонентами предназначен счет 73 «Расчеты с персоналом попрочимоперациям». Суммы предоставленных работникамзаймовотражаются по дебету счета 73 икредитусчетов 50 «Касса» или 51 «Расчетный счет».
Суммы поступивших от работников-заемщиковплатежейотражаются по кредиту счета 73 и дебету счетов 50,51, 70 «Расчеты с персоналом пооплатетруда» (в зависимости от принятого порядкаплатежа).
Для отражения расчетов сбюджетомпо налогам и налогам сперсоналаэтого предприятия используется счет 68 «Расчеты с бюджетом», 69 «Расчеты по социальномустрахованиюи обеспечению».
Счета 68, 69дебетуютсяна суммы, фактически перечисленные вбюджети государственные внебюджетные фонды.
Аудиторская программа по учету правильности отражения дебиторской задолженности может содержать следующие процедуры:
1) установить существенные изменения в дебиторской задолженности понереализационнымоперациям по сравнению с предыдущим годом, уделяя внимание всем нестандартным операциям;
2) сверить остатки по счетам учета расчетов с дебиторами понеторговымоперациям с соответствующими данными Главной книги;
3) осуществить выборку по расчетам, относящимся к этим счетам, для чего изучить документы, подтверждающие право клиента на получение денежных средств или услуг; убедиться в правильности отражения операций в соответствии с Планом счетов;
4) подтвердить существованиедолгов, проверив поступление денежных средств после окончания проверяемого периода;
5) изучить каждое значительноесальдопо нереализационным операциям и установить вероятность ихуплатыпутем: а) изучения предыдущихоплат, проверяя все случаи отказа от платежа, продления или пересмотра сроков платежа; б) проверки и оценки всех видов полученного залога; в) обсуждения с руководством вероятности получения платежей по значительнымзадолженностям.
По окончании процесса планирования аудита общий план и программа аудита должны быть оформлены документально и завизированы в установленном порядке.
Аудиторская программа, по нашему мнению, - это перечень процедур, организованных по счетам и предназначенных для сбора информации о реальности существованияактивов, обязательств и собственности осуществления операций, обусловивших полученные доходы ипонесенныерасходы; о суммах, отраженных в отчетах, подтверждающих, что они представляют имущественные права предприятия или задолженность-обязательство; о правильности оценки активов,обязательств, собственного капитала; о выборе и применении принципов учета. Рекомендуемая в работе Программа аудиторской проверки представлена в приложении 6.
Из-за большого объема генеральной совокупности, в нашем случае наличия большого количества операций по расчетам с дебиторами и кредиторами, где полная (100процентная) проверка всех статей (счетов-фактур) требует максимальных затрат времени, труда и денежных средств, а система внутреннего контроля обеспечивает достаточную достоверность информации, целесообразно применять выборочные методы проверки.
Для принятия решений о достоверности как отдельных статей бухгалтерской отчетности, так и отчетности в целом, аудитор должен определить, какое количество данных следует получить, т.е. каков должен быть объем проверок при анализехозяйственнойдеятельности. В соответствии с международными стандартами и национальными правилами аудиторской деятельности, аудиторские проверки не должны охватывать всехозяйственныеоперации, совершаемые за проверяемый период. Если аудитор будет изучать каждый элемент совокупности, то необходимы большие затраты времени, труда и денежных средств. В этой связи перед аудитором возникает проблема - определение оптимального объема проверки.
Руководство по стандартам в области проведения аудиторской проверки (SAS) № 39Аудиторскомувыборочному методу дает следующее определение: «Аудиторскийвыборочный метод представляет собой применение процедуры аудиторской проверки по отношению менее чем к
100% счетов или классов операций с целью оценки некоторых особенностей счета или класса» [35].
Цель выборочной проверки - существенно сократить время проверки при обеспечении должной ее эффективности. Правилом (стандартом) аудиторской деятельности №16 «Аудиторская выборка» определено, что выборка должна быть репрезентативной (представительной). Это требование предполагает, что все элементы изучаемой совокупности должны иметь равную вероятность быть отобранными в выборку. Для определения репрезентативности рекомендуется использовать один из следующих методов:
- случайный отбор, может проводиться по таблице случайных чисел;
- систематический отбор, предполагает применение определенной системы отбора (через постоянный интервал);
- комбинированный отбор, предполагает применение комбинации различных методов случайного и систематического отбора [11].
