Учёт и отчётность в условиях реорганизации хозяйствующих субъектов

Краткое описание

Год:

2011

Автор научной работы:

Якупова, Диляра Замировна

Ученая cтепень:

кандидат экономических наук

Место защиты диссертации:

Казань

Код cпециальности ВАК:

08.00.12

Специальность:

Бухгалтерский учет, статистика

Количество cтраниц:

263

Оглавление диссертациикандидат экономических наук Якупова, Диляра Замировна

Введение.
1. Влияние гражданско-правовых отношений на содержание учётной информации приреорганизациихозяйствующих субъектов.
1.1. Экономическая сущность реорганизациихозяйствующихсубъектов
1.2. Правовые аспекты реорганизации и их влияние на формирование учётной и отчётной информации.
1.3.Организационныепроцедуры реорганизации для целейбухгалтерскогоучёта и составления отчётности.
1.4.Инструментыреализации правопреемства активов, обязательств икапиталапри реорганизации с позиции бухгалтерского учёта.
2. Исследование современного состояния учёта и отчётности при реорганизации хозяйствующихсубъектовв формах разделения и выделения и направления их совершенствования.
2.1. Функции и принципы формирования показателей разделительногобаланса.
2.2. Особенности ведения бухгалтерского учёта при распределении объектов основных средств и материально-производственныхзапасовмежду правопреемниками при реорганизациихозяйствующегосубъекта.
2.3. Организационно-методические аспекты учётанематериальныхактивов при реорганизации хозяйствующих субъектов.
2.4. Организационно-методические аспекты бухгалтерского учёта операций реорганизации организации в форме выделения и разделения.
3. Представление и раскрытие информации вбухгалтерскойотчётности, составляемой при реорганизации хозяйствующих субъектов.
3.1. Формирование и раскрытие информации в бухгалтерской отчётности при реорганизации хозяйствующих субъектов в форме выделения из её состава одного или нескольких юридических лиц.
3.2. Особенности составления вступительной бухгалтерской отчётности вновь возникших при реорганизации хозяйствующих субъектов.
3.3. Влияние оценки передаваемых (принимаемых)активови обязательств при реорганизации на показатели вступительной бухгалтерской отчётности.

Введение диссертации (часть автореферата)На тему "Учёт и отчётность в условиях реорганизации хозяйствующих субъектов"

