Учет и отчетность в системе управления человеческими ресурсами организации

Короткий опис

Год:

2008

Автор научной работы:

Куликов, Алексей Андреевич

Ученая cтепень:

кандидат экономических наук

Место защиты диссертации:

Казань

Код cпециальности ВАК:

08.00.12

Специальность:

Бухгалтерский учет, статистика

Количество cтраниц:

243

Оглавление диссертациикандидат экономических наук Куликов, Алексей Андреевич

ВВЕДЕНИЕ.
1. ТЕОРЕТИКО-МЕТОДОЛОГИЧЕСКИЕ ПОЛОЖЕНИЯ УЧЕТА ВСИСТЕМЕУПРАВЛЕНИЯ ЧЕЛОВЕЧЕСКИМИ РЕСУРСАМИ.
1.1. Исследование понятия «человеческие ресурсы» как экономической иучетнойкатегории.
1.2. Оценка стоимости и ценности человеческих ресурсов для целей эффективногоуправления.
1.3. Роль и содержание учетной информации в системе управлениячеловеческимиресурсами.
2. УЧЕТ КАК ИНФОРМАЦИОННАЯ БАЗА ДЛЯ ПРИНЯТИЙ РЕШЕНИЙ ПО УПРАВЛЕНИЮ ЧЕЛОВЕЧЕСКИМИРЕСУРСАМИ.
2.1. Зарубежные концепции учета человеческих ресурсов.
2.2. Направления развития учетаинвестицийи текущих затрат в человеческие ресурсы в России.
2.3. Человеческие ресурсы как составная часть деловойрепутацииорганизации.
3. ФОРМИРОВАНИЕ ПОКАЗАТЕЛЕЙ ФИНАНСОВОЙ И НЕФИНАСОВОЙОТЧЕТНОСТИО ЧЕЛОВЕЧЕСКИХ РЕСУРСАХ ОРГАНИЗАЦИИ.
3.1. Человеческие ресурсы в системесбалансированныхпоказателей деятельности организации.
3.2. Перспективы повышения информативности о человеческих ресурсах в финансовой инефинансовойотчетности организации.

Введение диссертации (часть автореферата)На тему "Учет и отчетность в системе управления человеческими ресурсами организации"

