Пименов Дмитрий Германович Правовые аспекты определения объекта и возмещения налога на добавленную стоимость

Краткое содержание

Обусловлена содержанием и целями, которые ставились автором при проведении исследования и включает введение, четыре главы и заключение.

17

Содержание работы

Во введении обосновывается актуальность темы исследования, определяются цели и задачи диссертационного исследования, характеризуется научная новизна, теоретическая и практическая значимость работы, приводятся сведения об апробации и внедрении полученных результатов.

Первая глава «Общие вопросы правового регулирования налога на добавленную стоимость» состоит из двух параграфов:

В первом параграфе «История возникновения налога на добавленную стоимость» исследуются правовые проблемы, посвященные истории возникновения и развития законодательства о налоге на добавленную стоимость. В работе подчеркивается, что широкое распространение НДС получил благодаря подписанию в 1957 году в Риме Договора о создании Европейского экономического сообщества (ЕЭС), согласно которому страны-участницы должны были гармонизировать свои налоговые системы в интересах создания общего рынка. В 1967 году Директива Совета ЕЭС провозгласила НДС главным косвенным налогом Европы, предписывая всем членам Сообщества ввести данный налог в свои налоговые системы до конца 1972 года. Диссертантом проводится сравнительный анализ положений законодательных актов различных государств, достоинства и недостатки законодательного регулирования НДС. В частности, как недостаток законодательного регулирования НДС диссертант указывает сложный характер положений о налоге на добавленную стоимость, предъявляющий достаточно высокие требования к уровню образования как налогоплательщиков, так и должностных лиц органов государственного управления, что существенно снижает эффективность НДС при его непрофессиональном применении. На основании проведенного сравнительного анализа формулируется авторское понимание правоотношений, возникающих при налогообложении налогом на добавленную стоимость.

18

Во втором параграфе «Развитие и проблемы применения правовой базы, определяющей объект налогообложения НДС» диссертант рассматривает вопросы, касающиеся проблем правоприменения и совершенствования правовой базы, определяющей объект налогообложения НДС.

Диссертантом обосновывается утверждение о том, что превалирование фискального начала в налоговой политике государства, выражавшееся в замене системного развития методики взимания налога на практику почти ежеквартального внесения изменений и дополнений в нормативные правовые акты с целью увеличения бюджетных поступлений и предотвращения уклонения от уплаты налога, привело к тому, что НДС превратился в универсальный налог, которым на основании различных правовых позиций может облагаться практически любое перемещение капитала налогоплательщика.

Вторая глава «Правовые аспекты определения объекта НДС и установления момента возникновения обязанности по его уплате».

В первом параграфе «Специфика определения объекта НДС на современном этапе экономических реформ» ,посвященном российской специфике правовых проблем определения объекта налогообложения налогом на добавленную стоимость ,диссертантом проводится анализ положений статьи 38 НК РФ, исследуются общие нормы, касающиеся объекта налогообложения, и специальные, содержащиеся в статье 146 НК РФ, подробно рассматриваются проблемы определения в Налоговом кодексе РФ объекта налогообложения по налогу на добавленную стоимость. При этом подчеркивается взаимосвязь положений ст. 38 НК РФ первой части Налогового кодекса, в которой сформулированы общие принципы определения объекта налогообложения по любому налогу и статьи 146 НК РФ, определяющей объект налогообложения по налогу на добавленную стоимость, приводится сравнительный анализ положений законодательства ряда государств и делается вывод о том, что 19

одним из основных принципов НДС, реализованном в законодательстве большинства государств, является принцип нейтральности этого налога. Этот принцип означает, в частности, что налог должен взиматься с создаваемой добавленной стоимости и не должно быть временных разрывов в начислении и в возмещении данного налога. В диссертации подчеркивается, что в России данный принцип часто нарушается.