Актуальность темы исследования. Современный период развития экономики открывает новые перспективы деятельности российских организаций, предоставляя им возможность изменять форму существования, осуществлятьреорганизациюбизнеса. Реорганизация всё чаще рассматривается как источник позитивных изменений, главным из которых является последовательное улучшение производственно-экономических показателей деятельностихозяйствующихсубъектов за счёт ихукрупненияили разукрупнения.
Процессыреорганизациив Российской Федерации характеризуются значительной динамикой. Так, с 2000 по 2011 годы количество вновь созданных путём реорганизации предприятий увеличилось почти в два раза.
Реорганизациякак комплексный процесс изменения структуры предприятия, влекущий за собой переход прав и обязанностей от одного юридического лица к другому в порядке универсального правопреемства, затрагивает все аспекты деятельности хозяйствующих субъектов, в том числе существенным изменениям подвергаются учётные процедуры. В зависимости от реализуемой формы реорганизации вносятся изменения в систему ведения учёта и составлениябухгалтерскойотчётности, в методы раскрытия информации об изменениях, происходящих в ходе реорганизации.
Многообразие форм реорганизации хозяйствующих субъектов и их практическая реализация порождают множество вопросов, связанных с методикой ведениябухгалтерскогоучёта и составления отчётности.
Особенную актуальность в этой связи приобретают вопросы адекватного отражения вбухгалтерскомучёте и отчётности изменений, происходящих в процессе объединений и разъединений организаций. Это обуславливается, прежде всего, необходимостью формирования и объективного представления пользователям бухгалтерской отчётности информации об ожидаемых изменениях в финансовом положении и результатах деятельностиреорганизуемыхорганизаций. Пользователи должны представлять, какие из отражённых в представленной отчётности элементовактивов, обязательств, капитала, доходов и расходов отчётного периода реорганизуемых хозяйствующих субъектов не следует рассматривать при оценке их перспектив.
Актуальность темы исследования, возросшая теоретическая и практическая значимость проблем бухгалтерского учёта и отчётности в условиях реорганизации хозяйствующих субъектов, дискуссионность многих моментов предопределили выбор темы исследования.
Степень разработанности проблемы. Большой вклад в исследование вопросов ведения бухгалтерского учёта и составления отчётности внесли такиеэкономисты, как O.A. Агеева, A.C.Бакаев, М.А. Бахрушина, В.Г. Гетьман, В.Б.Ивашкевич, Е.В. Никифорова, И.Р. Коновалова, Л.И.Куликова, М.И. Кутер, М.В. Мельник, Е.А.Мизиковский, В.Ф. Палий, M.JI. Пятов, Я.В.Соколов, А.Д. Шеремет, JI.3. Шнейдман и другие.
Отдельное внимание вопросам формирования и использования учётно-аналитической информации о результатах реорганизации хозяйствующих субъектов уделено в трудах учёных: С.Ю.Андреевой, О.С. Безвидной, И.Н. Богатой, H.H.Бортника, О.В. Гуденицы, Л. Демиденко, Д.Депамфилиса, Д.А. Ендо-вицкого, Е.С. Казакова, H.H.Карзаевой, H.H. Клинова, O.A. Курбангалеевой, Т.И. Мелехиной, Д.В.Назарова, А.Б. Погребса, В.Е. Соболевой, Л.В. Сот-никовой, С.Г.Хозяевой, П.Е. Шумилина и др.
Работы указанных авторов внесли значительный вклад в исследование проблемы, однако не исчерпали её. Широкий круг вопросов как методического, так и прикладного характера, связанных с формированием учётной информации о процедурах реорганизации хозяйствующих субъектов и составлением бухгалтерской отчётности не получил достаточно полного и системного решения.
Отмеченные обстоятельства и их значимость определили цель и задачи диссертационного исследования, а также его основные направления.
Цель и задачи исследования. Целью диссертационного исследования является разработка и обоснование теоретических, методических и практических рекомендаций по совершенствованию бухгалтерского учёта операций реорганизации хозяйствующих субъектов для формирования показателей отчётности и повышения её достоверности ипрозрачности. Реализация поставленной цели потребовала решения следующих взаимосвязанных задач:
- исследовать экономическую сущность реорганизации хозяйствующих субъектов, усовершенствовать существующую классификацию форм реорганизации;
- определить организационно-методические процедуры реорганизации и их влияние на ведение бухгалтерского учёта и составление отчётности реорганизуемых хозяйствующих субъектов;
- выявить и обосновать функции разделительногобалансаи принципы подготовки и представления информации в разделительномбалансе;
- разработать методику ведения бухгалтерского учёта при распределении объектов основных средств и материально-производственныхзапасовмежду правопреемниками при реорганизациихозяйствующегосубъекта;
- исследовать организационно-методические аспекты учёта объектов интеллектуальнойсобственностив качестве нематериальных активов при реорганизации хозяйствующих субъектов;
- изучить влияние реорганизации в форме выделения на формирование показателей бухгалтерской отчётности организации, из которой выделяются другие организации;
- исследовать существующую методику формирования вступительной бухгалтерской отчётности при реорганизации хозяйствующих субъектов и разработать рекомендации по её совершенствованию; изучить вопрос оценки активов иобязательствреорганизуемых хозяйствующих субъектов и определить влияние оценки на показатели вступительной бухгалтерской отчётности.
Область исследования. Содержание исследования соответствует п. 1.5 «Регулирование и стандартизация правил ведения бухгалтерского учёта при формировании отчётных данных», п. 1.6 «Адаптация различных систем бухгалтерского учёта, их соответствие международным стандартам» раздела 1 «Бухгалтерскийучёт» специальности 08.00.12 - «Бухгалтерский учёт, статистика» Паспорта научных специальностейВАКРФ.
Предмет и объект исследования. Предметом исследования является совокупность теоретических, методических и практических вопросов ведения бухгалтерского учёта и составления отчётности в условиях реорганизации хозяйствующих субъектов. В качестве объекта исследования выбраныреорганизуемыероссийские коммерческие предприятия, в частности: группа предприятий «ТАИФ», в том числеООО«КАРСАР», ООО «ТАИФ-Арт», ООО «ТАТ-СОЛ», ООО «ТАИФ-Сервис»; а такжеФГУАП«КАВМИНВОДЫАВИА», ФГУП международный аэропорт «Ставрополь»,ФГУПмеждународный аэропорт «Минеральные воды»».
Теоретической и методологической основой диссертационного исследования послужили нормативно-правовые акты Российской Федерации и Республики Татарстан, регулирующие процессы реорганизации хозяйствующих субъектов, научные труды классиков теории бухгалтерского учета, результаты фундаментальных и прикладных исследований современных отечественных и зарубежных ученых, рассматривающих отдельные вопросы бухгалтерского учёта и формирования отчётности при реорганизации хозяйствующих субъектов, международные стандарты бухгалтерского учета иотчетности, обзоры периодических изданий по рассматриваемой проблеме, а такжефактическиеданные реорганизуемых предприятий.