Актуальность темы исследования. Ориентация экономики на рыночные отношения коренным образом меняет подходы к решению многих экономических проблем и, прежде всего тех, которые связаны с человеческими ресурсами. Мировой экономический опыт показывает, что успех любой организации все сильнее зависит не от ее материальных,сырьевыхи финансовых ресурсов, а от человеческого фактора. В связи с этиминвестициив формирование и использование человеческих ресурсов рассматриваются как определяющее условие экономического роста компаний, главная движущая сила повышения их эффективности иконкурентоспособности.
Признание человека ключевым ресурсом в современных организациях вызывает необходимость научного обоснования этой его роли. Современные экономические условия выдвигают перед наукой управления необходимость переосмысления роли и места человека в рыночной социально-экономической системе. В процессе управления человеческими ресурсами появляется возможность принимать решения о необходимости и размерекапитализациив формирование, использование и развитие человеческих ресурсов исходя из экономической целесообразности такихинвестиций.
Процесс управления человеческими ресурсами должен облегчить принятие решений, связанных с формированием, распределением, развитиемперсо- . нала организаций, определить ожидаемый уровеньотдачиот инвестиций в его подготовку, помочь руководителю в выборекадровойполитики, вариантов мотивации трудового коллектива, его социальнойподдержки.
Успешность системы управления человеческими ресурсами, отличающейся сложностью и многообразием взаимодействий на всю совокупность составляющих ее элементов, зависит от информационного обеспечения. Без информации не представляется возможным выработать оптимальноеуправленческоерешение, а, следовательно, осуществить требуемое действие, являющееся конечной целью функционирования системы.
Создание и совершенствование эффективных методов управления требуют разработки и внедрения в практической работе организаций принципиально новых идей в сфере информационного обеспечения. Необходимым условием эффективного управления человеческими ресурсами является создание налаженной информационной системы, ведущая роль в которой отводитсябухгалтерскомуучету и отчетности.
Анализ действующей в российскомбухгалтерскомучете системы учета позволяет сделать вывод о том, что в нашей стране не уделяется должного внимания такому объекту, как инвестиции в человеческие ресурсы. Практика недооценки человеческих ресурсов организаций ведет к существенным потерям и значительно занижает рыночную стоимость компаний.
Для принятиязаинтересованнымилицами адекватных решений относительноинвестированияв человеческие ресурсы и оценки потенциальных экономическихвыгодсущественное значение имеет информация о состоянии человеческих ресурсов в организации, затратах на поиск и подбор работников, на профессиональную подготовку и переподготовку кадров, расходов попривлечениюстороннего персонала. Однако существующая в настоящее время система показателейбухгалтерской(финансовой) отчетности не позволяет получать информацию о человеческих ресурсах организации в объеме и виде, необходимом для принятия обоснованныхуправленческихрешений.
Актуальность темы исследования, недостаточность теоретических и практических разработок в области учета иотчетностив системе управления человеческими ресурсами предопределили выбор темы исследования.
Состояние изученности проблемы. Человек и егопроизводительныеспособности традиционно занимали центральное место в социальных и экономических науках. Внимание многих исследователей было обращено на изучение научных проблем, связанных с анализом роли и предназначения человека в этом мире, егопроизводительныхспособностей, интеллектуальных возможностей, мотиваций и потребностей. Формирование теории человеческогокапиталатесно связано с исследованиями прежде всего зарубежных ученых: М.Армстронга, Д. Бегга, Г. Беккера, М.Блауга, У. Боуэна, Э. Дж.Долана, JI. Турроу, Т. Шульца, Як Фитц-енца. В современной российской экономической литературе вызывают интерес результаты исследований Г.И.Бондаренко, А. Добрынина, С.А. Дятлова, Б.М.Генкина, Ю.А. Корчагина, О.Н. Мельникова, Е.Д. Цы-реновой. Исследования этих авторов направлены на решение широкого круга научных проблем, связанных с процессами формирования и развития человеческого капитала в условиях переходной экономики.
Переосмысление роли и места человека в производственной деятельности организаций привело к необходимости изучения проблем ресурсно-ориентированного подхода. Названным проблемам посвящены работы Д. Бар-нея, Г.И.Бондаренко, Б.А. Левина, С.Н. Михайловой, Ю.Г.Одегова, Ю.Г. Ни-коновой, C.B. Шекшни и других авторов, которые рассматривают человеческие ресурсы как составную часть производственных ресурсов организации, имеющие свои специфические особенности.
Вопросы, связанные с исследованием проблем формирования и использованияучетнойинформации в системе управления человеческими ресурсами, всегда вызывали научный интерес большого числа специалистов. Исследованием этих проблем занимались в основном зарубежныеэкономисты: С. Брю, Р. Германсон, Ф. Крендаль, Р. Лайкерт, К.Макконелл, М. Мэлоун, М. Мэтьюс, М.Перера, А.Эдвинссон и прежде всего Э.Фламхольц. Названные экономисты внесли большой вклад в развитие концепции учета человеческих ресурсов, которая позволяла не только определять затраты на формирование и использование человеческих ресурсов, но и оцениватьвыгодыот инвестиций в эти ресурсы.
В отечественной экономической науке вопросы, связанные с изучением проблем учета человеческих ресурсов и отражения их в отчетности являются наименее разработанными, несмотря на то, что эти проблемы поднимались в трудах И.В.Аверчева, O.A. Агеевой, В.Г. Гетьмана, Р.Г.Каспиной, И.Р. Коноваловой, B.B. Ковалева, М.И.Кутера, В.Ф. Палия, Я.В. Соколова, А.Н.Хорина, A.A. Шапошникова, А.Е. Шевелева и других известных ученых. Вместе с тем, практически отсутствуют работы, содержащие систематизированный, концептуальный подход к методологиибухгалтерскогозатрат и инвестиций в человеческие ресурсы в новых условиях развития рыночной экономики России.
На основе и в развитие исследований зарубежных и российских ученых-экономистов в настоящей диссертации предпринята попытка проанализировать состояние и дать научно обоснованные рекомендации по совершенствованию системы учетатекущихзатрат и инвестиций в человеческие ресурсы и эффективного использования его данных в управлениихозяйствующимисубъектами.
Цель и задачи исследования. Основной целью диссертационного исследования является разработка и обоснование теоретических, практических и методических рекомендаций по формированию и использованию учетной иотчетнойинформации в системе управления человеческими ресурсами. Достижение поставленной цели предполагает постановку и решение следующих задач:
- систематизация взглядов зарубежных и отечественных исследователей на содержание категорий «человеческийкапитал», «интеллектуальный капитал», «человеческие ресурсы», «трудовые ресурсы» и исследованиеэкономиче-1 ской сущности человеческих ресурсов как учетной категории;
- исследование методов оценки затрат на формирование и развитие человеческих ресурсов, их эффективности с позицийбизнеса, предлагаемых современной экономической наукой;
- теоретическое обоснование сущности управления человеческими ресурсами, цели, задач и функций управления, определение места, роли и содержания учетной информации в системе управления;
- изучение зарубежных концепций учета человеческих ресурсов, в основе которых лежит идентификация ресурсов как объекта учета, их оценка и представление информации о человеческих ресурсахзаинтересованнымпользовател ям, а также опыта практического применения этих концепций в зарубежных компаниях;
