Методическое обеспечение учета основных активов и раскрытия их в отчетности аграрных организаций

Краткое описание

Год:

2010

Автор научной работы:

Гринь, Марина Георгиевна

Ученая cтепень:

кандидат экономических наук

Место защиты диссертации:

Брянск

Код cпециальности ВАК:

08.00.12

Специальность:

Бухгалтерский учет, статистика

Количество cтраниц:

194

Оглавление диссертациикандидат экономических наук Гринь, Марина Георгиевна

Введение
1. Генезис теоретико-методических положенийучетаосновных активов 1О
1.1. Развитие методических положений учетаосновныхактивов
1.2. Влияние международной практики учета основныхактивовна развитие нормативного регулирования российского учета иотчетности
1.3. Концепция учета основных активов и ее применение в организацияхаграрногосектора экономики
2. Методологические особенности учета основных активоваграрныхорганизаций
2.1. Сущность понятий и принципы учета основных активов, раскрываемых в финансовой отчетности
2.2.Учетнаяполитика и методический инструментарий учета основных активор аграрныхорганизаций
2.3. Методические основы учета основных активов и особенности его адаптации кМСФОв аграрных организациях
3. Формирование отчетности аграрных организаций и отражение в ней информации для управления основнымиактивами
3.1. Методические особенностираскрытияинформации об основных активах в отчетности современных аграрных организаций
3.2. Внутренняяотчетностьаграрных организаций и использование ее* в системе управления

Введение диссертации (часть автореферата)На тему "Методическое обеспечение учета основных активов и раскрытия их в отчетности аграрных организаций"