Для обоснования выдвинутых в диссертации положений применялись общенаучные методы познания, которые включают анализ, синтез, методы системного, исторического, логического, сравнительного, статистического анализа.
Научная новизна результатов диссертационного исследования заключается в постановке, теоретическом обосновании и практическом решении комплекса методических вопросов, связанных с совершенствованием бухгалтерского учёта и формирования отчётной информации в условиях реорганизации хозяйствующих субъектов. Основные результаты, обладающие научной новизной, представлены следующими положениями.
1. Определена экономическая сущность реорганизации хозяйствующих субъектов как процесс изменения правового положения юридического лица в формахслияния, присоединения, разделения, выделения, преобразования, разделения и выделения одновременно сослиянием, разделения и выделения одновременно с присоединением. Предложен и обоснован новый классификационный признак группировки форм реорганизации хозяйствующих субъектов «требованиеантимонопольныхорганов», позволяющий выделить реорганизацию на добровольной основе, в принудительном порядке, с предварительного согласияантимонопольногооргана, с последующим уведомлением антимонопольного органа.
2. Выявлены организационно-методические процедуры реорганизации хозяйствующих субъектов с позиции ведения бухгалтерского учёта и формирования отчётности в реорганизуемых организациях, доказана необходимость в осуществлении таких процедур, как выявление и постановка на учёт не учтённых уреорганизуемойорганизации объектов интеллектуальной собственности в качественематериальныхактивов; переклассификация не предполагаемых к использованию по прямому назначению объектов основных средств и материально-производственных запасов; распределение активов, обязательств икапиталамежду правопреемниками при формировании показателей разделительного баланса на основе разработанных принципов.
3. Сформулированы функции разделительного баланса (информационная, аналитическая, правоустанавливающая), принципы подготовки и представления информации для целей составления разделительного баланса (принципы достоверности, системности,стоимостнойоценки, интерпретации, полноты идостаточностиинформационной базы) и принципы распределения активов, обязательств и капитала. Наряду с общепринятыми технологическим итерриториальнымпринципами распределения активов ипассивов, предложены принципы обеспечения финансовой устойчивости, итеративности, совместного использования имущества, имущественной ограниченности, делимости, преобладания сущности над формой, идентификации, которые устанавливают единые требования к формированию показателей бухгалтерской отчётности в условиях реорганизации в формах разделения и выделения.
4. Даны рекомендации по переклассификции активов, не предполагаемых к использованию, вактивы, предназначенные для продажи, и оценки их по наименьшей избалансовойстоимости и стоимости возможной реализации, что позволит повысить информативность показателей вступительного баланса реорганизуемой организации. Для целейпереклассификацииосновных средств предложена методика ведения учётных записей с применением синтетического счёта «Основные средства, предназначенные дляпродажи».
5. Внесено предложение по признанию в бухгалтерском учёте и отражению в отчётности ранее не учтённых у реорганизуемой организации объектов интеллектуальной собственности в качестве нематериальных активов. Разработана методика принятия их к учёту на основе проведения научно-технического, правового и экономического анализа, а также достоверной стоимостной оценки этих объектов потекущейрыночной стоимости: Это позволит отразить во вступительном балансенематериальныеактивы, обладание которыми являетсяконкурентнымпреимуществом организации-правопреемника.
6. Разработаны рекомендации по формированию показателей бухгалтерской отчётности реорганизуемых организаций в форме выделения - рекомендации, основанные на детализации информации о доходах и расходах,активахи обязательствах по продолжаемой, прекращаемой и прекращённой деятельности в «Отчёте оприбыляхи убытках» и «Бухгалтерском балансе». Внесены предложения об отражении в «Отчёте о прибылях иубытках» расходов, непосредственно связанных с выделением (расходов по государственной регистрации вновь образованных организаций, внесению изменений в учредительные документы,оплатеюридических услуг), а также с созданием оценочныхрезервов.
7. Усовершенствована методика формирования показателей вступительного бухгалтерского баланса при реорганизации хозяйствующих субъектов в форме слияния и присоединения на основе выделения суммируемых, элиминируемых показателей активов и пассивов и формирования показателей раздела «Капитали резервы», которая позволит повысить полноту,прозрачностьи уместность отчётной информации реорганизуемых организаций. Обоснована необходимость оценки активов вновь возникших в процессе реорганизации хозяйствующих субъектов с применением текущей рыночной стоимости и определено влияние изменений оценки передаваемых активов и обязательств на показатели вступительной бухгалтерской отчётности, что будет способствовать обеспечению достоверности показателей вступительной бухгалтерской отчётности.
Теоретическая и практическая значимость проведённого исследования заключается в том, что основные теоретические выводы и методические положения могут быть использованы как для дальнейших исследований, так и в практической деятельности реорганизуемых хозяйствующих субъектов с целью улучшения организации бухгалтерского учёта, повышения прозрачности,полезностии информативности бухгалтерской отчётности. Практическое применение результатов исследования будет способствовать формированию объективного представления пользователей бухгалтерской отчётности об ожидаемых изменениях в финансовом положении и результатах деятельности реорганизуемых хозяйствующих субъектов. Методические и практические рекомендации могут быть включены в учебно-методические материалы для студентов экономических специальностей.
Апробация результатов исследования. Основные положения и результаты диссертационного исследования были раскрыты в докладах на международных, всероссийских научно-практических конференциях, проходивших в 2006 - 2011 годах в Волгограде, Казани, Москве, Новосибирске, Пензе, Пятигорске, Челябинске и опубликованы в форме статей. Разработанные методические и практические рекомендации внедрены в практику экономической работы ООО «КАРСАР».
Публикации результатов исследования. Основные положения, раскрывающие содержание темы диссертационного исследования, нашли свое отражение в публикациях автора общим объемом 4,15 п.л., в том числе в трёх статьях в ведущих рецензируемых изданиях, рекомендованных ВАК России объёмом 1,5 п.л.
Структура и объем работы. Диссертация состоит из введения, трех глав, заключения, списка использованных источников, состоящего из 143 наименований, и 8 приложений. Работа изложена на 190 страницах текста, включающих 35 таблиц и 13 рисунков.