- анализ действующей системы российского бухгалтерского учета расходов в человеческие ресурсы и разработка рекомендаций по совершенствованию учета инвестиций и текущих расходов поприобретению, содержанию, развитию и выбытию человеческих ресурсов в организации;
- исследование экономической природы деловойрепутацииорганизации и на этой основе рассмотрение возможности учета человеческих ресурсов как составной части деловой репутации, обобщение подходов к учету деловой репутации в российском и международном учете, разработка рекомендаций по тестированию деловой репутации с учетом положений международных стандартов финансовой отчетности;
- изучение разнообразных аспектов системысбалансированныхпоказателей деятельности организации, определение места показателей о человеческих ресурсах в этой системе, разработка рекомендаций по практическому применению показателей, характеризующихприобретение, содержание, эффективность, сохранение и развитие человеческих ресурсов;
- исследование перспектив повышения информативности данных о человеческих ресурсах в бухгалтерской (финансовой) инефинансовойотчетности.
Область исследования. Диссертационная работа выполнена в рамках раздела «Бухгалтерскийучет и экономический анализ» Паспорта специальностиВАКРФ 08.00.12 — «Бухгалтерский учет, статистика»: п. 1.4. «Методологические основы ицелевыеустановки бухгалтерского учета и экономического анализа», п. 1.6. «Регулирование и стандартизация правил ведения бухгалтерского учета, формированиеотчетныхданных», п. 1.7 «Адаптация различных систем бухгалтерского учета. Их соответствие международным стандартам».
Предмет и объект исследования. Предметом исследования явилась система информационного обеспечения принимаемых экономических решений в управлении человеческими ресурсами — система бухгалтерского учета и существенные элементы ее методологии, а также процессы формирования показателей финансовой и нефинансовой отчетности. Объектом практической реализации исследования явилисьхозяйствующиесубъекты, функционирующие в условиях рыночной экономики.
Теоретическая и методологическая основа исследования. Теоретической и методологической основой диссертационного исследования послужили труды зарубежных и отечественных ученых в области управления, финансовогоменеджмента, истории и теории бухгалтерского учета; законодательные и нормативные документы Российской Федерации; международные и российские стандарты бухгалтерской (финансовой) отчетности. Также были использованы публикации в зарубежных и российских изданиях, материалы научных конференций, ресурсы глобальной информационной системы Интернет,бухгалтерская(финансовая) отчетность крупнейших организаций России:ОАО«Газпром», ОАО АК «Транснефть», ОАО «Нижнекамскнефтехим», ОАО «Татнефть», различные обзорные, статистические и справочные материалы, систематизированные и обработанные автором.
Методика исследования основывалась на наблюдении, характеристике данных, обработке результатов, анализе полученных результатов, обосновании и практической реализации полученных выводов. При этом использовались методы: графический, сопоставления, детализации и обобщения, группировок, анализа и другие.
Научная новизна работы. Научная новизна основных положений диссертационного исследования находит свое отражение в постановке, теоретическом обосновании и практическом решении комплекса методологических и научно-практических вопросов, связанных с совершенствованием учетной информации о человеческих ресурсах организации.
В процессе работы получены следующие основные научные результаты: - предложенаучетнаяклассификация производственных ресурсов организации, среди которых особо выделены человеческие ресурсы, приобретающие наибольшую значимость в современных условиях развития экономики как страны в целом, так и в отдельныхпредпринимательскихструктурах;
- на основе всестороннего теоретического анализа уточнено определение экономической категории «человеческие ресурсы» как составной части производственных ресурсов организации, контролируемых на основе административной ответственности, в формирование и развитие которых осуществляютсявложенияс целью получения от человеческих ресурсов будущих экономических выгод;
- обоснованы положения, уточняющие сущность управления человеческими ресурсами, предложена структура функций управления, выделены основные и производные функции, дано теоретическое обоснование роли и содержания учетной информации в системе управления человеческими ресурсами;
- разработана методика бухгалтерского учета расходов по приобретению и развитию человеческих ресурсов, позволяющаякапитализироватьэти расходы с использованием синтетического счета «Инвестиции в человеческие ресурсы», даны рекомендации по совершенствованию учета расходов по привлечениюперсоналана условиях аутстаффинга иаутсорсинга;
- предложены и обоснованы возможные варианты учета и представления информации о человеческих ресурсах в бухгалтерской (финансовой) отчетности исходя из специфических особенностей деятельности организаций и потребностей пользователей информации;
- на основе исследования экономической природы деловой репутации рассмотрены возможности отражения в учете человеческих ресурсов как составной части деловой репутации в качествеактивов, которые не могут быть индивидуально идентифицированы и отдельно признаны;
- обобщены подходы к учету деловой репутации в российском и международном учете, обоснованы методические рекомендации по процедуре тестирования деловой репутации наобесценениес учетом положений международных стандартов, даны рекомендации по раскрытию в бухгалтерской (финансовой) отчетности информации о факторах, повлекших обесценение деловой репутации;
- доказана целесообразность выделения отдельной составляющей «Человеческие ресурсы» в системе сбалансированных показателей деятельности организации, предложены показатели, позволяющие оценить расходы по найму работников, степень их удовлетворенности работой, производственную активность, текучесть, а также развитие персонала (повышение уровня образования, квалификации);
- обоснованы рекомендации о представлении информации о человеческих ресурсах на базе применения системы сбалансированных показателей с отражением этих показателей по разделам «Приобретение», «Содержание и эффективность», «Сохранение», «Развитие» в нефинансовой отчетности либо в качестве дополнительной информации, сопутствующей бухгалтерской (финансовой) отчетности.
Практическая значимость полученных результатов. Практическая значимость диссертационного исследования заключается в возможности использования его результатов в процессе управления человеческими ресурсами организации, при формировании показателей бухгалтерской (финансовой) и нефинансовой отчетности. Полученные результаты исследования могут быть использованы при разработке отдельных нормативных документов системы нормативного регулирования бухгалтерского учета и отчетности Российской Федерации, а также в преподавании экономических дисциплин.
Апробация результатов исследования. Результаты исследования основных положений современной концепции управления человеческими ресурсами, инвестиционного подхода к управлению человеческими ресурсами, моделей оценки человеческих ресурсов, учета инвестиций в человеческие ресурсы доложены на ряде всероссийских, межвузовских и итоговых научно-практических конференций.
Ряд предложений автора нашли свое практическое применение в ОАО «Нижнекамскнефтехим», ОАО «Татнефть», ОАО «Северо-Западные магистральные нефтепроводы» АК «Транснефть».
Основные положения диссертационного исследования нашли свое отражение в 14 публикациях автора общим объемом 3,7 п.л., в том числе в четырех статьях изданий, включенных в реестр ВАК РФ.
Объем и структура работы. Работа состоит из введения, трех глав, заключения и приложений. Она изложена на 182 страницах текста, включает 29 таблиц, 16 рисунков, а также 43 приложения. Список использованной литературы содержит 136 наименований.