Актуальность темы исследования. Представленная в ноябре 2008 годаМинсельхозомРФ концепция Доктрины продовольственной безопасности России отражает долговременныестратегическиецели и задачи развития российскогоагропромышленногокомплекса. Предусмотрено обеспечение населения основными видамипродовольствияна основе отечественного производства: покрытия им 90-95%потреблениязерна, картофеля, молока имолокопродуктов; 80-85% потребления мяса имясопродуктов, сахара и растительного масла1. Концепция Доктрины основана на государственной га» рантии качества и безопасности потребляемых продуктов питания, направлена на предотвращения внутренних и внешних угроз нарушенияпродовольственнойбезопасности.
Стратегическимицелями аграрной политики, в этой связи, должны стать: повышение рыночной ориентации иконкурентоспособностиотечественного аграрного сектора на внутреннем имировыхрынках; обеспечение отечественным потребителямпоставокпродовольствия в необходимых объемах пригарантированномкачестве и безопасности для здоровья; обеспечение стабильных доходов и справедливого уровня жизни для занятых в сельском хозяйстве и сельского сообщества в целом; ведение сельхозпроизводст-ва экологически устойчивыми методами; создание альтернативных источников доходов изанятостидля работников сельского хозяйства; сохранение существенных характеристик сельских территорий.
Реализация перечисленных целей требует отаграрныхорганизаций и формирований, среди которых 300 лучших крупных и среднихсельхозпредприятийРоссии (Клуб "АГРО-ЗОО"), кардинальных улучшений управления ими. Это во многом может быть обеспечено повышением информативностиуправленческихрешений за счет реформирования системы учета иотчетно
1 Из научного доклада «Стратегические ориентиры экономического развития Росии" (ПроектР.С.Гриньерга). - СПб: Алетейя, 2010. - С. 385 сти, использования международных стандартов.
Важнейшим объектом управления сельхозпредприятий и аграрных формирований являются основныеактивы, большую часть среди которых занимают сельскохозяйственная техника,оборудованиедля переработки, производства и хранения сельскохозяйственной продукции и продуктов питания. Подготовка релевантной информации о состоянии, эффективном использовании основныхактивовв системе управления аграрных организаций может быть обеспечена в результатеинтеграциимногоаспектных аналитических данных бухгалтерского, оперативного, налогового, производственного и других видов учета в том числе данных, сформированных по требованиямМСФО. Это, в свою очередь требует теоретического осмысления и новых методических решений в областиуправленческогоучета основных активов.
Степень разработанности проблемы. Многие вопросы ведения учета нашли отражение в методических рекомендацияхМинсельхозаРФ. Теоретические, методологические и методические вопросы построениябухгалтерскогоучета и формирования отчетности, в том числе и в аграрных организациях, достаточно широко освещены в трудах отечественных ученых -экономистов: Р.А.Алборова, А.С.Бакаева, П.С.Безруких, С.А.Бороненковой, С.М.Бычковой, E.JI. Вединой, Д.А.Васильевой, Д.А.Васильева, Е.А.Еленевской, Д.А.Ендовицкого, О.В.Ефимовой,
A.А.Ефремовой, А.В.Зоновой, З.В.Кирьяновой, Д.В.Кислова, Л.И.Куликовой, «О.А.Курбангалевой, М.И.Кутера, А.Д.Ларионова, Л.И.Малявкинй, А.Ш.Маргулиса, Е.А.Мизиковского, В.Д.Новодворского,
B.Ф.Палия, В.С.Ржаницина, О.В.Рожновой, Г.А.Скачко, Я.В.Соколова, Л.И.Хоружий, А.Н.Хорина, В.Г.Широбокова, Л.З.Шнейдмана и других.
Проблемы развития и внедрения управленческого учета раскрыты с разных сторон в научных трудах: И.А.Аверчева, М.А.Вахрушиной, Е.Ю.Вороновой, В.Б.Ивашкевича, О.Д.Кавериной, Т.П.Карповой, В.Э.Керимова, Л.В.Поповой, Я.В.Соколова, а также в трудах зарубежных ученых А.Апчерча, К.Друри, Ч.Хонгрена, Дж.Фостера и многих других.
Необходимо отметить, что количество научных трудов, посвященных методам и организации систем управленческого учета к специфике работы организацийаграрногосектора экономики, комплексно рассматривающих проблемы учета основных активов, является недостаточным. Кроме того, назревшая необходимость адаптации учета к требованиям международных стандартов определяет потребности аграрных организаций в методическом обеспечении важнейших его объектов и участков учета.
Общие вопросы применения МСФО в российскойучетнойпрактике широко освещены в современной экономической литературе такими авторами как: А.Г.Бакаев, В.Г.Гетьман, Е.А.Мизиковский, В.Ф.Палий, В.И.Петрова, В.Я.Соколов, Л.З.Шнейдман и другие.
Положения перечисленных источников составили основу для теоретических изысканий и разработки методических рекомендаций в данной работе.
Актуальность и недостаточная изученность вопросов учета основных активов аграрных организаций обусловили выбор темы диссертации, ее цель и задачи исследования.
Цель и задачи исследования. Целью исследования является разработка комплекса теоретических и методических положений, составляющих основу методического обеспечения учета основных активов и раскрытия их и вотчетностиаграрных организаций.
Для достижения поставленной цели в работе сформулированы следующие задачи:
- дать историческую характеристику развития методических положений российского учета основных активов;
- раскрыть влияние международной практики учета основных активов на развитие нормативного регулирования российского учета и отчетности;
- разработать концептуальную модель учета основных активов для применения ее в организациях аграрногосектораэкономики;
- обосновать современное содержание понятий и принципов учета основных активов, раскрываемых в финансовой отчетности;
- выявить особенности учетной политики и выбора методическогоинструментарияучета основных активов аграрных организаций;