Список литературы

Заключение диссертациипо теме "Бухгалтерский учет, статистика", Якупова, Диляра Замировна

Результаты исследования порядка формирования показателей раздела «Капитали резервы» позволили уточнить положения Методических указаний по формированиюбухгалтерскойотчетности при осуществлении реорганизации организаций, утверждённых ПриказомМинфинаРФ от 20.05.2003 г. № 44н в части методики определения величины показателя «Нераспределеннаяприбыль (непокрытый убыток)». Предложено величинучистыхактивов сравнивать не только с величинойуставногокапитала, но и с такими показателями раздела «Капитал ирезервы» как «Собственные акции, выкупленные уакционеров», «Переоценка внеоборотных активов», «Добавочный капитал», «Резервныйкапитал». Указанные показатели, наравне с другимиактивамии обязательствами, передаются образуемой организации и соответственно, находят отражение во вступительной бухгалтерской отчётности, а приреорганизациив форме присоединения могут изначально отражаться вбухгалтерскомбалансе организации-правопреемника:
Анализ альтернативных вариантов оценки передаваемых правопреемникуактивовпозволил обосновать необходимость ипреимуществоих оценки по текущей стоимости, что позволит обеспечить достоверность показателей вступительной бухгалтерской-отчётности реоргатшзованныххозяйствующихсубъектов. В процессе исследования был сделан вывод о том, что проведениепереоценкиактивов при поведении реорганизации хозяйствующих субъектов должно проводиться в момент составления разделительногобаланса(передаточного акта).
Наряду с подробным рассмотрением специфики оценки различных видов активов в процессе реорганизации, в работе показана методика отражения в бухгалтерском учёте. и отчётностиреорганизуемойорганизации дебиторской задолженности. Методика основана на том, что подолгосрочнойликвидной' дебиторской задолженности необходимо рассчитыватьтекущуюстоимость для обеспечения достоверной информации при составлении разделительного баланса.
Практическая реализация предложений по совершенствованию порядка ведения учёта и раскрытия информации вотчетностио произведённой реорганизации, на наш взгляд, позволит значительно повысить качество ипрозрачностьотчётных данных реорганизуемой организации.
Заключение
Результаты проведённого исследования позволяют сделать соответствующие обобщения предложений, направленных на совершенствованиебухгалтерскогоучёта операций реорганизации хозяйствующих субъектов для формирования показателей отчётности и повышения её достоверности ипрозрачности.
Исследование экономической сущности и правовых аспектов реорганизации позволило рассматриватьреорганизациюкак процесс изменения структуры предприятия, происходящий через прекращение или иное изменение правового положения юридического лица в формеслияния, присоединения, разделения, выделения, преобразования, разделения и выделения одновременно сослиянием, разделения и выделения одновременно с присоединением, влекущий за собой переход прав и обязанностей от одного юридического лица к другому в порядке универсального правопреемства, требующий отражения- в учёте и отчётности произведённых изменений.
Анализ сущности механизма проведения различных форм реорганизации хозяйствующих субъектов позволил выявить особенности' составления заключительной, вступительной бухгалтерской отчётности и документов, устанавливающих правопреемство по передаваемымактивам, обязательствам и-капиталу.
Исследование взглядовэкономистовна мотивы проведения реорганизации хозяйствующих субъектов позволило нам установить, что основной движущей силой проведения реорганизации являетсяоздоровлениеэкономики хозяйствующего субъекта, повышение эффективности его деятельности на основе достиженияоперационной, финансовой синергии, создания стратегическихпреимуществи т.п.
На основе анализа существующих подходов к классификации форм реорганизации предложен классификационный признак - «Требованияантимонопольныхорганов», позволяющий выделить реорганизацию в добровольном порядке (присоединение, выделение, преобразование,слияние, разделение), в принудительном порядке (выделение, разделение), с предварительного согласияантимонопольногооргана (слияние, присоединение), с последующим уведомлением антимонопольного органа (слияние, присоединение).
Изучение различных подходов к методике составления бухгалтерского баланса (составление баланса на основании результатовинвентаризации, на основании данных, полученных по счетам учёта, на основании совокупности первых двух источников), применяемых на разных этапах развития бухгалтерской науки, позволило обосновать, что, несмотря наприоритетностьв обычной хозяйственной деятельности составления баланса на основе данных счетов и учётных регистров и ихкорректировкис учётом инвентаризации, при реорганизации организации, при составлении передаточного акта (разделительного баланса), в первую очередь необходимо использовать данные полной инвентаризации активов иобязательствреорганизуемой организации, сгруппированных в соответствии с их экономической сущностью и назначением.
Одним из ключевых вопросов исследования' явилось определение идентифицированной последовательности действий при осуществлении реорганизации хозяйствующих субъектов с позиции комплексного рассмотрения организационно-методических аспектов формирования отчётности и ведения учёта вреорганизуемыхорганизациях.
В работе показано, что любая форма реорганизации должна основываться на выполнении комплекса взаимосвязанных процедур и их отражении в бухгалтерском учёте и отчётности. Предложен вариант систематизации процедур реорганизации с позиции их влияния на ведение бухгалтерского учёта и составление отчётности. В отличие от существующих подходов, выделены и раскры-; ты такие процедуры реорганизации, как выявление и постановка на учёт не учтённых у реорганизуемой организации объектов интеллектуальнойсобственностив качестве нематериальных активов;переклассификацияне предполагаемых к использованию по прямому назначению объектов основных средств и материально-производственныхзапасов; распределение активов, обязательств и а
Р !капиталамежду правопреемниками при формировании показателей разделительного баланса на основе разработанных принципов.
На основе обобщения нормативных документов и практики реорганизации детально раскрыто содержание каждой процедуры реорганизации, а также выявлены особенности сбора, обобщения и отражения информации на счетах и в учётных регистрах обактивах, обязательствах и капитале реорганизуемой организации.
Важное место в работе уделено разработке принципов, являющихся методической базой составления разделительного баланса. Сформулированы принципы распределения активов, обязательств и капитала (наряду с общепринятыми технологическим итерриториальнымпринципами были предложены принципы обеспечения финансовой устойчивости, итеративности, совместного использования имущества, имущественной ограниченности, делимости, преобладания* сущности над формой; принцип идентификации), а так же подготовки и представления информации для целей формирования- показателей разделительного баланса (принципы достоверности, системности,стоимостнойоценки, интерпретации, полноты идостаточностиинформационной базы). Практическое применение предлагаемых принципов позволит сформировать показатели разделительного баланса, а также достоверно и полно отразить информацию о передаваемых объектах учёта.