Для построения выборки необходимо определить порядок проверки конкретного раздела бухгалтерской отчетности, по которой будет сделана выборка, и определить объем выборки.
Приняв решение о том, что к отдельной аудиторской совокупности применяется определенная процедура, аудитор должен затем определить минимальный размер выборки, необходимой для проверки риска по не выявленному искажению в финансовых отчетах.
При определении выборки, как показывает зарубежная практика, аудитор должен ответить на три вопроса.
1. Какова должна быть степень допустимого риска, чтобы результаты выборки не привели к неправильному заключению (риск выборочной проверки).
2. Каким может быть размер допустимых искажений (приемлемое искажение).
3. Каким может быть размер искажений в совокупности (ожидаемое искажение).
Далее аудитор определяет соответствующий объем выборки, используя статистические методы выборочной проверки, или прибегая кнестатистическимметодам, используя профессиональное суждение при рассмотрении соответствующего влияния каждого фактора на объем выборки [52].
На объем выборки влияет ряд факторов, представленных в таблице 16.
Заключение
Взаимосвязь социальной миссии организацийпотребительскойкооперации с повышением эффективности деятельности требует от них иметь сильную экономику, которая призвана обеспечить эффективное использование ресурсов, увеличение объемов деятельности,наращиваниеоборотных средств, укрепление финансового состояниякооперативныхорганизаций.
Потребительскаякооперация - многоотраслевая система, осуществляющаяторговую, производственную и заготовительную деятельность. Используя особенностимежотраслевойинтеграции, потребительская кооперация в отдельных случаях допускает функционирование заведомоубыточных, но социально значимых предприятий. Для эффективного управления предприятиями потребительской кооперации требуется своевременное информационно аналитическое обеспечение, которым призваны обеспечить любые действующие на предприятии формы контроля.
Контроль - одна из функций управления, то есть особый вид деятельности субъекта, имеющийцелевуюнаправленность, определенное содержание и способы его осуществления. Контроль - это труд по наблюдению и проверке соответствия процесса функционирования объекта принятымуправленческимрешениям (законам, планам, нормам, стандартам, правилам, приказам и т.д.); выявлению результатов воздействия субъектов на объект допущенных отклонений от требованийуправленческихрешений, от принятых принципов организации и регулирования, выявляя отклонения и их причины. Работники контроля определяют пути координирования организации объекта управления, способов воздействия на объект с целью преодоления отклонений, устранения препятствий на пути оптимального функционирования системы.
Исследования теории контроля показали, что современному понятию контроля присущ дифференцированный подход ученых к его сущности.
В теории нет единого определения контроля. Одниэкономистысчитают, что это средство контроля, другие - что это фактор или форма, третьи - элемент, функция, деятельность, система, обратная связь, четвертые - условие, регулятор, гарантия и т.п. Такие подходы отражают не только стремление дать универсальное понятие контроля, одновременно являются следствием рассмотрения контроля, через призму интересов различных научных направлений - философских, политических, управленческих, правовых и др.
Система потребительской кооперации является универсальной, это определено принципами, заложенными в основу её деятельности. Среди них основные: демократизм, самодеятельность, самоуправление.Кооперация, сочетая социальную и экономическую функции, доказала свою жизнеспособность в условиях различных социально-экономических систем.
Развитие и становление контроля в потребительской кооперации показывает, что с 1917 года и по настоящее время в системе существовали разные формы экономического контроля. До 1921 ревизии проводились инструкторами инструкторской коллегии Московского союзапотребительскихобществ. В 1923 году в потребительской кооперации были созданы лавочные,.а в 192.4 году - столовые комиссии. После 1932 года начал развиваться ведомственный контроль. В течение последних летЦентросоюзуделяет особое внимание повышению роли и ответственности бухгалтерских, финансовых и контрольно-ревизионных служб за расширение социальной деятельности на селе, обеспечению сохранностикооперативнойсобственности, проведению профилактической работы по предупреждению злоупотреблений; организации эффективной системы внутреннего контроля.
Контроль охватывает все стороны финансово-хозяйственной деятельности организаций, в основе лежат принципы документального ифактическогоконтроля.
Достижение поставленной цели является содержанием всейуправленческойдеятельности, включая контрольную деятельность. Основная цель контроля состоит в том, чтобы обеспечить единство решения и исполнения, успешное осуществление задач, а также предупреждения возможных ошибок.