- усовершенствовать методику учета основных средств в аграрных организациях, адаптировав ее к требованиям МСФО;
- выявить методические особенности раскрытия информации об основныхактивахв отчетности современных аграрных организаций;
- определить направления развития внутренней отчетности аграрных организаций и использования ее в системе управления.
Область исследований. Диссертационная работа выполнена в рамках Паспорта специальностиВАКРФ 08.00.12 - "Бухгалтерский учет, статистика": п. 1.4 "Методологические основы ицелевыеустановки бухгалтерского учета и экономического анализа", п. 1.7. "Адаптация различных систем бухгалтерского учета. Их соответствие международным стандартам", п. 1.8. "Бухгалтерскийучет в организациях различных организационно-правовых форм, всех сфер и отраслей".
Предмет и объект исследования. Предметом исследования является теория, вопросы методики и организации учета основных активов и формирование отчетности в аграрных организациях по российским требованиям и требованиям международных стандартов.
Объектом исследования явилась действующая практика учета и отчетности аграрных организаций Брянской области.
Теоретической и методологической базой исследования явились труды отечественных и зарубежных авторов по проблемам теории и практики бухгалтерского, управленческого и налогового учета в аграрных организациях; законодательные и нормативные акты по организации бухгалтерского учета и отчетности; международные стандарты финансовой отчетности; законодательство и нормативные акты в области развития и государственнойподдержкиаграрного сектора экономики; действующая практика учета в аграрных организациях; информационные, справочные источники и данные статистики.
В процессе исследования применялись следующие общенаучные методы: наблюдение, сравнение, анализ и синтез, методы системного и экономического анализа, что позволило обеспечить достоверность и обоснованность выводов и рекомендаций, предложенных в диссертации.
Научная новизна проведенного исследования заключается в теоретическом обосновании и решении комплекса вопросов, связанных с развитием методического обеспечения учета основных активов и раскрытия их в отчетности аграрных организаций.
Основные положения и выводы, представляющие научную новизну, заключаются в следующем:
- обосновано влияние международной практики учета основных активов на развитие нормативного регулирования российского учета и отчетности, позволившее уточнить содержание основных понятий и критериев классификации основных активов;
- разработана концептуальная модель управленческогоинтегрированногоучета основных активов, обоснованы содержание и взаимосвязь ее элементов при использовании в аграрных организациях;
- обосновано содержание основных принципов учета: принципасопоставимостисистем учета и сверки методов учета; принципа раскрытия дополнительной информации и принципа интерпретации информации, имеющих значение для формирования управленческого интегрированного учета основных активов; а также раскрыты принципы — требования, предъявляемые учетной информации об основных активах аграрных организаций;
- выявлены особенности учетной политики и обоснован методическийинструментарийучета основных активов и ихамортизации, позволяющие осуществить оптимальный выбор методов амортизации вбухгалтерскоми налоговом учете;
- усовершенствована методика учета основных средств инематериальныхактивов в аграрных организациях, на основе адаптации ее к требованиям международных стандартов;
- выявлены и обоснованы методические особенности раскрытия информации об основных активах в отчетности современных аграрных организаций;
- определены направления развития внутренней отчетности аграрных организаций, позволяющие использовать данные этой отчетности применительно к средствам управленческого контроля.
Теоретическое значение полученных результатов состоит в том, что выполненное исследование содержит комплексное решение вопросов методического обеспечения учета и раскрытия в отчетности основных активов аграрных организаций.
Практическая значимость заключается в том, что выводы и предложения, полученные в результате выполненного исследования, могут быть использованы в практике работы разных организаций аграрного сектора экономики. Практические разработки, содержащиеся в диссертации, могут послужить методической основой организации управленческого учета, формирования и раскрытия информации об основных активах в отчетности в соответствии с требованиями МСФО.
Апробация результатов исследования. Основные теоретические и * практические результаты исследования рассмотрены и одобрены на международных научно-практических конференциях, посвященных реализации вАПКконцепций развития бухгалтерского учета и отчетности, проводимых в г. Брянске (2006 г.) и г. Москве (2007 г.); на межвузовских научно-практических и методических конференциях, проводимых в г. Брянске в 2007-2008 гг.,
Часть исследовательского материала вошла в разработку учебно-методических изданий, используемых в учебном процессе Брянской государственной сельскохозяйственной академии при подготовке студентов по специальности "Бухгалтерский учет, анализ иаудит". Отдельные положения диссертации внедрены в практику деятельности аграрных организаций Брянской области.
Публикации. Наиболее существенные положения и результаты исследования автора нашли отражение в 9 публикациях авторским объемом 12,15 печ.л., среди которых одна монография и две работы, опубликованные в изданиях, рекомендованных ВАК.
Объем и структура работы. Диссертация содержит введение, три главы, заключение, библиографию, иллюстрирована таблицами и рисунками.