В процессе исследования было установлено, что разделительныйбалансвыполняет ряд важных функций, к которым относятся информационная, аналитическая и правоустанавливающая функции.
Одним из основных вопросов исследования является вопрос распределения активов при реорганизации хозяйствующих субъектов. Несмотря на то что при реорганизациихозяйствующиесубъекты вправе самостоятельно определять механизм ипропорциираздела активов и обязательств, такой раздел не может быть абсолютно произвольным, он должен осуществляться в соответствии с предложенными нами принципами. В целях корректного распределения объектов основных средств и материально-производственных запасов для составления разделительного баланса их необходимо предварительно классифицировать на следующие группы: используемые в определённых видах деятельности; используемые вобщепроизводственныхили общехозяйственных целях; не предполагаемые к использованию совсем или не предполагаемые к использованию по назначению.
С точки зрения ведения бухгалтерского учёта и составления бухгалтерской отчётности реорганизуемой организацией наиболее проблемным является отражение активов, которые не предполагаются к использованию в организациях-правопреемниках совсем или1 по назначению, но являющихсяликвиднымина рынке.
С целью отражения в бухгалтерском учётеликвидных, но не предполагаемых к использованию объектов основных средств, в соответствии с их экономической сущностью, разработана методика, предполагающая введение в план счетов бухгалтерского учёта счёта «Основные средства, предназначенные дляпродажи». Аналитический учёт должен вестись по объектам основных средств по наименьшей избалансовойи стоимости возможной реализации.
Еслибалансоваястоимость основного средства превышает стоимость возможной реализации, то подебетусчёта «Основные средства, предназначенные для продажи» должна найти отражение стоимость возможной реализации. Если организация ранее не проводиладооценку, то разницу в стоимостях следуетсписатьна финансовый результат в качествепрочихрасходов. А если организация ранее проводила дооценкупереклассифицируемогообъекта основного- средства, то разницу в части суммы, равной предыдущейдооценки, следует списать за счёт добавочного капитала, а в части превышения - на финансовый результат в качестве прочих расходов. Если балансовая стоимость основного средства меньше стоимости возможной реализации, то на счёте «Основные средства, предназначенные для продажи» должна найти отражение балансовая стоимость.
В момент признаниявыручкиот продажи стоимость объектов должнасписыватьсясо* счёта «Основные средства, предназначенные для продажи» вдебетсчёта учёта продаж или прочих доходов. При составлении вступительного бухгалтерского баланса суммы, учтённые на счёте «Основные средства, предназначенные для. продажи» должны отражаться в составеоборотныхактивов хозяйствующего субъекта.
В настоящем исследовании обосновано, что если материально-производственныезапасы, имеющиеся у реорганизуемой организации и изначально предназначенные для осуществления- производственной деятельности, не будут использованы по назначению, а будут предназначены кпродаже, то их необходимо переклассифицировать втовары. При этом для целей бухгалтерского учёта предложено товары измерять по наименьшей из балансовой стоимости и стоимости возможной реализации.
В случае превышения балансовой стоимости запасов над стоимостью их возможной реализации на счёте «Товары» должна найти' отражение последняя. В работе показано, что методика отражения процедурыпереклассификацииактива в учёте реорганизуемой организации зависит от того, создавался или нетрезервпод снижение стоимости материальных ценностей. Если такой резерв создавался, то снижение стоимости объекта из-за превышения его балансовой стоимости над стоимостью возможной реализации должно отражаться за счётсписаниясуммы резерва под снижение стоимости материальных ценностей. Если же резерв не создавался, то уменьшение стоимости запасов необходимо списать на финансовый результат в качестве прочих расходов. В случае превышения стоимости возможной реализациитоваровнад балансовой стоимостью материалов на счёте «Товары» должна найти отражение балансовая стоимость.
Проведённый в исследовании анализ существующей практики учетанематериальныхактивов в коммерческих организациях показал, что в настоящее времянематериальныеактивы, созданные самой организацией, чаше всего не оцениваются и соответственно не находят отражения в финансовой отчетности.
Данный факт часто упускается из виду и в процессе осуществления процедур реорганизациикоммерческихорганизаций, тогда как именно нематериальныеактивыво многих случаях составляют главную ценностьбизнеса.
В связи с этим предложена методика выявления и постановки набухгалтерскийучёт фактически передаваемых правопреемнику нематериальных активов, но не отражённых в его бухгалтерской отчётности. В работе показано, что это становится возможным, во-первых, в силу того, что при реорганизации правопреемнику передаётся не система бухгалтерского учёта как таковая, а информация о фактически передающихся активах иобязательствах, и, во-вторых, в силу того, что при реорганизации нарушается принцип непрерывности деятельности организации.
В исследовании показано, что постановка на бухгалтерский учёт объектов нематериальных активов оправдана в том случае, если они представляют интерес с экономической (коммерческой) точки зрения и обладание ими являетсяконкурентнымпреимуществом организации. Технологические же решения специализированного назначения, которые малоприменимы на других предприятиях, ставить на учёт нецелесообразно.
В работе разработан алгоритм обоснования решения о постановке выявленных в процессе реорганизации объектов интеллектуальной собственности в качестве нематериальных активов, который базируется на проведении научно-технического, правового и экономического анализа интеллектуальной собственности с целью выявления возможности постановки их на учёт в качестве нематериальных активов.
Обоснована необходимость включения выявленных в процессе реорганизации объектов интеллектуальной собственности в состав нематериальных активов в момент составления передаточного акта (разделительного баланса) по ихтекущейрыночной (справедливой) стоимости. При этом во вступительном бухгалтерскомбалансеорганизации-правопреемника не учтённые ранее нематериальные активы должны увеличивать величину раздела баланса «Внеоборотныеактивы» по строке «Нематериальные активы» и величину раздела «Капитал и резервы» по строке «Нераспределённаяприбыль».