Список літератури

Заключение диссертациипо теме "Бухгалтерский учет, статистика", Куликов, Алексей Андреевич

ЗАКЛЮЧЕНИЕ
Результаты проведенного исследования позволяют сделать соответствующие обобщения, выводы и предложения, направленные на совершенствование учета иотчетностив системе управления человеческими ресурсами.
1. Достижение высокойконкурентоспособностиорганизации невозможно без реализации системного подхода к управлению наиболееценнымактивом -человеческими ресурсами. Инвестиции в формирование и использование человеческих ресурсов во всем мире рассматриваются каквыгоднаяформа вложений капитала, приносящая национальной экономике наибольший доход и способствующая ее росту.
Для переосмысления роли и места человека в рыночной системехозяйствования, для выработки научно-обоснованных решений эффективностивложенийв человека необходимо ввести в научныйоборотновую терминологию. В связи с этим необходимо определиться с соотношением понятий «человеческийкапитал» и «человеческие ресурсы».
Проведенное исследование позволило предложить следующие формулировки понятий. Человеческий капитал в общем виде представляет собой накопленныйзапасздоровья, знаний, навыков, способностей, которыми обладает человек, сформированный путеминвестицийв человека, с целью увеличения дохода (на уровне индивида, предприятия или общества).
Человеческий капитал впредпринимательскихструктурах представляет собой совокупность всехпроизводительныхкачеств человека, которые формируются за счет инвестиций в него с целью ростапроизводительноститруда и эффективности производства организации, а также ростазаработковсамого человека.
Человеческие ресурсы представляют собой составную часть производственных ресурсов организации, контролируемых на основе административной ответственности, в формирование и развитие которых осуществляютсявложенияс целью получения от них будущих экономическихвыгод.
2. Происшедшие в последнее время изменения в мировой экономике потребовали критического переосмысления сущности человеческих ресурсов какучетнойкатегории. В соответствии с современной практикой учета, принятой большинством как зарубежных, так и российских компаний,инвестициив человеческие ресурсы рассматриваются скорее как расходы, а неактивы, что искажает показатель отдачи навложенныересурсы
С позиций вероятного получения будущих экономических выгод человеческие ресурсы можно считатьактивомкомпании, поскольку они являются основным фактором ее успеха и источникомприбыли. В процессе организации набора, отбора, подготовки и переподготовки работников компании необходимо ставить целью исследование и объективное измерение потенциальных экономических выгод от использования человеческих ресурсов в деятельности компании.
Вложения в человеческие ресурсы, от которых организация ожидает будущих экономических выгод, являются специфическим объектомбухгалтерскогоучета. Отражение в учете этих вложений должно определяться спецификой деятельности организаций и удельным весом этих вложений в общей их сумме исходя из принциповсущественностии рациональности учета.
3. В последнее время в экономической литературе проводится тезис о необходимости расчетаотдачиот вложений, направляемых в человеческие ресурсы, как важного показателя, свидетельствующего об эффективности таких инвестиций. В связи с этим возникает проблема оценки стоимости и ценности человеческих ресурсов. Уже сам по себе факт оценки будет способствовать изменению взглядов руководителей организации, их подходу кинвестициямв человеческие ресурсы не просто как киздержкам, а как к активам компании, которые необходимо грамотно использовать.
При рассмотрении моделей оценки стоимости человеческих ресурсов, предлагаемых современной экономической наукой, в работе выделены еледующие: модель оценки по первоначальной стоимости; модель цены замещения; модель альтернативныхиздержек.
Первые две модели вызывают интерес при определении стоимости человеческих ресурсов и отражении ее в финансовой отчетности в профессиональном спорте, модельномбизнесе, а также в компаниях, занимающихсяаудиторскойи консалтинговой деятельностью, поскольку роль человеческого фактора в них очень велика.
Анализ предлагаемых в экономической литературе и используемых в зарубежных компаниях моделей оценки ценности человеческих ресурсов позволяет выделить основные пять: модель оценки ценности каждого работника организации путем определения ожидаемого дохода от его работы как индивида; модель оценки ожидаемого дохода от использования человеческих ресурсов организации в целом; модель неприобретенногогудвилла; модель приведенной текущей стоимости; модель использования множителей в целяхподразделениясовокупной ценности человеческих ресурсов по категориям.
Каждая модель оценки ценности человеческих ресурсов учетом ее особенностей представляет довольно сложную проблему и каждая подвергалась критике. На сегодняшний момент метод оценки человеческих ресурсов, который был бы широко признан или применялся бы достаточным числом компаний, еще не создан. Но вместе с тем для целей управления человеческими ресурсами и выработки оптимальныхуправленческихрешений целесообразно более подробное рассмотрение этих методов и применение их в практической деятельности.
4. Одним из важных направленийуправленческойдеятельности является управление человеческими ресурсами, которое должно быть встроенной частью системы управления организацией в целом, поскольку эффективность системы управления человеческими ресурсами определяется конечным результатом деятельности организации. Целью управления человеческими ресурсами являетсяпредоставлениеинформации, необходимой для принятия решений в области управления как дляменеджеровпо персоналу, так и для высшего руководства. Процесс управления позволитуправленческомуперсоналу возможность осуществлять эффективный мониторинг использования человеческих ресурсов.
Результаты исследований основных и производных функций управления организацией и управлением человеческих ресурсов как составной части системы управления в целом позволили выделить следующие основные функции управления:планирование; организация; руководство; оценка, учет и анализ.
В качестве производных функций основной функции «Оценка, учет и анализ» целесообразно выделить следующие: учет и анализ затрат на наем, подготовку, переподготовку, повышение квалификации человеческрк ресурсов; оценка и анализ ожидаемого уровня отдачи от инвестиций в подготовку, переподготовку, повышение квалификации человеческих ресурсов; учет и анализ затрат навознаграждениечеловеческих ресурсов; анализ уровня, структуры и движения человеческих ресурсов; оценка и анализ эффективности использования человеческих ресурсов.
5. Успешность системы управления человеческими ресурсами, отличающейся сложностью и многообразием взаимодействий на всю совокупность составляющих ее элементов, зависит от информационного обеспечения. Без информации не представляется возможным выработать оптимальноеуправленческоерешение, а, следовательно, осуществить требуемое действие, являющееся конечной целью функционирования системы.