Список литературы

Заключение диссертациипо теме "Бухгалтерский учет, статистика", Гринь, Марина Георгиевна

Заключение
Исследование проблем методического обеспечения учета основныхактивови раскрытия их вотчетностиаграрных организаций позволило сделать следующие выводы:
1. Разноплановые подходыэкономистовк выделению видов бухгалтерского учета (статистического, динамического,актуарного, макроэкономического, камерального, конфиденциального и другие) позволяют судить о возможности формирования информации, удовлетворяющей конкретных пользователей, имеющих разные интересы по отношению к тем или иным объектам учета. Заслуживает отдельного внимания системауправленческогоучета, появление которого в современной экономической литературе трактуется "следствиемкоммерческойтайны", установленной управленцами в отношении своегобизнесаили отдельных его сфер, объектов, с другой стороны, существуют мнения авторов, о том, что в действительностиуправленческийучет является разновидностью динамической концепции учета.
Понятно, что "имущественный интерес потенциальныхакционеров, инвесторов, кредиторов и другихконтрагентов, заключается в выборе лучшей и наиболеевыгоднойорганизации вложений своих финансовых ресурсов. Однако,вложенияв основные активы, характеризуемые таким признаком, как "долгосрочность", не отличаются "привлекательностью". Поэтому управление основнымиактивами, как правило, является дляаграрныхорганизаций проблемным, часто связанным с поиском дополнительных ресурсов.
Современные теории учета основных активов, в том числе основных средств инематериальныхактивов, связывают с развитием концепции
МСФО, предполагающим выбор методов и способов оценки активов, признанием их в учете, отражением информации об их использовании в отчетности и т.д.
С применением МСФО в российскойучетнойпрактике изменились подходы к методологии учета основных активов, оказавшие влияние, в частности, на содержаниеПБУ6 в редакциях 1997 и 2001 гг., анализ структуры и содержания которых выполнен в работе с целью выявить характер этого влияния на терминологию, классификацию основных средств по разным признакам (отраслевому, функциональному, признаку использования, балансовому, и др.).
Анализ международных стандартов финансовой отчетности (IFRS и IAS), положений Международного комитета по интерпретации финансовой отчетности (IFRIC) и Постоянного комитета по интерпретации (ПКИ), а также других документов, опубликованных Советом по МСФО, выполненный в диссертации, позволил выделить области возможного использования требований международных стандартов применительно к российскому учету основных активов.
2. В работе проанализированы важнейшие положения российского ПБУ 6/01 "Учет основных средств", связанные с: перегруппировкой основных средств; объектомналогообложениядля некоммерческих организаций; понятиеминвентарногообъекта; унификацией формирования первоначальной стоимости основных средств; определением даты оценки;малоценнымиактивами; изменениями, касающимися начисления износа; изменениями для основных средств, по которым неначисляетсяизнос; ускоренной амортизацией; переоценкой основных средств. Сделан вывод о сближении отдельных положений международных стандартов с действующей редакцией ПБУ 6/01.
3. В диссертации разработана концептуальная модель управленческогоинтегрированногоучета основных активов, обоснованы содержание и взаимосвязь ее элементов при использовании в аграрных организациях.
Рыночная экономика ставитаграрныепредприятия в такие условия, когда их функционирование зависит от гибкости и мобильности системы управления, своевременно принимаемых решений не только тактического, но истратегическогохарактера. Информация для такого рода решений не может быть сформирована в рамках отдельно взятой учетной системы. Все чаще в современной экономической литературе стали встречаться мнения специалистов и ученых обинтеграцииучетных систем под названием "управленческий учет".
Важнейшими'задачами такого учета являются:
- во-первых, обеспечение информацией для контроля за соблюдением целесообразностихозяйственныхопераций, использованием материальных, трудовых и финансовых ресурсов в соответствии с утвержденными нормами,нормативамии сметами;
- во-вторых, предотвращение отрицательных результатовхозяйственнойдеятельности организации и выявлениевнутрихозяйственныхрезервов обеспечения ее финансовой устойчивости;
- среди аграрных предприятий существуют такие, принятиеуправленческихрешений для управления которыми требует специальной информационной базы. Это относится к решениям стратегического характера, а также к оперативным решениям, обусловленных внешними, внутренними факторами различныхрисковыхситуаций.
По мнению автора, управленческий учет следует формировать как системуинтегрированнойинформации, включающей данные бухгалтерского учета, оперативного налогового учета и разных видов отчетности, используемой для принятия управленческих решений. Модульный принцип интегрированнойуправленческойучетной системы для аграрных предприятий можно сохранить, понимая под модулемукрупненныйучасток учета, например: основных активов, материально-производственныхзапасов, затрат и калькулирования себестоимости продукции,продаж, финансовых вложений, капитала, обязательств и расчетов и т.д. Каждый участок учета, основанный на интеграции данных учета, построенный с такой аналитикой, которая позволит осуществлять необходимую выборку показателей для формированиябухгалтерскойотчетности, налоговых деклараций, отчетности, отвечающей требованиям МСФО, а также для формирования внутренней управленческой отчетности, — будет представлять собой отдельный модуль интегрированного управленческого учета.
Организованный по модульному принципу учет позволит синтезироватьуправленческуюинформацию в соответствии с целями и задачами управления; потребностями пользователей информации; правовой базой и необходимостью составления разной отчетности; масштабами учета (деятельностью отдельногоподразделения, сегмента бизнеса, всего предприятия, либо объединением предприятий в виде аграрных формирований).