В целях признания нематериальных предложены следующие дополнительные к указанным в Положении побухгалтерскомуучету «Учет нематериальных активов» (ПБУ14/2007)», утверждённым приказом Минфина РФ от 27 декабря 2007 г. № 153н, условия отнесения объектов интеллектуальной собственности кнематериальнымактивам: объект не должен подвергаться физическому износу, но может иметь экономическое и функциональноеустаревание;
- содержание и существо объекта может быть отражено на материальных и информационных носителях.
Исследование отечественной и зарубежной теории и практики бухгалтерского учёта и формирования отчётности при реорганизации юридических лиц в форме выделения позволило уточнить и развить положение по бухгалтерскому учёту «Информация по прекращаемой деятельности» (ПБУ 16/02) , утвержденному приказом Минфина России от 02.07.2002 № 66н, в части прекращения деятельности при реорганизации организации в форме выделения из ее состава одного или нескольких юридических лиц.
Для информационного обеспечения принятия решениязаинтересованнымипользователями в работе предложено раскрывать в бухгалтерской отчетности информацию по выделяемой деятельности только в случае еесущественности. Для определения уровня существенности информации о выделяемой деятельности в целях её обособленного раскрытия по данным «Бухгалтерского баланса», по нашему мнению, необходимо рассчитать долю выделяемых активов и обязательств реорганизуемой организации; по данным, «Отчёта оприбыляхи убытках» необходимо рассчитать долю выручки выделяемого вида деятельности организации всовокупнойвыручке. Если соответствующие доли составляют более пятипроцентов, то необходимо обособленно раскрывать информацию о выделяемой части деятельности в бухгалтерской отчётности.
Кроме того, в работе обосновано, чтореорганизуемаяорганизация должна раскрывать информацию по прекращаемой деятельности, начиная сотчетногогода, в котором принято решение о реорганизации организации, и до окончания отчетного периода (включая его), в котором произведена государственная регистрация последней из выделенных организаций.
В настоящем исследовании показано, что припланированиибудущих результатов деятельности реорганизуемого в форме выделения юридического лица следует исключить влияние выделяемых видов деятельности, которые участвовали в формировании финансовых результатов иденежныхпотоков отчётного периода. Для этого необходимо в бухгалтерской отчётности разделять данные по продолжаемой деятельности от прекращаемой и прекращённой деятельности.
Так, в «Бухгалтерском балансе» предложено детализировать стоимость активов, капитала и обязательств в разрезе продолжаемой, прекращаемой и прекращённой деятельности. При этом интерес представляет разделение между выделяемой организацией и реорганизуемой организацией такого показателя, как «Нераспределённая прибыль (непокрытыйубыток)». При выделении в отдельное юридическое лицо части деятельности организации и, соответственно, наделении его активами иобязательствами, может сложиться ситуация, при которой объём передаваемых активов будет больше или меньше передаваемых обязательств. Также при выделении части деятельности в отдельное юридическое лицо егоуставныйкапитал может быть сформирован как за счёт выделения части уставного капитала выделяющей организации, так и за счётвзносав уставный капитал выделяемой организации без изменения уставного капитала реорганизуемой организации. А для достижения баланса активов ипассивоввыделяемых организаций производится корректировка показателем «Нераспределенная прибыль (непокрытыйубыток)». В связи с этим величина показателя «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» выделяемых организаций и организации, продолжающей деятельность, может не соответствовать действительности.
Для решения данной проблемы ипредоставленияпользователям информации о реальной величинеприбыли(убытка), сгенерированной выделяемыми подразделениями иподразделениями, продолжающими свою деятельность, в работе внесено предложение о раскрытии информации в «Отчёте о прибылях иубытках» о величине прибыли, полученной каждым из выделяемыхподразделенийорганизации и величине прибыли продолжающей деятельность части организации.
В связи с этим в «Отчёте о прибылях и убытках» предложено отдельно раскрывать информацию о суммах доходов и. расходов отчётного периода и предыдущего периода по организации в целом; выделяемому (прекращаемому) на момент составления отчётности виду деятельности; по выделенному (прекращённому) на момент составления отчётности виду деятельности; по продолжаемым,видам деятельности.
Кроме того, в составе прочих расходов необходимо отдельно выделять следующее:
- суммы расходов, непосредственно связанных с проведением реорганизации организации; к ним могут быть отнесены расходы, связанные с государственной регистрацией возникших организаций и внесением изменений в учредительные документы; регистрациейценныхбумаг; оплатой юридических услуг и другими аналогичными расходами;
- суммы расходов, связанные с созданием оценочныхрезервов:
Особое внимание в исследовании; уделено вопросу формирования и раскрытия информации об оценочных обязательствах, которые могут.возникнуть в процессе реорганизации. В этих целях представлена сравнительная характеристика бухгалтерского учёта и отражения в отчётности оценочных, обязательств, условных обязательств и условных активов по следующим критериям: условия признания; возможность отражения в учёте; подход к определению стоимостной величины; структура раскрываемой информации, а так же раскрыта методика учёта и отражения в отчётности такого оценочногообязательствакак обязательства, обусловленного сокращением штата работников, связанного среорганизацией.
Процесс формирования вступительной бухгалтерской отчётности возникших при реорганизации хозяйствующих субъектов в работе предложено рассматривать с позиции выделения суммируемых, элиминируемых показателей активов и пассивов и показателей раздела «Капитал и резервы».
Для отражения показателей активов, обязательств и капитала, которые переносятся из передаточного акта реорганизуемой организации во вступительнуюбухгалтерскуюотчётность (и соответственно на счета бухгалтерского учёта) с применением метода построчного суммирования, в работе предложена аналитическая таблица, позволяющая контролировать полноту переноса данных в систему бухгалтерского учёта организации-правопреемника. Следует отметить, что суммируемые показатели активов и пассивов в, работе рассмотрены с учётом различий в учётной политике реорганизуемых предприятий.
В целях рассмотрения элиминируемых показателей в работе представлена методика переноса взаимных операций в систему бухгалтерского учёта, правопреемника при реорганизации организации^ форме присоединения и слияния. Методика основана на построении аналитической таблицы, позволяющей систематизировать взаимные операции участвующих в реорганизации в формеслияниямприсоединения организаций и исключать их влияние на дальнейшую деятельность организации, образованной в результате реорганизации.