Для целей управления человеческими ресурсами необходима информация как экономического, так инеэкономическогохарактера. Важной составляющей экономической информации является учетно-аналитическая информация. Учет и анализ представляют собой информационные системы, которые являются одними из основных функций управления человеческими ресурсами.
6. Суть концепции учета человеческих ресурсов, предложенной американскими учеными, сводится к трем составляющим: идентификации человеческих ресурсов как объекта учета, их оценки и представления информации о человеческих ресурсахзаинтересованнымпользователям. В основе этой концепции лежит измерение стоимости человеческих ресурсов не только как совокупности затрат на ихприобретение, но определение ценности ресурсов для организации или способности приносить будущуювыгоду.
Можно сказать, что концепция учета человеческих ресурсов - это процесс выявления, измерения ипредоставленияинформации о человеческих ресурсах лицам, принимающимуправленческиерешения в организации. Применение такой концепции позволит не только определить затраты на формирование и использование этих ресурсов, но и оценитьвыгодыот капитальных вложений. Это позволяет принимать не только обоснованныетекущиепроизводственные, но и стратегические решения
В настоящее время среди американскихэкономистовсуществует два подхода кстоимостномуучету человеческих ресурсов: модельактивови модель полезности. Модель активов представляет собой обычную схему бухгалтерского учета основногокапитала, переработанную применительно к особенностям человеческих ресурсов. В учете организации появляются специальные счета, на которых по разработанному перечню учитываются затраты на человеческие ресурсы. В зависимости от содержания эти затраты рассматриваются либо какдолгосрочныевложения либо списываются как потери.
В основе моделиполезностилежит оценка экономических последствий изменения трудового поведения работников в результате тех или иных мероприятий. Реально речь идет о способности работника приносить большую или меньшуюприбавочнуюстоимость в условиях фирмы. Различия в ценности определяются характером должности и индивидуальными различиями работников, занимающих одинаковую должность. Следует отметить, что в методическом отношении проведение экономических оценок применительно к учету человеческих ресурсов требует экспертных суждений или сложных аналитических расчетов.
7. В настоящее время возникает интерес к отражению в учете человеческих ресурсов в профессиональном спорте, поскольку спортсмены являются объектом купли-продажи. Так, например, в зарубежных футбольных клубах затраты на приобретение спортсменовкапитализируютсяи отражаются в составевнеоборотныхнематериальных активов. В учетные регистры вносятся записи как «Player, Registrations and Contracts» (регистрация игроков иконтракты). Одной из важных проблем учета игроков в футбольном клубе является определение стоимости этих игроков.
В связи с тем, что существует активный рынок профессиональных футбольных игроков, футбольные клубы могуткапитализироватьвновь приобретенных игроков по цене ихприобретения. Что касается игроков, «разрабатываемых» самим футбольным клубом, то, применяязатратныйметод оценки, клуб капитализирует все затраты, «связанные сдоведениемигрока до состояния, пригодного для использования» в профессиональной деятельности. Кроме того, в футбольных клубах ежегодно осуществляется оценку всех игроков спривлечениемнезависимой оценочной комиссии.
В связи с тем, что человеческие ресурсы в футбольных клубах учитываются в составенематериальныхактивов, они подлежат амортизации, то есть систематическому распределениюамортизируемойсуммы актива на протяжении срока его полезной службы. Такая методика учета может быть применена в профессиональном спорте в Российской Федерации.
8. В отечественномбухгалтерскомучете инвестиции в человеческие ресурсы не рассматриваются как особый объект учета. Названные инвестиции «растворяются» в общей сумме расходов организации. С целью получения достоверной информации обинвестицияхи ее использования для принятия соответствующих управленческих решений расходы в человеческие ресурсы в зависимости от этапов их функционирования целесообразно сгруппировать следующим образом: расходы на приобретение, содержание, развитие,выбытие. Исходя из содержания расходов, расходы на приобретение и развитие следует капитализировать, а расходы на содержание и выбытие рассматривать как текущие расходы организации. Кроме того, часть расходов на содержание работников включаются в состав расходов, связанных с производством и реализацией, а часть расходов (расходы на социальныевыплаты) являются прочими расходами организации, не включаемыми всебестоимостьпроизводимой продукции, выполненных работ, оказанных услуг. Длякапитализациирасходов на приобретение и выбытие работников может быть предусмотрен синтетический счет «Инвестиции в человеческие ресурсы».
9. Расходы по набору работников включают в себя: расходы наразмещениев средствах массовой информации материалов об имеющихся вакансиях, объявлений о найме,командировочныерасходы агентов по подбору кандидатов, расходы наарендупомещений для собеседования и тестирования. В некоторых случаях подбор работников осуществляется при помощикадровыхагентств, которые оказывают услуги по поиску и подбору кадров путем проведения консультаций, тестирования и специализированных тренингов для соискателей рабочих мест.
Действующие привила бухгалтерского учета иналогообложенияпредусматривают отражать расходы по организованному набору рабочей силы в составе расходов по обычным видам деятельности.
Вместе с тем, указанные расходы могут не принести желаемого результата. В том случае, если организацияпонесларасходы по набору рабочей силы как собственными силами, так и посредством кадровыхагентств, а фактически прием новых работников в организацию не был произведен, то расходы по найму работников целесообразно капитализировать. Для этих целей может быть использован отдельныйсубсчет«Расходы по приобретению работников» к синтетическому счету «Инвестиции в человеческие ресурсы». Введение этого счета позволит обобщить все затраты, связанные сприобретениемработников, в целях оценки работы кадровых служб организации и дальнейшего принятия решений по ихсписанию.
При заключениисрочноготрудового договора с работником расходы поприобретениюмогут быть списаны в состав расходов по обычным видам деятельности в течение срока действия трудового договора. В том случае, если расходы не дали ожидаемого результата, целесообразно их впоследствиисписыватьв состав прочих расходов организации.
10. В условиях рынка уровень профессиональной квалификации и компетентности работников относится к числу ключевых факторов достижения высокой эффективности и устойчивого развития. Поэтому нередко в организациях возникают расходы на профессиональную подготовку, переподготовку, повышение квалификации работников, обучение их вторым профессиям либо непосредственно в организации, либо, при необходимости, - в образовательных учреждениях начального, среднего, высшего профессионального и дополнительного образования.