Возмещение НДС экспортерам, призванное стимулировать международную торговлю, имеет в России отрицательный аспект, во-первых, в связи с исторически сложившейся сырьевой направленностью экспорта и во-вторых, несовершенством законодательства о налогах и сборах в связи с отсутствием четкой регламентации норм и неопределенности в процедуре налоговых проверок. Делается вывод о том, что глава 21 второй части Налогового кодекса РФ, являющаяся правовым актом, претендующим на закон прямого действия, сохранила многие недостатки предыдущего законодательства. Проводя сравнительный анализ правовых позиций Конституционного Суда Российской Федерации по проблемам определения объекта налогообложения НДС, автор считает, что в своем Постановлении от 20.02.2001 года № 3-П «По делу о проверке конституционности абзацев второго и третьего пункта 2 статьи 7 Федерального закона «О налоге на добавленную стоимость» в связи с жалобой закрытого акционерного общества «Востокнефтересурс» 1 Конституционный суд Российской Федерации сделал достаточно определенный вывод о том, что возникновение объекта налогообложения НДС и соответственно обязанности по его уплате, должно устанавливаться в неразрывной связи со значением понятия добавленная стоимость как разницы между стоимостью реализованных товаров (работ, услуг) и стоимостью материальных затрат на их производство и реализацию. Однако в главе 21 НК РФ вопреки правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации понятие добавленная стоимость упоминается

1 «Российская газета» №41 от 24.02.2001 г.

20

только в названии налога и не имеет никакого отношения к объекту налогообложения, который в результате фактически не имеет каких-либо ограничений по своему составу. Диссертант доказывает необходимость системного и комплексного закрепления в законодательстве принципов налогообложения при определении объекта НДС, которые обеспечивали бы создание в России логичной, внутренне согласованной и справедливой совокупности нормативных актов о налогах и сборах в сфере налогообложения налогом на добавленную стоимость. Отсутствие системного и комплексного подхода приводит к нестабильности правового регулирования исследуемых налоговых правоотношений, а иногда к злоупотреблениям полномочиями как со стороны должностных лиц органов государственного управления, так и со стороны налогоплательщиков к созданию схем по уклонению от уплаты налогов и недобросовестному обогащению .

Второй параграф «Установление момента исполнения обязанностей по уплате НДС». В параграфе рассматриваются некоторые проблемы соотношения гражданского и налогового законодательства, поскольку гражданско-правовые отношения предшествуют и являются основой для возникновения налоговых правоотношений. В частности, нормы Гражданского кодекса РФ, регулирующие правопреемство при реорганизации юридических лиц и нормы ст. 50 НК РФ, устанавливающие порядок исполнения обязанности по уплате налогов и сборов при реорганизации юридического лица в ряде случаев противоречат друг другу, что приводит к неблагоприятным последствиям как для налогоплательщиков, так и для бюджета. В диссертации вносится предложение о совершенствовании положений статьи 50 НК РФ. Законодательство о налогах и сборах так же как и гражданское законодательство, регулирует имущественные отношения, но осуществляет этот процесс совершенно иными приемами правового регулирования общественных отношений, направленными на юридическую 21

централизацию этих отношений. То есть, законодательство о налогах и сборах регулирует имущественные отношения, основанные на административном или ином властном подчинении одной стороны другой (п. 3 ст. 2 ГК РФ).

Взаимодействие противоположных приемов правового регулирования возможно при условии вычленения и использования публичным правом категорий и понятий, единых для всего многообразия гражданско-правовых отношений.

Что касается положений НК РФ о НДС, то для установления возникновения момента налоговой обязанности каждую сделку необходимо анализировать на предмет продажи товара, выполнения работ или оказания услуг. Результат будет зависеть от того, что будет считаться товаром, работой, услугой. При этом законодательство о налогах и сборах должно учитывать всё многообразие гражданско-правовых отношений, построенных на принципах доброй воли и свободы договора. В итоге положения главы 21 НК РФ, состоящие в основном из перечня облагаемых и не облагаемых налогом сделок и операций, являются наиболее трудно воспринимаемыми и применяемыми, отсутствует системный подход к определению объекта НДС.

Третий параграф второй главы «Особенности уплаты и контроля НДС в случае реорганизации юридического лица» посвящен особенностям уплаты, применению льгот по уплате НДС в случае реорганизации юридического лица , проведению налогового контроля в этот период и необходимости правовой защиты правопреемника после реорганизации при отказе в возмещении НДС и налоговых проверках фактически ликвидированного налогоплательщика.

Третья глава «Правовое регулирование возмещения НДС при перемещении товаров через таможенную границу Российской Федерации» посвящена актуальным проблемам взаимодействия 22

положений таможенного законодательства и законодательства о налогах и сборах.