Список литературы диссертационного исследованиякандидат экономических наук Якупова, Диляра Замировна, 2011 год

1. Налоговый кодекс Российской Федерации Электронный ресурс.: часть первая Федеральный закон от 31 июля 1998 г. №146-ФЗ, часть вторая Федеральный закон от 5 августа 2000 г. № 117-ФЗ. // Справочно-правовая система «Гарант». Последнееобновление22.08.2011.
2. Трудовой кодекс Российской Федерации Электронный ресурс.: Федеральный закон от 30 декабря 2001 г. N 197-ФЗ. // Справочно-правовая система «Гарант». Последнее обновление 22.08.2011.
3.Земельныйкодекс Российской Федерации Электронный ресурс.: Федеральный закон от 25.10.2001г. № ІЗб-ФЗ. // Справочно-правовая система «Гарант». Последнее обновление 22.08.2011.
4. Обухгалтерскомучете Электронный ресурс.: Федеральный закон от 21.11.1996 г., № 129-ФЗ // Справочно-правовая система «Гарант». Последнее обновление 22.08.2011.
5. О государственных имуниципальныхунитарных предприятиях Электронный ресурс.: Федеральный закон от 14.11.2002 г., № 161-ФЗ // Справочно-правовая система «Гарант». Последнее обновление 22.08.2011.
6. О защитеконкуренцииЭлектронный ресурс.: Федеральный закон от2607.2006 г., № 135-Ф3 // Справочно-правовая система «Гарант». Последнее обновление 22.08.2011.
7. Обакционерныхобществах Электронный ресурс.: Федеральный закон от 26.12.1995 г., № 208-ФЗ // Справочно-правовая система «Гарант». Последнее обновление 22.08.2011.177
8. Об обществах с ограниченной ответственностью Электронный ресурс.: Федеральный закон от 8.02.1998 г., № 14-ФЗ // Справочно-правовая система «Гарант». — Последнее обновление 22.08.2011.
9. Об оценочной деятельности в Российской Федерации Электронный ресурс.: Федеральный закон от 29.07.1998 г., № 135-ФЭ // Справочно-правовая система «Гарант». Последнее обновление 22.08.2011.
10. Оприватизациигосударственного и муниципального имущества Электронный ресурс.: Федеральный закон от 21 декабря 2001 г. N 178-ФЗ // Справочно-правовая система «Гарант». Последнее обновление 22.08.2011.
11. Олицензированииотдельных видов деятельности Электронный ресурс.: Федеральный закон от 08.08.2001 г., № 128-ФЗ // Справочно-правовая система «Гарант». Последнее обновление 22.08.2011.
12. Методические указания по формированиюбухгалтерскойотчетности при осуществлении реорганизации организаций Электронный ресурс.: ПриказМинфинаРФ от 20.05.2003 г. № 44н // Справочно-правовая система «Гарант». Последнее обновление 22.08.2011.
13. Положение побухгалтерскомуучету «Учетная политика организации» (ПБУ1/2008) Электронный ресурс.: Приказ Минфина РФ от 6.10.2008 г., № 106н // Справочно-правовая система «Гарант». Последнее обновление 22.08.2011.
14. Положения по бухгалтерскому учету «Информация об участии в совместной деятельности» ПБУ 20/03» Электронный ресурс.: Приказ Минфина РФ от 24.11.2003 г., № 105н // Справочно-правовая система «Гарант». Последнее обновление 22.08.2011.
15. Положения по бухгалтерскому учету «Информация по прекращаемой деятельности «ПБУ 16/02» Электронный ресурс.: Приказ Минфина РФ от 02.07.2002 г., № 66н // Справочно-правовая система «Гарант». Последнее обновление 22.08.2011.
16. Положения по бухгалтерскому учету «Информация посегментам» (ПБУ 12/2010) Электронный ресурс.: Приказ Минфина РФ от 08.11.2010 г., № 143н // Справочно-правовая система «Гарант». Последнее обновление 22.08.2011.
17. Положения по бухгалтерскому учету «Оценочныеобязательства, условные обязательства и условныеактивы» (ПБУ 8/2010)» Электронный ресурс.: Приказ Минфина РФ от 13.12.2010 г., № 167н // Справочно-правовая система «Гарант». Последнее обновление 22.08.2011.
18. Положения по бухгалтерскому учету «Учет материально-производственныхзапасов» ПБУ 5/01» Электронный ресурс.: Приказ Минфина РФ от 09.06.2001 г., № 44н // Справочно-правовая система «Гарант». Последнее обновление 22.08.2011.
19. Положения по бухгалтерскому учету «Учетнематериальныхактивов» (ПБУ 14/2007)» Электронный ресурс.: Приказ Минфина РФ от 27.12.2007 г., № 153н // Справочно-правовая система «Гарант». Последнее обновление 22.08.2011.
20. Положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01» Электронный ресурс.: Приказ Минфина РФ от 30.03.2001 г., № 26н // Справочно-правовая система «Гарант». Последнее обновление 22.08.2011.
21.АбрамоваE.H. Комментарий к Гражданскому кодексу Российской Федерации. Часть первая: учеб.-практич. комментарий (под ред.СергееваА.П.). / Абрамова E.H.,АверченкоH.H., Байгушева Ю.В. — Проспект, 2010 г.
22.АгееваO.A. Методология обеспечения единствабухгалтерскогоучета и отчетности: Автореф. дисс. . д-ра эк. наук / Агеева O.A. Москва - 2008.
23.АксеновА.П. Нематериальные активы: структура, оценка, управление: учеб.-метод. пособие / А.П. Аксенов. М.:Финансыи статистика, 2007 - 192 с.
24.АлексееваH.A. Реорганизация в форме выделения / H.A. Алексеева //Бухгалтери закон. 2009. - № 8. - С.29-31.