Порядок и условия профессиональной подготовки (переподготовки) кадров определяются коллективным договором, соглашениями или трудовым договором. В дополнение к трудовому договору администрация организации может заключить ученический договор, одним из условий которого являетсявыплатастипендии за время обучения.
Расходы навыплатустипендий за время обучения работника с отрывом от производства относятся к расходам, связанным с производством и реализацией. Однако эти расходы правомерно включать в состав расходовтекущегопериода только при условии и с момента заключения с бывшим учеником трудового договора.
Поэтому еслиработодательнесет расходы, связанные с ученическим договором, заключенным с работником, желающим получить профессию (специальность) в организации, то произведенные расходы целесообразно капитализировать на отдельномсубсчете«Расходы на развитие работников» к синтетическому счету «Инвестиции в человеческие ресурсы».
Согласно новой редакции п. 3 ст.264 НК РФ, введенной с 1 января 2009 года, физические лица, проходящие обучение, должны заключить с организацией договор, который предусматривает обязанность этих лиц не позднее трех месяцев после окончания обучения,оплаченногоорганизацией, заключить с ней трудовой договор. В трудовым договоре должно быть предусмотрено положение об обязательной отработке указанных физических лиц в организации не менее одного года.
Исходя из этого, расходы по развитию работников, предварительно учтенные на отдельном субсчете «Расходы на развитие работников» к синтетическому счету «Инвестиции в человеческие ресурсы», целесообразно относить в состав расходов по обычным видам деятельности равномерно в течение одного года. В том случае, если с работником впоследствии будет заключен трудовой договор, то эти расходы можно отнести в состав расходов по обычным видам деятельности равномерно в течение одного года. Если с учеником не заключается трудовой договор, то расходы повыплатестипендии целесообразно учитывать какпрочиерасходы, не признаваемые для целей налогообложения.
11. Согласно налоговому законодательству, расходы на обучение по основным и дополнительным профессиональным образовательным программам, профессиональную подготовку и переподготовку работников, признаются для целей налогообложения только при наличии следующих условий:
- обучение по основным и дополнительным профессиональным образовательным программам, профессиональная подготовка и переподготовка работников организации осуществляются на основании договора с российскими образовательными учреждениями, имеющими соответствующуюлицензию, либо иностранными образовательными учреждениями, имеющими соответствующий статус;
- обучение проходят работникиналогоплательщика, заключившие с организацией трудовой договор;
- работники организации, которые понесла расходы на обучение по основным и дополнительным профессиональным образовательным программам, профессиональную подготовку и переподготовку, должны отработать в организации не менее одного года.
Положения налогового законодательства подтверждают необходимость и целесообразность учета капитализации расходов на профессиональную подготовку и переподготовку работников и последующего их равномерногосписанияв течение года после осуществления названных расходов. Кроме того, целесообразность капитализации расходов на развитие работников обусловливается тем, что они должны быть соизмеримы с предполагаемыми результатами обучения.
12. В некоторых случаях в организации отсутствуют работники (технический иуправленческийперсонал), которые могли бы выполнять определенные функции, поэтому организации могут соответствующийперсоналбрать на условиях аутстаффинга. При реализации данной схемы на практике возникают различные проблемы, связанные с распределением обязанностей между компаниями, предоставляющими персонал, и компаниями-заказчиками.
Договоры опредоставленииперсонала, как правило, должны содержать положения о содержании оказываемых услуг, а также размеревознагражденияза эти услуги. По нашему мнению, размер вознаграждения может быть установлен в твердой сумме на весь объем выполняемых услуг либо в сумме расходов на единицу времени, затрачиваемого предоставленнымперсоналомдля выполнения этих услуг.
При этом возможны различные варианты распределения обязанностей сторон по договору предоставленияперсоналаи установления стоимости услуг:
- стоимость услуг определяется исходя из стоимости отработанных предоставленными работниками часов, а также расходов, связанных с содержанием предоставленного персонала (расходов на проезд, по обеспечению персонала питаниемжильем, оплата проживания, связи и т. д). При этомоплатарасходов по содержанию персонала может производиться как самим исполнителем, так изаказчикомпо поручению исполнителя;
- стоимость услуг определяется исходя из размера фиксированнойпочасовойоплаты в отношении каждого работника, а дополнительные обязанности на содержание персонала возложены назаказчика. С точки зрения' налогообложения прибыли этот вариант не совсем удачен, поскольку расходы на содержание персонала исполнителя не могут уменьшитьналогооблагаемуюбазу.
Наиболее приемлемым вариантом установления взаимоотношений и распределения обязанностей между организацией, предоставляющей персонал, и заказчиком является осуществлениеплатежейпо содержанию персонала исполнителем за счет средств заказчика ввиду простоты установления стоимости услуг исполнителя и расчетов между сторонами.
13. Анализ действующей в российском бухгалтерском учете системы учета позволяет сделать вывод о том, что в России не уделяется должного внимания такому объекту, как инвестиции в человеческие ресурсы. Исходя из потребностей пользователей информации о человеческих ресурсах можно предложить несколько вариантов учета:
- инвестиции в человеческие ресурсы по аналогии синвестициямиво внеоборотные активы капитализировать, а сами ресурсы учитывать какактиворганизации. Поскольку предполагается длительный срок использования ресурсов и получения по ним доходов, инвестиции в человеческие ресурсы подлежат списанию на расходы по обычным видам деятельности равномерно в течение определенного периода черезамортизационныеотчисления. Этот период устанавливается исходя из ожидаемого срока, в течение которого организация может получать экономические выгоды (доход) от использования человеческих ресурсов.Амортизациярассматривается как процесс списания расходов,понесенныхв данном отчетном периоде, на ряд следующих периодов. Такой вариант учета и отражения в отчетности человеческих ресурсов может быть вполне применим в профессиональном спорте и модельном бизнесе;