Эффективность управленческой информации будет характеризоваться не только данными, положенными в основу интегрированного управленческого учета, иотчетностью, но и оперативностью формирования учетной иотчетнойинформации.
Учет для управлениястратегическидолжен быть ориентирован на цели развития бизнеса, приращение его стоимости, росткапитала, конкурентоспособность на рынке. Для такого управления должны быть определены цет левые приоритеты в системе учета. Еслиаграрномуформированию требуется "ежедневный" контроль за эффективностью использования основных активов для поддержания и развития материально-технической базы, ее мобильностью, топриоритетныммодулем управленческого учета следует выделить — "учет основных активов".
4. Концептуальная модель учета основных активов, предложенная в работе, включает в себя три основных элемента: 1 — механизм (непосредственно учет) управленческого учета; 2 — анализ; 3 — оценка. Данная триада позволяет формир9вать сложную систему интегрированной информации, используемой при принятии решений в отношении основных активов.
Управленческий учет, в содержание которого мы закладывали информацию (данные о хозяйственных операциях исделках) об основных активах в широком ее восприятии: факторы и причины, обусловившиесделки; риски, возникающие в ходе совершениясделок; оперативная информация об ист пользовании и эффективности использования основных активов в деятельности организации; налоговая информация о состоянии налоговой базы, формируемой с учетом стоимости основных активов и др., — не может довольствоваться лишь данными системногобухгалтерскогоучета и не может обходиться без этих данных.
Поэтому признанные, оцененные по правилам бухгалтерского учета и отраженные набухгалтерскихсчетах хозяйственные операции должны иметь определенный носитель — драйвер, при помощи которого информация об операции может быть использована не только вбухгалтерскомучете, но и для других целей: налогового учета, формирования различной внутренней отчетности, анализа, оценки с позиции требований международных стандартов (например, по справедливой стоимости) и др. Такаяинтеграцияинформации на основе выделенных драйверов позволяет не только эффективно использовать ее для принятиятекущихуправленческих решений, но и для разработкистратегическихпоказателей, планов в отношении основных активов.
Элементы концептуальной модели "анализ" и "оценка" обоснованы в работе с позиции их методическогоинструментарияи его использования для трансформации данрых при принятии управленческих решений.
Формирование концепции учета основных активов, по мнению автора, диктуется приоритетами социально-экономического развитияаграрногосектора экономики, которые исследованы в работе в рамках важнейших тенденций развития под влияниемкризисамировой продовольственной системы. С этой целью охарактеризован потенциал российского аграрногосектора, к которому относится сельские территории, занимающие почти 75% площади России, в котором заняты около 7 млн чел., работающих. Отмечены устойчивые признаки выхода из кризиса, связанные с реализацией национальногоприоритетногопроекта "Развитие АПК" иантикризиснойстратегией.
5. Развитие основных положений международных и отечественных стандартов в отношении учета основных средств,аренды, амортизации позволило уточнить условия применения прямолинейногосписания, производственного метода, метода суммы лет (чисел), метода уменьшающейсябалансовойстоимости (уменьшающегося остатка) — применительно камортизациии процедуре начисления износа основных средств в рамках разных сделок с ними.
Охарактеризованы особенности управления биотрансформацией животных и растений, которые в соответствии с МСФО 41 "Сельское хозяйство" являются биологическими активами, целью использования которых является получение сельскохозяйственной продукции. Отмечено, что для отнесения объекта к учету в качестве биологическогоактиванеобходимо выполнение следующих требований:
- способность актива к изменению: животные и растения поддаются биотрансформации;
- управление изменениями: управление способствует биотрансформации путем создания благоприятных и стабильных условий осуществления данного процесса;
- оценка изменений: в рамках оперативного управления производится оценка и контроль над изменениями качественных и количественных показателей, происходящих в результате биотрансформации.
Процесс биотрансформации определяется стандартом как совокупность процессов роста, дегенерации, производства продукции ивоспроизводства, в результате которых в биологическомактивепроисходят качественные и количественные изменения. Результатом биотрансформации специфических активов сельскохозяйственных организаций является их изменение в процессе роста, дегенерации, воспроизводства и производство сельскохозяйственной продукции.
Признание биологических активов должно иметь место, когда:
- организация контролирует данныйактивв результате прошлых, ранее осуществленных событий;
- существует вероятность получения организацией будущих экономическихвыгодот данного актива;
- справедливая стоимость илисебестоимостьактива может быть оценена с достаточной степенью достоверности.
Оценка биологических активов по справедливой стоимости должна осуществляться на .каждуюотчетнуюдату. Справедливая стоимость - это сумма, на которую можнообменятьактив при совершении сделки между хорошо осведомленными, желающими совершить такую операцию сторонами. В справедливую стоимость не включаются сумма предполагаемыхсбытовыхрасходов. Таким образом, под справедливой стоимостью в МСФО в большинстве случаев подразумевается рыночная стоимость при условии продолжительного сохранения способахозяйственногоиспользования соответствующих активов для ведения одного и того же или аналогичного вида деятельности. Использование термина «рыночная стоимость» возможно, если существует активный рынок данных активов, на котором может быть получена необходимая информация. Если сделки с биологическими активами или сельскохозяйственной продукцией совершаются на активном рынке, справедливая стоимость актива определяется на основе котировочной цены на данном рынке.