Первый параграф «Правовые аспекты возмещения НДС при вывозе товара с таможенной территории Российской Федерации, судебные споры и правовые позиции судебных органов» посвящен исследованию правовых проблем возмещения налогоплательщику из бюджета НДС по Налоговому кодексу РФ. Указывается на такую отличительную особенность НДС ,как возмездность. В диссертации делается вывод о том, что нарушение налоговыми органами установленного Налоговым кодексом РФ срока возмещения НДС экспортерам наносит прямой ущерб федеральному бюджету. В диссертации предлагается внести в действующее законодательство норму, предусматривающую административную ответственность налоговых органов и их должностных лиц за нарушение норм и требований статей Налогового кодекса РФ, регламентирующих возврат налогоплательщикам излишне уплаченной (взысканной) суммы налога, а также за несвоевременное возмещение сумм НДС по экспортным операциям.

Второй параграф «Правовые аспекты определения объекта и возмещения налога на добавленную стоимость на примере реализации соглашения между Правительством Российской Федерации и Правительством Республики Беларусь» посвящен актуальной проблеме возмещения НДС при перемещении через таможенную границу товаров, помещенных под таможенный режим экспорта с учетом положений Постановления Конституционного Суда Российской Федерации от 14.07.2003 года № 12-П "По делу о проверке конституционности положений статьи 4, пункта 1 статьи 164, пунктов 1 и 4 статьи 165 Налогового кодекса Российской Федерации, статьи 11 Таможенного кодекса Российской Федерации и статьи 10 Закона Российской Федерации "О налоге на добавленную стоимость" в связи с запросами Арбитражного суда Липецкой области, жалобами ООО "Папирус", ОАО "Дальневосточное морское пароходство" и ООО 23

"Коммерческая компания "Балис"1 , которым взаимосвязанные положения пункта 1 статьи 165 НК РФ признаны не противоречащими Конституции Российской Федерации как закрепляющие обязательность представления налогоплательщиком в налоговые органы документов согласно установленному в ст. 165 НК РФ перечню для подтверждения обоснованности применения ставки 0 процентов по налогу на добавленную стоимость. В параграфе дается правовая оценка правоотношений, возникающих на основании международных соглашений на примере Соглашения от 15 сентября 2004 года между Правительством Российской Федерации и Правительством Республики Беларусь о принципах взимания косвенных налогов при экспорте и импорте товаров, выполнении работ, оказании услуг.2 В работе делается вывод в целях совершенствования положений законодательства о налогах и сборах, о целесообразности внесения в Налоговый кодекс некоторых общих принципов, содержащихся в международных соглашениях по вопросам налогообложения. Автором положительно оцениваются изменения, внесенные Федеральным законом РФ № 137-ФЗ от 27.07.2006 г. в статью 176 НК РФ, вступившие в силу с 1 января 2007 года. Вместе с тем, в диссертации обосновывается вывод о том, что вступившая в силу с 1 января 2007 года новая редакция некоторых статей НК РФ, в соответствии с которой подача налогоплательщиком новой уточненной декларации является самостоятельным основанием для проведения по этому (уточненному) налоговому периоду выездной налоговой проверки, ухудшает права налогоплательщиков на получение возмещения при налогообложении по налоговой ставке 0 процентов и способствует произволу налоговых органов при решении данных проблем. Раскрывается неустранимые противоречия части 1 и части 2 НК РФ , а именно несоответствие статьи 161 НК РФ ,расширяющей круг обязанностей налогового агента, статье 24 НК РФ.

1 « Российская газета» №150 от 29.07.2003 г.

2 «Собрание законодательства Российской Федерации» №5 от 31.01.2005 г.

24

В главе четвертой «Обобщающие выводы и предложения по совершенствованию законодательства, регулирующего правовое положение НДС» сделаны выводы и даны предложения о совершенствовании положений законодательства о налогах и сборах в части урегулирования правовых проблем налогообложения налогом на добавленную стоимость. Глава четвертая состоит из трех параграфов:

Первый параграф «Правовые основания и экономические последствия введения НДС-счетов» посвящен предпринимаемым в России мерам, направленным на совершенствование законодательства о налогах и сборах в виде установления порядка, в соответствии с которым уплата НДС оформляется отдельными платежными поручениями и суммы налога зачисляются на специальный счет (НДС-счет). В диссертации делается вывод о нецелесообразности внесения таких изменений в связи с тем, что введение «НДС-счетов» приведет к тому, что будет усложнено правовое положение налогоплательщиков, расширены их обязанности , возрастут расходы на администрирование налога ,из оборота налогоплательщиков будут отвлечены значительные денежные ресурсы.