- инвестиции в человеческие ресурсы (расходы по найму, повышению квалификации, подготовке, переподготовке и т.д.) не капитализировать, а отражать как расходы текущего периода. Эти расходы целесообразно отражать в аналитическом учете отдельно от другихтекущихзатрат и раскрывать в пояснениях к финансовой отчетности. Такой вариант учета человеческих ресурсов может быть применен в организациях, где в составе затрат на производство затраты в человеческие ресурсы незначительны;
- инвестиции в человеческие ресурсы подразделить на следующие группы: расходы на приобретение, содержание, развитие, выбытие работников. Расходы на приобретение и развитие капитализировать, а расходы на содержание и выбытие отражать как текущие расходы организации. Предлагаемая методика учета позволит выделить из состава текущих затрат те расходы, которые в современных условиях деятельности организаций приобретают особую значимость.Капитализациязатрат на приобретение и развитие человеческих ресурсов даст возможность обобщения данных, на основании которых можно производить оценку эффективности работы кадровых служб и учебных центров организации.
- человеческие ресурсы учитывать как составную часть деловойрепутацииорганизации.
Вбухгалтерской(финансовой) отчетности информация о человеческих ресурсах может быть представлена следующим образом:
- непосредственное отражение вбалансепо балансовой статье «Инвестиции в человеческие ресурсы»;
- отражение в балансе побалансовойстатье «Деловая репутация» и раскрытие информации о человеческих ресурсах как составной части деловой репутации организации в пояснениях к финансовой отчетности;
- отражение в Отчете оприбыляхи убытках в составе расходов по обычным видам деятельности и раскрытие информации о человеческих ресурсах как составной части текущих расходов организации в пояснениях к финансовой отчетности.
14. Деловаярепутацияорганизации включает в себя активы, которые не могут быть индивидуально идентифицированы и отдельно признаны. Такимиактивамиявляются человеческие ресурсы.
Согласно Положению побухгалтерскомуучету "Учет нематериальных активов", деловая репутация относится к объектам нематериальных активов и должна отражаться в финансовой отчетности. Вместе с тем, деловая репутация настолько отличается от нематериальных активов по способам приобретения, методам оценки иамортизации, способам выбытия, что возникает вопрос об уместности ее включения в группу нематериальных активов. В связи с этим деловуюрепутациюцелесообразно учитывать и отражать в финансовой отчетности не по принципу «большого котла» в составе нематериальных активов, а как отдельный, специфический объект бухгалтерского учета, как это предусмотрено Международными стандартами финансовой отчетности.
В соответствии с Международными стандартами ежегодно должно проводиться тестирование наобесценениеделовой репутации. Этапы тестирования могут быть представлены следующим образом: идентификация генерирующих единиц, между которыми распределяется деловая репутация; распределение деловой репутации между генерирующими единицами; выбор времени для тестирования генерирующих единиц на обесценение; проверка генерирующих единиц на обесценение; признаниеубыткаот обесценения (при наличии такового); отражение в отчетности убытка отобесценения; раскрытие в отчетности информации обубыткеот обесценения деловой репутации и факторов, повлекших обесценение.
Факторами, которые привели кобесценениюделовой репутации, подлежащие раскрытию в отчетности, могут быть: понижение уровня квалификации кадров, отсутствие умений, навыков и опыта персонала, отсутствие прогрессивной организации труда и системы мотивации персонала и другие.
15. Системасбалансированныхпоказателей деятельности организаций (ССП), разработанная Р. Капланом и Д.Нортоном, и состоящая из четырех составляющих, полностью не охватывает весь спектр отношений для развитиябизнеса. Поскольку человеческие ресурсы оказывают значительное влияние на материальные активы и на способность компании к развитию, необходимоССПпредставить в виде пяти исходных ключевых аспектов деятельности, выделив пятую составляющую - человеческие ресурсы. При этом показатели составляющей «Человеческие ресурсы» могут быть представлены по разделам «Приобретение», «Содержание и эффективность», «Сохранение», «Развитие». Показателями, характеризующими приобретение, могут быть расходы по найму работников, число вновь принятых сотрудников. К показателям раздела «Содержание и эффективность» могут быть отнесены такие, как степень удовлетворенности работников, средняязаработнаяплата сотрудников, показатель эффективности работника. Показателями раздела «Сохранение» являются коэффициент текучести кадров и коэффициент замещения. К показателям раздела «Развитие» могут быть отнесены образовательный уровень сотрудников, показательпереобученияперсонала, показатель расходов на обучение на одного сотрудника, прошедшего обучение, показатель расходов на обучение на одного сотрудника организации.
16. Анализ действующих правил бухгалтерского учета, определяющих состав и содержаниебаланса, отчета о прибылях иубытках, а также пояснений к ним, показал, что информация, представленная и раскрываемая в финансовой отчетности, не дает представление о человеческих ресурсах организации. Российскаяотчетностьне содержит показателей, тем или иным образом связанных с человеческими ресурсами, которые необходимы для пользователей.
Положение по бухгалтерскому учету «Бухгалтерскаяотчетность организации» устанавливает, что организация может представлять дополнительную информацию, сопутствующею бухгалтерской отчетности, если исполнительный орган считает ее полезной длязаинтересованныхпользователей при принятии экономических решений. По нашему мнению, такой дополнительной информацией является информация о человеческих ресурсах организации.
Сведения оперсоналекак стратегическом ресурсе организации можно представлять внефинансовойотчетности, которая может быть отдельным видом отчета.Нефинансовуюотчетность целесообразно составлять на базе применениясбалансированнойсистемы показателей «Человеческие ресурсы» с отражением этих показателей по разделам «Приобретение», «Содержание и эффективность», «Сохранение», «Развитие».
Главная проблема применения системы сбалансированных показателей состоит в способах формирования информации. При этом могут быть использованы данные из различных источников, включаяучетныеи внеучетные способы их получения. Для расчета некоторых показателей можно использовать традиционную систему учета. В некоторых случаях необходимо делать специальные выборки данных, поскольку вбухгалтерскихрегистрах эти показатели в готовом виде не отражаются (например, затраты на обучение персонала).
Определенную сложность представляет получение информации понефинансовымпоказателям обучения и развития персонала (например, данные об удовлетворенности персонала). Эти показатели индивидуализированы, и их значение в каждом конкретном случае зависит от методики расчета, применяемой в организации.
Внедрение в практику разработанных в диссертации теоретических положений приведет к совершенствованию информационного обеспечения принимаемых научно-обоснованных решений в процессе управления человеческими ресурсами организации