При отсутствии активного рынка для определения справедливой стоимости используют следующие показатели:
- цена последней сделки попродажебиологического актива при условии, что между датой сделки и отчетной датой не произошло существенных изменений хозяйственных условий;
- рыночные цены на аналогичныеактивы;
- средниеотраслевыепоказатели в расчете на единицу физического показателя учета актива.
При отсутствии информации о ценах организации могут использоватьдисконтированную.стоимость ожидаемых от активачистыхденежных потоков.
Если отсутствует возможность определения справедливой стоимости биологического актива (растений и животных) с достаточной степенью достоверности на основе рыночной стоимости, то в этом случае оценка должна производиться посебестоимостис учетом сумм накопленной амортизации иубытковот обесценения. Себестоимость определяется как суммафактическихзатрат на создание биологического актива.
Существующие нормативные документы, регламентирующие учет активов в России не содержат понятия биологических активов, т.е. не определяют их как особый вид активов, требующий особенного признания, оценки и учета. Так, животные продуктивного стада, плодоносящие насаждения учитываются в соответствии с положениями ПБУ 6/01 «Учет основных средств» в составе основных средств.
Выявление возможных расхождений и их устранение позволит сформировать достоверную информацию, необходимую пользователям и отвечающую требованиям международных стандартов. Необходимыми предпосылками использования МСФО сельскохозяйственными организациями являются дальнейшая разработка и принятие положения побухгалтерскомуучету биологических активов в контексте основных положений МСФО, определяющего порядок признания, учета по справедливой стоимости и отражения в финансовой отчетности данных активов.
6. Для дальнейшей адаптации российского учета к международным требованиям необходимо следование важнейшим принципам организации учета и формирования отчетности, составившим основную философию МСФО. В большей степени заслуживают внимание принципы, являющиеся вспомогательными по отношению к основополагающим. Их применение позволит осуществить организацию такого учета, информация которого не только отвечает требованиям международных стандартов, но и способствует повышению информативности отчетности для управленческих целей. Таких принципов можно выделить три:
1 — принципсопоставимостисистем учета и сверки методов учета. При желанииинтегрироватьучетную информацию, сопоставимость системы бухгалтерского учета, например, с системой налогового учета, должна быть направлена на выявление различий в объектах бухгалтерского и налогового учета, классификаций доходов и расходов, содержания отдельных видов доходов и расходов. Признание доходов и расходов для целей в разных системах учета требует обоснования и раскрытия в примечаниях к бухгалтерской финансовой отчетности;
2 — принцип раскрытия дополнительной информации, позволяющий более детально раскрывать информацию в примечаниях к отчетности, чем того требуют стандарты. Уровень детализации определяется диктуемой степенью информативности управленческих решений об объектах учета в интегрированной системе. Детализация к разным видам отчетности (бухгалтерской, налоговой, внутренней управленческой, производственной, по МСФО и т.д.) для разных групп пользователей может быть определена внутренним стандартом организации;
3 - принцип интерпретации информации требует определения специального порядка применения МСФО в российской учетной практике. Применительно каграрнымформированиям и отдельным организациям аграрного т сектора экономики необходима, по нашему мнению, разработка методического обеспечения применения МСФО 41 "Сельское хозяйство", особенно, в части учета и отражения в отчетности биологических активов. Интерпретация информации требует уточнения терминологии стандарта применительно к российской учетной практике, чего до настоящего времени в полной мере не сделано.
Кроме перечисленных вспомогательных принципов, система управленческого интегрированного учета аграрных организаций должна быть основана на использовании принципов: конфиденциальности,оперативностипредставления информации, экономичности формируемой информации, многократного использования, принципаделегированияответственности, сопоставимости результатов деятельностиподразделенийорганизации (сегментов аграрного бизнеса).
Каждый из перечисленных принципов (перечень их не считаем закрытым, его можно и следует развивать в зависимости от постановки новых и уточнения имеющихся задач управления) имеет свою характеристику.
В отношении объектов основных средств и нематериальных активов, которые составляют основу имущественной базы организации аграрного сектора, все принципы являются важными, без их применения не может быть достигнута желаемаяпрозрачностьотчетности и обеспеченность необходимой информацией управлениябизнесом.
7. В работе выявлены особенности учетной политики и обоснован методическийинструментарийучета основных активов и их амортизации, позволяющие осуществить оптимальный выбор методов амортизации в интегрированной системе бухгалтерского и налогового учета.
Необходимость совершенствования методического инструментария и оптимизации его выбора в учетной политике аграрных организаций Брянской области диктуется не всегда положительной динамикой показателей их развития.
Кроме того, материально-техническая база исследуемых организаций, в том числе сельскохозяйственная техника характеризуется уменьшением парка машин и механизмов, необходимых для сельскохозяйственного производства.