Во втором параграфе «Правовые основания и экономические последствия замены НДС налогом с продаж» рассматриваются негативные и позитивные последствия от введения налога с продаж вместо НДС, предлагается рассмотреть усовершенствованную конструкцию налога с продаж, новыми чертами которого являются:

- начисление и взимание только на стадии потребления;

- использование для расчета базы нового налога всего без исключения оборота розничной торговли и платных услуг, что позволяет не только упростить расчет начислений налога, но и повысить его потенциальную собираемость за счет однозначного отнесения товара или услуги к объектам налогообложения;

- включение расходов, не учитываемых при расчете налога на прибыль, а также государственных расходов на закупку товаров и оплату услуг 25

сторонних организаций, что позволяет существенно повысить его поступления.

В диссертационном исследовании также делаются заслуживающие внимания выводы по вопросу внесения изменений в Налоговый кодекс, касающиеся замены НДС налогом с продаж, его достоинства и недостатки.

В третьем параграфе «Установление для отдельных категорий плательщиков особых условий уплаты НДС, как разновидность государственной поддержки» анализируются понятия льготы и освобождения от уплаты НДС с точки зрения их реализации на практике. Данный параграф посвящен вопросу установления для отдельных категорий плательщиков особых условий уплаты НДС как разновидности государственной поддержки. Такая поддержка особенно актуальна для научных организаций в целях стимулирования инновационной деятельности и развития нанотехнологий и должна осуществляться с учетом предложений, данных Президентом Российской Федерации В.В. Путиным в Бюджетном послании Федеральному Собранию «О бюджетной политике в 2008-2010 годах ».

Кроме того, в третьем параграфе выявляются основные несоответствия в законодательных определениях налоговой льготы и налогового освобождения, что дает возможность произвольного толкования, характеризуется система нормативно-правовых актов, регулирующая налоговые отношения в сфере установления налоговых льгот и при применении освобождения от выполнения обязанностей налогоплательщика.

При рассмотрении проблемы различия между определением понятий льготы и освобождения от уплаты налога на добавленную стоимость диссертант предлагает дополнить статью 11 части I НК РФ и главу 21 части 2 НК РФ соответствующими определениями, позволяющими более четко их классифицировать и, тем самым, оптимизировать использование различных регулятивных механизмов налоговой политики,т.к. данного в ст.56 НК РФ 26

недостаточно для понимания правовой природы и различий между льготами и освобождением.

В заключении содержатся краткие выводы и обобщения, сделанные в ходе исследования.

По теме диссертации были опубликованы следующие работы:

Работы опубликованы в изданиях, рекомендованных ВАК Минобразования России для публикации по кандидатским и докторским диссертациям:

1.

Пименов Д.Г. «Особенности уплаты НДС в случае реорганизации юридического лица»/ М., журнал «Право и государство: теория и практика» ИД право и государство № 5(29), 2007г. 0,4 п.л.;

2.

Пименов Д.Г. «Российская специфика правового регулирования НДС на современном этапе»/ М., журнал «Право и государство: теория и практика» ИД право и государство № 6(30), 2007г. 0,5 п.л..

Работы автора:

1.

Пименов Д.Г. (совместно с Никишиным А.В.) Комментарий к главе 21 Налогового кодекса Российской Федерации/ М., «Юристъ». 2005г., 6, 7 п.л.;

2.

Пименов Д.Г. «История развития правовой базы и проблемы применения НДС в России»/ депонирована в справочно-информационном фонде Государственного научного центра РФ «ЦНИИ имени академика А.Н. Крылова», 2 п.л.;

3.

Пименов Д.Г. «Правовые проблемы налогообложения НДС при совершении экспортно-импортных операций с участием хозяйствующих субъектов из республики Беларусь»/ Сборник статей аспирантов и стажеров Института государства и права Российской Академии наук, 2005г. 0,2 п.л..

4. Пименов Д.Г. «Налог на добавленную стоимость: правовые проблемы»

М., Новая Правовая культура,2008 г. 4,5 п.л.