Список литературы диссертационного исследованиякандидат экономических наук Куликов, Алексей Андреевич, 2008 год

1.АверчевИ.В. Подготовка международной финансовойотчетностироссийскими предприятиями и банками. М.: Вершина, 2005. — 680 с.
2.АверчевИ.В. МСФО: практика применения. М.: Эксмо, 2008. - 256 с.
3.АгееваO.A. Международные стандарты финансовой отчетности: Учеб. пособие. М.: Изд-во «Бухгалтерскийучет», 2008. — 464 с.
4.АгееваO.A. Требования к формированию отчетности поМСФО//Бухгалтерский учет, 2006, № 14, с. 51-57.
5. Алавердян В. Оценка стоимостикадровогопотенциала предприятия //www. i-con.ru
6.АникинБ.А., Рудая И.Л. Аутсорсинг иаутстаффинг: высокие технологии менеджмента: Учебное пособие. — М.: ИНФРА-М, 2007. 288 с.
7.АрмстронгМайкл. Практика управления человеческими ресурсами. 8-е издание /Пер. с англ. под ред. С.К. Мордовила. СПб.: Питер, 2004 — 832 с.
8. Армстронг Майкл.Стратегическоеуправление человеческими ресурсами: Пер. с англ. М.: ИНФРА-М, 2002 - VIII, 328 с.
9. Беккер Г. Человеческийкапитал(главы из книги). Воздействие назаработкиинвестиций в человеческий капитал //США: Экономика, политика, идеология, 1993. № И. с. 159-160.
10. Ю.Беккер Г. Человеческое поведение: экономический подход. Избранные труды по экономической теории /сост. и науч. ред. Р.И.Капелюшников; предисл. М.И. Левина. М.: ГУВШЭ, 2003. - 296 с.
11. П.Бетге Й.Балансоведение/Пер. с нем. — М.: Изд-во «Бухгалтерский учет», 2000.-454 с.
12.БирманГ., Шмидт С. Экономический анализ инвестиционных проектов /Пер. с англ. под ред. Л.П. Белых. М.: Банки ибиржи, ЮНИТИ, 1997. -631 с.
13.БондаренкоГ.И. Человеческий капитал: основные факторы еговоспроизводстваи развития. — Ростов-на-Дону: Терра, 2005. — 254 с.
14.БочковаC.B., Стукалов И.Е., Фаузер В.В. Оценканематериальныхактивов и кадрового потенциала. — Сыктывкар: Изд-во СыктГУ, 2005 — 104 с.
15.ВалентейС.Д., Нестеров Л.И. Развитие общества в теории социальных альтернатив. М., 2003. с. 188-189.
16.ВеснинВ.Р. Менеджмент персонала. М.: Т.Д. «Элит-2000», 2000. - 304 с.
17.ВиханскийО.С., Наумов А.И. Менеджмент: человек, стратегия, организация, процесс. Учебник. 2-е изд. - М.: «ФирмаГардарика», 1996. - 416 с.
18. Внедрениесбалансированнойсистемы показателей / Horvath & Partners; Пер. с нем. 2-е изд. - М:АльпинаБизнес Букс, 2006. - 478 с.
19.ГенераловаН.В. Международные стандарты финансовой отчетности: учеб. пособие. M.: ТК Велби, Изд-во Проспект, 2008. - 416 с.
20.ГенкинБ.М. Экономика и социология труда. Учебник для вузов. — 3-е изд., доп. М.: Изд-во НОРМА (Издательская группа НОРМА-ИНФРА-М), 2001.-448 с.
21.ГетьманВ.Г. Всемирный форум бухгалтеров //Бухгалтерский учет, 2003. № 5, март.СПС«Гарант».
22.ГетьманВ.Г. Об основах бухгалтерского учета и отчетности //Бухгалтерский учет, 2006. № 2, с. 54-58.
23.ГетьманВ.Г. Показатели ответственности корпораций, отражаемые в отчетности //Бухгалтерский учет, 2008. № 7, с. 65-67.