В системе интегрированного учета, позволяющим осуществлять выбор и комбинирование методов учетной политики, например, для целей бухгалтерского и налогового учета, возможны процедуры оптимизации методов. На примере девяти методовначисленияамортизации (отдельных и совмещенных) осуществлен расчет суммамортизационныхотчислений в интервале трех лет для бухгалтерского и налогового учета исследуемойаграрнойорганизации. Сделан вывод, что самымневыгоднымдля организации является использование линейного способа амортизации в бухгалтерском и налоговом учете. Именно в этом случае организацияуплачиваетсамые большие налоговые платежи, но и суммачистойприбыли при этом — самая большая. Все остальные методы учетной политики распределяются следующим образом. Более эффективным признан выбор в бухгалтерском учете способауменьшаемогоостатка, а в налоговом — нелинейного метода, позволяющим получитьэкономиюна налогах. Именно такая комбинация способов учетной политики позволяет добиться минимальной суммыналоговуже в первый год эксплуатации основных средств. Совмещение отдельных методов тоже может привести кэкономиизатрат, связанных с амортизацией основных средств.
7. Усовершенствованная методика учета основных средств в аграрных организациях основана на адаптации ее к требованиям международных стандартов. Алгоритм расчетов приведен на примереОАО"Снежка" Брянской области, использующегобюджетныеассигнования на приобретение сельскохозяйственной техники.
Методические подходы МСФО 38 "Нематериальныеактивы" послу* жили основой для формирования системы показателей в учете аграрных организаций в части созданных и приобретенных нематериальных активов.
8. Выявленные особенности сгруппированы автором следующим образом:
1 группа связана с применением справедливой стоимости на основании МСФО (IAS) 41 "Сельское хозяйство". Справедливая стоимость рассмотрена в отношении оценки биологических активов, представленных группой сходных живых животных или растений (овцы, деревья в лесонасаждении, растения, молочный скот, свиньи, кустарник, виноградная лоза, фруктовые деревья). Отмечено, что не все группы биологических активов по содержанию имеют отношение к основнымактивам, часть из них имеет отношение кзапасам. Биологический актив оценивается при первоначальном отражении в учете и на каждую отчетную дату по его справедливой стоимости завычетомзатрат на продажу, за исключением случаев, когда справедливая стоимость не поддается надежной т оценки. Такой подход выбран автором как основной для раскрытия информации о биологическихактивахв отчетности исследуемых аграрных организаций. Вуправленческомучете это требует определения расчетных затрат на моментпродажи, которые могут включать комиссионные расходы, сборы контролирующих органов,налогии пошлины, связанные с передачей права собственно-г сти.
2 группа отражает особенности учета государственныхсубсидий, относящихся к биологическим активам в соответствии с МСФО (IAS 20) "Учет государственных субсидий и раскрытие информации о государственной помощи". Для раскрытия информации вбалансепредложена детализация внеоборотных активов для предприятия молочногоживотноводствана основе выделения отдельных статей: 1 - молочный скот - незрелый; 2 - молочный скот - зрелый; 3 - другие основные средства; 4 — нематериальные активы. Для раскрытия информации в отчете оприбыляхи убытках предложена детализация статей, позволяющая отражать информацию о величине изменения справедливой стоимости реализуемых биологических активов за вычетом затрат напродажу, включенной в состав прибыли илиубытка. Предприятия, использующие полученные бюджетные средства (государственныесубсидии) в отношении биологических активов, должны раскрывать информацию о характере, величине субсидий, условиях их использования.
3 группа связана с раскрытием дополнительной информации поарендованнымактивам в части договоровоперационной(текущей) и долгосрочной аренды земли с сельскохозяйственными культурами, производящими биологические активы.
Выделенные группы позволяют достичь нужной релевантности информации, обеспечивающей раскрытие ее в отчетности в части биологических активов и основных средств, к которым имеют отношение эти активы.
9. В работе определены направления развития внутренней отчетности аграрных организаций, позволяющие использовать данные этой отчетности применительно к средствам управленческого контроля.
Анализ действующей практики учета основных средств и отражения их в отчетности исследуемых аграрных организаций Брянской позволил разработать тест управленческого контроля за эффективностью использования основных средств.
Для отражения информации об использовании основных средств в системе интегрированного учета предложены план-графикипогашениястоимости объектов основных средств (сельскохозяйственной техники). Для целей контроля заамортизационнымизатратами основных средств предложено формировать информацию на свободном счете 33 в разрезесубсчетов: 33.1 — затраты наамортизациюзданий; 33.2 - затраты на амортизацию сооружений; 33.3 — затраты на амортизацйю машин иоборудования; 33.4 — затраты на амортизациютранспортныхсредств; 33.5 - затраты на амортизацию производственного и хозяйственного инвентаря; 33.6 — затраты на амортизацию биологических активов, относящихся к основным средствам; 33.7 - затраты на амортизациюпрочихобъектов.
Для распределения амортизационных затрат рассмотрена взаимосвязь аналитического учета затрат на амортизацию по местам их возникновения с аналитическим учетом, формируемым в системе производственных счетов 20 "Основное производство", 23 "Вспомогательное производство" и 25 "Общепроизводственныерасходы.
В диссертации разработан порядок учета формирования и использования амортизационныхотчисленийс отражением его на счете 85 "Амортизационныйрезерв" с открытием к нему субсчетов: 85.1 — накоплениеамортизационногорезерва, 85.2 — использование амортизационногорезерва. Информация об амортизационном резерве, по мнению автора, должна быть раскрыта в Отчете об изменениях капитала.
Для раскрытия основной массы дополнительной информации об основных активах и эффективности их использования в аграрных организациях уточнен формат Пояснительной записки кгодовойотчетности.
Проведенные результаты исследования, по мнению автора, являются определенным вкладом в развитие методического обеспечения учета основных активов и раскрытия их в отчетности аграрных организаций.