Процедуры контроля могут быть различными и обеспечивают разграничение функцийменеджерови, в этой связи, должны быть простыми и понятными, не противоречащими и не дублирующими друг друга.
Контроль обычно выполняется в три этапа. На первом этапе устанавливаются стандарты, т.е. конкретные, поддающиеся измерению цели, имеющие временные границы. На втором этапе при сравнении показателей функционирования с заданными стандартами определяется масштаб допустимых отклонений. На последнем этапе полученные результаты сравниваются с заданными стандартами и определяется, какие действия необходимо предпринимать.
Главныеинструментывыполнения функции контроля — наблюдение, проверка всех сторон деятельности, учет и анализ. В общем процессе управления контроль выступает как элемент обратной связи, так как по его данным производитсякорректировкаранее принятых решений, планов и даже норм,нормативов. Эффективно поставленный контроль обязательно должен иметьстратегическуюнаправленность, ориентироваться на результаты, быть достаточно простым. Последнее требование особенно валено в современных условиях, когда организации стремятся строить свою работу на принципе доверия к людям, а это приводит к необходимости и возможности существенногосокращенияконтрольных функций, выполняемых непосредственноменеджерами. В этих условиях контроль становится менее жестким и более экономичным.
Система внутреннего контроля представляет собой множество средств защиты - элементов контроля, которые снижают риски организации, каждый из которых характеризуется снижением ущерба и эффективностью деятельности. Результат действия внутреннего контроля организаций потребительской кооперации представляет собойэкономиюпотерь, возникающую в связи с функционированием системы контроля. Внутренний контроль должен носить не формальный, а реальный характер и быть систематическим. Если контроль является формальным, то снижается его качество, так как контролируется только частьзапланированногоуровня хозяйственной деятельности организации. В этой связи необходимо добиваться реальной контролируемости процессовхозяйственногоуправления, повышения качества контроля.
Целью организации должно являться не создание системы внутреннего контроля, которая бы полностью гарантировала отсутствие отклонений, ошибок и неэффективности в работе, а систему, которая помогала бы их своевременно выявлять и устранять, способствовать повышению эффективности деятельности.
Ревизия как форма контроля характерна для ведомственного контроля. В потребительской кооперации ревизия до сих пор является основной формой контроля потребительских обществ и их союзов.Ревизионныекомиссии - одна из форм внутреннего контроля.
Ревизия в потребительских обществах, исходя из смысла определения внутреннего контроля и его составных частей, является элементом средств контроля. Осуществление периодических ревизий оказывает влияние на контрольную средупотребительскогообщества.
Ревизия финансово-хозяйственной деятельности организаций отличается от других форм контроля регулярностью и определенной периодичностью. Объектами ревизии являются отдельные виды деятельности, хозяйственные процессы в организациях,фактическоеналичие и сохранность имущества. В качестве объекта ревизии можно рассматривать ибухгалтерскийучет, управленческую деятельность, соблюдение устава организации и другие аспекты ее функционирования.
Одной из основных задач ревизии является снижение вероятности ухудшения экономических показателей. Ревизоры обязаны выявлять зарождающиеся отрицательные тенденции, которые могут повлиять на эффективность хозяйственной деятельности организаций.
Другой формой контроля является внутренний аудит. Одним из важнейших аспектов деятельности внутреннего аудита является определение и анализ возможных внешних и внутренних рисков при разработке и внедрении новых проектов, а также выработка рекомендаций, позволяющих снизить уровень риска или минимизировать потери. Внутренниеаудиторытакже осуществляют анализ расходования фондов по разным проектам или программам, финансовой и управленческой отчетности экономического субъекта, ее достоверность исвоевременность. Оценивая последствия внедрения принятых решений и эффективность использования фондов, внутренний аудитор помогает руководителям выполнять их основную функцию - управлять.
Налаженная система внутреннего аудита может снизить затраты предприятия на аудит внешний, так как внешний аудитор может доверять ему и не проверять некоторые разделы учета. Однако внутренний аудит заменить внешний не может. Внутренний аудит по содержанию схож с осуществляемой членамиревизионнойкомиссии потребительских обществ ревизией в плане организации работы, взаимоотношений с руководителем, методов. Исследования показали, что между ними существуют принципиальные отличия. Так, внутренний аудитор, прежде чем дать оценку обнаруженным искажениям, анализирует и контролирует их исправление.