25.АндрееваС.Ю. Учет и анализактивови обязательств в реформируемых организациях: Автореф. дисс. . канд. эк. Наук / Андреева С.Ю. -Йошкар-Ола, 2004.
26. Антология учётной мысли. Из историибухгалтерии/ сост. Д.В. Назаров, М.Ю.Медведев. М.:Экономистъ, 2006. - 352 е.: ил.
27. Аринушкин Н.Балансоведение. Жрнал Счетоводство, 1924 г.
28.АфанасьевA.A. Основы построения бухгалтерскогобаланса. Гос-финиздат, Москва 1952г. -168с.
29.БаффетУ. Эссе об инвестициях, корпоративныхфинансахи управлении компаниями / УорренБаффет; сост., авт. предисл. Лоренс Каннингем; пер. с англ. 4-е изд.; М.:АльпинаБизнес Букс, 2009. - 268 с.
30.БезвиднаяО.С. Бухгалтерский учёт и отчётность в условияхреорганизацииорганизаций: Дисс. . канд. Наук / О.С. Безвидная. Казань 2004 г.
31. БлатовН.А. Балансоведение (общий курс). Издательство «Экономическое образование». Ленинград. 1930 г. 296 с.
32.БогатаяИ.Н. Стратегический учёт собственности предприятия. Серия «50 способов». Ростов н/Д.: «Феникс», 2001. 320 с.
33. Бондаренко И.Реорганизацияфирмы улучшаем обновляем оптимизируем / И. Бондаренко // Московский бухгалтер. — 2007 г. — № 18.
34.БортникH.H. Учет и анализ процессов реорганизациихозяйствующихсубъектов: Автореф. дисс. . канд. эк. наук /Н.Н.Бортник. Саратов, 2008.
35.БрейлиРичард, Майерс Стюард. Принципыкорпоративныхфинансов: Пер. с англ. М.:ЗАО«Олимп-Бизнес», 1997. 1120 с.
36. Булаев С.В: Условные и оценочные обязательства: подробнее о новом ПБУ 8/2010 / C.B. Булаев // Жилищно-коммунальное хозяйство:бухгалтерскийучёт и налогообложение. 2011. - № 3.
37. Бухгалтерскийуправленческийучёт: учеб. для студентов вузов, обучающихся поэкон. специальностям / М.А. Бахрушина. 6-е изд., испр. -Москва: Омега-Л, 2007. - 570 с.
38.БычковО.В. Слияния и поглощения. Новеллы в российскомакционерномправе / О.В. Бычков //Корпоративныйюрист. 2006. — № 6.
39. ВейцманР.Я. Краткий учебниксчетоводства. Государственное издательство. Москва. Ленинград. 1926 г. 205 с.
40.ВейцманР.Я. Курс счетоводства, изд. 10-е. Москва. 1922 г.
41.ВенедиктовA.B. Слияние акционерных компаний (издание Петроградского Политехнического Института Императора Петра Великого, № 15) Петроград, типография Шредера, 1914 г.
42.ВороновД.М. Реорганизация в форме присоединения: практические рекомендации / Д.М. Воронов// Бухгалтер и закон. 2010. - № 5. - С.31-38.
43. ГалаганА.М. Руководство по общемусчетоведению. Государств. Изд-во, 1926 г.,
44.ГалочкинаН.В. Реорганизация организации в форме присоединения / Н.В. Галочкина //Налоговый вестник. 2009. - №3. - с. 154-164.
45.ГальперинЯ.М. Очерки теории баланса. Издание государственных курсов промышленно-экономических наук и административной техники. Тифлис. 1930.-341 с.
46.ГетьманВ.Г. Учет деловой репутации организации / В.Г. Гетьман // Международный бухгалтерский учет. 2002. - № 11 — С. 10-13.
47.ГоханПатрик. Слияния, поглощения иреструктуризациякомпаний. Изд-во: Альпина Бизнес Букс, 2007 г. 744 с.
48.ГуденицаО.В. Методическое обеспечение стратегического учета иаудитасобственности коммерческих организаций приреорганизационныхпроцедурах: Дисс. . канд. эк. наук / О.В.Гуденица. Ростов-на-Дону, 2005.
49.ГущинаИ.Э. Деловая репутация организации: учет иналогообложение/ И.Э. Гущина // Новое в бухгалтерском учете иотчетности. 2008. - № 9.
50. Демиденко Л. Азбука реорганизации /Л. Демиденко // Практический бухгалтерский учет. 2007. - № 3. - С.27-34; № 4. - с.53-60.
51.ДепамфилисДоналд. Слияния, поглощения и другие способыреструктуризациикомпаний. Процесс, инструментарий, примеры из практики, ответы на вопросы / Пер. с англ. М.: ЗАО «Олимп-Бизнес», 2007. - 960 е.: ил.
52. ДирковаЕ.Ю. Как изменятсяуставныекапиталы обществ? /Е.Ю. Диркова // Практическаябухгалтерия. 2011. - № 2.
53.ЕвсеевЕ.Ф. Правовой режим делимых и неделимых вещей / Е.Ф. Евсеев // Адвокат. 2010. - № 3. - С.29-39.
54.ЕндовицкийД.А.Экономический анализ слияний/поглощений компаний: научное издание / Д.А.Ендовицкий, В.Е. Соболева. М.: КНОРУС, 2010.-446с.
55.ИвашкевичВ.Б. Бухгалтерский управленческий учёт: Учеб. для вузов.-М.:Экономистъ, 2003. 618 с.
56.ИгнатоваН.В. Внеоборотные активы дляпродажии прекращённая деятельность: сравнение требованийШЯБ5 и ПБУ 16/02 / Н.В. Игнатова // Всё длябухгалтера. 2008. - №7. - С.12-16.
57.ИшмияровМ.Х., Крайнова Э.А. Реструктуризация как экономический механизм повышения эффективностинефтегазовогопроизводства. Методология и практика: уч. пособие. — М.:ГУПИзд-во «Нефть и газ»РГУнефти и газа им. И.М.Губкина, 2003. 240 с.
58.КазаковЕ.С. Сложности при реорганизации предприятий / Е.С. Казаков // Актуальные вопросы бухгалтерского учета иналогообложения. -2008.- №6.
59. КарзаеваН.Н. Оценка какинструментдостижения сопоставимости показателей бухгалтерской отчетности: Дисс. . д-ра эк. наук / H.H.Карзаева. -Санкт-Петербург, 2006.
60.КлиновH.H. Бухгалтерская отчетность при реорганизации /H.H.Клинов