Список литературы диссертационного исследованиякандидат экономических наук Гринь, Марина Георгиевна, 2010 год

1. Гражданский-кодекс РФ. Часть 1 от 30.11.1994 № 51-ФЗ //СПСКонсультант Плюс: Высшая Школа
2. Гражданский кодекс РФ. Часть 2 от 26.01.1996 № 14-ФЗ // СПСКонсультантПлюс: Высшая Школа
3. Налоговый кодекс Российской Федерации. Часть первая от 31.07.98г., №147 -ФЗ.-М., 1998.
4. Налоговый кодекс Российской Федерации. Часть вторая от 05.08.2000 г. № 118-ФЗ.-М., 2000 (с изменениями и дополнениями).
5. Обухгалтерскомучете. Федеральный закон РФ от 21.11.96 г., № 129-ФЗ.-М., 1996 (с изменениями от 23.07.1998г., 31.12.2002г.).
6. Олизинге. Федеральный закон РФ от 29.10.98 г. № 164-ФЗ. М.,1998 (с изменениями и дополнениями).
7. Оналогена прибыль предприятий. Федеральный закон РФ от 27.12.1991г. № 2116 (с изменениями и дополнениями).
8. О классификации основных средств, включаемых вамортизационныегруппы. Постановление Правительства РФ от 01.01.2002г. № 1.
9. Об утверждении стандартов оценки. Постановление Правительства РФ от 06.07.2001г. №519.
10. Программареформированиябухгалтерского учета в соответствии с международными стандартами финансовойотчетности. Постановление Правительства РФ от 06.03.98г. №283.
11. Концепциябухгалтерскогоучета в рыночной экономике России. Одобрена Методологическим советом побухгалтерскомуучету при Министерстве финансов РФ и Президентским советом Института профессиональныхбухгалтеров29.12.97г.
12. Концепция развития бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации насреднесрочнуюперспективу. Утверждена приказом
13.МинфинаРФ от 1 июля 2004г. № 180 //Бухгалтерскийучет. 2004. -№ 16.-с. 5-11.
14. План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкция по его применению. Утверждены приказом Минфина России от 31.10.2000 № 94 н.
15. Положение по ведению бухгалтерского учета ибухгалтерскойотчетности в РФ. Утверждено приказом Минфина России от 29.07.98 г. № 34 н.
16.Учетнаяполитика организации. Положение по бухгалтерскому учету (ПБУ1/98). Утверждено приказом Минфина России от 19.12.98 г. № 60н (с изменениями и дополнениями).
17. Учетная политика организации. Положение по бухгалтерскому учету (ПБУ 1/2008). Утверждено приказом Минфина России от 06.10.2008 г. № 106н.
18. Учет основных средств. Положение по бухгалтерскому учету (ПБУ6/01). Утверждено приказом Минфина России от 30.03.2001 г. № 26н (в ред., приказа Минфина России от 18.05.2002 г. №45н).
19. Учет договоров (контрактов) на капитальное строительство. Положение по бухгалтерскому учету (ПБУ 2/94). Утверждено приказом Минфина России от 20.12.94 г. № 167.
20. Учетактивови обязательств, стоимость которых выражена в иностраннойвалюте. Положение по бухгалтерскому учету (ПБУЗ/2000). (ПБУ 3/2000). Утверждено приказом Минфина России от 10.01.2000г. №2н.
21.Бухгалтерскаяотчетность организации. Положение по бухгалтерскому учету (ПБУ 4/99). Утверждено приказом Минфина России от 06.07.1999г. №43н.
22. Доходы организации. (ПБУ 9/99). Положение по бухгалтерскому учету (ПБУ 9/99). Утверждено приказом Минфина России от06.05.1999г. №32н (с изменениями и дополнениями).
23. Расходы организации. Положение по бухгалтерскому учету (ПБУ 10/99). Утверждено приказом Минфина России от 06.05.99г. № 32н.
24. Информация по прекращаемой деятельности. Положение по бухгалтерскому учету (ПБУ 16/02). Утверждено приказом Минфина России от 02.07.2002 г. № 66н.
25. Учет расчетов поналогуна прибыль. Положение по бухгалтерскому учету (ПБУ 18/02). Утверждено приказом Минфина России от 19.11.2002г. №114н.
26. Методические указания по бухгалтерскому учету основных средств. Приказ Министерства Финансов РФ от 13.10.03 № 91н // Приложение к журналу бухгалтерский учет. 2003. - № 23. - с. 14-16.
27. Методические указания поинвентаризацииимущества и финансовых обязательств. Приложение к приказу Минфина РФ от 13.06.95 т., №49.
28. Методические рекомендации по бухгалтерскому учету затрат на производство икалькулированиюсебестоимости продукции (работ, услуг) в сельскохозяйственных организациях. Приказ Министерства сельского хозяйства РФ от 06 июня 2003 г. № 792.4
29. Методические рекомендации по бухгалтерскому учету животных на выращивании и откорме в сельскохозяйственных организациях. ПриказМинсельхозаРоссии от 02.02.2004 № 73.
30. Общероссийский классификатор основных фондов: Утвержден Постановлением Комитета РФ по стандартам, метрологии исертификацииот 26.12.1994 № 359 // Бухгалтерский учет. 2004г. - №11. - с. 15.
31.Отраслевыеметодические рекомендации по учету основных средств в сельскохозяйственных организациях (предприятиях): Утверждены Приказом Министерства сельского хозяйства от 16.12.1998 // Экономика сельского хозяйства. 2005г - № 14.-е. 19.
32. О порядке применения нормативных документов поамортизационнойполитике и переоценке основных фондов в 1998году. Письмо Госком32