Необходимость и значение внутреннего аудита связано с функциями управленческих структур. Потребность во внутреннемаудитевозникает по той причине, что верхнее звено руководства непосредственно не занимается контролем повседневной деятельности предприятий, в связи с чем оно испытывает необходимость в информации об этой деятельности на более низких уровнях или в подтверждении достоверности отчетов руководителей структурныхподразделений. В этой связи под главной задачей внутреннихаудиторовследует понимать обеспечение удовлетворения потребностей органов управления в части предоставления контрольной информации по различным интересующим их вопросам. Следовательно, внутренний аудит может рассматриваться как деятельность, сопричастная предметууправленческогоконтроля.
Исследование практики функционирования внутреннего аудита показало, что в системе потребительской кооперации назрела необходимость создание служб внутреннего аудита. При этом могут быть созданы службы внутреннего аудита по различным моделям. Нами разработаны и приняты к внедрению Волгоградскимоблпотребсоюзомследующие организационные модели.
Внутренний аудит в организациях потребительской кооперации целесообразно осуществлять:
- службой внутреннего аудита, организованной вхозяйствующемсубъекте, специалисты которой являются сотрудникамифирмы(один внутренний аудитор или служба внутреннего аудита).
- внешнимиаудиторамина основании договора "Оказания сопутствующих услугаудиту".
Внутреннимаудитомкак надстройка над группой потребительских обществ, занимающихсякоммерческойдеятельностью, объединенных по какому-либо признаку. Это более сложная организация внутреннего аудита, которая подчиняется союзам потребительских обществ.
При выборе одной из моделейхозяйствующиесубъекты, руководители в первую очередь, должны исходить из возможностей, так как внутренний аудит - дорогая необходимость деятельности организации, и целесообразно просчитать наиболее приемлемую его стоимость.
Собственный внутренний аудит - наиболее эффективная, но самая дорогая модель внутреннего аудита. Для функционирования в полную силу в составе внутреннего аудита необходимы как минимум три специалиста, имеющих • опыт работы в различной области деятельности (экономист, финансист, юрист, технолог, специалист в области информационных технологий и т.д.). Собственный внутренний аудит может быть создан в соответствии с учредительными документами или правилами внутреннего распорядка.
В потребительских обществах технология внутреннего аудита должна определяться регламентом (внутренним стандартом) в который должны определять правила, обязанности, ответственность аудиторов. Мы считаем, что этот стандарт должен иметь ряд документов:
1. Положение об отделе (службе) внутреннего аудита определяет обособленное место внутреннего аудита в системе управления предприятием, его цели и задачи, ответственность и взаимоотношения с другими функциональными службами предприятия. Основной принцип деятельности внутреннего аудита - независимость - определен четким установлением прав, обязанностей и ответственности, подотчетностью и подчиненностью только руководителю предприятия (приложение 2).
2. Должностные инструкции специалистов службы внутреннего аудита регламентируют права, обязанности и ответственность специалистов отдела (службы), а также их квалификационные требования.
3. Календарные и индивидуальные планы, содержащие виды работ службы внутреннего аудита в целом и его специалистов.
4. Инструкции о проведении внутренних аудиторских проверок, включающие систему приемов и процедур проверки обоснованности и законности, полноты исвоевременности, достоверности и реальности операции.
5. В целях повышения качества внутреннего аудитапотребительскиеобщества должны с учетом особенностей их финансово-хозяйственной деятельности разработать и утвердить правило (стандарт), которое включает в себя следующие нормы:
В хозяйствующем субъекте, где функционирует внутренний аудит, оценку его работы проводит внешний аудитор, если он подлежит обязательной аудиторской проверке. Еслипотребительскоеобщество не подпадает под обязательный аудит, то оценку его работы должна проводить комиссия, назначаемая руководителем организации. Результаты должны быть зафиксированы в письменном виде и при проведении внешнего аудита представляться внешним проверяющим. Нами разработано тестирование внутреннего аудита для оценки его деятельности. Критерии оценки помогут руководителю илисобственникусформировать высоко квалифицированную систему внутреннего контроля.
Анализ эффективности внутреннего контроля потребительского общества может показаться похожим на имеющую место функцию контрольно-ревизионного отдела по отношению кревизионнымкомиссиям райпо - оказание методической помощи, изучение и распространение передового опыта работы. Однако на самом деле анализ эффективности внутреннего контроля может осуществляться посредством тестирования, оценки результатов проверок и их реализации. Результаты тестирования следует использовать в первую очередь для определения объектов и объема проверок. По результатам тестирования можно построитьрейтингисостояния и эффективности внутреннего контроля и их данные включить в комплексную оценку деятельности потребительского общества и других организаций потребительской кооперации.
Развитие концепций аудита тесно связано с расширением использования аналитических методов обработки бухгалтерской информации ипривлечениемвнешней информации о состоянии рынка, партнеров,конкурентов, финансовой системы и т.п.
Развитие аудита в России свидетельствует, что полноценный аудит возможен только вэкономическиразвитой стране. Попытки создать аудит в России не удавались в связи с особенностями экономического развития и столкновения взглядов различных профессиональных групп.
Первая попытка относится к концу XIX - началу XX веков. В России происходил феноменальный экономический рост.
Вторая попытка относится к периоду, когда после социальных потрясений 1905 г. в стране возник конституционный строй. Экономика икоммерческоеобразование были вновь на подъеме.
Третья попытка была предпринята в 1924 г. В экономике возрождались рыночные отношения и с ними - идеи 1894 и 1909 гг. В 1924 г. был создан Институт государственных бухгалтеров-экспертов (ИГБЭ) при Народном Комиссариате Рабоче-Крестьянской ИнспекцииСССР(НКРКИ).
Планирование аудита является важным этапом аудиторской проверки. Именно на этапе планирования оценивается система внутреннего контроля и бухгалтерского учета,рассчитываетсяуровень существенности и аудиторский риск, которые определяют необходимое количество аудиторских процедур на соответствие и по существу. По результатам оценки аудитор определяет возможность применения выборочного метода проверки. Завершается этап планирования составлением программы аудита.
За этапом планирования аудитор должен собрать достаточное количество аудиторских доказательств, которые представляют собой информацию, полученную аудитором при проведении проверки. По результатам анализа указанной информации основывается мнение аудитора. Каудиторскимдоказательствам относятся, в частности, первичные документы ибухгалтерскиезаписи, являющиеся основой финансовой (бухгалтерской) отчетности, а также письменные разъяснения уполномоченных сотрудниковаудируемоголица и информация, полученная из различных источников (от третьих лиц).
Налоговый аудит в настоящее время особо актуален для предприятий потребительской кооперации, посколькумногоотраслеваяструктура предполагает применение различных системналогообложения. Оптимизация налогообложения требует специальных знаний, которыми' владеют квалифицированные аудиторы.

Список литературы диссертационного исследованиядоктор экономических наук Калиничева, Раиса Васильевна, 2007 год

1. Конституция Российской Федерации. -М.: Эксмо, 2003.-48 с.
2. Гражданский кодекс Российской Федерации. Ч. 1, 2 и 3.- М.: Омега Л, 2005.-392 с.
3. Налоговый кодекс Российской Федерации. Части первая и вторая. М.:Юрайт, 2006. - 642 с.
4. Кодекс Российской Федерации об административных правонарушениях. -М.: Омега, Л, 2005. - 267 с.
5. Трудовой кодекс Российской Федерации. М.: Юрайт, 2004. 206 с.
6. Закон РФ «Обакционерныхобществах» от 26.12.95 г. № 208-ФЗ.
7. Закон РФ «Обаудиторскойдеятельности» от 07.08.01 г. № 119-ФЗ.
8. Закон РФ «Обухгалтерскомучете» от 21 Л1.96 г. № 129-ФЗ.
9. Закон РФ «Опотребительскойкооперации (потребительских обществах, их союзах) в Российской Федерации» от 19.06.92 г. № 3085-1.
10. Программареформированиябухгалтерского учета в соответствии с международными стандартами финансовойотчетности: утв. пост. Правит. Р. Ф. от 22 мая 1998 г. № 587-р.
11. Федеральные правила (стандарты) аудиторской деятельности: утв. пост. Правит. Р. Ф.от 23 сентября 2002 г. №696.
12. Положение по ведениюбухгалтерскогоучета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утверждено приказомМинфинаРФ от 29.07.98 г. № 34н.
13. Положение побухгалтерскомуучету «Учетная политика организации»,ПБУ1/98, утв. приказом Минфина РФ от 09.12.98 г. № 60н.
14. Положение по бухгалтерскому учету «Учет договоров (контрактов) на капитальное строительство». ПБУ 2/94; утв. приказом Минфина РФ от20.12.94 г. №167.
15. Положение по бухгалтерскому учету «Учетактивови о